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篇1
二、無形資產價值的會計確認和計量產生的影響
過去，由于無形資產價值的不確定性，許多無形資產在企業賬面上不予以確認，有的雖予以確認，但計價不準確，難以反映真實的價值。在我們老的國有企業創建的王牌品牌（如：自行車的永久、鳳凰，手表的“上海”等），正是由于無形資產沒有得到正確計價，導致在企業合資、交易等活動中，企業價值被嚴重低估，最后給企業和國家造成重大經濟損失。在知識及智力成果商品化的時代，無形資產價值在企業價值中所占的比例日趨增加，這就對無形資產會計核算提出了新的要求。
現行無形資產會計核算遵循穩健性原則，對自行開發的無形資產所發生的開發費用不計入無形資產價值中，僅以依法取得時注冊費、律師費等來確認無形資產入賬價值，這就使企業無形資產賬面價值和實際價值發生巨額差異，導致會計信息嚴重失真。筆者認為，無形資產會計核算體系應該被創新。
三、無形資產會計核算體系的創新
篇2
新準則下的無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。新準則強調了無形資產的可辨認性，以后所有的無形資產都是可辨認資產，它是能夠從企業中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關合同、資產或者負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換，或是它的權利源自合同性權利或者其他法定權利，無論這些權利是否可以從企業或其他權利和義務中轉移或者分離。新準則第6號---無形資產取消了商譽，而同一企業控制下的企業合并，不能產生商譽，差額只能調整“資本公積”。同時規定，企業合并中形成的商譽，適用《企業會計準則第8號---資產減值》和《企業會計準則第20號---企業合并》。這同國際會計準則的規定是一致的，充分體現了經濟社會化和全球化的要求，也解決了舊會計準則適用范圍上產生矛盾的問題，同時也有利于我國企業參與國際市場的競爭。
二、無形資產入賬價值的確定
無形資產的計量采用歷史成本原則，即按取得無形資產使之達到預定用途而發生的全部支出作為無形資產的成本。對于不同方式取得的無形資產，有著不同的入賬價值。
1.外購的無形資產
購入的無形資產，其成本包括購買價款、相關稅費以及直接可歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。其中，直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出包括使無形資產達到預定用途所發生的專業服務費用和測試無形資產是否能夠正常發揮作用的費用等，但不包括為引入新產品進行宣傳發生的廣告費、管理費用及其他間接費用，也不包括在無形資產已經達到預定用途以后發生的費用。新準則也考慮了貨幣的時間價值，即購入無形資產超過正常信用條件延期支付的價款，實質上具有融資的性質，無形資產的成本應以購買價值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，除按照《企業會計準則第17號---借款費用》應予資本化的以外，應當在信用期間內計入當期損益。
2.投資者投入的無形資產
新準則取消了舊準則中有關“企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產的計價部分”，統一規定為“投資者投入的無形資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外”。這就要求對于投資者投入的無形資產，應當按照投資合同或協議約定的價值作為入賬價值，在投資合同或協議約定價值不公允的情況下，應當按照無形資產的公允價值作為入賬價值，所確認的初始成本與實收資本或股本之間的差額調整“資本公積”。
3.通過非貨幣性資產交換取得的無形資產
新準則規定，通過非貨幣易換入的無形資產，其入賬價值應按有關非貨幣換的會計處理規定確定。為此，企業應區別情況進行處理：首先，不涉及補價的， 換入無形資產應按換出資產的賬面價值。其次，涉及補價的，應區別不同的情況處理：（1）支付補價的,換入無形資產應以換出資產的賬面價值加上補價和應支付的相關稅費作為入賬價值。（2）收到補價的，換入無形資產的入賬價值應按換出無形資產賬面價值減去補價加上應支付的相關稅費作為入賬價值。但是，通過非貨幣易換入無形資產價值的確定也存在一定的不完善，按上述原則入賬的無形資產，大股東采用移花接木之術，改組成立或發起設立時，先用其他資產頂著，公司成立以后，或者干脆募集資金以后，進行資產置換，將“投入”改為“非貨幣易”。換句話說，一個實際賬面價值只有5萬元的無形資產，可以像吹泡泡一樣，以難以想象的速度膨脹，只要換出資產的賬面價值能湊成這么大的數就行。
4.自創的無形資產
新準則將舊準則所稱的研究開發費用改稱為研究開發支出，這更符合會計邏輯和認識。從會計上講，有了支出才會有費用，但支出并不都會形成費用，因為支出既可以費用化也可以資本化；而對費用而言，則無費用化與資本化之說。舊準則對研究開發費用資本化的規定過于狹隘，使謹慎性原則的運用過于謹慎，導致無形資產的價值被嚴重低估。原準則規定“企業自行開發并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發生的研究與開發費用，應于發生時確認為當期費用。這嚴重忽略了研究開發支出還存在可以資本化的情況，導致資產價值被低估。
《國際會計準則》在“研究”、“開發”的定義段后面詳細地列舉了屬于研究與開發的活動及不屬于研究與開發的活動。我國新準則在“研究”與“開發”的定義段后未列舉此內容。這樣有的企業可能會利用費用資本化操縱利潤，再加上我國經濟還不夠發達，法律法規等也不夠健全，管理人員及會計人員的職業判斷能力有限等一系列不利約束，在實際操作中，企業在判斷哪些活動屬于研究階段，哪些活動屬于開發階段時，常常難以把握，導致對研究支出和開發支出的劃分也存在較大的主觀因素。這都可能對無形資產的入賬價值帶來影響。 所以，建議像國際會計準則一樣，根據我國企業研究開發的能力及所處的程度以列舉的形式明確一部分研究和開發活動，較為可行。
三、無形資產攤銷的處理
首先，新準則當中規定“企業應當于取得無形資產時分析判斷其使用壽命”，將無形資產分為使用壽命有限的無形資產與使用壽命不確定的無形資產；同時，新準則中規定：使用壽命有限的無形資產的應攤銷金額應當在使用壽命內系統合理地攤銷，對使用壽命有限的無形資產的價值攤銷，新準則做出了具體的規定；使用壽命不確定的無形資產不應攤銷而只計提減值。其次，在無形資產的使用壽命內系統地分攤其應攤銷金額，存在多種攤銷方法。包括直線法、生產總量法等。同時，新準則對其是否有殘值及其相關情況做出了規定。再次，新準則中增設了“累計攤銷”這個一級科目。無形資產價值攤銷的賬務處理為借記“管理費用”、“其他業務成本”賬戶，貸記“累計攤銷”賬戶，以體現價值攤銷后無形資產的賬面價值。在舊準則下的賬務處理為借記“管理費用”，貸記“無形資產”賬戶，“無形資產”賬戶的余額僅僅反映的是無形資產的賬面價值，并不能反映其原值，這樣處理是不科學的。因為從賬面上看不出無形資產的原值。新準則設置了“累計攤銷”這個科目是一大進步。這樣“無形資產”賬戶體現的是其原始入賬價值，而“累計攤銷”賬戶反映的是無形資產的累計攤銷額，這就好比“固定資產”和“累計折舊”賬戶的關系，其優點不言而喻。
四、無形資產減值損失的規定
舊準則規定，前期確認的無形資產減值損失如果在以后會計期間恢復的，按照恢復的金額，在不超過已確認減值損失的金額范圍，予以轉回，計入當期損益。而新準則對此作了禁止性規定，明確規定無形資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。因為，公允價值很大程度上是靠人為判斷，在我國現階段可以說還無法做到真正公允，若允許計提的資產減值準備轉回的話，人為調節利潤的情況就會屢屢出現，導致企業的損益反映不實；再有，長期資產往往計提的減值準備金額較大，如允許其轉回，以此進行利潤的人為調節對損益的影響就會加劇。所以，減值準則的這項特別規定有其積極的現實意義。
五、無形資產信息的披露
對無形資產重視不僅應準確的加以確認，而且還應有一種較為完整的披露體系，以全面的提高無形資產的利用價值。舊準則中有關無形資產的披露部分規定如下：（1）各類無形資產的攤銷年限；（2）各類無形資產當期起初和期末余額，變動情況及其原因；（3）當期確認的無形資產減值準備及土地使用權的取得成本和取得方式。然而，在當前知識資本的比重日益提高的今天，僅僅披露這些內容是遠遠不夠的。新準則規定，企業應當按照無形資產的類別在附注中披露與無形資產有關的信息：（1）無形資產的期初和期末賬面余額、累計攤銷額及減值準備累計金額；（2）使用壽命有限的無形資產，其使用壽命的估計情況；使用壽命不確定的無形資產，其使用壽命不確定的判斷依據；（3）無形資產的攤銷方法；（4）用于擔保的無形資產賬面價值、當期攤銷額等情況；（5）記入當期損益和確認為無形資產的研究開發支出金額。從而使無形資產的披露相對較完善。
新準則雖然增加了要求披露的內容，但對無形資產的獲利能力和單項無形資產的具體情況沒有給予足夠的關注。建議無形資產的披露按照單項資產披露，在附注中增加對其收益情況的反映。伴隨著世界全球化進程的加劇，許多新興的無形資產種類將會進一步增加，因此，在與國際會計準則接軌的過程中應更加完整地披露無形資產信息。
從上述分析來看新的《無形資產》準則，它不僅從定義上、范圍上對無形資產做了修訂，更是從會計核算上對無形資產做了完善和補充。它不僅重新修改了投資者投入的無形資產的初始計量方法，使用壽命不確定的無形資產的處理方法，還增加了無形資產的攤銷方法，增設了“研發支出”、“累計攤銷”兩個賬戶，確立了無形資產可有殘值，部分研究開發支出可予資本化的觀念，更是引進了貨幣的時間價值觀念，使新的《無形資產》準則更完備、更具有可操作性、更具有國際性，這也是這次頒布新的企業會計準則的宗旨，與國際接軌，使我國的會計人員國際通用化，為我國的會計人員走向世界奠定基礎。但是中間也存在著一些不足，在新準則的規定中有些符合我國的經濟現實，具有實際操作意義，有的則需要進一步改進與完善。
作者單位：麗水職業技術學院
參考文獻：
[1]財政部會計司編寫組.企業會計準則講解2006[M].北京:人民出版社,2007.156-158.
篇3
一、核清土地面積，科學評估地價
組織村民代表會同有關專業技術人員，組成土地清理小組，按自然地塊逐一對土地進行測量，并與歷史資料相核對，確保測量結果的科學性、準確性。根據士地的土質、水利及交通等條件，綜合評定出土地的等級，作為評估土地價格的基礎依據，并參考當地的土地市價，科學地評估土地價格，作為土地的入賬價值。
二、會計核算科目的設置
我國土地的交易，是土地使用權的交易，我們核算的土地價值，就是“土地使用權”的價值。土地使用權是“無形資產”核算的內容之一，實務中增設“無形資產”一級會計科目，并通過對應科目”公積金”核算土地使用權的價值。
(一) “無形資產”屬資產類科目，該賬戶借方登記土地使用權及其他無形資產的增加值，貸方登記土地使用權及其他無形資產的減少值，借方余額表示土地使用權的賬面價值及其他無形資產未攤銷的賬面價值。會計實務中，不分期攤銷“無形資產”中的土地價值，轉讓土地使用權或重新評估土地價格低于賬面價值時，應對應沖減無形資產賬面價值。
(二)“無形資產”明細科目的設置，根據土地用途及土地使用者的不同，農村土地分為以下幾類：農戶平均分種的耕地、宅基地、集體留用的機動地、工礦企業用地、林地等。會計核算中，根據可操作性、實用性以及對信息數據的要求，對以上各類土地分別對應設置明細科目“耕地使用權”、“宅基地使用權”、“機動地使用權”、“建設用地使用權”和“林地使用權”，通過以上明細科目，對各類土地進行數量、金額明細核算。
(三)“公積金”是所有者權益類科目，是核算土地價值“無形資產”的對應科目。根據會計的重要性原則，在“公積金”科目下增設“土地公積”明細科目，明細核算土地的公共積累。
三、土地的入賬價值
土地的入賬價值按評估價入賬。工作中，隨時評估地價是不可行的，在土地全面評價后，按類型計算該類土地的平均評估價，作為該類土地會計核算的固定入賬價值。當土地市價發生明顯變化時，可重新確定平均估價。土地的用途發生改變時，應按新用途的評估價入賬，原賬面價值與新入賬價值之差作“公積金”處理。村集體征用建設用地，涉及用貨幣支付相關費用，征用后的土地按“建設用地”的評估價入賬，入賬價值中包括用貨幣支付的相關費用形成的價值，原賬面價值和支付的費用之和與入賬價值之差，作“公積金”處理。
四、土地的轉讓核算
土地必須依法轉讓，轉讓價值與賬面價值之差作“公積金”處理，同時對應沖減“無形資產”價值。建設用地轉讓時，由于其賬面價值中包括用貨幣支付相關費用形成的價值和土地本身價值兩部分，該兩部分的價值形成有明顯的差別，賬務處理時應分別核算。無論轉讓價值高低，由支付相關費用形成的“無形資產”的價值部分，作“其他收入”處理，同時沖減 “無形資產”賬面價值，賬面價值和“其他收入”之和與轉讓價值之差，作“公積金”處理。業務工作中，“建設用地使用權”，價值也有增減變化，為方便計算，假定這種變化與支付費用辦理征用無關，而是土地本身價值的變化。土地轉讓時，賬面價值和“其他收入”之和與轉讓價值之差也作“公積金”處理。
五、土地臺賬的建立及登記
土地賬內核算后，“無形資產”賬戶總分類核算土地使用權的價值，按設立的明細賬戶，明細分類核算各類土地的數量價值，以上核算不能反映各農戶對各類土地的使用分布情況，工作中，可設立以農戶為單位，以各類土地為明細科目的多欄式土地臺賬，登記各農戶各類土地的變動情況及余額情況。根據需要，可對耕地再細分為：早田、水田、菜園等進行核算。土地臺賬格式見附表。
六、業務舉例
(一)會計分錄
例：村集體與農戶協議流轉入耕地lO畝，辦理建設征用，協議商定，流轉后的土地歸集體統一經營使用，集體每季按當地平均產量補助農戶糧食，按市價兌現。辦理征用支付費用40000元；村民張某承包4畝建企業，土地評估價，承包費同上；經研究轉讓給村民王某6畝建企業，轉讓價18000元/畝，款己收，轉讓過程中的稅費王某承擔。會計分錄為：
①流轉后辦理征用：
“公積金”價值= 10000×10- 5000×10-40000 = 10000
借：無形資產一建設用地使用權100000
貸：無形資產一耕地使用權50000
銀行存款40000
公積金一土地公積10000
②承包給張某，不作會計分錄，只登記土地臺賬。
③轉讓王某6畝
轉讓土地的賬面價值： 100000/10×6=60000
轉讓土地的收益=40000/10×6=24000
記入“公積金”價值=18000×6一(60000+24000) =24000借：銀行存款108000
貸：無形資產一建設用地使用權60000
其他收入24000
公積金一土地公積24000
④若轉讓價格82000元時，其分錄：
借：銀行存款82000
公積金一土地公積2000
貸：無形資產一建設用地使用權60000
其他收入24000
⑤10月25日秋季補水稻產量按450公斤/畝，單價0.8元/公斤。
借：其他支出3600
貸：現金(內部往來)3600
(二)土地臺賬登記：
張某，戶號001號，2002年1月1日有關資料如下：
人口5人，分配耕地5畝，其中：水田2畝，早田2畝，菜園l畝，宅基2倍，面積0.4畝，承包機動地2畝，合同號001，承包林地10畝，合同號0200 2002年6月10日，經協商流轉給村集體耕地(旱田) 2畝，集體用于企業占地，流轉合同號0210 6月25日承包土地4畝建企業，合同號025，年內該戶出生2人，死亡1人， 2002年12月31日，按規定進行土地找補，在收回的2份機動地內找補1人土地。
篇4
二、我國無形資產準則中存在的問題
1、如何處理研究與開發費用。對自創并依法取得無形資產的成本如何確定存在較大爭議，而問題的關鍵在于如何對待研究與開發的會計處理。從理論上講，無形資產的成本應包括無形資產研究開發取得和持有期間的全部物化勞動和活勞動的費用支出。但問題在于研發活動是否成功存在重大的不確定性，相應的，其將來能否為企業帶來經濟利益也存在著重大的不確定性，應該在什么時間、依據什么標準、什么方法對研發費用進行處理，爭議頗大。正由于此，我國會計準則從謹慎性原則出發，規定研究與開發費用應于發生時計入當期損益。但是如按我國會計準則，對研發費用實行全部費用化又會產生一些問題。首先，對一些知識性無形資產，大量的前期開發、培訓或相關試驗費用支出無法資本化為無形資產，不能作為無形資產成本進行計量，自行開發無形資產在賬面上只能夠反映注冊費、律師費等為數不多的費用，使得企業賬面上反映的無形資產不夠全面完整，賬面價值往往大大低于實際價值；其次，從促進企業的技術創新和無形資產的培育而言，對研發費用全部費用化不利于我國企業的長遠發展，因為全部費用化會使研究與開發費用支出期間的利潤減少，不能真實反映企業實際經營業績，企業的整體價值可能因此被扭曲。
2、如何科學、辯證的對待公允價值。我國無形資產和國際無形資產對不同類資產交易方面的規定不同，兩者最本質的不同在于我國準則強調的是使用“賬面價值”，而國際準則強調用“公允價值”。從會計理論的角度上看，“公允價值”是了解情況的的交易雙方都認同并自愿接受的價格。是一種“最公正”的價格。我國也曾要求企業在不同類非貨幣易中采用換入資產的公允價值作為其入賬價值，但經過實踐后，又改按“賬面價值”取代“公允價值”。為什么會發生如此的政策改變，究其原因，在我國使用公允價值，難度太大，由于目前中國會計信息失實嚴重，如果采用可靠性弱的公允價值計量屬性，會助長上市公司操縱利潤的現象。因此，只能用賬面價值代替公允價值，以犧牲相關性換得可靠性。但是公允價值又有著賬面價值不可比擬的優點，即它具有較強的相關性，通過公允信息，可以了解企業當前所持有的資產負債的真實價值，從而評價企業的機會和風險，及管理當局的管理業績，從而做出投資和其他決策。如何在我國會計準則中正確的使用公允價值，又是一個尚待解決的難題。
篇5
《企業會計準則一無形資產準則》（以下簡稱《無形資產準則》）規定：無形資產是指企業為生產商品、提供勞務、出租給他人，或為管理目的而持有的、沒有實物形態的非貨幣性長期資產。
無形資產分為可辨認無形資產和不可辨認無形資產。可辨認無形資產包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等；不可辨認無形資產是指商譽。
（二）稅法規定
《中華人民共和國企業所得稅暫行條例實施細則》規定：無形資產是指納稅人長期使用但沒有實物形態的資產，包括專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技術、商譽等。
（三）差異比較
從上面的論述中我們可以看出，會計對無形資產的定義除了稅法規定提到的長期和沒有實物形態外，還強調了其使用目的，是具有經濟價值的一種資產。對無形資產的分類，會計按照是否能單獨辨認，分為可辨認與不可辨認的無形資產，而稅法未予以區分。在無形資產的種類中，稅法未提到特許權，但是從實踐來看，稅法也是承認特許權的，即兩者在無形資產的種類上是一致的，沒有什么區別。
二、確認
（一）會計規范
《無形資產準則》規定，無形資產在滿足以下兩個條件時，企業才能加以確認：（1）該資產產生的經濟利益很可能流入企業；（2）該資產的成本能夠可靠地計量。也就是說，某個項目要確認為無形資產，首先必須符合無形資產的定義，其次還要符合以上兩項條件。企業應能夠控制無形資產所產生的經濟利益。對自創商譽《無形資產準則》規定不能加以確認。
《企業兼并有關會計處理問題暫行規定》（1997財會字第30號）規定企業外購商譽，應以購入某企業時所支付的全部價款和該企業全部凈資產的公允價值之差作為“無形資產——商譽”的入賬價值。
《企業會計制度》規定只是作為電腦必不可少的附件購入的，金額相對較小的軟件，就不必單獨核算；但如果是連同一組電腦購入、金額也相對較大的管理系統軟件，則應單獨核算。
《企業會計制度》規定企業購入的土地使用權，或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權，按照實際支付的價款確認為無形資產。
（二）稅法規定
《內資所得稅實施細則》對無形資產的確認原則未做出具體的規定，但《企業所得稅稅前扣除辦法》第24條規定自創或外購的商譽不得攤銷費用，即稅法對自創或外購的商譽是不予以確認。
《企業所得稅稅前扣除辦法》第30條規定納稅人購買計算機硬件所附帶的軟件，未單獨計價的，應并入計算機硬件作為固定資產管理；單獨計價的軟件，應作為無形資產管理。
《企業所得稅稅前扣除辦法》第29條規定納稅人為取得土地使用權支付給國家或其他納稅人的土地出讓款應作為無形資產管理。
（三）差異比較
稅法不僅規定對自創商譽不能確認，還對外購商譽也不予以確認。
對軟件的核算，會計上主要是根據其重要性原則來確定是否作為無形資產單獨核算，而稅法是根據其是否單獨計價來確定是否作為無形資產單獨核算。
三、初始計量
（一）對自行開發無形資產的計量
《無形資產準則》規定自行開發并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發生的研究與開發費用；應于發生時確認為當期費用。已經計入各期費用的研究與開發費用，在該項無形資產獲得成功并依法申請取得權利時，也不得再將原已計入費用的研究與開發費用資本化。
《內資所得稅實施細則》規定企業自行開發并且依法申請取得的無形資產，按照開發過程中實際支出計價；《企業所得稅稅前扣除辦法》第34條規定為購置、建造和生產無形資產而發生的借款，在有關資產構建期間發生的借款費用，應作為資本性支出計入無形資產的成本；無形資產交付使用后發生的借款費用，可在發生當期扣除。納稅人借款未指明用途的，其借款費用應按經營性活動和資本性支出所占用資金的比例，合理計算應計入無形資產的借款費用。
在這里主要存在兩個方面差異：（1）會計只將開發成功的無形資產的注冊費、律師費作為無形資產的入賬價值，而稅法是將開發成功的無形資產所發生的全部支出作為無形資產的入賬價值；（2）會計上無形資產是不允許將借款費用資本化的，而稅法上規定了一些借款費用是應資本化，計入無形資產的入賬價值中。
（二）對投資者投入的無形資產的計量
《無形資產準則》投資者投入的無形資產，應以投資各方確認的價值作為入賬價值；但企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產，應以該無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值。
《內資所得稅實施細則》第32條規定投資者作為資本金或者合作條件投入的無形資產，按照評估確認或者合同、協議約定的金額計價。
這里的差異主要在企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產時，會計以無形資產在投資方的賬面價值作為無形資產的入賬價值，而稅法上仍然按照評估價或者協議價。
（三）對外購的無形資產計量的不同
《無形資產準則》外購的無形資產應按實際支付的價款作為入賬價值。
《內資所得稅實施細則》第32條規定購入的無形資產，按照實際支付的價款計價。
從兩者的規定來看，在此種情況下，兩者的處理是一致的。
（四）對以非貨幣易或債務重組方式取得的無形資產計量的不同《企業會計制度》規定對以非貨幣易或債務重組方式取得的無形資產應以換出資產或應收債權的賬面價值加上應支付的相關稅費確定，如涉及補價，應在此基礎上按規定調整。
國家稅務總局的《關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》（國稅發2000118號）和《企業債務重組業務所得稅處理辦法》（國家稅務總局令6號）分別規定以非貨幣易或債務重組方式取得的無形資產，按換出資產或換入無形資產的公允價值加上應支付的相關稅費確定，如涉及補價，應在此基礎上按規定調整。
這里主要的區別是會計上是在賬面價值基礎上來確認入賬價值，而稅務是在公允價值的基礎上來確認入賬價值。
（五）對接受捐贈無形資產計量的不同
《企業會計制度》規定接受捐贈的無形資產，其入賬價值應分別以下情況確定：（1）捐贈方提供了有關憑據的，按憑據上標明的金額加上應支付的相關稅費確定；（2）捐贈方沒有提供有關憑據的，按如下順序確定：同類或類似無形資產存在活躍市場的，應參照同類或類似無形資產的市場價格估計的金額，加上應支付的相關稅費確定；同類或類似無形資產不存在活躍市場的，按該接受捐贈的無形資產的預計未來現金流量現值確定。
《內資所得稅實施細則》第32條規定接受捐贈的無形資產，按照發票賬單所列金額或者同類無形資產的市價計價。
從這里我們可以看出兩者在計量上基本相同，只是在如不存在同類無形資產的情況下，稅務上如何處理不明確。
四、后續支出
（一）會計規定
《無形資產準則》規定無形資產在確認后發生的支出，應在發生時確認為當期費用。
（二）稅法規定
對后續支出在什么情況下，應該資本化，什么情況下應該費用化，稅法上未有明確規定。
（三）差異比較
會計對無形資產的后續支出給出明確的規定，即只能費用化，而稅法上并沒有相應的規定，建議稅法今后能夠予以明確，在未以明確的情況下，為了簡化工作，建議稅法與會計規定保持一致，即當期費用化，其實這也被大多數實踐工作者所認同。
五、攤銷
（一）會計規定
《無形資產準則》規定，無形資產的成本應自取得當月起在預計使用年限內分期平均攤銷。
如果預計使用年限超過了相關合同規定的受益年限或法律規定的有效年限，無形資產的攤銷年限按如下原則確定：（1）合同規定了受益年限但法律沒有規定有效年限的，攤銷年限不應超過受益年限；（2）合同沒有規定受益年限但法律規定了有效年限的，攤銷年限不應超過有效年限；（3）合同規定了受益年限，法律也規定了有效年限的，攤銷年限不應受益年限與有效年限兩者之中較短者。
如果合同沒有規定受益年限，法律也沒有規定有效年限的，攤銷年限不應超過10年。
《企業會計制度》規定企業購入的土地使用權，或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權，按照實際支付的價款確認為無形資產，并按會計制度的規定進行攤銷。待該項土地開發時再將其賬面價值轉入相關在建工程（房地產開發企業將土地使用權賬面價值轉入開發成本）。
（二）稅法規定
《內資所得稅實施細則》第33條規定：無形資產應當采用直線法攤銷。
受讓或投資的無形資產，法律和合同或者企業申請書分別規定有效期限和受益期限的，按法定有效期限與合同或企業申請書中規定的受益年限孰短原則攤銷；法律沒有規定使用年限的，按照合同或者企業申請書的受益年限攤銷；法律和合同或者企業申請書沒有規定使用年限的，或者自行開發的無形資產，攤銷年限不得少于10年。
《企業所得稅稅前扣除辦法》第28條規定納稅人自行研制開發無形資產，應對研究開發費用進行準確歸集，凡在發生時已作為研究開發費用直接扣除的，該項無形資產時，不得再分期攤銷。
《企業所得稅稅前扣除辦法》第29條規定納稅人為取得土地使用權支付給國家或其他納稅人的土地出讓款應作為無形資產管理，并在不短于合同規定的使用期間內平均攤銷。財政部、國家稅務總局《關于企業資產評估增值有關所得稅處理問題的通知》（財稅字199777號）規定企業進行股份制改造發生的資產評估增值，可以調整賬面價值并計算攤銷，但計算應納稅所得額時不得扣除。
（三）差異比較
在無形資產的攤銷上存在較多的差異，主要有：
（1）在外購商譽攤銷的處理上，會計上是按照制度規定期限進行攤銷；對自創商譽，會計由于不予以確認，故不存在攤銷問題。而《企業所得稅稅前扣除辦法》第24條規定自創或外購的商譽不得攤銷費用。
（2）《企業會計制度》規定企業接受捐贈的無形資產，應當按照確定的無形資產入賬價值，預計使用年限，按直線法進行攤銷，而《扣除辦法》第25條規定接受捐贈的無形資產不得計提折舊或攤銷，但《國稅發200345號》對《扣除辦法》此條規定已作了修改，新規定為企業接受捐贈的存貨，固定資產，無形資產和投資等在經營中使用或將來銷售處置時，可按稅法規定結轉存貨銷售成本，投資轉讓成本或扣除折舊，無形資產攤銷額。這樣，會計處理和稅務處理上就保持了一致。（在這條上外資稅務處理上以前就可以攤銷并可以扣除）
（3）會計上可以對股份制改造評估增值的無形資產進行調整賬面價值并計算分期攤銷，而稅法上并不允許按調增后的無形資產的賬面價值來分期攤銷。
（4）在攤銷的方法上，會計與稅法規定是一致的，都堅持直線法。在凈殘值問題上，會計與稅法都是假定凈殘值為零。
（5）在無形資產的攤銷開始日期上，會計明確規定應在取得當月就開始攤銷，而稅法并未見有明確規定。筆者認為，為了堅持“效率優先”原則，減輕納稅人的調整負擔，稅法在無形資產的攤銷開始日期，應保持與會計一致。
（6）在攤銷年限上，當合同沒有規定受益年限，法律也沒有規定受益年限，會計上規定攤銷年限不應超過10年，而《內資所得稅實施細則》規定攤銷年限不得少于10年。
（7）對土地使用權的攤銷，會計與稅法上存在較大差異，主要表現：在在建工程期間會計對土地使用權不進行攤銷，而稅法上仍需攤銷；當企業剩余經營期限短于土地使用權期限時，會計上是按照剩余經營期限還是按照土地使用權期限來進行攤銷未有明確規定，存在爭議，而稅法上是明確應按土地使用權期限來攤銷的。
六、減值
（一）會計規定
如果無形資產將來為企業創造的經濟利益還不足以補償無形資產成本（或攤余成本），則說明無形資產發生了減值。具體表現為無形資產的賬面價值超過了其可收回金額。
《無形資產準則》規定，企業應定期對無形資產的賬面價值進行檢查，至少于每年年末檢查一次。其中，“定期”通常指每隔一年、半年或季度，具體由企業根據不同的要求作出選擇。但是，任何企業都至少應于每年年末對無形資產的賬面價值進行檢查。在檢查時，如果發現以下情況，則應對無形資產的可收回金額進行估計，并將該無形資產的賬面價值超過可收回金額的部分確認為減值準備：（1）該無形資產已被其他新技術等所替代，使其為企業創造經濟利益的能力受到重大不利影響；（2）該無形資產的市價在當期大幅下跌，并在剩余攤銷年限內可能不會回升；（3）其他足以表明該無形資產的賬面價值已超過可收回金額的情形。
以前期間導致無形資產發生減值的跡象，可能在報告當期全部消失或部分消失。《無形資產準則》規定，只有在這種情況出現時，企業才能將以前年度已確認的減值損失予以全部或部分轉回；同時，轉回的金額不得超過已計提的減值準備的賬面余額。
（二）稅法規定
《國稅發200345號》規定企業所得稅稅前允許扣除的項目，原則上必須遵守真實發生的據實扣除原則，除國家稅收規定外，企業根據財務會計制度等規定提取的任何形式的準備金不得在稅前扣除。企業已提取減值、跌價或壞賬準備的資產，如申報納稅時已調增應納稅所得，因價值恢復有關資產而沖銷的準備應允許企業作相反的納稅調整。上述資產中的固定資產可按提取準備前的賬面價值確定可扣除的折舊額。
（三）差異比較
從這兩者的規定我們可以看出，會計與稅務處理的區別在于會計上可以計提減值準備，而稅務上不允許，因為會計上允許計提減值準備，因而會計上對計提減值準備后的攤銷應按扣除減值準備后的價值重新計算每年攤銷額，而稅務因為不允許計提減值準備，故稅務上攤銷數與以前相同，如價值恢復，會計上又應重新計算，而稅務上仍是一樣。
七、處置和報廢
（一）無形資產出售
《無形資產準則》規定企業發生無形資產出售、轉讓時，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的差額計入當期損益，作為利得或損失。而稅務上也是如此，但由于會計上的賬面價值與稅務上的賬面價值由于攤銷的不同以及提取減值準備的原因，兩者之間可能會存在差異。在非貨幣易或債務重組業務中時，會計上并不確認損益，而稅法上是要視同銷售的，按公允價值來計算確認無形資產出售轉讓收益。
（二）無形資產出租
《企業會計制度》規定無形資產出租時，應按有關的合同協議規定的收費時間和方法確認。不同的使用費收入，其收費的時間和方法不同。如果合同規定使用費一次性支付，而且無需提供后期服務的，應視同該資產的銷售一次性確認收入；如果提供后期服務的，應在合同規定的有效期內分期確認收入。在確認收入時，當然應該符合《企業會計準則一收入》的收入確認標準。
稅法對無形資產使用費收入沒有明確的規定，但是我們是否可以參照《國家稅務總局關于企業所得稅若干業務問題的通知》（國稅發1997191號）文件對租賃費的規定：納稅人超過一年以上租賃期，一次收取的租賃費，出租方應按合同約定的租賃期分期計算收入，承租方應相應分期攤銷租賃費。即稅法并不區分是否提供后續服務，一律按照使用期分期確認收入的。筆者認為固定資產出租與無形資產出租的經濟性質是相同的，因而雖然這個文件只是針對固定資產租賃制定的，但其精神實質是適合無形資產出租的。
（三）無形資產轉銷
《無形資產準則》對此作了規定，即，如果無形資產預期不能為企業帶來經濟利益，從而不再符合無形資產的定義，則應將其轉銷。同時指出，企業在判斷某項無形資產是否預期不能為企業帶來經濟利益時，應實施判斷。判斷時應關注的方面主要有：（1）該無形資產是否已被其他新技術等所替代，且已不能為企業帶來經濟利益；（2）該無形資產是否不再受法律的保護，且不能給企業帶來經濟利益。《企業會計制度》除以上兩條判斷標準后，還加上了一條；（3）其他足以證明某項無形資產已經喪失了使用價值和轉讓價值的情形。
在《國稅發200345號》以前，稅法上對于無形資產的轉銷并無具體規定。在《國稅發200345號》文件中對無形資產的轉銷的條件進行了詳細的規定：企業的各項資產當有確鑿證據證明已發生永久或實質性損害時，扣除變價收入、可收回的金額以及責任和保險賠償后，應確認為財產損失。當無形資產存在以下一項或若干情況時，應當視為永久或實質性損害：（1）已被其他新技術所替代，并且已無使用價值和轉讓價值的無形資產；（2）已超過法律保護期限，并且已不能為企業帶來經濟利益的無形資產；（3）其他足以證明已經喪失使用價值和轉讓價值的無形資產。此文后會計與稅法對無形資產的轉銷的規定是一致的。
八、披露
（一）會計規定
篇6
1.外購無形資產
外購無形資產的成本，包括購買價款、進口關稅和其他稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付的，無形資產的成本為其折現值。
2.自行開發的無形資產
企業自行開發并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發生的注冊資本、律師費等費用確定；依法申請取得前發生的研究與開發費用，應于發生時確認為當期費用。已經計入各期費用的研究與開發費用，在該項無形資產獲得成功并依法申請取得專利時，不得再將原已計入費用的研究與開發費用予以資本化。無形資產在確認后發生的支出，應在發生時計入當期損益。其成本包括達到預定用途前所發生的支出總額，但是對于以前期間已經費用化的支出不再調整。
企業在自行研究與開發無形資產過程中，會發生各種各樣的費用，如，研究與開發人員的工資和福利、所用設備的折舊、外購相關技術發生的支出等。實際發生的這些費用往往難以根據某個特定的項目進行歸集。同時，隨著競爭的加劇，企業研究與開發的項目是否會成功，在研究與開發過程中往往存在較大的不確定性。因此，從實質重于形式原則出發，企業的研究與開發費用，應于發生當期確認為費用；而將依法申請取得時發生的注冊費、律師費等費用，作為依法申請取得的無形資產入賬價值。
3.接受投資轉入的無形資產
接受投資轉入的無形資產，應以投資各方確認的價值作為入賬價值，但企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產，應以該無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值。并按照投資合同或協議約定的價值作為成本，但合同或協議約定價值非公允的除外。因此，企業在確定接受投資轉入無形資產的入賬價值時，應區分是否為首次發行股票而獲得，分別不同情況進行處理。
一般情況下（即不包括企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產），企業接受投資轉入的無形資產，其入賬價值按投資各方確認的價值確定。
企業為首次發行股票而接受投資轉入的無形資產，由于發行當時股票沒有明確的市價，因而應以該無形資產在對方（即投資方）的賬面價值入賬。
從上面規定可以看出，我國對無形資產的計量大多是以歷史成本計量為主的，更注重法規證據和穩健性，盡量不使用公允價值，也在一定程度上體現了實質重于形式原則。
二、運用實質重于形式原則應該注意的問題
1.“實質重于形式”原則貫穿于會計核算的全過程
在會計記錄和報告時，除了對已確認、計量的交易或事項進行記錄和報告以外，對或有事項的會計處理，世界各國及國際會計準則，一般在遵循“謹慎性”原則的同時也都遵循“實質重于形式”原則進行確認和披露。如對很可能發生且金額可以可靠估計的訴訟賠償，盡管在資產負債表日還沒有實際支出，但由于其很可能發生，有一定的內在必然性，就要預先列為負債和費用（或損失），分別計入資產負債表和損益表中，并在會計報表附注中說明：對關聯方關系及其交易的披露，應視其關系的實質，而不僅僅是法律形式。通常情況下，不能由于企業與其他企業的日常業務往來，或其相互之間的經濟依賴，或受某一企業和部門的影響而視為關聯方，而主要應看在企業財務和經營決策中，對另一方是否有能力直接或間接控制、共同控制或對其施加重大影響，有能力者為關聯方，無能力者則為非關聯方，如果兩方或多方同受一方控制，則他們之間也存在關聯方關系；在合并會計報表編制時，是否納入合并范圍也應看其實質而不僅僅是以比例為標準，這些都是“實質重于形式”原則在會計報告中的具體運用。
2.“實質重于形式”原則與其他核算原則結合運用
在所有會計原則中，屬于起基礎性作用的是客觀性、相關性、可比性、一貫性、及時性、明晰性等原則，屬于確認和計量要求的是權責發生制、配比、歷史成本、劃分收益性支出與資本性支出等原則，而謹慎性、重要性和實質重于形式原則往往是對上述原則起補充和修正作用。在會計實務中運用這些原則對交易或事項進行會計處理，往往是多項會計原則相輔相成作用的結果，而不應該是單一原則發揮單一作用。例如，在進行資產減值處理時，有些人認為它僅僅是謹慎性原則的體現，實際上它是用實質重于形式原則和謹慎性原則對歷史成本原則的修正，以反映真實的資產價值和規避財務風險。
參考文獻：
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篇7
無形資產入賬價值必須反映其實際成本，具體的做法是，將無形資產在研究開發過程中記入管理費用的開發費單獨歸集，以便無形資產開發成功后能夠如數準確轉回并予以資本化。在研究開發過程中發生相關費用時，借：管理費用-××無形資產開發費用；貸：銀行存款等。
當開發成功予以資本化時，從管理費用中轉出的費用額如果較大，則會影響企業不同會計期間經營成果的對比，因而可設置一個中間過渡科目“待轉無形資產開發費用”分期轉回。其會計處理為：開發成功、無形資產入賬時，應將全部的開發費用包括注冊費、律師費予以資本化，計入無形資產價值作為其實際成本。按每期應轉回的費用額沖減管理費用，兩者之差額記入“待轉無形資產開發費用”科目，借：無形資產-××；貸：管理費用-××無形資產開發費用，待轉無形資產開發費用。以后每期轉回費用時，借：待轉無形資產開發費用；貸：管理費用-××無形資產開發費用。
二、全面反映無形資產的公允價值
現行的會計制度由于增設了“無形資產減值準備”科目，應該說在一定程度上反映了無形資產的公允價值。但由于無形資產的入賬價值并非其實際成本，而僅是實際成本中的一部分，甚至是很小的一部分，這樣，往往會造成企業所持無形資產的賬面價值低于其可收回金額的情形，此時就無法借助“無形資產減值準備”來反映其公允價值。所以，以減值準備的形式反映其公允價值在某些方面失去了意義。具體說，對部分外來的無形資產的公允價值可以反映，對企業自創的無形資產則不能。
篇8
一、新舊準則中無形資產定義比較
舊會計準則規定,無形資產是指企業為生產商品、提供勞務、出租給他人,或為管理目的而持有的、沒有實物形態的非貨幣性長期資產,分為可辨認無形資產和不可辨認無形資產。新會計準則規定,無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。新無形資產會計準則強調的是無形資產的可辨認性,從而明確地將不可辨認無形資產從無形資產準則中分離出來。企業自創商譽和內部產生的品牌、報刊名等,不應確認為無形資產。
與舊準則相比,新會計準則中關于無形資產的定義和適用范圍更為準確和明確。新無形資產準則更為簡單明了,既明確了無形資產必須是企業的資產,界定了無形資產是可辨認資產,又點明了無形資產沒有實物形態,屬于非貨幣性資產的本質。對于無形資產的適用范圍,新準則不再對無形資產能否辨認進行區分。由于不可辨認無形資產專指商譽,這樣就在無形資產適用范圍中排除了商譽,直接設置“商譽”項目單獨反映,并且只需要在年終進行減值測試,不再要求攤銷。由于一般情況下,隨著時間的推移,商譽的價值并不會逐漸減少,反而會逐漸增加,因此對商譽進行單獨核算和不再進行攤銷更符合經濟業務的本質,能夠更加真實地反映企業資產和利潤等要素的相關信息,在一定程度上提高了企業會計信息質量。另外,與舊準則相比,新會計準則中對無形資產的定義更趨近于國際會計準則,使我國無形資產的會計處理與國際通例具有了可比性,有利于我國企業參與國際化的競爭,進一步融入到國際市場中,從而促進我國經濟的發展。
二、新舊準則中無形資產確認比較
在無形資產確認方面,新準則中規定的無形資產基本確認條件為“與該資產相關的預計未來經濟利益很可能流入企業”、“該資產的成本能夠可靠地計量”,與舊準則中規定的無形資產基本確認條件相同。但是,在投資者投入無形資產確認方面,新舊準則的規定明顯不同。舊無形資產會計準則中規定,企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產,應以該無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值。新準則中則規定,企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產的入賬價值,應按照投資合同或協議約定的價值確定,但合同或協議約定價值不公允的除外;其他方式取得的無形資產,包括非貨幣性資產交換、債務重組和企業合并取得的無形資產的成本,以其取得時無形資產的公允價值確定。隨著經濟全球化的進一步發展,在對無形資產進行確認時適當采用公允價值,促進了我國會計準則與國際會計準則的接軌,并且突破了歷史成本確認不能反映資產的真實價值,只能提供以前信息的局限性,有助于決策者更好的對企業前景進行分析,并做出及時正確的決策。
三、新舊準則中無形資產計量比較
企業無形資產的獲取有多種方式,不同的方式其計量標準也不同,新舊會計準則中的相關規定也不同。
1、購入的無形資產
對于購入的無形資產,舊會計準則中規定,“外購無形資產應以實際支付的價款作為入賬價值”。新會計準則中對此的規定為,“外購無形資產的成本,包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生其他支出”,并且新準則中還增加了“購買無形資產的價款超過信用條件延期支付,實質上具有融資性質的,無形資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額,除按照《企業會計準則第17號――借款費用》予以資本化的以外,應當在信用期間內計入當期損益。”
與舊準則相比,新會計準則在無形資產計量方面的規定更加明確、具體,有效遏制了企業利用無形資產的計量來虛增資產和提高營運能力現象的出現,提高了企業會計信息質量;并且隨著國內市場的對外開放,具有融資性質的無形資產業務會越來越多,延期支付款項會成為購銷雙方都比較認可的選擇。新會計準則的規定具有一定的前沿性,使這部分無形資產的處理更具有可操作性,為企業進行相應的會計處理提供了有效依據。
2、投資者投入的無形資產
對于投資者投入的無形資產,舊會計準則規定,投資者投入的無形資產應以投資各方確認的價值作為入賬價值;對于企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產,由于發行當時股票沒有明確的市價,因此應以該無形資產在投資方賬面價值入賬。新準則中規定,“投資者投入的無形資產,應當按照投資合同或協議預定的價值作為成本,但合同或協議約定價值不公允除外。”取消了企業首次發行股票時接受的投資者投入的無形資產應以投資方賬面價值入賬規定。與舊準則相比,新準則更加注重無形資產投資核算的公允性,與國際無形資產會計準則接近,能更好地反映經濟事實,有助于提高決策的有用性。
3、企業自身研發的無形資產
對于企業自身研發的無形資產,舊無形資產會計準則中規定,“自行開發并依法申請取得的無形資產,其入賬價值應按依法取得時發生的注冊費、律師費等費用確定;依法申請取得前發生的研究與開發費用,應于發生時確認為當期費用。”新準則則將企業自身研發的無形資產分為研究階段和開發階段兩個階段,研究階段的支出于發生時計入當期損益,開發階段的支出在符合新準則規定的條件時才確認為無形資產,不符合條件時則計入當期損益。
舊無形資產準則規定研究開發費用全部費用化,與資產確認原則并不相符,這樣處理容易引發開發階段利潤的下降,企業管理者為了短期利潤目標,有時會采取減少開發經費支出的措施,雖然短期利潤目標達到了,但卻阻礙了企業科技創新和技術投入,損害了企業發展的長遠利益。新準則規定無形資產開發費用資本化,在一定程度上減輕了企業管理者在開發階段的利潤指標壓力,有助于提高企業的科技創新熱情,促進企業開發新產品、新技術,增強技術創新能力,提高了企業的科技含量,使企業的市場競爭能力得到進一步增強。
四、新舊準則中無形資產攤銷比較
對于企業無形資產的攤銷,舊準則規定,“無形資產自入賬之日起在預計使用的年限內平均攤銷,計入損益。”“無形資產的攤銷應當在其預計年限內進行,在預計使用年限超過了合同規定的受益年限或法律規定的有效年限的情況下,則無形資產攤銷應在受益年限和有效年限兩者中較短的期限內進行。如果不存在受益年限或有效年限,則應在不超過十年的期限內進行攤銷。”新準則將無形資產區分為使用壽命有限的無形資產和使用壽命不確定的無形資產。使用壽命有限的無形資產,其應攤銷金額應當在使用壽命內系統合理攤銷,且攤銷無形資產應當自無形資產可供使用時起,至不再作為無形資產確認時止。使用壽命不確定的無形資產不予以攤銷。
舊準則中認為,所有無形資產都應采用平均攤銷的方法,顯然,這種攤銷方法不符合收入與費用配比原則。新準則對無形資產的攤銷不再僅僅局限于直線法,企業可以根據預期消耗該無形資產所產生的未來利益選擇攤銷方法;并且,無形資產的攤銷年限也不再固定。新準則對于無形資產攤銷的規定擴大了企業的選擇范圍,增強了核算的靈活性,更能反映攤銷的經濟實質。
五、新舊準則中無形資產披露比較
對于無形資產的信息披露,舊準則要求企業應當披露以下信息:各類無形資產的攤銷年限,各類無形資產當期期初和期末賬面余額、變動情況及其原因,當期確認的無形資產減值準備;對于土地的使用權,除應披露以上信息外,還應對土地使用權的取得方式和取得成本、用作抵押品的土地使用權的金額等進行披露。在新準則中,要求除以上內容外,企業還應對當期無形資產的累計攤銷額,使用壽命有限的無形資產的使用壽命的估計情況和使用壽命不確定的無形資產的判斷依據,無形資產攤銷方法,作為抵押的無形資產賬面價值和當期攤銷額等情況,以及當期確認為損益和確認為無形資產的研究開發支出總額等進行披露。與舊無形資產準則相比,新準則披露的內容更加多樣,方式也更加合理,尤其是在報表中增加的對當期確認為損益和確認為無形資產的研究開發支出總額的披露,更充分體現了相關性原則,為信息使用者提供了更多有用的會計信息,有助于其做出正確的決策。
在無形資產方面,新會計準則做出了較大的改進,使無形資產的處理方法更為規范化、具體化,不僅提高了我國企業會計信息質量,規范了我國會計工作行為和工作秩序,而且與國際會計準則更為趨近,增加了與國外信息的可比性,有助于我國企業更好地參與到國際市場的競爭中。
【參考文獻】
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篇9
在高等學校,無形資產是相對于有形資產的另外一種資產形態,主要包括專利權、非專利技術、土地使用權、著作權、商譽等。高校無形資產相對于其他單位,主要有以下幾個突出的特點:
(一)自創性
無形資產包括外購和自創兩部分。外購的無形資產主要包括購買、合作、以及外部贈送所獲得的無形資產。高校是人才和知識密集的地方,教師及科研人員在從事教學的同時,積極從事國家科技攻關項目及企事業單位委托的科研項目的研究工作,在他們不懈的努力和刻苦鉆研下,眾多具有國際、國內先進水平的科研成果涌現出來。還有名校因學術水平、管理水平、師資隊伍、學生素質帶來的社會地位及商譽,也是學校一筆無形的財富。自創的無形資產是一所高校綜合實力的集中體現,是高校的科技水平、設計水平、研發水平、管理水平的凝結,從某種程度上說,學校自創的無形資產才是高校無形資產的最核心部分。
(二)高效益性
對高校自身而言,學校的商譽及名望所能獲得的經濟利益和社會效益是不可估量的,能為高校帶來遠遠高于其成本的經濟利益。對社會而言,隨著近些年科教興國知識經濟的提出,高校在通過科技成果轉化、促進高新技術產業發展方面的作用越來越明顯,最重要的是,在這些效益產生的同時并沒有導致無形資產本身的損耗。
(三)無可比性
高校無形資產主要是從科技成果轉化而來的技術知識產權,是科研技術人員智慧的結晶和經驗的總結,具有創新性、單一性,市場上一般找不到相同的,因此也幾乎沒有相近的價格可供比較。
二、高校無形資產管理的現狀
(一)無形資產管理意識淡薄
大部分高校只注重有形資產的使用、管理與核算,往往忽視了無形資產的管理,重有形資產管理輕無形資產管理、重實物形態資產管理輕非實物形態資產管理的現象非常嚴重。購入的無形資產在驗收、使用、報廢等一系列環節上很難管理,財務部門無法在賬面上準確反映;自制的無形資產如高校的許多專利技術、著作等,既不將其納入學校管理,也不對其進行評估入賬,僅僅作為某位老師或者是某個課題組的個人榮譽,而不被視為學校一項有價值的資產。
(二)無形資產的流失、侵權現象嚴重
一項科研項目完成后,完整的技術方案和關鍵性的技術訣竅仍在發明人手里,一旦他們調走,學校的科研成果也將隨之流失。當今社會上培訓班及一些小企業濫用、盜用學校品牌,打著名校旗號誤導公眾,對高校的聲譽產生了惡劣影響。
(三)無形資產入賬價值不夠準確
按照現行《高等學校財務制度》中對學校的專利權、商標權、非專利技術、著作權等無形資產的成本規定,對于外購的固定資產應以實際支付的價款作為其入賬價值。而對于學校大量存在的自行開發取得的無形資產,只是按照依法取得時發生的注冊費、律師費等費用確定其入賬價值,從而忽略了形成過程中蘊含著很多無法計量的智力及科研費用,使得無形資產的入賬價值遠遠低于其實際價值。
三、對高校無形資產管理的幾點建議
(一)提高無形資產管理意識,加強高校無形資產管理制度建設
高校要加大對無形資產重要性的宣傳,成立無形資產管理部門。通過制訂無形資產管理的各項規章制度,明確師生應承擔的責任和義務,同時也要求無形資產管理機構及有關人員嚴格執行無形資產管理的各項規章制度,做到秉公辦事,使無形資產管理盡快走向規范化、制度化,使無形資產的管理“有法可依”,有效杜絕無形資產流失。
(二)加大無形資產管理的范圍
除了對外購的無形資產進行管理之外,更要設置專門的部門對學校自創的無形資產進行統一的管理。例如對以學校聲譽在國內外招收各類學生、以學校聲譽與國內外大學或企事業聯合辦學、聯合招收和培養研究生的招生事項的管理;對學校組織編寫的教材、講義、學生畢業論文或學位論文的著作權及使用權進行管理;學校專利技術的申請、維護、轉讓、使用、出售等相關工作的管理。
(三)建立適當的無形資產評估體系
高校無形資產的特點決定了其價值和成本相比會有很大的差異。高校在對無形資產進行計價時,應以投入的科研資金及智力成本為主要計算依據,并且充分考慮到日后的經濟及社會效益,對無形資產的價值進行一個準確的評估,以便日后投資或者轉讓確定合理的交易價格。
(四)建立有效的激勵機制,激發科研人員潛能
高校無形資產管理的根本目的,是通過學校無形資產的管理,防止無形資產的流失和盜用,保護無形資產的完整,更為重要的是,協調好無形資產與學校其他資源的搭配組合,促進學校無形資產價值的轉化,更好的發揮其經濟與社會效益。無形資產特別是技術類無形資產的價值時效性很強,因此要真正促進技術類無形資產的產生,就必須運用合理的激勵機制來激發科研人員的研發熱情和內在動力,不斷創造出更新更高的技術成果。
參考文獻:
1、王躍堂,陳麗花.財務會計[M].南京大學出版社,2007.
2、楊兆平.強化高校無形資產管理的思考[M].實驗技術與管理,2008.
篇10
）。
A.企業自創商譽
B.企業內部產生的品牌
C.企業內部研究開發項目研究階段的支出
D.為建造廠房以支付出讓金方式獲得的土地使用權
2.英明公司于2017年1月1日將其一項專利的使用權對外轉讓，其轉讓價款為2000萬元，轉讓專利的使用權適用的增值稅稅率為6%。英明公司轉讓該項使用權取得的銀行存款的金額為（
）萬元。
A.2220
B.2170
C.2120
D.2000
3.S公司為甲、乙兩個股東共同投資設立的股份有限公司，經營一年后，甲、乙股東之外的另一個投資者丙意圖加入S公司。經協商，甲、乙同意丙以一項非專利技術投入，三方簽訂協議確認該非專利技術的價值為400萬元。該項非專利技術在丙公司的賬面余額為560萬元，市價為520萬元，那么該項非專利技術在S公司的入賬價值為（
）萬元。
A.400
B.560
C.0
D.520
4.2016年12月31日，甲公司從乙公司購買一項商標權，由于甲公司資金被新產品的開發占用，資金周轉較為緊張，其與乙公司達成協議采用分期付款的方式支付款項。協議約定，該項商標權總計為2000萬元，2017年起每年年末付款400萬元，5年付清。另支付相關稅費2萬元和專業服務費10萬元，于購入商標權日支付。假定銀行同期貸款年利率為5%。為簡化核算，假定不考慮其他相關稅費，則該商標權的入賬價值為（
）萬元。已知（P/A,5%，5）=4.3295
A.2000
B.2006
C.1731.8
D.1743.8
5.A公司2016年3月1日開始自行研發一項新工藝，3月至10月發生的各項研究、調查等費用共計400萬元；11月研究階段成功，進入開發階段，支付開發人員工資320萬元，福利費80萬元，支付租金80萬元，假設開發階段支出有70%滿足資本化條件。2016年12月31日，A公司該項新工藝研發成功，并于2017年2月1日依法申請了專利，支付注冊費8萬元，律師費12萬元，3月1日為了能夠正常運行而發生人員培訓費16萬元。則A公司無形資產的入賬價值為（
）萬元。
A.372
B.344
C.336
D.356
6.甲公司2016年1月5日開始自行研究開發一項管理用無形資產。研究階段發生材料支出60萬元、發生職工薪酬30萬元；進入開發階段后，相關支出滿足資本化條件前發生材料支出40萬元、發生職工薪酬40萬元，符合資本化條件后發生材料支出230萬元、發生職工薪酬170萬元。2016年7月1日，該項無形資產開發完成達到預定用途并投入使用，預計使用年限為10年，無殘值，采用直線法進行攤銷。不考慮其他因素，甲公司2016年度的會計處理中正確的是（
）。
A.應確認管理費用170萬元，年末無形資產的列報金額為456萬元
B.應確認管理費用170萬元，年末無形資產的列報金額為400萬元
C.應確認管理費用190萬元，年末無形資產的列報金額為380萬元
D.應確認管理費用190萬元，年末無形資產的列報金額為360萬元
7.2014年1月1日，X公司從外單位購入一項無形資產，支付價款4600萬元，估計該項無形資產的使用壽命為10年。該無形資產存在活躍市場，且預計該活躍市場在該無形資產使用壽命結束時仍可能存在，經合理估計，該無形資產的預計凈殘值為200萬元。該項無形資產采用直線法按年攤銷，每年年末對其攤銷方法進行復核。2017年年末，由于市場發生變化，經復核重新估計，該項無形資產的預計凈殘值為3000萬元，預計使用年限和攤銷方法不變。則2018年，該項無形資產的攤銷金額為（
）萬元。
A.440
B.0
C.20
D.220
8.下列關于無形資產殘值的說法中，不正確的是（
）。
A.如果有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該項無形資產，其殘值不應當視為零
B.殘值確定以后，在持有無形資產期間，至少應于每年年末進行復核，預計其殘值與原估計金額不同的，應按照會計估計變更進行處理
C.如果無形資產的殘值重新估計以后高于其賬面價值，無形資產可以繼續計提攤銷
D.無形資產預計殘值信息可以根據活躍市場得到，并且該市場在該項無形資產使用壽命結束時可能存在，這種情況下其殘值不應當視為零
9.A公司于2016年1月1日購入一項無形資產，初始入賬價值為500萬元，其預計使用年限為10年，無殘值，采用直線法計提攤銷。2016年12月31日，該無形資產出現減值跡象，預計可收回金額為360萬元。計提減值準備之后，該無形資產原預計使用年限、凈殘值和攤銷方法不變。則該無形資產在2017年應計提的攤銷金額為（
）萬元。
A.50
B.36
C.40
D.30
10.2016年1月1日，A公司將一項專利技術出租給B公司，租期為5年，每年租金為120萬元，A公司在租賃期內，不再使用該專利技術。該專利技術是A公司于2013年7月1日購入，入賬價值為128萬元，預計使用年限為8年，采用直線法進行攤銷，無殘值。假定不考慮相關稅費的影響，A公司2016年該專利技術影響營業利潤的金額為（
）萬元。
A.104
B.57
C.128
D.73
二、多項選擇題
1.下列關于無形資產特征的說法中，正確的有（
）。
A.無形資產不具有實物形態
B.無形資產是可辨認的
C.無形資產屬于非貨幣性資產
D.無形資產具有實物形態
2.下列有關無形資產確認和計量的說法中，正確的有（
）。
A.無形資產的成本不能夠可靠計量時，不能將其確認為無形資產
B.當月增加的使用壽命有限的無形資產，應從下月開始計提攤銷
C.使用壽命不確定的無形資產，無需進行減值測試
D.投資者投入的無形資產，應當按照投資合同或協議約定的價值進行初始計量，但合同或協議約定價值不公允的除外
3.下列關于土地使用權的說法中正確的有（
）。
A.土地使用權用于自行開發建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權賬面價值不轉入在建工程成本，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊
B.房地產開發企業取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本
C.企業外購房屋建筑物所支付的價款應當在地上建筑物與土地使用權之間進行合理分配；確實難以合理分配的，應當全部作為固定資產處理
D.以外購方式取得的土地使用權，應當按照取得時所支付的價款、相關稅費及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出作為土地使用權的入賬價值
4.2015年1月1日，甲公司以銀行存款支付100
000萬元，購入一項土地使用權，該土地使用權的使用年限為25年，采用直線法攤銷，無殘值，同日甲公司決定在該土地上以出包方式建造辦公樓。2016年12月31日，該辦公樓工程完工并達到預定可使用狀態，全部成本為80
000萬元（包含土地使用權攤銷金額）。預計該辦公樓的折舊年限為25年，采用年限平均法計提折舊，預計凈殘值為零。甲公司下列會計處理中，正確的有(
)。
A.土地使用權和地上建筑物應合并作為固定資產核算，并按固定資產有關規定計提折舊
B.土地使用權和地上建筑物分別作為無形資產和固定資產進行核算
C.2016年12月31日，固定資產的入賬價值為180
000萬元
D.2017年土地使用權攤銷額和辦公樓折舊額分別為4
000萬元和3200萬元
5.關于企業內部研究開發項目的支出，下列表述正確的有（
）。
A.應當區分研究階段支出與開發階段支出
B.企業內部研究開發項目研究階段的支出，應于發生時計入管理費用
C.企業內部研究開發項目開發階段的支出，均影響企業當期損益
D.企業內部研究開發項目開發階段的支出，可能確認為無形資產，也可能確認為費用
6.企業在估計無形資產使用壽命時，應考慮的因素有（
）。
A.無形資產相關技術的未來發展情況
B.使用無形資產生產的產品的壽命周期
C.使用無形資產生產的產品市場需求情況
D.為維持該資產產生未來經濟利益的能力預期的維護支出，以及企業預計支付有關支出的能力
7.下列關于使用壽命有限的無形資產攤銷的表述中正確的有（
）。
A.無形資產自達到預定用途的當月起開始攤銷
B.企業至少應于每年年末對無形資產使用壽命進行復核
C.使用壽命有限的無形資產的攤銷金額應當計入當期損益或相關資產成本
D.使用壽命有限的無形資產應采用直線法進行攤銷
8.下列關于無形資產的表述中正確的有（
）。
A.對于使用壽命不確定的無形資產應該每年年末進行減值測試
B.無形資產的攤銷金額一般應該記到當期損益
C.持有待售的無形資產照樣進行攤銷
D.無法為企業帶來經濟利益的無形資產應轉銷并終止確認
9.英明公司于2010年7月接受投資者投入一項無形資產，該無形資產原賬面價值為1000萬元，投資協議約定的價值為1200萬元（與公允價值相等），預計使用年限為10年，預計凈殘值為0，采用直線法進行攤銷。2014年年末英明公司預計該無形資產的可收回金額為500萬元，計提減值準備后預計尚可使用年限為4年，攤銷方法和預計凈殘值不變。2016年7月1日對外出售該無形資產，取得200萬元處置價款存入銀行。假定不考慮其他因素，下列說法正確的有（
）。
A.英明公司取得該無形資產的入賬價值為1200萬元
B.2014年年末計提減值準備前該無形資產的賬面價值為660萬元
C.2014年年末計提減值準備金額為160萬元
D.2016年7月1日，對外出售該無形資產時的凈損益為-112.5萬元
10.2017年6月1日，甲公司預計其一項管理用專利技術不能再為企業帶來經濟利益，遂將其賬面價值轉銷。該項專利技術系2014年6月1日購入，其原價為1440萬元，甲公司預計其使用年限為6年，無殘值，采用直線法攤銷，未計提減值準備。假定不考慮相關稅費，則2017年度甲公司下列會計處理中不正確的是（
）。
A.應確認管理費用100萬元，應確認營業外支出720萬元
B.應確認管理費用120萬元，應確認營業外支出720萬元
C.應確認管理費用100萬元，應確認其他業務成本700萬元
D.應確認生產成本120萬元，應確認營業外支出700萬元
三、判斷題
1.房地產開發企業取得的土地使用權用于建造對外出售房屋建筑物的，相關的土地使用權按照無形資產核算，不計入到該房屋建筑物的成本中。（
）
2.企業內部研發無形資產，無法區分研究階段支出和開發階段支出，應當將其所發生的研發支出全部資本化，計入無形資產成本。（
）
3.已計入各期費用的研究費用，在該項無形資產獲得成功并依法申請專利時，再將原已計入費用的研究費用予以資本化。（
）
4.企業至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命進行復核。無形資產的使用壽命與以前估計不同的，應當改變攤銷期限，并按會計政策變更進行處理。（
）
5.企業取得的土地使用權通常應確認為無形資產。土地使用權用于自行建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權不應當計入所建造的建筑物成本，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和計提折舊。（
）
6.劃分為持有待售的無形資產不再進行攤銷，按照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低計量。（
）
7.企業讓渡無形資產使用權發生的相關費用，應該確認為其他業務成本。（
）
8.無形資產預期不能為企業帶來經濟利益的，應當將該無形資產的賬面余額予以轉銷，計入當期營業外收入。（
）
9.無形資產的殘值一般為零。（
）
四、計算分析題
1.2015年1月6日，甲公司從乙公司購買一項管理用專利技術，由于甲公司資金周轉比較緊張，經與乙公司協議采用分期付款方式支付款項。合同規定，該專利技術總計1200萬元，從2015年起每年年末付款400萬元，3年付清。該專利技術尚可使用年限為10年，采用直線法攤銷，無殘值，不考慮其他因素的影響。假定銀行同期貸款利率為8%，已知（P/A，8%，3）=2.5771。
要求：
（1）計算無形資產入賬價值并編制2015年1月6日相關會計分錄。
（2）計算并編制2015年年末有關會計分錄。
（3）計算并編制2016年年末有關會計分錄。
（4）計算并編制2017年年末有關會計分錄。
（答案中的金額單位用萬元表示，計算結果保留兩位小數）
2.長江股份有限公司（以下簡稱“長江公司”）與無形資產相關的業務資料如下：
（1）2015年1月，長江公司以銀行存款3600萬元購入一項土地使用權（不考慮相關稅費）。該土地使用年限為50年。預計凈殘值為0，采用直線法進行攤銷。
（2）2015年6月，長江公司研發部門準備研究開發一項專利技術。研究階段，企業為了研究成果的應用研究、評價，以銀行存款支付了相關費用500萬元。
（3）2015年8月，上述專利技術研究獲得技術可行認證，轉入開發階段。開發階段，直接發生的研發人員工資、材料費，以及相關設備折舊費分別為800萬元、1500萬元和500萬元，同時以銀行存款支付了其他相關費用200萬元。以上開發支出均滿足無形資產的確認條件。
（4）2015年10月，上述專利技術的研究開發項目達到預定用途，形成無形資產，當月投入新產品A產品的生產。長江公司預計該專利技術的預計使用年限為10年，預計凈殘值為0。長江公司無法可靠確定與該專利技術有關的經濟利益的預期實現方式。
（5）2016年12月31日，由于新產品研發技術的出現，長江公司生產的產品市場占有率下降，故對其上述研發的專利技術進行減值測試，經測試，該項專利技術預計未來現金流量現值為2050萬元，公允價值減去處置費用后的凈額為2100萬元。假定計提減值準備后該項專利技術的使用年限、凈殘值和攤銷方法均不變。
假定不考慮其他因素的影響。
要求：
（1）編制長江公司2015年1月購入該項土地使用權的會計分錄。
（2）編制土地使用權2015年攤銷的會計分錄，計算長江公司2015年12月31日該項土地使用權的賬面價值。
（3）編制長江公司2015年研究開發專利技術的有關會計分錄。
（4）計算長江公司研究開發的專利技術2016年年末應計提的無形資產減值準備，并編制計提減值準備相關的會計分錄。
（答案中的金額單位用萬元表示）。
答案與解析
一、單項選擇題
1.
【答案】D
【解析】企業自創的商譽以及內部產生的品牌、報刊名等，不應確認為無形資產，選項A和B不正確；企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益，不確認為無形資產，選項C不正確。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的內容”。
梳理做題思路：
無形資產主要包括：專利權、非專利權、商標權、著作權、土地使用權、特許權等。
【提示】①對于企業自創的商譽以及內部產生的品牌、報刊名等，不應確認為無形資產；②對于企業內部研究開發項目研究階段的支出應該相應的記到當期損益中，開發階段符合資本化條件的支出記到無形資產的成本中。
2.
【答案】C
【解析】轉讓專利的使用權屬于出租，取得的租金收入應該記到其他業務收入中，同時應繳納增值稅，所以出租該項資產取得的銀行存款的金額=2000+2000×6%=2120（萬元）。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產使用權的轉讓處理”。
梳理做題思路：
相應的賬務處理為：
借：銀行存款
2120
貸：其他業務收入
2000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）
120
3.
【答案】D
【解析】投資者投入無形資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但是合同或協議約定價值不公允的除外；如果合同或協議約定價值不公允，則按照公允價值進行確定。
【解題思路】本題考察的知識點“投資者投入的無形資產成本的確定”。
梳理做題思路：
投資者投入無形資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但是合同或協議約定價值不公允的除外；如果合同或協議約定價值不公允，則按照公允價值進行確定。在本題中約定的價值是400，但是市價是520，說明約定的價值不公允，應該按照公允價值入賬，所以該項無形資產的入賬價值是520萬元。
4.
【答案】D
【解析】
甲公司購買該商標權屬于分期付款，具有融資性質，應以延期支付購買價款的現值為基礎確定其入賬價值，該無形資產的入賬價值=400×4.3295+2+10=1743.8（萬元）。
【解題思路】本題考察的知識點“分期付款購進無形資產”。
梳理做題思路：
企業分期付款購進的無形資產，具有融資性質，應該以未來現金流量的現值為基礎計算購進資產的入賬價值。將長期應付款的金額與未來現金流量現值之間的差額作為未確認融資費用，在以后期間進行攤銷。分期付款購進資產的入賬價值=未來現金流量的現值+初始直接費用。
賬務處理：
借：無形資產
1743.8
未確認融資費用
268.2
貸：長期應付款
2000
銀行存款
12
5.
【答案】D
【解析】自行研發的無形資產在研究階段的支出全部費用化，計入當期損益（管理費用）；開發階段支出滿足資本化條件的支出，確認為無形資產，不滿足資本化條件的計入當期損益（管理費用）。在無形資產獲得成功并依法申請取得專利時，要將依法取得時發生的注冊費、聘請律師費等費用，作為無形資產的實際成本。無形資產在達到預定用途后發生的后續支出，如培訓支出，僅是為了確保已確認的無形資產能夠為企業帶來預定的經濟利益，應在發生當期確認為費用。故無形資產的入賬價值=(320+80+80)×70%+8+12=356（萬元）。
【解題思路】本題考察的知識點“自行研發的無形資產”。
梳理做題思路：
6.
【答案】C
【解析】2016年度研發支出中費用化支出計入管理費用的金額=60+30+40+40=170（萬元），2016年度無形資產攤銷額計入管理費用的金額=（230+170）/10×6/12=20（萬元），故2016年度應確認管理費用的金額=170+20=190（萬元）；年末無形資產的列報金額即無形資產賬面價值=400-20=380（萬元）。
【解題思路】本題考察的知識點“自行研發的無形資產初始成本的確定”。
梳理做題思路：
自行研發的無形資產在研究階段的支出全部費用化，計入當期損益（管理費用）；開發階段支出滿足資本化條件的支出，確認為無形資產，不滿足資本化條件的計入當期損益（管理費用）。
本題中發生的費用化金額=60+30+40+40=170（萬元），符合資本化計入無形資產成本的金額為400萬元。
賬務處理：
借：研發支出——費用化支出
170
——資本化支出
400
貸：原材料
330
應付職工薪酬
240
期末
借：管理費用
170
貸：研發支出——費用化支出
170
2016年7月1日達到預定用途
借：無形資產
400
貸：研發支出——資本化支出
400
無形資產從7月開始進行攤銷，2016年應攤銷的金額=400/10×6/12=20（萬元）
借：管理費用
20
貸：累計攤銷
20
累計攤銷是無形資產的備抵科目，所以無形資產的列報金額=400-20=380（萬元）。
7.
【答案】B
【解析】2017年年末無形資產的賬面價值=4600-（4600-200）/10×4=2840（萬元），經過重新估計的凈殘值3000萬元高于其賬面價值，所以無形資產不再攤銷，直至凈殘值降低至低于賬面價值時再恢復攤銷。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產后續計量”。
梳理做題思路：
無形資產的殘值確定之后，在持有無形資產期間，至少應于每年年末進行復核，預計凈殘值與原估計金額不同的，應按照會計估計變更進行處理，如果無形資產的殘值重新估計以后高于其賬面價值的，則無形資產不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價值時再恢復攤銷。
8.
【答案】C
【解析】如果無形資產的殘值重新估計以后高于其賬面價值的，則無形資產不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價值時再恢復攤銷，選項C錯誤。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產后續計量”。
梳理做題思路：
選項C，無形資產的殘值確定之后，在持有無形資產期間，至少應于每年年末進行復核，預計殘值與原估計金額不同的，應按照會計估計變更進行處理，如果無形資產的殘值重新估計以后高于其賬面價值的，則無形資產不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價值時再恢復攤銷。
9.
【答案】C
【解析】該無形資產計提減值后的賬面價值為360萬元，2017年計提攤銷的金額=360/（10-1）=40（萬元）。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產進行減值之后的攤銷”。
梳理做題思路：
對于無形資產存在減值跡象的，應該對無形資產進行減值測試，將賬面價值與可收回金額進行比較，賬面價值大于可收回金額，說明發生減值，賬面價值小于可收回金額，說明未發生減值，無需進行處理。本題中該項資產是在2016年1月1日購進的，2016年攤銷的金額=500/10=50(萬元)，所以至2016年12月31日該項無形資產的賬面價值=500-50=450（萬元），而此時的可收回金額是360萬元，說明該項無形資產發生減值，相應的賬務處理是：
借：資產減值損失
90
貸：無形資產減值準備
90
減值之后的無形資產應該按照新確認的攤銷方法、使用年限及凈殘值重新計算攤銷的金額，減值之后的賬面價值為360萬元，因減值之后的原預計使用年限、凈殘值和攤銷方法不變，所以應該以剩余的尚可使用年限9年為基礎計算攤銷的金額。
10.
【答案】A
【解析】A公司2016年該專利技術影響營業利潤的金額=120-128/8=104(萬元)。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的出租”。
梳理做題思路：
在出租無形資產時，應該將取得的租金收入計入其他業務收入，將攤銷的金額計入其他業務成本，相應的賬務處理：
2016年取得租金收入：
借：銀行存款
120
貸：其他業務收入
120
2016年攤銷的金額=128/8=16（萬元）
借：其他業務成本
16
貸：累計攤銷
16
所以該項業務影響2016年營業利潤的金額=120-16=104（萬元）。
二、多項選擇題
1.
【答案】ABC
【解析】無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的特征”。
梳理做題思路：
無形資產的特征：（1）由企業擁有或者控制并能為其帶來未來經濟利益的資源；（2）無形資產不具有實物形態；（3）無形資產具有可辨認性；（4）無形資產屬于非貨幣性資產。
2.
【答案】AD
【解析】選項B，當月增加的使用壽命有限的無形資產當月開始計提攤銷；選項C，使用壽命不確定的無形資產不進行攤銷，但至少應當在每年年度終了按照《企業會計準則第8號——資產減值》的有關規定進行減值測試。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的確認和計量”。
梳理做題思路：
（1）無形資產應同時滿足以下兩個條件才能予以確認：①與該無形資產有關的經濟利益很可能流入企業；②該無形資產的成本能夠可靠地計量。
（2）當月增加的無形資產，當月開始進行攤銷，當月減少的無形資產，當月不進行攤銷。【提示】注意與固定資產區分，當月增加的固定資產，當月不計提折舊，當月減少的固定資產，當月仍計提折舊。
3.
【答案】ABCD
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的初始計量”。
梳理做題思路：
企業取得的土地使用權，通常應確認為無形資產，但屬于投資性房地產的土地使用權，應當按投資性房地產相關規定進行會計處理。
土地使用權用于自行開發建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權的賬面價值不轉入在建工程成本，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和計提折舊。但下列情況除外：
（1）房地產開發企業取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本，作為存貨核算。
（2）企業外購房屋建筑物所支付的價款應當在地上建筑物與土地使用權之間進行合理分配；確實難以合理分配的，應當全部作為固定資產處理。
（3）企業改變土地使用權的用途，停止自用土地使用權而用于賺取租金或資本增值時，應將其轉為投資性房地產。
【提示】土地使用權可能作為固定資產核算，可能作為投資性房地產核算，也可能作為無形資產核算，房地產開發企業還可能將其計入所建造房屋建筑物成本，作為存貨核算。
4.
【答案】BD
【解析】外購土地使用權用于自行開發建造廠房等地上建筑物時，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和計提折舊，選項A錯誤，選項B正確；2016年12月31日，固定資產的入賬價值為其全部建造成本80
000萬元，選項C錯誤；2017年土地使用權攤銷額=100
000÷25=
4000(萬元)，辦公樓計提折舊額=80
000÷25=3200(萬元)，選項D正確。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的確認和計量”。
梳理做題思路：
外購的土地使用權（無形資產）用于開發建造辦公樓，應該將土地使用權和地上建筑物分別進行核算，土地使用權作為無形資產核算，在建造期間無形資產攤銷的金額計入該辦公樓的建造成本中。建造完成之后，辦公樓作為固定資產核算，土地使用權（無形資產）的攤銷金額計入當期損益。
5.
【答案】AD
【解析】選項B，研究階段的支出應于發生時先記入“研發支出——費用化支出”科目，期末再結轉至管理費用；選項C，企業內部研究開發項目開發階段的支出，符合資本化條件的計入無形資產成本，不符合資本化條件的計入當期損益。
【解題思路】本題考察的知識點“自行研發的無形資產初始計量”。
梳理做題思路：
6.
【答案】ABCD
【解析】在估計無形資產的使用壽命時，應當綜合考慮各方面相關因素的影響，其中通常應當考慮的因素有：①運用該資產生產的產品通常的壽命周期、可獲得的類似資產使用壽命的信息；②技術、工藝等方面的現實狀況及對未來發展的估計；③以該資產生產的產品或提供的服務的市場需求情況；④現在或潛在的競爭者預期將采取的行動；⑤為維持該資產產生未來經濟利益的能力預期的維護支出，以及企業預計支付有關支出的能力；⑥對該資產的控制預期，以及對該資產使用的法律或類似限制，如特許使用期間、租賃期等；⑦與企業持有的其他使用壽命的關聯性等。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產使用壽命的確定”。
梳理做題思路：
應明確無形資產分為使用壽命有限的和使用壽命不確定的，使用壽命有限的無形資產，應該按照合理的方法對無形資產進行攤銷（當月增加的無形資產當月開始進行攤銷，當月減少的無形資產當月不進行攤銷）。對于使用壽命不確定的無形資產，不進行攤銷，但應該每年年末進行減值測試，若發生減值應計提減值準備。
7.
【答案】ABC
【解析】無形資產攤銷方法應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式，無法可靠確定經濟利益的預期實現方式的，應當采用直線法攤銷，選項D不正確。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的后續計量”。
梳理做題思路：
選項A，當月增加的無形資產當月開始攤銷，當月減少的無形資產，當月不攤銷。應該與固定資產區分開，當月增加的固定資產從下月開始折舊，當月減少的固定資產當月照提折舊。
選項B，企業至少應當于每年年度終了，對無形資產的使用壽命及攤銷方法進行復核，如果有證據表明無形資產的使用壽命及攤銷方法不同于以前的估計，應當改變攤銷期限和方法，并按照會計估計變更進行會計處理。選項C，使用壽命有限的無形資產攤銷的金額一般應該記到當期損益中，但是如果該項無形資產是專門用于生產某種產品或其他資產的，應該將無形資產的攤銷金額記到資產的成本中。
選項D，在無形資產的使用壽命內，采用系統合理的方法對應攤銷金額進行攤銷，可以相應的采用直線法、產量法等，無法可靠確定其預期實現方式的，應該采用直線法進行攤銷，有特定產量限定的特許經營權或專利權，應采用產量法進行攤銷。
8.
【答案】ABD
【解析】對于使用壽命不確定的無形資產，無需攤銷，應該每年年末進行減值測試，選項A正確；無形資產的攤銷金額一般應該記到當期損益（管理費用、其他業務成本中），選項B正確；持有待售的無形資產不進行攤銷，選項C錯誤；無法為企業帶來經濟利益的無形資產應轉銷并終止確認，選項D正確。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的后續計量”。
梳理做題思路：
（1）對于使用壽命不確定的無形資產，無需攤銷，但應該每年年末進行減值測試，將賬面價值與可收回金額進行比較，賬面價值大于可收回金額，發生減值，賬面價值小于可收回金額，未發生減值，無需進行處理。
（2）無形資產的攤銷金額一般應該記到當期損益（管理費用、其他業務成本中），但如果某項無形資產包含的經濟利益是通過轉入所生產的產品或其他資產實現的，其攤銷金額應當計入相關資產成本。
（3）持有待售的無形資產不進行攤銷，按照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低進行計量。
9.
【答案】ABCD
【解析】投資者投入的無形資產按照合同協議約定的價值入賬，合同約定價值不公允的除外，選項A正確；2014年年末計提減值準備前該無形資產的賬面價值=1200-1200/10/12×（6+4×12）=660（萬元），選項B正確；計提減值準備的金額=660-500=160（萬元），選項C正確；2016年7月20日，對外出售該無形資產時的凈損益=200-[500-500/4×(1+6/12)]=-112.5（萬元），選項D正確。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的后續計量”。
梳理做題思路：
本題主要考察：投資者投入的無形資產、對無形資產計提減值以及
無形資產處置等知識點
（1）投資者投入的無形資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定的價值不公允的除外。所以該項無形資產的入賬價值是1200萬元。
（2）當月增加的無形資產當月開始進行攤銷，當月減少的無形資產當月不進行攤銷，所以該項無形資產從購進到2014年年末，應該計提的攤銷金額=1200/10/12×（6+4×12）=540（萬元），
此時的賬面價值=1200-540=660（萬元）。無形資產存在減值跡象時，應該將賬面價值與可收回金額進行比較，賬面價值大于可收回金額，說明發生減值，所以該項無形資產計提的減值金額=660-500=160（萬元）。
（3）在減值之后應該按照新確認的折舊方法和年限以及預計凈殘值計算無形資產的攤銷金額，所以在2015年該項無形資產攤銷的金額=500/4=125（萬元），2016年該項無形資產應該攤銷的金額=500/4×6/12=62.5（萬元），所以至2016年7月1日該項無形資產的賬面價值=500-125-62.5=312.5（萬元），出售的價款是200萬元，對應的賬面價值是312.5萬元，應該確認的處置損益=200-312.5=-112.5（萬元）。
10.
【答案】BCD
【解析】2017年該項無形資產攤銷計入管理費用的金額=1440/6×5/12=100（萬元）；至報廢時該項無形資產的賬面價值=1440-1440÷（6×12）×（7+12×2+5）=720（萬元），應將其賬面價值轉銷計入營業外支出，選項A正確。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的報廢”。
梳理做題思路：
對于無形資產不能為企業帶來未來經濟利益，應將其報廢，將賬面價值轉到當期損益中。當月增加的無形資產當月開始攤銷，當月減少的無形資產，當月不進行攤銷，本題中是在2014年6月1日購進的無形資產，至2017年6月1日，攤銷的期間為36個月（2014年6月-2014年12月31日、2015年、2016年、2017年1月-2017年5月31日），至報廢時該項無形資產計提的攤銷金額=1440÷（6×12）×（7+12×2+5）=720（萬元），此時該項無形資產的賬面價值=1440-720=720（萬元），所以該項無形資產在報廢時的賬面價值為720萬元，應轉到營業外支出中。
該項無形資產是在2017年6月1日報廢的，所以在2017年攤銷的金額=1440/6×5/12=100（萬元）。
三、判斷題
1.
【答案】×
【解析】房地產開發企業取得的土地使用權用于建造對外出售房屋建筑物的，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的初始計量”。
梳理做題思路：
企業取得的土地使用權，通常應確認為無形資產，但屬于投資性房地產的土地使用權，應當按投資性房地產相關規定進行會計處理。
土地使用權用于自行開發建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權的賬面價值不轉入在建工程成本，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和計提折舊。但下列情況除外：
（1）房地產開發企業取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本，作為存貨核算。
（2）企業外購房屋建筑物所支付的價款應當在地上建筑物與土地使用權之間進行合理分配；確實難以合理分配的，應當全部作為固定資產處理。
（3）企業改變土地使用權的用途，停止自用土地使用權而用于賺取租金或資本增值時，應將其轉為投資性房地產。
【提示】土地使用權可能作為固定資產核算，可能作為無形資產核算，也可能作為投資性房地產核算，房地產開發企業還可能將其計入所建造房屋建筑物成本，作為存貨核算。
2.
【答案】×
【解析】企業內部研發無形資產，無法區分研究階段和開發階段支出的，應當在發生時費用化，計入當期損益（管理費用）。
【解題思路】本題考察的知識點“自行研發的無形資產初始計量”。
梳理做題思路：
自行研發的無形資產，在研究階段的支出全部費用化，期末相應的轉到當期損益（管理費用）；開發階段支出滿足資本化條件的支出，達到預定可使用狀態時確認為無形資產，不滿足資本化條件的計入當期損益（管理費用）。
【提示】無法區分是研究階段還是開發階段的支出，應將所發生的研發支出全部費用化，計入當期損益。
3.
【答案】×
【解析】已經計入各期費用的研究費用，在該項無形資產獲得成功并依法申請取得專利時，不得再將原已計入費用的研究費用資本化。
【解題思路】本題考察的知識點“內部開發無形資產的成本”。
梳理做題思路：
內部開發無形資產的成本僅僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產達到預定可使用狀態前發生的支出總和，對于同一項無形資產在開發過程中達到資本化條件之前已經費用化計入到當期損益的支出不再進行調整。
4.
【答案】×
【解析】企業至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命進行復核。無形資產的使用壽命與以前估計不同的，應當改變攤銷期限，并按會計估計變更進行處理。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的使用壽命”。
梳理做題思路：
企業至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及攤銷方法進行復核。無形資產的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應當改變攤銷年限和攤銷方法，并按會計估計變更進行處理。
5.
【答案】√
6.
【答案】√
7.
【答案】√
【解析】企業讓渡無形資產使用權形成的租金收入和發生的相關費用，應分別確認為其他業務收入和其他業務成本。
【解題思路】本題考察的知識點“轉讓無形資產使用權”。
梳理做題思路：
企業轉讓無形資產的使用權屬于與企業日常活動相關的業務（出租無形資產），在滿足收入確認條件下應該將取得的收入金額記到“其他業務收入”中，將攤銷出租無形資產的成本等費用記到“其他業務成本”中。
8.
【答案】×
【解析】無形資產預期不能為企業帶來經濟利益的，應當將該無形資產的賬面價值予以轉銷，計入當期營業外支出。
【解題思路】本題考察的知識點“無形資產的報廢”。
梳理做題思路：
對于不能為企業帶來未來經濟利益的無形資產，應將其報廢，將賬面價值轉到當期損益中（營業外支出）。相應的賬務處理：
借：累計攤銷
無形資產減值準備
營業外支出（倒擠）
貸：無形資產
9.
【答案】√
【解析】無形資產的殘值一般為零，但下列情況除外：（1）有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產；（2）可以根據活躍市場得到預計殘值信息，并且從目前情況來看該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在。
四、計算分析題
1.
（1）無形資產入賬價值=400×2.5771=1030.84（萬元）。
借：無形資產
1030.84
未確認融資費用
169.16
貸：長期應付款
1200
（2）
借：長期應付款
400
貸：銀行存款
400
借：管理費用
103.08
貸：累計攤銷
103.08（1030.84/10）
借：財務費用
82.47[（1200-169.16）×8%]
貸：未確認融資費用
82.47
（3）
借：長期應付款
400
貸：銀行存款
400
借：管理費用
103.08
貸：累計攤銷
103.08（1030.84/10）
借：財務費用
57.06
{[（1200-400）-（169.16-82.47）]×8%}
貸：未確認融資費用
57.06
（4）
借：長期應付款
400
貸：銀行存款
400
借：管理費用
103.08
貸：累計攤銷
103.08（1030.84/10）
借：財務費用
29.63（169.16-82.47-57.06）
貸：未確認融資費用
29.63
【解題思路】本題考察的知識點“分期付款購進無形資產”。
梳理做題思路：
企業分期付款購進的無形資產，具有融資性質（應視為自有資產進行核算，相應的對該項資產進行攤銷），應該以未來現金流量的現值為基礎計算購進資產的入賬價值。初始入賬價值=未來現金流量的現值+初始直接費用。長期應付款與其現值的差額所確認的未確認融資費用，在信用期間內應當采用實際利率法進行攤銷，攤銷金額滿足借款費用資本化條件的應當計入無形資產的成本，除此之外，均應當計入財務費用，每期攤銷的未確認融資費用的攤銷金額=期初長期應付款的攤余成本×實際利率=（期初長期應付款余額-期初未確認融資費用余額）×實際利率
【提示】因為在初始取得資產時形成的未確認融資費用應該在整個分期付款期間攤銷完，所以在最后一期的時候應該采用倒擠的方式計算未確認融資費用的金額。
購進的該項無形資產是管理用專利技術，所以應該將無形資產的攤銷的金額計入管理費用。
2.
【答案】
（1）
借：無形資產
3600
貸：銀行存款
3600
（2）
2015年該土地使用權應計提的攤銷額=3600÷50=72（萬元）。
借：管理費用
72
貸：累計攤銷
72
2015年12月31日該項土地使用權的賬面價值=3600-72=3528（萬元）。
（3）
借：研發支出——費用化支出
500
貸：銀行存款
500
借：管理費用
500
貸：研發支出——費用化支出
500
借：研發支出——資本化支出
3000
貸：原材料
1500
銀行存款
200
應付職工薪酬
800
累計折舊
500
借：無形資產
3000
貸：研發支出——資本化支出
3000
（4）至2016年12月31日長江公司專利技術累計應提取的攤銷額=3000/10/12×（3+12）=375（萬元），2016年12月31日該項專利技術的賬面價值=3000-375=2625（萬元）；該項專利技術的可收回金額為預計未來現金流量現值與公允價值減去處置費用后的凈額二者較高者，即2100萬元，小于其賬面價值，故應計提的無形資產減值準備金額=2625-2100=525（萬元）。會計分錄如下：
借：資產減值損失
525
貸：無形資產減值準備
525
【解題思路】本題考察的知識點“外購無形資產和自行研發的無形資產初始計量”。
梳理做題思路：
篇11
2.確認范圍過窄。按《無形資產準則》的規定,無形資產可分為可辨認無形資產和不可辨認無形資產。可辨認無形資產包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使有權、特許權等;不可辨認無形資產是指商譽。國際會計準則規定的無形資產包括計算機軟件、專利、版權、電影、客戶名單、抵押服務權、捕撈許可證、進口配額、特許權、客戶或供應商的關系、客戶的信賴、市場份額和銷售權等,其范圍明顯較我國大。隨著經濟的發展,計算機軟件已經成為一項重要的無形資產,互聯網上的域名、質量認證體系、綠色食品標志等不斷產生,這對我國無形資產過窄的確認范圍提出了嚴峻的挑戰。
3.計量模式的局限。計量是會計系統的核心職能,計量的關鍵在于計量屬性的選擇。國際會計準則提出了五種不同的計量屬性:歷史成本、現行成本、現行市場價格、可實現凈值和未來現金流量現值,其中傳統慣例是以歷史成本計量資產。然而,隨著知識經濟時代的到來以及會計信息相關性要求的提高,以歷史成本原則為基礎的計量模式開始使以知識為代表的無形資產的計量感到力不從心。根據《無形資產準則》的規定,自行開發并依法申請取得的無形資產,其入賬價值應按依法取得時發生的注冊費、律師費等費用確定;依法申請取得前發生的研究與開發費用,應于發生時確認為當期費用。此種計量模式雖簡單易行,但缺乏合理性,不能反映無形資產的真實價值。這樣處理使得企業自創無形資產成本不能得到全部確認,同時也不符合收益和費用配比的原則。大多數無形資產在尚未開發成功的會計期間里可能不產生任何收益,卻要負擔大量的研究與開發費用,而在開發成功以后,受益的會計期間僅負擔少量的申請、注冊費用,這顯然很不合理。因而,忽視這類商標、品牌、商譽、人力資源等無形資產的計量顯然是失策的。傳統的會計計量模式以歷史成本原則為基礎,主要是面向過去,而無形資產如專利權、商譽、人力資源等主要是面向未來,且存在極大的不確定性。這一切都要求改變現行滯后的會計計量模式,以提高財務報告的及時性、前瞻性與信息披露的充分性,降低決策風險。
二、知識經濟時代自創無形資產如何確認、計量
1.擴大自創無形資產的確認范圍。對于企業的無形資產,不論是外來的還是自創的均應確認入賬,以滿足一貫性原則的要求,尤其是自創無形資產不要僅局限于《無形資產準則》規定的專利權、商標權、著作權、土地使用權、特許權等,而要從會計信息的相關性、一致性出發,對自創的商標、品牌、非專利技術、質量認證體系、綠色食品標志、環境管理體系等新的無形資產均進行確認,以全面反映企業無形資產的價值。
2.對自創無形資產應區別不同情況進行計量。目前資產評估機構對無形資產進行評估所采用的基本方法有以下三種:①成本法。將歷史成本按照評估基準日的計價標準計算,再減去應扣損耗和貶值來確定無形資產的價值。這種方法比較客觀,能在一定程度上避免隨意性。但是有些無形資產的歷史成本難以確定甚至與實際價值相去甚遠,因此,該方法在無形資產的評估中用得并不多。②現行市價法。以現行市場價格為計價標準,據以確定無形資產的價值。這種方法要求有一個充分的市場條件,而目前我國的交易市場還不夠活躍。同時,無形資產相對于其他資產來說有很強的個體特征,這在客觀上限制了這種方法的使用。③收益法。通過估算被評估無形資產的預期收益并將其折算成現值,據以確定被評估無形資產的價值。這種方法比較能體現無形資產的意義,只是評估過程中的未來收益需要預測,內含報酬率也需要操作人員運用自己的專業知識根據具體情況來確定,因此收益法的主觀性比較強,但在實際的無形資產評估中使用得比較多。以上幾種方法分別適用于不同的無形資產。對于自創無形資產,應根據不同種類區別不同情況,采用不同的模式進行計量:
(1)專利權、商標權等須經有關部門批準后才能確認的無形資產,可采用成本法,其最終入賬價值不僅包括依法取得時發生的注冊登記費、律師費等相關支出,還包括研究與開發費用。在會計處理時,為防止開發項目可能遭受的失敗,在相關無形資產沒有正式取得之前發生的研究與開發費用,可以設置“研究開發費用”科目,用以核算為研究與開發無形資產等所發生的研究與開發費用、注冊登記費、律師費等全部費用,待開發成功后再予以資本化,轉入“無形資產”科目;開發失敗則予以費用化,一次或分期轉入當期損益。
(2)對于非專利技術,由于無須經有關部門批準承認,因此最初入賬價值應以研究與開發費用為準,具體操作可參照(1)的程序。
篇12
1無形資產的適用范圍
舊準則中的“無形資產”是指企業為生產商品或提供勞務、出租給他人、或為管理目的而持有的沒有實物形態的非貨幣性長期資產。既包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等可辨認無形資產，也包括商譽等不可辨認無形資產。而新準則中的“無形資產”是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。與舊準則相比，新準則強調了無形資產的“可辨認性”特征，這樣就把企業自創的商譽以及企業內部產生的品牌、報刊名等排除在無形資產之外了。這樣就使得我國無形資產的會計確定、計量和報告同國際上的通例具有了可比性，也有利于我國企業參與國際化的競爭，促進我國經濟的進一步發展。
2研究開發費用的費用化和資本化會計處理的修訂
在科學技術高度發達的現代社會，企業要想在競爭中立于不敗之地，就必須加強研究和開發工作。企業進行內部研究項目的開發，必須投入人力和物力，發生各種支出。而對這些支出的核算，舊準則中規定“企業自行開發并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發生的研究與開發費用，應于發生時確認為當期費用。”這樣處理必然引起開發階段利潤的下降，管理者不愿因為業績下降而引起投資者不滿，于是就減少開發經費支出，這樣短期利潤數字可能比較好看，但卻損害了企業發展的長遠利益。新準則對研究開發費用的費用化進行了修訂，研究費用依然是費用化處理，進入開發程序后，對開發過程中的費用如果符合相關條件可以資本化。這就要求企業能正確劃分研究與開發兩個階段，才能正確確定費用化與資本化的支出。企業內部研究開發項目的研究階段,其最大的特點在于探索性,已進行的研究項目將來是否會轉入開發，開發后會否形成無形資產等,均具有較大的不確定性,該階段的支出不能資本化自然是合理的。而開發費用的資本化，可以減輕管理者在開發階段的利潤指標壓力，從而提高企業在開發投入上的熱情，促使企業開發新產品、新工藝和新技術，增強技術創新能力，促使企業的業績及現金流實現長期的同向增長，使公司進入良性循環周期，提高企業價值水平。
3增加了不確定使用壽命的無形資產
舊準則未規定無使用壽命的無形資產的會計處理。新準則增加了不確定使用壽命的無形資產。根據可獲得的相關信息判斷，如果無法合理估計某項無形資產的使用壽命的，應將其作為使用壽命不確定的無形資產進行核算，并對其進行了規定“使用壽命不確定的無形資產是指該無形資產無法預見其為企業帶來的經濟利益，對于使用壽命不確定的無形資產，在持有期間內不需要進行攤銷，但應當在每個會計期間進行減值測試。”這樣做有可能改變企業的資產和損益情況。
4無形資產攤銷的變化
舊準則規定，無形資產的成本應自取得當月起在預計使用年限內分期平均攤銷。而新準則規定，企業攤銷無形資產，應當自無形資產可供使用時起至不再作為無形資產確認時止，按照反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式進行攤銷，無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線法攤銷。新準則還增加了每年年末對使用壽命有限的無形資產的使用壽命以及攤銷方法進行復核的規定，以及在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核的規定。一旦發現無形資產的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同，可以及時調整，使會計處理更加符合當前的經濟實質，比較客觀地反映無形資產的攤銷額及賬面價值。
5無形資產初始計量的變化
新舊準則對不同渠道取得的無形資產的初始計量均作出了規定，但是，構成無形資產成本的內容發生了一些變化，具體概括如下：
（1）外購的無形資產。舊準則指出，購入的無形資產以實際支付的價款作為入賬價值。新準則規定更全面：首先，規定了外購無形資產的成本應包括的內容，指出外購無形資產的成本包括購買價款、進口關稅和其他稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。其次，新準則又進一步規定，對于購入無形資產超過正常信用條件延期支付價款，實質上具有融資性質的，無形資產的初始成本以購買價款的現值為基礎確定，實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，除按照《企業會計準則第17號-借款費用》應予資本化的以外，應當在信用期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。
（2）自行開發的無形資產。根據舊準則，自行開發并依法申請取得的無形資產的成本只包括依法取得時發生的注冊費、律師費等費用。而根據新準則，自行開發的無形資產的成本包括自滿足無形資產確認的三個條件和追加的確認條件后至達到預定用途前所發生的支出總額。
（3）投資者投入的無形資產。根據舊準則，投資者投入的無形資產以投資各方確認的價值作為入賬價值；但企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產，應以無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值。而新準則規定，投資者投入的無形資產應按照投資合同或協議約定的價值作為成本，但合同或協議約定的價值不公允的除外。
篇13
(一)財務會計與稅務會計混合模式的會計處理
在財務會計與稅務會計混合模式下，由于財務會計與稅務會計采用“一套賬”，當發生這類交易行為時，凡是涉及稅金負債(如應交增值稅、應交營業稅等)要素確認和計量的，必須按現行稅法規定正確界定其計稅成本(價格)，進而確定其應交稅金(稅金負債金額)；而因交易所涉及的其他會計要素，則應按企業會計準則、制度進行確認和計量。具體而言：若雙方換入、換出的均為貨物時，按增值稅的有關規定，屬貨物的以物易物，雙方都要作購銷貨物處理，以各自發出的貨物核定其銷售額(依次按納稅人當月同類貨物的平均銷售價格確定、近期同類貨物的平均銷售價格確定、組成計稅價格確定)并計算銷項稅額，以各自收到的貨物核定其購貨額，并依據對方開具的合法增值稅發票按規定程序申報抵扣進項稅額，即同時反映進項稅額與銷項稅額；若一方是貨物，另一方是不動產或無形資產，換出貨物方將增值稅銷項稅額記入換入不動產或無形資產的入賬價值中，不單獨反映。若同時換入多項資產，應按換入各項資產的公允價值占換入全部資產的公允價值總額的比例分別確認換入各項資產的入賬價值。當此類交易涉及營業稅時，換入資產的營業稅包含在資產價值之中，換出資產應交營業稅(稅金負債金額)的確認、計量，應按其銷售(轉讓)額(依次按納稅人當月同類貨物的平均銷售價格確定、近期同類貨物的平均銷售價格確定、組成計稅價格確定)與法定稅率計算。與此同時，對這類交易中涉及的其他會計要素的確認和計量，則必須遵循企業會計準則和會計制度的規定。這樣，一筆交易的會計處理分別以兩套法規為處理依據，可以同時滿足稅務機關、投資人、債權人對會計信息的不同需要，但它也會給企業所得稅的計算帶來大量的納稅調整事項，從而大大增加了企業的涉稅風險和稅收成本。茲以不涉及補付價款和涉及補付價款兩種情況，說明財務會計與稅務會計混合模式下的非貨幣易的會計處理方法。
1．不涉及補價
以非貨幣易方式換入的貨物，如果不涉及補價，原則上應以換出資產的賬面價值，加上應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值。用公式表示：換入資產入賬價值=換出資產賬面價值+應支付的相關稅費
換入單項資產時，如果換入的資產不是貨物(存貨，下同)，按上式計算；如果換入的資產是貨物，公式中“換入資產入賬價值”的計算，還應減去“可抵扣的進項稅額”(單獨反映)，“稅費”中的“稅”不含增值稅進項稅額。如果不是換入單項資產，而是既有貨物又有非貨物資產時，由于貨物的增值稅是價外計稅，在計算換入各項資產的入賬價值時，應是先扣除增值稅進項稅額，然后再按照各項非現金資產的公允價值來分配。
若換出的資產是貨物，應按銷售貨物計算銷項稅額，貸記“應交稅金――應交增值稅(銷項銳額)”；若換出資產不是貨物，應按其賬面價值轉出。但對換出的不動產、無形資產，則應按稅法規定計算繳納營業稅，并在會計中予以反映。
例1：某酒廠12月份以自產A種糧食白酒10噸，從農業生產者手中換取造酒原料(高梁)若干噸，雙方不涉及補價。當月銷售同類糧食白酒，最高售價10000元／噸，最低售價8000元／噸，加權平均價格為9600元／噸。(本例只考慮增值稅及消費稅，其他相關稅費略。其中糧食白酒增值稅率17％；消費稅率：從價部分按25％計征，從量部分按0．5元／斤計征。)
從農業生產者手中換回高梁，按《農產品收購憑證》上注明的收購價款(我們假定企業以白酒的成本加要計繳的增值稅作為收購價款)的13％計算進項稅額；若從糧食企業換取，可按增值稅專用發票注明的稅款借記“應交稅金――應交增值稅(進項稅額)”。假定換出白酒成本為6000元／噸，其會計分錄如下：
借：原材料
66398．4①
應交稅金――應交增值稅(進項稅額)9921．6②
貸：庫存商品――白酒
60000
應交稅金――應交增值稅(銷項稅額)16320
應交消費稅：
借：主營業務稅金及附加
35000
貸：應交稅金――應交消費稅
35000
該酒廠當月又以兩噸自產B種糧食白酒換入專有技術一項，兩噸糧食白酒的總成本是2萬元，該類糧食白酒的銷售價格1．8萬元／噸。假定沒有計提跌價準備。酒廠應作會計分錄(只考慮增值稅，其他相關稅費略)如下：
借：無形資產
26120
貸：庫存商品――白酒
20000
應交稅金――應交增值稅(銷項稅額) 6120
應交消費稅：
借：主營業務稅金及附加
11000
貸：應交稅金――應交消費稅
11000
酒廠當月換出的兩噸酒，期末還應進行所得稅的納稅調整。
對方單位應作會計分錄如下(假定無形資產的賬面價值18000元，計稅價格22000元)：
借：庫存商品――白酒
19100
貸：無形資產
18000
應交稅金_應交營業稅
1100
2．涉及補價
按會計準則、制度的規定，當收到補價占換出資產公允價值的比例等于或小于25％時，作為非貨幣易處理；高于25％時，作為貨幣易處理。不論何種交易方式，只要涉及貨物，必須按稅法規定正確計算反映增值稅額。如果涉及補價，則一方收到補價，一方支付補價，其換入資產入賬價值的確認有所不同：
(1)支付補價時
換入資產入賬價值=換出資產的賬面價值一可抵扣的進項稅額+支付的補價+應支付的相關稅費
(2)收到補價時
換入資產入賬價值=換出資產的賬面價值一可抵扣的進項稅額一收取的補價+應支付的相關稅費+應確認的收益③
如果在非貨幣易中不涉及“貨物”，則“換入資產入賬價值”計算公式中也不涉及“可抵扣的進項稅額”。這里需要判斷收取補價的一方，其所收取的補價，能否彌補其換出資產的公允價值大于換入資產的公允價值的差額以及因收取補價而需要繳納的稅費，即此時需要計算相應的損益：
應確認的損益=補價一補價÷換出資產公允價值×換出資產賬面價值一補價÷換出資產公允價值×應交稅金及附加(或)應確認的損益=補價×(1一換出資產賬面價值÷換出
資產公允價值)一補價÷換出資產公允價值×應交稅金及附加
應交稅金及附加=換出資產的計稅價格×稅率④
如果換出資產是單項資產，則換出資產的公允價值和計稅價格均是惟一的，對上述公式的理解和應用不會有偏差；若是多項資產，則在考慮稅收因素時，其“換出資產公允價值”是交易中的全部資產，還是單項資產也應該予以明確。本文認為應該是全部資產。這樣，應確認的損益公式如下：
應確認的損益=收取的補價一補價÷全部換出資產公允價值×全部換出資產賬面價值一補價÷全部換出資產的公允價值×∑應交稅金及附加
按上述公式計算的“應確認的損益”，不論正負，均應記入當期損益賬戶。
例2：甲企業以其自產的C產品換入乙企業一臺設備和一部分原材料(乙企業的D產品)。C產品的賬面價值為80000元、計稅價(公允價值)為100000元。設備的賬面成本22000元、累計折舊4000元、公允價值20000元，未計提減值準備；D產品的賬面價值為55000元、計稅價(公允價值)為60000元。乙企業以銀行存款向甲企業補付價款20000元。兩企業均為增值稅一般納稅義務人，增值稅率為17％，城建稅稅率7％，教育費附加征收率3％，乙企業換入C產品作為固定資產管理。
分析：
1．甲企業(收取補價方)的會計處理如下：
(1)判斷是否屬非貨幣易
由于20000÷100000×100％=20％
所以，此項交換屬于非貨幣易。
應交增值稅=100000×17％-60000×17％
=17000-10200=6800(元)
應交城建稅和教育費附加=6800×(7％+3％)
=680(元)
應確認的損益=20000-20000÷100000×80000-20000÷100000×680=3864(元)
換入資產的入賬價值=80000+17000-20000+3864+680=81544(元)
原材料入賬價值=60000÷(60000+20000)×(81544-10200)=53508(元)
設備入賬價值=20000÷(60000+20000)×(81544-10200)=17836(元)
(2)作會計分錄
借：原材料――材料
53508
應交稅金――應交增值稅(進項稅額) 10200
固定資產
17836
銀行存款
20000
貸：庫存商品――C產品80000
應交稅金――應交增值稅(銷項稅額)17000
――應交城建稅476
其他應交款――應交教育費附加
204
營業外收入
3864
2．乙企業(支付補價方)的會計處理如下：
(1)判斷是否屬非貨幣易
由于20000÷(20000+80000)×100％=20％
所以，此項交換屬于非貨幣易。
(2)假定換入的C產品作為乙企業的固定資產，換出固定資產免繳增值稅，其有關會計分錄如下：
①注銷換出設備賬面記錄
借：固定資產清理
18000
累計折舊4000
貸：固定資產
22000
②非貨幣易
借：固定資產
103200
貸：庫存商品――D產品
55000
應交稅金――應交增值稅(銷項稅額) 10200
固定資產清理
18000
銀行存款
20000
在上述會計處理中，交易雙方均按換出資產的賬面成本、賬面價值轉賬，并作為換入資產的入賬基礎，符合現行會計準則、制度的要求，也不影響所涉流轉稅費的計繳(它要按稅法認可的計稅價格計算，該“價格”并不等同于財務會計的“公允價值”)，但在期末要進行所得稅的納稅調整。而且，因換入資產價值是以換出資產賬面成本為基礎(而不是市場銷售價格)，意味著其計稅成本的降低，日后會增加企業所得稅稅負；按換出資產成本及應交增值稅(銷項稅額)之和計算應抵扣的進項稅額，對企業并非有利。
(二)財務會計與稅務會計分離模式的會計處理
財務會計與稅務會計分離模式，就是財務會計與稅務會計分設“兩套賬”(此處不是指一套真賬、一套假賬的“兩套賬”)，財務會計按上述方法進行會計處理，而稅務會計則將非貨幣易視為資產售出后再購入兩個環節，分別作銷售和購入的會計處理，這樣，日后就不必進行所得稅的納稅調整，可以減少差錯，降低企業稅收成本。
如例1，某酒廠12月份以自產A種糧食白酒10噸，從農業生產者手中換取造酒原料(高梁)若干噸，雙方不涉及補價(本例只考慮增值稅及消費稅，其他相關稅費略)。企業換出糧食白酒時，按銷售商品進行稅務會計處理：
借：應收賬款 112320
貸：主營業務收入
96000
應交稅金――應交增值稅(銷項稅額)16320
應交消費稅：
借：主營業務稅金及附加
35000
貸：應交稅金――應交消費稅
35000
期末，結轉銷售成本，不必進行所得稅納稅調整。
對換回的高梁，按購入商品進行稅務會計處理(我們假定企業以“應收賬款”作為收購價款)：借：原材料
97718．40
應交稅金――應交增值稅(進項稅額)14601．60
貸：應收賬款