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1 引言

國際稅務專家曾經在其著作中指出，稅收籌劃可以為納稅人安排恰當的納稅行為，并可以幫助企業有效地利用稅收法規提供的優惠政策，獲取最大的利益和價值。還有學者認為企業負責人安排合理、合法的經營活動，并繳納盡可能低的稅款的方式稱為稅收籌劃思路。目前我國的經濟環境決定了企業必須把納稅作為客觀理財的重點部分，即如何在依法納稅的前提下為企業謀求最大化的經濟利益，這是每一個企業在運營中規范財務行為以及設立相關制度的出發點。據資料顯示，目前我國中小型企業的數量已占企業總數的百分之九十以上，因此進行中小型企業稅收籌劃思路的探討已成為經濟市場中迫在眉睫的課題。經調查，我國中小型企業的稅收籌劃能力普遍較差，因此會在經營的過程中出現入不敷出的情況。文章將會對如何規避稅收籌劃過程中的風險以及制定合理的稅收籌劃方案提供建議。

2 中小型企業稅收籌劃思路設計過程中需要注意的問題

現階段我國中小型企業進行稅收籌劃思路的設計過程中需要注意三個方面的問題，分別是稅種的選擇問題、稅收優惠政策的利用問題以及納稅人構成契入的問題。

第一個注意事項是稅種空間的判定，中小型企業應在稅收籌劃的過程中選擇節稅空間較大的稅種。影響稅種節稅空間的因素有兩方面，首先是經濟活動對稅收的影響，也就是說特定的稅種會對經濟活動產生定向的影響，而其中對經濟決策行為產生影響的稅種是中小型企業開展稅收籌劃思路中的重點。企業應當在進行稅收籌劃之前對稅種的影響和價值進行判定，免得在企業經營的過程中產生不必要的麻煩，甚至是發生得不償失的負面經濟影響。另外，中小型企業是微觀形態的經濟組織，在開展經濟活動的同時不僅要考慮到自身的利益，還要將企業的發展規劃和國家的宏觀政策方向保持一致。其次，稅種自身的原因也會影響到企業的經濟狀況，稅種自身的稅負彈性越大，企業在稅收籌劃環節中的潛力也就越大，一般情況下，稅源較大的稅種會出現稅負伸縮性較強的特點，因此企業應當瞄準運用稅源較大的稅種[1]。

第二點注意事項是稅收優惠政策的使用，這也是影響企業稅收籌劃思路的重要因素。我國為實現稅收調節的功能，一般都會為稅種匹配對應的優惠政策，如果企業選擇了可利用優惠政策的稅種，就可以獲取節稅效益，因此選擇和利用有稅收優惠政策的稅種也是稅收籌劃工作的注意事項。

第三點注意事項是納稅人構成契入。根據我國稅法規定，凡是不屬于某個稅種規定內的納稅人，都無需繳納該稅種的稅收，因此企業可以在籌劃稅收思路的同時研究稅種對于納稅人的規定，從而避開某種稅種規定的行為以降低企業的納稅負擔。

3 加強中小型企業稅收籌劃的主要方式及案例分析

3.1 選擇合適的企業組織形式和稅種

目前我國中小型企業的組織形式多樣，一般情況下都要繳納企業所得稅，但一小部分企?I并不適用繳納企業所得稅的納稅方式，而是需要繳納個人所得稅，這樣的企業一般是合伙企業或者是個人獨資企業。很多繳納企業所得稅的單位可能出現雙重納稅的情況，因此企業應當在權衡利弊之后，選擇適合自身的組織形式，從而降低繳納企業所得稅所產生的經營負擔[2]。

案例分析：金某想要創辦具有生產性質的企業，但企業的組織形式還沒有定下來，預計企業每年的實際利潤將達到五十萬，那么金某選擇何種形式的稅收籌劃才能提高利潤呢？

方案一：金某投資成為有限責任公司，企業繳納的企業所得稅的計算方式為五十萬元的利潤乘以百分之二十五的稅點，稅后的利潤為五十萬元減去企業繳納的企業所得稅，最終結果為三十七萬五千元。

方案二：金某投資成立個人獨資企業，企業繳納的個人所得稅的計算方式為五十萬利潤乘上百分之三十五的稅點再減去速算扣除數，稅后的利潤為五十萬元減去企業繳納的個人所得稅，最終結果約為三十三萬兩千元。

通過上述兩種方案的稅后利潤計算，可以看出采取組織形式為有限責任公司的獲利明顯高于成立個人獨資企業的經濟所得，因此企業負責人應當根據自身的情況選擇合適的組織形式及稅種。

3.2 根據存貨計價機制進行納稅籌劃

企業積壓的存貨都會占用一定比例的資金和資源，對于中小型企業尤其如此，因此在進行稅收籌劃的過程中利用合適的存貨計價方式可以為減輕企業經濟負擔做出貢獻[3]。目前我國常見的存貨計價理論有四種。

案例分析：某地商場在2012年1月購進了兩批單價為五十件的商品，兩批商品的成本價分別為一百五十元和一百元，并在接下來兩個月分別售出了四十件和六十件，商品售價都是二百元。使用加權平均法和先進先出法計算出產品的銷售成本、商場所得稅繳納稅額以及企業的凈利潤值。

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當前我國中小企業的數量已經超過1 000萬家，而中小企業所創造的GDP已經接近我國GDP的50%，中小企業所創造的稅收也非常可觀。作為中小企業的重要組成部分，中小商貿企業對我國經濟、社會的發展也起著較為重要的作用。制定科學、合理的稅收籌劃方案，可以在一定程度上減輕中小商貿企業的稅負，增加相應的收益，從而實現中小商貿企業的可持續發展。

一、我國中小商貿企業稅收籌劃的現實依據

（一）中小商貿企業稅收籌劃的外在環境基礎：稅收優惠政策

商貿企業是國家商業發展的重要支撐力量，因此，為了積極推動中小商貿企業的發展，國家針對中小商貿企業出臺了一系列稅收優惠政策，這為中小商貿企業進行稅收籌劃提供了良好的環境基礎，也是中小商貿企業開展稅收籌劃的重要驅動力。這些稅收優惠政策主要體現在以下幾個方面：（1）企業所得稅優惠。我國稅法規定，對于資產總額低于1 000萬、從業人數80人以下且年度應納所得稅額低于30萬的中小商貿企業，企業所得稅可以減按20%的稅率征收。對于新成立的中小商貿企業，從開業之日起，經向相關稅收主管申請，獲得批準后可以減征或免征1年的企業所得稅。而對于國家規定的偏遠山區設立的商業企業或者新辦的商貿企業在安置待業人員方面達到一定比例的，可以減征或免征3年企業所得稅。（2）增值稅優惠。除了在企業所得稅方面有所優惠，國家還對中小商貿企業在增值稅方面予以了一定的優惠條件。比如針對從事古舊圖書、科學教育和實驗等項目的中小商貿企業，規定可以免征增值稅；對于批發水產品、肉、蛋、禽等業務征收增值稅后所增加的稅款，可以在征收之后由財政返還給中小商貿企業。（3）營業稅稅收優惠。對中小商貿企業以無形資產或不動產投資入股，與投資方一起參與利潤分配、共同承擔風險的，免征營業稅。

（二）中小商貿企業稅收籌劃的內在動力：減輕稅負

稅收籌劃是指在遵守國家法律、法規的前提下，通過利用各種有利的稅收政策對企業的經營管理、投資、籌資等涉稅事項作出適當的事先安排和籌劃，充分利用稅法所提供的一切優惠，以達到少納稅、遞延納稅等稅后利潤最大的目標，從而獲得最大稅收利益的行為。從稅收籌劃的概念可以看出，稅收籌劃對于減輕企業稅負具有重要的意義。我國商貿企業大部分都屬于中小企業，其與大型商貿企業相比，在競爭力方面相對較弱，因此，在我國稅法不斷完善的背景之下，中小商貿企業只有從企業內部積極做好稅收籌劃安排，才能盡可能地利用國家提供的稅收優惠條件，減輕稅負，從而實現企業自身的可持續發展。

二、我國中小商貿企業稅收籌劃存在的問題

目前，對于大多數中小商貿企業來說，并沒有將稅收籌劃工作納入企業的日常工作之一，中小商貿企業稅收籌劃面臨諸多問題。具體來講，主要有四個方面的問題：一是在觀念上存在偏差；二是稅收籌劃目標過于單一；三是稅收籌劃方法選擇不到位；四是專業性的人才缺乏。對中小商貿企業稅收籌劃存在的問題進行分析，是提出中小商貿企業稅收籌劃對策的基礎性條件。

（一）觀念上存在偏差

稅收籌劃理論在國外出現較早，企業進行稅收籌劃也有較長時間。與國外形成鮮明的對比，我國稅收籌劃的出現較晚，直到20世紀90年代我國正式走上市場經濟道路之后，稅收籌劃才開始引起我國學術界和實務界的重視。正是稅收籌劃進入我國的時間較短，使得人們對稅收籌劃的認識存在一定的偏差，這直接影響到中小商貿企業稅收籌劃工作的開展。很多中小商貿企業認為稅收籌劃就是偷稅、漏稅，只需要通過做賬動下手腳就可以達到目的。即使有些中小商貿企業認識到稅收籌劃有一定的意義，但也是將稅收籌劃視為一次，認為稅收籌劃就是每年一次，或者認為只是在企業設立或投資時才需要進行稅收籌劃。事實上，稅收籌劃作為影響企業經營成本的重要因素之一，只有將其納入日常的財務管理過程之中，企業才能在進行財務決策之時作出正確的選擇。

（二）稅收籌劃目標過于單一

中小商貿企業只有樹立了正確的稅收籌劃目標，才能真正讓稅收籌劃為中小商貿企業發展服務。毋庸置疑，中小商貿企業稅收籌劃最直接的目標就是減輕企業稅負。但中小商貿企業在稅收籌劃目標確立方面存在的問題在于過于追求單個稅種的稅負降低，如果中小商貿企業僅僅以“減輕稅負”為稅收籌劃的目的，這是一個認識上的誤區，因為中小商貿企業只有降低了整體稅負，才能獲取最大的稅收收益。而中小商貿企業如果只堅持“減輕稅負”這一理念，很容易將目標集中于單個稅種的籌劃之中，而忽略企業整體的稅收籌劃，最終難以實現企業稅收收益最大化的目標。

（三）稅收籌劃方法選擇不到位

當前中小商貿企業在進行稅收籌劃時，對選擇何種稅收籌劃方法缺乏科學而詳細的評估，導致有些中小商貿企業選擇了一些不適合自身的稅收籌劃方法，難以實現稅收籌劃的目標。筆者在對武漢一些中小商貿企業進行走訪時發現，不在少數的中小商貿企業利用非正常的方式來達到稅收籌劃的目的，比如設置兩套賬簿，對內一套，對外一套，以會計作假的方式來進行稅收籌劃安排。與此同時，有的中小商貿企業管理者將會計作假作為了稅收減負的重要途徑，設置對外賬簿的主要目的就在于進行納稅申報。從本質上講，通過設計假賬簿來達到減稅的目的并不能稱之為稅收籌劃，而是一種偷稅或漏稅的違法行為。這不僅僅達不到減稅的目的，反而要遭受國家法律的制裁，最終讓中小商貿企業走上滅亡的道路。

（四）專業性的人才缺乏

當前很多中小商貿企業的管理者認為，稅收籌劃完全可以由財務管理工作人員完成，因此無需配備專門的崗位和工作人員。事實上，稅收籌劃工作對于專業性人才的要求并不亞于財務管理人員，其不僅僅要求具備基本的財務管理知識，還要求對當前國家和各地的稅收法律、政策有一個精確的把握，并及時進行更新。因此，雖然我國中小商貿企業的財務管理人員素質在不斷提高，但稅收籌劃工作專業性較強，對人才綜合素質要求較高，而這樣的人才在市場上較為稀缺。由于高等教育體制上的原因，我國當前并沒有專門針對稅收籌劃人才的培養機制，高校基本上只是設置了財務管理課程，而稅收籌劃課程較少設置。即便有些高校設置了稅收籌劃課程，也只是將其作為邊緣課程，并沒有受到太多的重視，使得我國稅收籌劃人才較為缺乏。稅收籌劃人才需支付薪金較高，一般中小商貿企業難以聘請到如此專業的人才，這也是阻礙中小商貿企業進行稅收籌劃的重要因素之一。

三、我國中小商貿企業稅收籌劃方案

中小商貿企業稅收籌劃是一項系統而復雜的工程，要解決當前中小商貿企業稅收籌劃中存在的問題，首先要樹立正確的稅收籌劃理念，其次要豐富中小商貿企業稅收籌劃目標，再次要加強中小商貿企業稅收籌劃方法的研究，最后要加快稅收籌劃人才隊伍建設。

（一）中小商貿企業稅收籌劃的方案選擇

從前面的論述可知，國家針對中小商貿企業出臺了一系列優惠政策，立足于這些優惠政策，如何開展稅收籌劃工作，這是中小商貿企業必須解決的難題。筆者認為，中小商貿企業應主要做好增值稅、營業稅、消費稅的稅收籌劃工作。（1）增值稅稅收籌劃。中小商貿企業增值稅稅收籌劃可以采取以下幾種辦法：一是在增值稅的籌劃過程中納入固定資產，由于固定資產可以從銷售項目稅額中進行抵扣，因此將固定資產納入增值稅項目之后，可以在一定程度上減少被占用的流動資金；二是改變購貨方式，購入稅法予以稅收優惠的貨物，比如中小商貿企業在收購廢舊物資和農副產品時，可以進行一定的稅額抵扣，由此也可以減少企業自身的納稅額；三是采取實物折扣的銷售方式，比如中小商貿企業在銷售過程中應銷售給客戶1 000件商品，給予的折扣是100件，在相應的發票上寫1 100件的銷售數量和金額，與此同時，在同一張發票上開具100件的折扣金額，那么這100件的金額在計稅時就不需要繳納增值稅。（2）消費稅的籌劃。消費稅實行的是一次征收制且大多數應稅消費品是在產制環節征收，因此，中小商貿企業只需要做到在應該納稅的環節納稅，自然就能達到減輕稅負之目的。因此，中小商貿企業應注意以下三個方面的稅收籌劃：一是兼營不同稅率應稅消費品的稅收籌劃；二是混合銷售行為的籌劃；三是折扣銷售和實物折扣的籌劃。（3）營業稅的籌劃。針對營業稅而言，主要是結合中小商貿企業的特點，改變經濟合同的訂立方式，盡量減少應稅勞務，從而達到享受稅收籌劃之目的。具體而言，中小商貿企業可以與交易方協商，及時調整合同總收入，由此也可以減少營業稅的繳納金額。

（二）完善中小商貿企業稅收籌劃的建議

1.樹立正確的稅收籌劃理念

在我國以往的稅收宣傳活動中，總是過于強調稅收的國家強制性，要求任何企業必須遵守國家稅法的規定，以進行合法經營。這使得廣大企業只是認識到納稅的義務，而忽略在納稅過程中，納稅主體其實享有一定的稅收權利。作為納稅主體積極維護自身合法權益的手段，稅收籌劃在實現納稅主體稅收權利中起著關鍵的作用。建議國家通過電視、網絡等多種媒體方式加強對稅收籌劃的宣傳力度，展示稅收籌劃成功的案例，使廣大中小商貿企業對于稅收籌劃與漏稅、偷稅的區別有一個正確的認識，以營造良好的稅收籌劃氛圍，讓中小商貿企業樹立正確的稅收籌劃理念，將其納入日常的財務管理過程之中，通過合法的方式維護自身稅法權利。

2.豐富中小商貿企業稅收籌劃目標

稅收籌劃目標直接指引著中小商貿企業的稅收籌劃工作，而且中小商貿企業的經營活動是一個系統而復雜的過程，受多種稅收政策的影響。因此，中小商貿企業在稅收籌劃過程中不應僅僅局限于降低稅負的目標，在稅收籌劃中只是簡單地考慮稅收籌劃的成本與效益，而應將稅收籌劃與企業的財務管理活動、經營活動緊密結合起來，充分考慮中小商貿企業的市場環境與資源配置狀況，制定出科學的稅收籌劃方案，最終實現企業利益的最大化。

3.加強中小商貿企業稅收籌劃方法的研究

在我國宏觀經濟環境不斷變化的情況下，財稅政策亦會不斷進行調整，加之各經濟開發區、經濟特區、高新技術開發區、自由貿易區等特殊區域相應的稅收政策有較大區別，我國中小商貿企業的稅收籌劃面臨著一系列新情況、新問題，稅收籌劃方法急需有相應的指導。特別是當前在我國掀起互聯網投資的，很多中小商貿企業都涉及互聯網經營，而與之相對應的稅收征管策略和稅收籌劃方法都還處于探索階段。建議國家組織國內權威的財稅專家，對國外中小商貿企業稅收籌劃方法進行系統分析，并立足于我國中小商貿企業發展的實際狀況和國內宏觀經濟、稅收環節，對我國中小商貿企業稅收籌劃方法進行科學的研究，總結出適合中小商貿企業的稅收籌劃方法。如此，可以推動中小商貿企業在財務管理中科學地進行稅收籌劃。

4.加快稅收籌劃人才隊伍建設

隨著我國市場經濟的進一步發展，加之稅收籌劃為中小商貿企業所接受的程度越來越高，越來越多的中小商貿企業將積極開展稅收籌劃工作，對稅收籌劃人才的需求也將越來越多。針對當前我國專業性稅收籌劃人才較為缺乏的現狀，加強稅收籌劃人才隊伍建設勢在必行。一方面，可以在我國高等院校專門開設稅收籌劃專業，或在財會專業類設置時，將稅收籌劃課程放在重要位置，以增強學生稅收籌劃基本理論的學習。與此同時，注重學生稅收籌劃的實踐能力培養，高等院校應積極與企業合作，讓稅收籌劃或財會專業的學生走進企業，接觸稅收籌劃實務。另一方面，繼續完善我國注冊稅務師考試辦法，讓更多的從業人員開始注重稅收籌劃方面的能力培養，并加強對稅收籌劃人員的考核，督促其不斷提高自身的專業能力。

結 語

我國經濟正面臨著轉型，在復雜的經濟環境之下，我國中小商貿企業發展面臨一定的瓶頸，利潤空間越來越小。由此，稅收籌劃對于中小商貿企業的重要性亦越來越突出。中小商貿企業在市場經濟中，應正視當前稅收籌劃存在的問題，積極探索稅收籌劃的新思路，減少中小商貿企業不必要的稅收開支，進而提升中小商貿企業收益，促進中小商貿企業可持續發展。

【參考文獻】

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稅收籌劃是指納稅人在納稅行為發生之前，在法律、法規允許的前提下，通過對政府稅收政策導向分析，事先對生產經營行為進行合理籌劃和安排，對納稅方案進行比較，最終選擇最優納稅方案，降低稅負，實現企業利潤最大化。

企業進行稅收籌劃并不是一件簡單的事情，稅收籌劃有其固有特性：首先要合法，這是稅收籌劃與偷稅、漏稅本質區別；其次，籌劃帶有明顯的政策導向性，與國家稅收政策相輔相成；因其前瞻性和專業性，必須由專業人士及早運作布局；任何一種稅收籌劃都不可能永遠是最優的，都具有一定的針對性和時效性，存在一定的風險。因此納稅人一定要順應稅收法律環境的變化，因時、因地制宜地設計相應的籌劃方案。

2.稅收籌劃與博弈的相通之處

博弈是參與者在特定條件制約下的對局中，利用相關方的策略，而實施對應策略的行為。博弈中的行為一般具有斗爭或競爭性質，參與者具有不同的目標或利益，各方均應考慮對手可能的行動方案，從而針對性地采取對自身最為有利的方案。

在稅款的征收過程中，稅務機關作為國家強權機關，需要盡可能多征稅；而納稅人有依法納稅義務，但同時國家也賦予了納稅人稅收籌劃的權力，納稅人希望通過稅收籌劃盡可能少繳稅款，這就形成一種對立，雙方通過不斷博弈，直至達到“納什均衡”，按照特定條件下稅法規定來征收稅款。作為征稅主體的國家，也要考慮納稅人的生存發展，在制定稅制的過程中，有必要為納稅人留出一定空間，這也為納稅人進行稅收籌劃提供了可能，相對于偷逃稅款的嚴厲懲處，稅收籌劃顯然是雙方都愿意看到的結果。所以從某種意義上說，稅收籌劃本身就是一種“納什均衡”。但很有可能因爭取利益最大化而打破這種平衡，納稅人有可能鋌而走險，偷逃稅款或為了達到目的而行賄；各級稅務人員信息不對稱或征稅人員的專業素質也可能造成執法過程中的偏差，導致稅收籌劃不被認可。

但我們不是為了單純研究博弈論，而是要運用博弈的思路來解決工作中的實際問題，下面就結合博弈經典―德州撲克博弈思維對稅收籌劃進行剖析。

3.稅收籌劃過程中的德州撲克博弈思路

3.1看籌碼說話，量資本籌劃

德州撲克比賽中，籌碼的多少決定你的發言權，也就是能參與多大的賭局；能在多大范圍和層面與稅務機關進行討價還價也取決于自身實力的大小。其實力主要體現在以下幾個方面：企業經營規模和行業跨度、公共影響力、稅收籌劃的專業水準以及對風險的承受能力。

從個體經營的核定征收、小規模納稅人簡易征收，到集團企業關聯交易轉移定價，可以看出稅務機關給予納稅人的自隨著納稅人經營規模的擴大逐步放寬，稅收籌劃的余地也進一步加大。企業經過多年發展和擴張，已從單一設計行業轉型為橫跨幾大板塊的集團公司，股權投資結構、投資的多樣性及多方關聯交易為開展稅收籌劃提供了豐富資源；同時隨著業務的拓展，一批國內外EPC項目的承接（如工業分院正在洽談的印尼項目），業務涵蓋設計、建筑安裝、設備采購、國際運輸及監理等，稅種涉及面寬泛，存在多項涉外稅收優惠政策，納稅籌劃前景更為廣闊。

企業綜合實力的增長也帶動了社會影響力的提高，區內國、地稅對企業納稅誠信度認可較高，多次選擇企業作為代表配合稅政宣傳，今年企業財務人員還作為特邀嘉賓參加了區國稅“營改增”節目錄制，暢通的稅收溝通渠道營造了良好的籌劃氛圍；集團領導對稅收籌劃工作的重視也起到一定促進作用，兩年內公司開展了多次“營改增”及稅收籌劃專題培訓，財務人員已有多人取得相關資質（注冊稅務師、注冊會計師），集團稅收籌劃能力顯著提高。

業務規模、產值收入、社會影響、專業水準的提高大大增強了企業在稅收籌劃中的話語權和影響力，同時也提高了企業稅收籌劃的抗風險能力。

3.2分析底牌：大浪淘沙，擇優介入，及早布局

對底牌的分析類似對稅收籌劃進行一個盲選，從多個有可能的籌劃思路細致篩選，主要從成本效益、可行性兩方面入手分析，確定進行籌劃還是放棄。首先是成本效益分析，對符合效益預期的方案還要進行可行性研究。我們需要多渠道了解本地區政策細節，稅務人員專業素質及對類似案例的處理風格，綜合判斷籌劃的可行性，如可行則正式開始制作稅收籌劃方案參與（call），否則退出（fold）。

集團實現以股權為紐帶的產業鏈構建，分設幾大板塊，各參控股企業均涉及股權轉讓和股息、紅利分配所得稅問題，集團財務事先籌劃，合理安排利潤分配時機，確保在股權對外轉讓時，不會因之前未分的股息轉化為股權轉讓所得而白白納稅。這一籌劃思路易于操作，且收益頗豐，經考察，以往有成功案例，所以決定先行介入籌劃，以觀后效。（call）

再比如印花稅，是對經濟活動和經濟交往中書立、領受應稅憑證的行為征收的一種稅，企業簽訂的各類設計合同（萬分之三）、產權轉移書據（萬分之五）、營業賬簿、權利許可證照（按件五元）都是計稅依據；印花稅稅基廣闊，但稅率極低，也有一些優惠政策，卻因稅負輕微，多數企業并不重視；印花稅與其他稅種不同，歷來是輕稅重罰，雖然新稅收征管法對此作了修訂，但處罰震懾力還在，籌劃的結果可能會得不償失，所以此類稅種應照章納稅，沒有籌劃的必要（fold）。

3.3.分析公共牌：權衡利弊，管控資金，耐心守候，勇于決斷。

三張公共牌發出以后，情形進一步明朗，類似公司已制定初步稅收籌劃方案，并就稅政法規與征收機關有初步咨詢溝通，征稅機關對籌劃方案的法規依據有初步了解，同時征收機關也有自由裁量權，企業需要進一步搜集信息，研究征收機關可能的決策，再次權衡籌劃的成本效益，綜合資金面進行分析，和德州撲克一樣，對籌劃方案的跟進將有三種走向：

――Fold，該情形是新的信息表明繼續跟進勝率非常小。2013年8月份“營改增”，企業稅率由原營業稅5%改為增值稅6%，但設計行業人工成本占到總成本近半，這部分不可能有進項稅抵扣，單從流轉稅考慮，稅負是增加的，稅改前我方就了解到，上海某大型設計企業向上海市政府成功申請退稅補貼，所以我們初期也有申請退稅計劃。“營改增”后，經與征收機關接洽，我方分析認為：上海之所以能申請成功，取決于他是最初試點城市，政府有一系列政策支持，我方稅改時已是全國推行，政策基礎有變；同時上海的財政與本地區財政也有一定差距，再進一步跟進退稅沒有現實意義，后果斷放棄。

――Call，該情形是跟進后有一定勝率，但收益情況與把握性均無絕對優勢。例如我們在進行個稅籌劃時提到：在不違背稅法規定前提下可以從職工福利方面著手，將某些工資支付方式轉化為費用或福利，比如每年為職工提供一定費用額度的培訓機會或學習交流費用。這項費用就極具爭議，站在征收機關角度，相關稅法規定并不是非常明確，各省執行情況也不一樣，征收機關態度模糊，若不認同會要求企業按職工工資補交個稅；我方提出，設計行業生產的是智力產品，高素質的設計人員是企業最重要的生產力，職工交流學習是學習國內外知名建筑的必要活動，不同于傳統意義上的外出考察旅游。但這一項費用使得企業在應對稅務檢查時面臨很大壓力，最終認定與否取決于征收機關。現階段雙方均無絕對優勢，征收機關難以一刀切，我方也沒有必勝的把握，相持時明智的選擇是繼續跟進，但我方需清醒認識到風險和收益的對等性，審時度勢，時時關注政策的風向轉變，控制形式變化，積極促成對方認同我方觀點，如此則一勞永逸，若情勢一有反轉，則及早執行退守的籌劃方案，將損失鎖定在可控范圍。

――Raise。對企業利潤影響巨大，且涉及面廣，意義重大的稅種籌劃，需加大投入力度，一舉拿下。起初企業一直套用西部大開發政策。這之后，有兩項政策可選擇：一，繼續沿用西部大開發政策，享受15%所得稅優惠政策；二，加大科研投資力度，成為高新技術企業，除可享受15%高新優惠稅率，同時也符合北部灣優惠政策（區域內高新企業可免征地方分享部分（40%）企業所得稅），實際稅率降為9%。企業專門科研機構成立時間不長，加大研發投入也符合企業發展思路，科研投資規模在當年基本能達到要求，但取得高新資質手續比較復雜，需滿足一系列評定指標（如研發投入、高新收入占比，研發人員比例等）。這時企業需多方組織人力、物力，內部指定專門機構負責高新評審，外部請專業人員協同辦理，最終成功拿下。有了高新資質，后續在征稅機關的審核和備案基本一路綠燈，僅此一項優惠籌劃，三年時間節稅效果顯著。

――All in應該看到，這是一把雙刃劍，用的好能斬獲收益，用得不好就是自斷手腳，所以應慎之又慎。按所得稅政策規定，研發投入可按50%加計扣除，除滿足一系列政策外，還需專項管理，并分別經營費用和研發費用明細核算，方可扣除。但企業的管理和核算方式所限，且研發和經營投入往往混同，研發轉為產值收入也體現不明顯，在所得稅匯算時，認為此項籌劃風險極大，征收機關對加計扣除查核一向非常嚴格，如不被認定則可能構成實際上的偷、逃稅，且金額巨大，一旦出紕漏，補交稅款，罰款（一倍以上，五倍以下）、滯納金（按日加收萬分之五）以及公司聲譽的損失將無法估量，經側面咨詢，權衡利弊，最終沒有加計扣除。正是這一處理，使得企業在后續的稅務大檢查中，得以成功脫身。

3.4.分析轉牌和河牌：對周期長的籌劃項目的過程控制和跟進

對于一些周期長的籌劃項目，雖然前期穩定，但中途可能出現一些臨時狀況，如中間推出了新的稅政法規，征收機關關鍵人員變動等引起對前期認定的重新審議，或者要求企業進一步上報材料，更改部分方案等，出現類似局面，公司可能的應對思路如下。

――若收益可觀，后續投入不大，且沒有根本翻轉局面出現，應分析事態根源，梳理關系，加強溝通，進一步跟進（call），這一階段，考慮到前期投入，不可輕言退出（fold），否則前功盡棄。如集團內企業之間轉移物業，若不是以出售這種方式，而是以物業進行投資，則不需要交納諸多流轉稅及土地增值稅，集團內企業互轉物業，就運用了這一優惠政策進行策劃，稅務初期認可，但后續又要求補充一系列資料，累計查核了幾年的納稅情況，經多方梳理溝通，經過一年的周旋，終獲通過。

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一、企業進行增值稅稅收籌劃的必要性

在市場經濟條件下，企業是自主經營、自負盈虧的經濟實體，追求企業價值最大化為企業的最終目標，另外，我國稅收籌劃還處在初級階段，正是在這種情況下稅收籌劃才得以產生。現代企業財務制度的建設與完善需要稅收籌劃,現代的社會經濟環境為企業進行稅收籌劃提供了可能。在我國，企業稅收籌劃在二十世紀八十年代才得以產生，從總體看，仍舊處于初步發展的階段，這些都給企業稅收籌劃提供了必要條件。

二、企業進行增值稅稅收籌劃的具體方法

(一)增值稅納稅人身份的選擇帶來的稅收籌劃

稅法規定，企業增值稅納稅人身份有兩種：一般納稅人和小規模納稅人，具體籌劃思路如下：

產品增值率大小決定一般納稅人和小規模納稅人稅負輕重。通過計算一般納稅人和小規模納稅人稅負平衡點可確定稅負輕重

一般納稅人：增值稅=銷售額×增值稅率-購進額×增值稅率=銷售額×增值率×增值稅率

小規模納稅人：增值稅=銷售額×征收率

令一般納稅人的增值稅=小規模納稅人的增值稅時：即得到：銷售額×增值率×增值稅率（17%）=銷售額×征收率（6%）。從而得到增值率=35.29%。

(二)增值稅納稅時間所帶來的稅收籌劃

納稅期的遞延也稱延期納稅，即允許企業在規定的期限內，分期或延遲繳納稅款，可以采取的方式有：賒銷和分期收款結算方式，都以合同約定日期為納稅義務發生時間。因此，企業在產品銷售過程中，在應收貨款一時無法收回或部分無法收回的情況下，可選擇賒銷或分期收款結算方式。

(三)折扣銷售所帶來的增值稅的稅收籌劃

折扣是在實現銷售的同時發生的，稅法規定，如果銷售額和折扣在同一張發票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷售額計算增值稅；如果將折扣額另開發票，則無論其在財務上如何處理，均不得從銷售額中扣減折扣，因此，將銷售額和折扣開在同一發票上進行籌劃。

(四)代銷方式不同帶來的增值稅的稅收籌劃

目前，各類企業的銷售方式很多，但是采用不同的銷售方式，可能產生不同的經營效果。有些銷售方式在處理手段上不同，也會產生稅負上的不同。比如委托代銷方式，已經被越來越多的企業采用，而采用收取代銷手續費方式，還是采用視同買斷方式，作為買賣雙方的稅負就不一樣。采用收取手續費，即受托方根據所代銷的商品數量向委托方收取手續費，這是受托方的一種勞務收入。采取視同買斷，即由委托方和受托方簽訂協議，委托方按合同價收取所代銷的貨款，實際的售價由受托方在委托方確定的指導價格范圍內自主決定，實際售價與合同價的差額歸受托方所有，委托方不再支付代銷手續費。在這種情況下，委托方在交付商品時不確認收入，受托方也不作為購入商品處理，只在備查賬中登記商品規格數量等。受托方將商品銷售后，按實際的售價確認收入，并向委托方開具代銷清單，這樣委托方就可以通過價差進行增值稅及附加的籌劃。

三、我國企業目前進行增值稅稅收籌劃應注意的問題及建議

(一)增值稅的稅收籌劃就是少交稅或者是不交稅，事實上增值稅的稅收籌劃是使企業的利益達到最大化

提到增值稅稅收籌劃，有一部分納稅人通過運用各種手段，想方設法地少繳稅甚至不繳稅，以達到直接減輕自身稅收負擔的目的。實際上增值稅稅收籌劃僅僅是納稅人進行經營的一種手段，是一種生產經營活動方式，其根本目的應當與納稅人的生產經營目的一致，即追求利益的最大化。所以對納稅人來說，如果從某一經營方案中可以獲得最大化的利潤，即使該經營方案會增加納稅人的稅收負擔，仍然會被作為納稅人的最佳經營方案。

(二)增值稅的稅收籌劃沒有風險，而實際上是有風險的

納稅人普遍認為增值稅的納稅籌劃可以無風險的減輕稅收負擔，增加自身的收益，然而根據增值稅納稅籌劃的過程特征，主觀上人為決策實施的能動性會左右納稅籌劃的決策必然會帶來風險。所以我們應該正視增值稅納稅籌劃風險及成本，建立納稅籌劃風險成本預測和核算程序，啟動企業討論研究機制。同時企業領導、財務人員、納稅專家以及外部中介稅務籌劃機構，應該共同對納稅籌劃相關問題進行客觀的討論，形成企業討論研究機制。

(三)增值稅的稅收籌劃是沒有成本的，而實際上是有成本的

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關于單個課程教學方法、教材、教學內容與實務銜接等方面的研究，目前文獻主要集中與此。如，陳曉蕓（2010）指出稅法教學在會計學專業教學中起著“承上啟下”的重要作用，而比較分析法的運用可以優化稅法課程的教學效果；許利平（2010）指出目前《稅法》課程存在重要性認識不足、教學模式單一、教材沒有特色等問題；趙恒群（2007）認為《稅法》在教學內容的安排上，應突出稅收特色，重在應用，在教學方法的選擇上，應以法規講解為主、案例分析為輔，法規講解與案例分析有效結合，在課堂講授上，應講究藝術性：變空洞為生動，變抽象為形象，變法條為法理，變文字為數字，激發學生的學習熱情，提高稅法教學效果；張營周（2010）分析了《稅收籌劃》課程中案例教學方法的重要性和具體運用；劉芳、鄭紅霞（2010）對《稅收籌劃》課程開放式實驗教學模式進行了分析；周常青（2011）對高職教育中基于工作過程的《稅務會計》課程教學情境設計的方法進行了分析；宋麗娟（2009）對“模擬公司”教學法在稅務會計課程中的應用進行了研究。

對于“稅務會計”、“稅法”和“稅收籌劃”課程整合的研究，從現有文獻來看，目前研究相對比較少，但已經陸續有文獻開始關注此問題。姚愛科（2009）指出目前在實際教學中《稅務會計》課程和《稅法》課程的整合問題是一個亟待解決的問題，指出應該從教學計劃、教學內容、教學方法和教材建設四個方面進行解決。蘇強（2011）指出《稅法》和《稅務會計》應該整合，以此為基礎可以采用多元立體化理念的教學模式。李華（2011）指出稅收類課程不斷豐富，但稅收類課程分設使教學效果受到影響，主要表現在：不同課程之間內容交叉重疊，功能互相混淆，不利于學生全面把握該學科的基本知識；學習周期長，知識連貫性差；課程量大，課程安排緊張，部分課程的教學內容無法保證；蓋地（2012）則以《稅務會計與稅收籌劃》為書名編寫教材。該教材是將《稅務會計》與《稅收籌劃》課程進行整合向前實際邁出的一步，但不足的是，它只是將稅務會計章目內容之后添加了一章簡單介紹稅收籌劃的基本知識。這與兩個課程知識的完全整合相距甚遠。

綜合來看，目前分別探討“稅務會計”、“稅法”和“稅收籌劃”各自課程教學問題的文獻相對比較多，但同時提出整合《稅務會計》、《稅法》、《稅收籌劃》的研究目前還未發現，對于課程內容整合研究主要是集中在《稅務會計》和《稅法》的整合上，對于《稅務會計》與《稅收籌劃》的整合研究目前只是將《稅務會計》內容加上一章稅收籌劃的基本知識，離完全意義的整合還相距很遠。可以說，對該領域的深度、系統研究仍十分缺乏。

（二）傳統稅務會計、稅法與稅收籌劃課程“割裂”教學存在的問題 據筆者調研分析發現，現行國內高校財會類專業本科階段的教學計劃中，幾乎所有院校都開設了稅法、稅務會計、稅收籌劃相關課程。它們分屬不同學期教學，如《稅法》課程一般在大二、大三某一個學期開設，稅務會計一般在大二或大三上學期的某個學期開設，稅收籌劃一般在大三下學期或者大四開設。這種將“稅務與會計綜合”成體系化的知識“割裂”教學在老師教、學生學兩方面都帶來諸多問題。這一點從已有文獻不同程度的表達中可見一斑。具體而言，這種“割裂”教學存在的主要問題是：

第一，“割裂”教學造成每門課程課時緊張與課時浪費并存。出現這個問題的根源主要在于“稅法”、“稅務會計”和“稅收籌劃”知識是緊密聯系在一起的。稅法是國家制定的用以調整國家與納稅人之間在征納稅方面的權利與義務關系的法律規范的總稱，它涵蓋的內容包括19個稅種的稅收實體法和以《稅收征收管理法》為主體的稅收程序法。稅務會計是以國家現行稅收法規為依據，運用會計學的理論與方法，對公司涉稅業務進行確認、計量、記錄和報告的會計處理過程。稅收籌劃是指在遵循現行稅收法律規定的前提下，通過對納稅主體（法人、自然人）經營活動或投資行為等涉稅事項做出事先安排，在包含稅務會計處理在內的具體實施之后，能夠達到少繳稅款和遞延納稅目標的一系列謀劃活動。因此，可以看出，稅法與稅務會計、稅法與稅收籌劃關系是非常緊密的。這就讓講授《稅務會計》課程的老師，在講課時不得不花大量時間講授“稅法”知識（如具體稅種應納稅額的計算），同樣講授《稅收籌劃》課程的老師，在講課時不得不花大量時間去講授“稅法”的法規內容。而《稅法》涵蓋19個實體稅種和相關的稅收程序法內容，其每個稅種每年都可能發生法規的變動，這時在講授《稅務會計》和《稅收籌劃》課程時講授“稅法”知識就變得更不可少了。這在《稅務會計》、《稅收籌劃》課時本身很緊張的現狀下，就變得更為緊張。而這種課時緊張卻緣于重復講授，實質上是一種課時浪費。

第二，學生對每門課程知識建構不符合思維邏輯。建構主義學習理論表明，知識不是老師傳授得到的，而是學習者在與情景的交互作用過程中自行建構的。因此，知識的結構對學習者來說非常重要。但目前“稅法”、“稅務會計”和“稅收籌劃”成體系的知識被“割裂”教學后，學生在建構知識時會遇到困難。如，很多學校將“稅務會計”課程內容放到“中級財務會計”課程當中講授，這個課程被安排在大二上學期或下學期。而《稅法》課程則被安排在“中級財務會計”課程之后的學期講授。這就造成學生在《中級財務會計》課程中學到稅務會計的內容時，因對《稅法》中相關稅種知識的缺乏，而主要采用強迫硬記的方式接受，而等到學習《稅法》時，再去回顧和理解，即便不考慮是否能夠理解，單論遺忘率就很高。將“稅務會計”放到《中級財務會計》中講授的課程設置方式，往往不會單獨開設《稅務會計》課程，而“稅務會計”內容在龐大的“中級財務會計”內容里只能算很小的部分，因此講授的老師往往囿于課時等原因寄希望于讓學生在學習《稅法》時再去理解從而對此內容一帶而過。講授《稅法》的老師也因龐大的授課內容壓力帶來的課時緊張以及傳統授課內容的習慣性安排，主要聚焦于講授法規和應納稅額的計算，而對各稅種如何進行會計處理往往很少涉及。這就讓學生在建構知識時出現“斷層”障礙。而在學習《稅收籌劃》時，往往在對具體稅種籌劃整體設計知識建構后，卻對具體實施過程中稅務會計如何處理沒有形成整體認識；在學生與老師教學互動時，也因為遺忘率高而讓互動變得沒有效果。因此學生畢業后很難成為既精通稅務又掌握會計的“復合”知識的人才，往往需要等到學生畢業后在具體負責實際操作中再慢慢彌補和建構起來。

第三，造成課程老師控制教學內容的邊界比較困難。“稅法”、“稅務會計”和“稅收籌劃”知識是成體系的，而這一點在稅以稅種分類進行知識呈現的情況下變得更加如此。以增值稅為例，增值稅的征稅范圍、稅率、應納稅額的計算、征收管理是《稅法》的內容，它同時也在《稅務會計》的如何進行會計處理中存在。因為要進行會計處理，那么必須首先解決是否要征稅，計算稅額多少的問題。而關于增值稅的稅收籌劃知識，也必然要利用增值稅在《稅法》當中征稅范圍、稅率和應納稅額計算的問題，同時還要考慮籌劃方案具體實施時如何進行會計處理，這即稅務會計的內容。因此，可以說每一個稅種都同時涵蓋在“稅法”、“稅務會計”和“稅收籌劃”三領域范疇中，或者說著三個領域通過稅種而緊密聯系在一起。這就造成授課老師在講授內容邊界的劃分上存在較大困難，容易造成要么重復教授，要么有所遺漏，最終導致學生知識面上的盲點和知識建構的不系統。

二、稅務會計、稅法與稅收籌劃課程整合思路與結構設計

（一）稅務會計、稅法與稅收籌劃課程整合思路 傳統教學設置存在的問題，對單個課程老師來說課時緊張與課時浪費并存、教學內容邊界劃分困難；對學生來說，知識建構存在障礙。這些問題不是局部性的小問題，無法通過對單個課程的完善或改革來進行徹底解決。因此，對該問題的解決必須指向問題的根源――涉稅體系化知識“割裂”教學。那如何解決“割裂”狀態，或者說完成“整合”，就是目前面臨的主要問題。對這個問題的解決首先必須確定整合的思路。整合思路的確定，依賴于內、外兩個方面。內，是指涉“稅”知識體系內在的規律性。根據建構主義學習理論，學生學習是自我知識建構的過程，而知識本身的特點是知識建構的主要依據。因此，教學必須首先要依據知識本身的特點來確定。外，是指社會對人才的要求。社會對人才要求是一個變化的過程，不同的人才要求會影響教學的各個方面。因此，對“稅務會計”、“稅法”與“稅收籌劃”課程內容整合思路必須要依據該知識體系的內在規律和外部社會對人才的需求。

“稅務會計”、“稅法”與“稅收籌劃”課程內容是體系化的，其特點顯著表現在兩個方面。一方面，它們彼此之間具有內在依存性：稅法是關于我國現行稅收法律規范的總和，是稅務會計的依據；稅務會計則是稅法在會計核算中的具體體現；稅法同時也是稅收籌劃的依據，而稅務會計也是稅收籌劃具體施行的一個環節。另一方面，它們三者橫向上都是由具體“稅種”貫穿的：如增值稅有稅法的法律規定、會計的處理和籌劃方案，而消費稅則是另外的稅收法律規定、會計處理和籌劃方案。因此，從知識體系內部特點來看，涉“稅”知識是成體系的，但可以根據稅種來進行橫向銜接，不同稅種之間具有一定的自然分隔性。據此，可以得出涉稅知識的整合思路應該是“橫向”整合，且可根據需要依據稅種來分隔知識內容。而這種思路與外部社會對人才的需求是相一致的。目前社會在經濟全球化和市場經濟深入發展的過程中，企業面臨的風險和機遇都越來越大，企業越來越需要綜合稅務、財會等知識才能做出恰當的決定。因此，既精通稅務又具有財會背景的人才成為社會目前急需的人才。這就要求“稅務會計”、“稅法”與“稅收籌劃”知識能夠橫向建構在決策者的腦海中。對于具體企業而言，所需要交的稅是按稅種來劃分的，因此，選擇對知識體系進行橫向建構，并可以依據稅種進行分隔。可以說，不管是從涉稅知識體系內在規律性和當下外部社會對人才的要求，都決定了“稅務會計”、“稅法”與“稅收籌劃”課程內容應該“橫向”整合，并根據稅種進行適當分隔。

（二）《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程結構設計 “稅務會計”、“稅法”與“稅收籌劃”課程內容“橫向”整合之后，可將新的課程取名為《稅法、納稅籌劃與會計綜合》。對于這門課程，其內容是“稅法”、“稅務會計”與“稅收籌劃”知識高度融合的知識體系。傳統割裂教學時，以財務會計專業為例，《稅法》課程一般為64學時，《稅務會計》課程一般為32個學時，《稅收籌劃》課程一般有16學時、32學時、51個學時不等，這主要跟稅收籌劃具有擴展性有關，但正常基本內容講授大概在32個學時。因此，如果簡單相加，《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程應該在128學時以上。考慮到橫向整合后，課時浪費減少，基于筆者的教學經驗，《稅法、納稅籌劃與會計綜合》純內容的講授大概需要96學時左右。如果引入情景模擬等教學方法，實踐教學內容的學時可以增加16學時左右。這個課時數應該說在一個學期安排是無法做到的。因此，必須劃分為兩部分講授。這種劃分不是傳統的“割裂”教學，而是結合財會專業本科課程知識對稅種學習進度的要求，將《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程分為《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》。具體結構設計如下：

（1）《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》課程涵蓋的內容設計。根據財務、會計專業通常的培養方案，就專業課來說，大一一般開設有《基礎會計》或《會計學原理》等講解會計基礎內容的課程。對這些內容的講解一般可以不講或者回避一些涉及稅務的問題。大二開始，《中級財務會計》一般就會涉及到稅，而所涉及的稅種主要是“增值稅”、“消費稅”、“營業稅”、“城市維護建設稅”、“企業所得稅”，在講《中級財務會計》之前應將相關稅種講授完畢。因此，筆者認為《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》涵蓋的知識內容應主要包括：稅法總論、增值稅法及其會計處理與納稅籌劃、消費稅法及其會計處理與納稅籌劃、營業稅法及其會計處理與納稅籌劃、城市維護建設稅法及其會計處理與納稅籌劃、企業所得稅法及其會計處理與納稅籌劃、以及外加稅收的主要程序法“稅收征收管理法”的內容。除此之外的稅種，或因為非主體稅種、或因為與企業無關，而作為《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》的內容，即包含個人所得稅法及其納稅籌劃、資源稅法及其會計處理與納稅籌劃、土地增值稅法及其會計處理與納稅籌劃等。

（2）《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》具體稅種內部結構設計。根據《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》內容設計的安排，《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》第一章講授稅法總論，讓學生對稅法的概念、稅法基本理論、稅收立法與稅法的實施、我國現行稅法體系與稅收管理體制有個總體認識，然后分稅種對“增值稅”、“消費稅”、“營業稅”、“城市維護建設稅”、“企業所得稅”的法規、會計處理和納稅籌劃進行講解，最后對稅收的程序法“稅收征收管理法”進行介紹。對于每一個具體的稅種講解時，首先對該稅種的征稅范圍、納稅義務人、稅率、稅收優惠、應納稅額的計算進行講解，然后在應納稅額計算講授完畢之后，安排會計處理的內容，再講解該稅種的征收管理，最后講解該稅種可以進行納稅籌劃的切入點或者該稅種納稅籌劃的典型做法，并對具體實施時的會計處理進行說明。對于《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》的內容，具體稅種結構與《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》具體稅種內容結構安排相同，只是對個別稅種如個人所得稅等不涉及的會計處理內容自動去除即可。

三、《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程教學目標與教學方法

（一）《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程教學目標 教學目標是課程教學的指引和方向，它統領著該門課程整個教學過程的具體安排。對于一門課程而言，其教學目標仰賴于兩個方面，一是課程內容本身是否具備這樣的能力或者潛質；二是社會對學習該門課程的人才的要求。《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程內容涵蓋了現行稅務法律法規、依據稅務法律法規的會計處理以及納稅過程中的合理避稅三項內容。從課程內容本身來看，它能夠較好地讓學生初步具備稅務和財會知識融合的復合型稅務會計人才的基本素質，而這也正是社會對人才的需求。該課程內容的安排與社會對人才的要求是高度一致的。據此，本課程的教學目標就可以確定為培養學生初步具備稅務與財會知識融合的復合型稅務會計人才的基本素質。對該教學目標具體理解可以包括以下內容：（1）學生熟悉目前市場經濟中我國稅收方面的法律法規體系；（2）學生掌握目前各個稅種的征稅范圍、稅率、應納稅額的計算、會計處理、稅收優惠的內容；（3）學生能夠達到運用稅務知識完成具體實務過程中的計稅、稅務處理、報稅，并進行適度的納稅籌劃活動。

（二）《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程教學方法 在培養學生初步具備稅務與財會知識融合的復合型稅務會計人才基本素質的教學目標統領下，該課程的教學方法應緊緊圍繞這一目標展開設計與安排。在傳統“割裂”教學模式下，各門課程都有自己常用的教學方法，但這些教學方法都被認為過于單調（許利平，2010）。很多學者針對各門單設課程（《稅法》、《稅務會計》、《稅收籌劃》）的教學方法也提出很多很好的建議，如《稅法》教學應運用比較分析法（陳曉蕓，2010），引入案例教學和社會實踐教學（傅惠萍、畢嘉敏，2011；蘇強，2011；等）。但這些建議在傳統割裂教學模式下，作用很難發揮。首先不論課時是否允許，單就教學方法本身來說就讓教學效果大打折扣，如案例教學，在《稅法》、《稅務會計》、《稅收籌劃》每門課程當中都可以采用，但囿于單個課程限定知識的狹窄，每個案例內容的設計深度都有局限性，學生只能了解其中一部分；社會實踐教學也是如此，由于每門課程知識范圍的限制，實踐內容自然也就因此受限，導致教學效果不明顯。

但當《稅法》、《稅務會計》、《稅收籌劃》多門課程整合成《稅法、納稅籌劃與會計綜合》一門課程之后，這不僅可讓前文述及的問題迎刃而解，而且還會為更好的教學方法引入提供了良好的條件。對于目前的教學，學生普遍反映教學呆板、無趣，滿堂灌讓學生“身心俱疲”。而整合之后的新課程《稅法、納稅籌劃與會計綜合》讓學生在知識建構上相對容易。學生在對每一個稅種的法律法規知識識記的基礎上，即刻開始掌握依據法律法規進行的會計處理，并在此基礎發散思維，創新性的思考如何在遵循稅收法律法規的前提下盡量合理避稅以及如何具體實施。這種將識記與靈活運用相結合進行安排，有利于學生知識建構，同時知識范疇的連續性和具有的深度與廣度為一些新教學方法的引入提供了實施的條件。整合之后的新課程《稅法、納稅籌劃與會計綜合》除可以繼承一些傳統教學方法之外，還應該大量采用案例教學、情景模擬沙盤推演教學、企業實踐教學等具有趣味性、注重實際應用和培養創新思考的教學方法。

案例教學是一種開放式、互動式的新型教學方式。在《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程講授過程中，當每一個具體稅種基本知識講授完畢之后，就可以通過引入既含有稅法知識、又有會計操作和納稅籌劃內容的大案例，讓學生在課堂之前提前閱讀，并進行小組討論，形成小組意見。在課堂上每個小組在老師的引導下進行講解、碰撞。由于新課程涵蓋知識的綜合性，讓案例可以具有足夠的深度和恰到好處的難度系數，非常有利于進行案例研討式教學。這不僅具有很好的趣味性，而且讓學生不知不覺中就完成了稅務知識和會計知識融合的建構過程。

情景模擬沙盤推演教學是一種體驗式教學方式。在《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程講授過程中，老師可以模擬企業實際過程中的具體情景，讓學生模擬擔任企業的管理者（CEO、CFO）、會計人員、報稅員以及稅務局（國稅、地稅）服務人員等，圍繞一些具體業務情景進行智力碰撞，整個過程可以完成稅法法規知識學習、會計處理、報稅實務、納稅籌劃等環節的知識。這種情景模擬具有互動性、趣味性、競爭性特點，能夠最大限度地調動學生的學習興趣，使學生在學習中處于高度興奮狀態，從而讓各種知識迅速在學生腦海里完成建構過程，而且記憶深刻。

企業實踐教學則是比情景模擬沙盤推演更進一步，它是讓學生親身感受企業實際場景。在該課程教學過程中，可以通過設置課外實踐教學課時，安排學生到定點合作教學基地（企業）親身觀摩、體驗具體實務，亦可以安排學生到稅務局（國稅、地稅）進行簡單培訓后做義務志愿者，通過服務納稅人的一些活動，將課本知識與實務建立起關聯，從而為學生畢業走上具體實務工作崗位打好基礎。

四、《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程設置

《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程是將稅法、稅務會計與稅收籌劃知識融合在一起的新課程。該課程在會計學、財務管理本科專業培養方案中如何進行具體安排是必須思考的問題。解決這個問題的關鍵主要是確定《稅法、納稅籌劃與會計綜合》的先修課程和其他課程與該課程的知識關聯性。

從《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程內容來看，它含有的“稅法”知識對先修課程沒有要求，財會專業本科學生可以直接學習，但如果能夠安排在《經濟法》、《財政學》之后學習可能對學生更為有利；課程含有的“稅務會計”知識，由于需要學生會借貸記賬法等簿記知識，因此學生應該修完《基礎會計學》的相關內容才能學習該門課程；課程含有的“稅收籌劃”知識，其本身具有一定的知識彈性，但大部分稅種的稅收籌劃是建立在企業內外環境充分了解的基礎上，因此學生在學習該部分知識之前對企業主要涉及的《經濟法》知識有清楚的認識，只有這樣才能更好的做好稅收籌劃的安排。總的來說，《稅法、納稅籌劃與會計綜合》先修課程主要是《經濟法》與《基礎會計》，《財政學》則是安排在該課程之前具有一定的好處，但不是必須。

財會專業需要涉及和利用該課程知識的其他課程，亦可以分為兩類，一類是必須將《稅法、納稅籌劃與會計綜合》作為先修課程的，還有一類則不是必須但如果安排在它之后會更好。依據本文對《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程的結構設計，它分為《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》兩部分。《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》涵蓋的知識內容主要包括：稅法總論、增值稅法及其會計處理與納稅籌劃、消費稅法及其會計處理與納稅籌劃、營業稅法及其會計處理與納稅籌劃、城市維護建設稅法及其會計處理與納稅籌劃、企業所得稅法及其會計處理與納稅籌劃、以及稅收的主要程序法“稅收征收管理法”的內容。《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》的內容主要是除《綜合（一）》之外的非主體稅種或與企業無關的稅種。由此對涉及該課程的其他課程具體分析如下：《中級財務會計》課程因為主要涉及到企業主體稅種知識所以應該在《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》課程修完之后才能學習，但可以安排在《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》課程之前，不過如果能夠與《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》課程安排在同一個學期學習則效果更好，這樣包含小稅種在內的每一個與企業相關的稅種都能與《中級財務會計》課程知識相匹配。與《中級財務會計》類似，《財務管理》、《成本會計學》、《管理會計學》課程也是如此，它們主要涉及到主體稅種因而必須在《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》課程修完之后才能學習，但可以安排在《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》課程之前學習。《審計學》由于會涉及企業的每一個稅種，因此它必須是在《稅法、納稅籌劃與會計綜合》全部修完之后才能學習。對于《高級財務會計》等則需要在《中級財務會計》學習完之后，所以一般都在《稅法、納稅籌劃與會計綜合》學習完之后再開設。

綜合以上分析可知，《稅法、納稅籌劃與會計綜合》先修課程主要是《經濟法》與《基礎會計》，《財政學》則是最好安排在《稅法、納稅籌劃與會計綜合》課程之前；對于其他課程來說，《中級財務會計》、《財務管理》、《成本會計學》、《管理會計學》應在《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》課程之后學習，《審計學》則是需要在《稅法、納稅籌劃與會計綜合（一）》和《稅法、納稅籌劃與會計綜合（二）》都修完之后再學習。

[本文系中國海洋大學本科教育教學研究項目“稅務會計、稅法與稅收籌劃課程內容橫向整合教學研究”（編號：2013YJ10）階段性研究成果]

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一、問題的提出——在中國從事稅收籌劃的困難

盡管我國學者已經撰寫了一些稅收籌劃的文章，業內人士已經開展稅收籌劃的實務工作，但我國的稅收籌劃的相關研究和運作發展較緩慢，與現代公司財務管理的需求不相適應，長久下去將制約我國企業在國際市場的競爭力。稅收籌劃在我國發展緩慢主要有以下幾個原因：

（一）觀念陳舊。由于稅收籌劃在我國起步較晚，稅務機關的依法治稅水平和全社會的納稅意識距離發達國家尚有差距，導致征納雙方對各自的權利和義務了解不夠，稅收籌劃往往被視為偷稅的近義詞。

（二）稅制有待完善。如前所述，稅收籌劃一般是針對直接稅的稅負的減少。而我國現行稅制過分倚重增值稅等間接稅，所得稅和財產稅體系簡單且不完整，這使得我國的所得稅等直接稅收入占整個稅收收入的比重偏低，稅收籌劃的成長空間有限。

（三）稅法建設和宣傳滯后。我國的稅法的立法層次不高，稅法的透明度偏低。除了部分專業的稅務雜志會定期刊出有關稅法的文件外，納稅人難以從大眾傳媒中獲知稅法的全貌和調整情況，無法進行相應的稅收籌劃。

（四）稅收征管水平不高。由于征管意識、技術和人員素質等多方面原因，我國的稅收征管水平距離發達國家有一定差距，當偷稅的獲益遠遠大于稅收籌劃的收益和偷稅的風險時，納稅人顯然不會再去勞神費力地從事稅收籌劃。

二、稅收籌劃的定義特點、意義及思路

（一）稅收籌劃的概念。稅收籌劃是指納稅人在稅法許可的范圍內，通過對自身的經營或投資活動的適當的安排，在不妨礙正常的經營的前提下，達到稅負最小化的目標。稅收籌劃主要是針對難以轉嫁的所得稅等直接稅，通過合法地選擇取得所得的時點，或是轉移所得等方法使收入最小化、費用最大化，實現免除納稅義務、減少納稅義務，或是遞延納稅義務等的目標。目前，稅收籌劃在發達國家十分普遍，有關的論著和文章比比皆是，稅收籌劃已經成為企業，尤其是跨國公司制定的經營和發展戰略的一個重要的組成部分。

（二）稅收籌劃的特征。從稅收籌劃的定義可以概括出稅收籌劃具有以下幾個特征：

1.合法性。稅收籌劃的合法性表現在其活動只能在法律允許的范圍內。稅法是國家制定的用以調整國家和納稅人之間在征納稅方面的權利與義務關系的法律規范的總稱，它是國家依法征稅及納稅人依法納稅的行為準則。根據稅收法規原則，國家征稅必須有法定的依據，納稅人也只需根據稅法的規定繳納其應繳納的稅款。當納稅人依據稅法作出多種納稅方案時，根據資本市場中人的自利行為原則，選擇稅負較低的方案來實施是無可指責的，因為法定最低限度的納稅權也是納稅人的一種權利，納稅人無需超過法律的規定來承擔國家稅賦。

2.籌劃性。由于納稅人的納稅義務是在實際生產經營過程中產生的，如實現或分配凈收益后才繳納企業所得稅，銷售不動產后才繳納營業稅，其滯后性使得稅收籌劃成為可能。稅收是國家宏觀調控的重要手段，政府有權通過對納稅義務人、納稅對象、稅基、稅率作出不同的規定，引導納稅人采取符合政府導向的行為。納稅人則可以在其作出決策之前，明確國家的立法意圖，設計多種納稅方案，并比較各種納稅方案的不同稅負，挑選出能使企業整體效益達到最大的方案來實施。

3.目的性。稅收籌劃的目的是降低稅收支出。企業要降低稅收支出，一是可以選擇低稅負，二是可以延遲納稅時間。不管使用哪種方法，其結果都是節約稅收成本，以降低企業的經營成本，這就有助于企業取得成本優勢，使企業在激烈的市場競爭中得到生存與發展，從而實現長期贏利的目標。

（三）稅收籌劃在財務管理中的意義。

1.稅收籌劃是實現企業財務目標的重要手段。企業的財務目標是要使得企業價值最大化。稅收作為企業的一項支出，其數額大小直接影響稅后利潤的多少企業價值的大小，企業通過財務經營組織交易事項的安排，在不違反稅法的前提下，選擇最優納稅方案，努力使稅負減少，稅后利潤最大，企業價值最大化。

2.稅收籌劃是企業財務決策的重要內容。財務決策主要包括籌資決策投資決策利潤決策三大部分，稅收籌劃對每項決策都有重要影響：在籌資決策中，不同的籌資方式獲取的資金，其成本的列支方法稅法所作的規定有所不同，是在稅前列支還是在稅后列支直接影響企業的負擔。企業必須認真籌劃，選擇有利的融資結構；在投資決策中，稅收政策不僅影響投資的方式、地區行業，而且對投資收益也有較大影響，也必須研究稅收籌劃；在利潤決策中，稅收政策不僅影響利潤的分配，而且對累積盈余也有制約作用。

3.稅收籌劃是跨國公司開拓境外市場必須研究的重要課題。隨著改革開放向縱深發展，企業的國際交流日益擴大，生產經營者的跨國經營活動日益增加，企業向對外投資機會日益增大，不同國家、地區的稅負差異很大，企業必須進行精心的稅收籌劃，才能獲取最大的效益。

（四）企業稅收籌劃的基本思路。

1.用好、用足優惠政策。把握國家政策的宏觀走向，順應國家的產業導向，對政府政策作出積極反應，盡量享受國家的優惠政策是稅收籌劃的首選。目前的優惠政策一般集中在對產業的優惠和對地域的優惠上。例如對軟件行業，增值稅一般納稅人銷售自行開發生產的軟件產品，2010年前按17%的法定稅率征收增值稅，對實際稅負超過3%的部分即征即退，由企業用于研究開發軟件產品和擴大再生產。對新辦的獨立核算的軟件開發企業自開業之日起第一年至第二年免征所得稅。在廣告費的稅前扣除上，一般企業只能在銷售收入的2%內據實扣除，超過部分可無限期結轉，而軟件開發企業可自登記成立之日起五個納稅年度內據實扣除，超過五年的，按銷售收入的8%扣除。這些政策的出臺無疑將對我國的軟件行業起到有力的扶植和推動作用。所以，企業在作投資領域的決策時，對各行業可享受稅收優惠的比較應成為重要的決策依據之一。

2.將高納稅義務轉化為低納稅義務。當同一經濟行為可以采用多種方案實施時，納稅人盡量避開高稅負的方案，將高納稅義務轉化為低納稅義務，以獲得稅收收益。如某綜合性經營企業是增值稅一般納稅人，其銷售建筑裝飾材料的同時可提供裝修服務，這就發生了銷售貨物和提供不屬于增值稅規定的勞務的混合銷售行為。稅法規定，混合銷售行為應當征收增值稅，其銷售額應是貨物與非應稅勞務的銷售額的合計，且該混合銷售行為涉及的非應稅勞務所用購進貨物的進項稅額，凡符合條例規定的，準予從銷項稅額中抵扣。可見，若這兩項業務不分開核算，將合并征收17%的增值稅，而由于勞務可抵扣的進項稅額相對較少，使得企業的稅負加重；如果經過稅收籌劃，將裝修施工隊變成獨立的子公司，則按照現行營業稅征收規定，裝修業務的稅率將由原來的17%降為3%，稅負明顯降低。

3.延期納稅。延期納稅可以把現金留在企業，用于周轉和投資，從而節約籌資成本，有利于企業經營。在利潤總額較高的年份，延期納稅可降低企業所得稅的邊際稅率。同時，由于資金具有時間價值，納稅人得到的延期稅收收益等于延期繳納的所得稅乘以市場利率。

三、企業財務管理決策中的稅收籌劃

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一、稅收籌劃概念

稅收籌劃是指納稅人在符合國家稅收政策導向的前提下，在稅法允許的范圍內以收益最大化為目的通過對企業經營活動、財務活動的事前規劃，利用稅法的優惠政策和給予的對己有利的可能選擇，選出合法、合情的節稅方法，從而使其稅負得以延緩或減輕的行為。它是企業得以良好運行的一個重要組成部分，通過采用合法和非違法手段進行稅收籌劃以獲得有利于納稅人的活動安排。

二、企業所得稅稅收籌劃主要方法

企業所得稅籌劃方法有很多，但歸納起來主要包括以下幾種：

1、合理選擇納稅人身份

稅法強調法人企業或組織為企業所得稅的納稅人，并將所得稅的納稅人分為居民納稅人和非居民納稅人兩種，同時規范了居民企業和非居民企業概念。居民企業承擔全面納稅義務，對其境內外全部所得納稅；非居民企業承擔有限納稅義務，一般只就其來源于我國境內的所得納稅。如果企業不想成為中國的居民企業，就不能像過去那樣僅在境外注冊即可，還必須確保不符合“實際管理控制地標準”。

2、所得稅稅率籌劃

企業所得稅法規定，企業所得稅的稅率統一為25%。在此基礎上，為更好地發揮稅收對經濟的調節作用，國家還制定了一些低稅率的政策，為企業進行稅收籌劃提供了空間。

（1）小微企業的稅收籌劃。企業所得稅法規定，小微企業的所得稅率為20%，小微企業的標準為：工業企業年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元；其他企業年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元。小型微利企業可通過參加公益、救濟性捐贈，或者增加其他期間費用來增加扣除項目，以此避免企業因增加應納稅所得而帶來的超額稅收負擔。為了防止稅負的增加，小企業應在平時的會計核算和業務安排中充分考慮上述政策規定，應盡量避免使企業的應納稅所得額超過所得臨近點（30萬元）而適用更高級別的稅率，從而帶來稅負增加大于所得增加的風險。

（2）非居民企業的稅收籌劃。非居民企業境內所得與境內機構場所沒有實質聯系、或在境內沒有設立機構場所的非居民企業的境內所得，所得稅的稅率為20%，減按10%征收。非居民企業可以利用這一稅收優惠政策對其所得進行籌劃。

3、稅前扣除籌劃

費用列支是應納稅所得額的遞減因素。在稅法允許的范圍內，應盡可能地列支當期費用，減少應繳納的所得稅，合法遞延納稅時間來獲得稅收收益。

4、充分利用稅收優惠政策進行稅收籌劃

我國企業所得稅法中有許多稅收優惠政策，企業應積極利用這些政策達到節稅的目的。例如，企業的研究開發費用和企業安置殘疾人員所支付的工資等。企業可以考慮適當增加該類支出的金額，以充分發揮其抵稅的作用，減輕企業稅收負擔。

5、利用收入確認時間的選擇開展稅務籌劃

收入是企業收益的體現，企業取得的收入主要包括銷售收入和勞務收入。企業在銷售方式上的選擇不同對企業資金的流入和企業收益的實現有著不同的影響，不同的銷售方式在稅法上確認收入的時間也是不同的。通過銷售方式的選擇，控制收入確認的時間，合理歸屬所得年度，可在經營活動中獲得延緩納稅的稅收效益。

三、企業所得稅籌劃存在的問題

現階段企業所得稅籌劃中還存在很多問題，但以下兩點問題顯得尤為突出。

1、缺乏稅收籌劃機制

目前，我國許多企業缺乏稅收籌劃機制，企業財務部門雖然比較健全，但沒有建立相應的稅收籌劃部門。稅收籌劃主要依靠企業財務人員兼職，缺乏經過系統培訓的專職稅收籌劃人員，呈現出稅收籌劃無計劃性、預見性，導致企業不能合理的利用相關法規政策節稅。

2、稅收籌劃意識淡薄

稅收是一個企業不可忽視的問題，而目前很多企業，對稅收籌劃認識不足，稅收籌劃意識淺薄。多數企業高、中層領導無視稅收籌劃工作存在的重要性，只關注企業的生產經營活動和利潤的高低，意識不到稅收籌劃也是企業資金節流的重要組成部分，對企業所得稅稅收籌劃工作不聞不問，僅僅依靠個別財務人員兼職此項工作，這必然影響相關人員不重視企業所得稅稅收籌劃工作，導致稅收籌劃意識淺薄。

四、企業所得稅稅收籌劃的建議

1、注重企業所得稅籌劃的預見性和合理性

企業所得稅籌劃應具有合理性、預見性、計劃性、長期性的特點。企業應在現行稅收法規和相關政策范圍內，對企業目前的涉稅會計事項及以后可能新增的涉稅會計事項，有計劃性地進行企業所得稅籌劃，與此同時也應對政策法規的變動做出合理預判。需要注意的是，企業所得稅籌劃的目地不僅僅是為企業減輕稅負，它也是企業資金節流的重要手段，作為財務管理的一部分，其應符合財務管理的目標——企業價值最大化。因此，企業所得稅籌劃應具有長遠規劃，體現出長期性，避免短視行為。

2、提高稅收籌劃意識，積極構建稅收籌劃機制

成熟的企業領導者不能僅僅只關注企業的日常生產經營活動及收入、費用、利潤等淺顯的財務指標，也要重視企業所得稅籌劃工作，畢竟所得稅對企業的利潤有直接影響。因此，企業領導者應重視稅收籌劃工作，積極構建稅收籌劃機制，組建相應的稅收籌劃組織，配備具有專業稅收籌劃知識的專門人員及時收集相關稅收法規及政策，并結合企業自身特點，制定本企業一定時期內的最優稅收籌劃方案，使企業能夠從稅收籌劃中獲取收益，在做到節稅的同時，使大家認識到稅收籌劃的重要性，提高稅收籌劃意識。

綜上所述，目前我國企業應不斷提高對稅收籌劃的認識，并在此基礎上，積極構建企業稅收籌劃機制，在稅收法規和政策允許范圍內，結合企業特點，制定科學合理的、有預見性的稅收籌劃方案，為企業創造出更大的經濟效益。

【參考文獻】

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（一）稅收籌劃重視度不高

很多商貿企業稅收籌劃的主動意識不強，存在認識上的誤區，主要表現為：一些企業缺乏稅收籌劃的意識，認為企業應該根據稅務機關的要求進行納稅，不需要進行納稅籌劃；一些企業認為稅收籌劃是在鉆國家政策、法律的空子，屬于違法行為；還有些企業寧愿偷稅、逃稅，也不愿進行稅收籌劃。

（二）稅收籌劃專業人才極具匱乏

稅收籌劃是一項技術性和知識性較高的經濟活動，需要具備較強的專業知識和技術能力。我國開展稅收籌劃研究時間比較晚，實踐經驗也較薄弱，特別是專業的稅收籌劃人才極其匱乏。很多中小商貿企業沒有設置專門稅收崗位，也沒有專業的稅收法律人才，對國家出臺的稅收法律、法規缺乏深入系統的研究，特別是對稅收優惠政策理解把握不足，缺乏通過稅收籌劃為企業謀取收益的能力。另一方面，中小商貿企業稅收籌劃人才穩定性差、流失嚴重也是當前面臨的主要挑戰。

（三）稅收籌劃脫離企業經營實際

不同的企業因其規模、經營方式、產品特點以及企業所處階段等方面不同，稅收籌劃方案也不盡相同。實際操作中，一些商貿企業傾向于模仿、照搬個別企業的成功案例，沒有將稅收籌劃與企業經營實際相結合，稅收籌劃效益無法得到體現；同時，稅收籌劃缺乏統籌安排，如，公司是開設分公司還是子公司，缺乏周密的研究；又如，銷售部門設計的促銷方案，未充分考慮哪種方案的節稅效益最大。

二、商貿企業稅收籌劃的切入點

（一）增值稅的稅收籌劃

增值稅是商貿企業重要的流轉稅，占商貿企業稅負的一半以上，存在較大的稅收籌劃空間與籌劃效益。籌劃的思路有：1.企業設立的增值稅籌劃。一是做好企業身份選擇。一般而言，小規模納稅人稅負重于一般納稅人。但若是高科技商貿企業，更適宜選擇小規模納稅人。二是確定好企業的投資方向和地點。我國稅法對投資方向不同的企業稅收政策不盡相同。例如民營商貿企業可考慮不同形態公司的組合，既有小規模納稅人企業，也有一般納稅人企業，甚至也可是個體戶，根據經濟業務的特點匹配不同的公司，從而實現稅收籌劃效益。又如一些園區為吸引企業入駐，往往設置了增值稅、企業所得稅等優惠政策，企業可統籌考慮。2.進項稅抵扣憑證的管理。例如商貿企業可設立專門的發票管理崗位，具體負責增值稅發票的領用、開具、驗證、保管等工作。特別注意，辦公用品的購買、匯總運輸發票、勞保用品的增值稅專用發票需有稅控系統開具的銷售清單，才能抵扣增值稅進項稅額。3.兼營業務的納稅籌劃。《稅法》規定，對于稅率不一致的兼營業務，財務賬列應分別進行核算，按各自對應的稅率計算應納增值稅，否則按較高稅率核算應納增值稅。因此，商貿企業對于兼營業務應分開記賬，做好會計核算，避免多交稅款。4.銷售方式的選擇與納稅籌劃。例如折扣銷售是指在銷售貨物或應稅勞務時，考慮到采購方采購數量多、金額大等原因，給采購方一定的價格讓利。《稅法》規定，若銷售額和折扣金額在同一張發票分別注明，銷售額以折扣后的余額為依據計算應納增值稅；如果銷售額和折扣額分別開票，那么無論財務如何進行賬務處理，均不能從銷售額中抵減折扣額。折扣銷售一方面減少了企業的利潤，但是另一方面促進了企業銷售，取得了節稅效益。

（二）所得稅的稅收籌劃

所得稅也是商貿企業的重要稅種。所得稅籌劃的思路有：商貿企業稅收籌劃的思考周鐵軍摘要：目前，我國商貿企業普遍對稅收籌劃未引起足夠的重視，稅收籌劃效益未得到合理體現，因此商貿企業有必要對稅收1.利用銷售收入結算方式和時間進行籌劃。商貿企業銷售類型主要是現銷方式和賒銷方式。國家稅收政策和財務制度對于納稅義務發生時間、銷售收入確認時間的規定是一致的。例如我國《稅法》規定，納稅人以直接收款方式銷售貨物，無論貨物是否發出，納稅義務時間均為收到銷售款項或取得銷售款憑據并將提貨單據交給對方的當天；采取分期收款和賒銷的方式銷售貨物，納稅義務時間為合同約定的收款日期的當天。銷售方式不同，決定了納稅義務發生的時間也是不同的，從而為納稅籌劃提供了空間。因此，商貿企業在銷售合同中可注明采取賒銷方式、分期收款方式進行結算，根據收款金額開具發票。2.成本費用的籌劃。（1）存貨計價方法的選擇。現行會計政策規定，企業的存貨會計核算方法有先進后出法、后進先出法、加權平均法、移動平均法等，企業可以在以上方法中任選一種或幾種。當企業預見物價未來可能出現上漲，可以采用后進先出法，這樣計算得出的期末存貨價值最低，銷售成本最高，利潤也可以遞延至下一個年度，從而延緩納稅時間；當預見未來物價可能會下跌，則可采用先進先出法，這樣計算得出存貨的價值最低，從而可以延緩納稅，取得籌劃收益。（2）固定資產折舊方法的選擇。固定資產的折舊方法有年限平均法、年數總和法、雙倍余額遞減法等。商貿企業在固定資產折舊方面可選擇加速折舊法，在初期沖減了企業的納稅基數，從而減少了企業初期應納稅款，提高了公司的經營現金流，將企業未來時期應繳納的所得稅先放在企業中運轉，延緩了公司的資金壓力。但應注意，會計政策要求折舊方法應遵循一貫制原則，折舊方法的變更應經稅務機關批準，否則會認為企業在非法避稅，有偷稅嫌疑。（3）業務招待費、宣傳費的籌劃。《稅法》規定，企業發生的與實際生產經營活動有關的業務招待費支出，按照實際發生額的60%進行扣除，但最高不得超過當年銷售收入的5‰。因此公司在編制年度費用預算時，應結合《稅法》規定合理設置業務招待費的預算控制標準；《稅法》規定，宣傳費不超過銷售收入的15%的部分允許當期扣除，因此企業應合理控制宣傳費的投入，以達到合理籌劃、提高效益的目的。

（三）印花稅的稅收籌劃

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增值稅稅收籌劃有廣義和狹義之分。廣義的稅收籌劃，是指納稅人在不違背稅法的前提下，運用一定的技巧和手段，對自己的生產經營活動進行科學、合理和周密的安排，以達到少繳稅款目的的一種財務管理活動。狹義的稅收籌劃，是指納稅人在稅法允許的范圍內以適應政府稅收政策導向為前提，采用稅法所賦予的稅收優惠或選擇機會，對自身經營、投資和分配等財務活動進行科學、合理的事先規劃與安排，以達到節稅目的的一種財務管理活動。無論是廣義定義中的“少繳稅款”，還是狹義定義中的“節稅”，都不應成為增值稅稅收籌劃的目的。

(二)增值稅稅收籌劃的特征

從增值稅稅收籌劃的產生及其定義來看，增值稅稅收籌劃有如下三個主要特征：

1.合法性

增值稅稅收籌劃是根據現行法律、法規的規定進行的選擇行為，是完全合法的。不僅僅是合法的，在很多情況下，稅收籌劃的結果也是國家稅收政策所希望的行為。我們要在法律許可的范圍內進行增值稅稅收籌劃，而不能通過違法活動來減輕稅收，減輕稅收的行為至少是不被法律所禁止的。因此，我們要熟悉現行的法律和政策規定。

2.選擇性

企業經營、投資和理財活動是多方面的，如針對某項經濟行為的稅法有兩種以上的規定可選擇時，或者完成某項經濟活動有兩種以上方法供選用時，就存在增值稅稅收籌劃的可能。通常，增值稅稅收籌劃是在若干方案中選擇稅負最輕或整體效益最大的方案。

3.籌劃性

在應稅義務發生之前，企業可以通過事先的籌劃安排，如利用稅收優惠規定，適當調整收入和支出，選擇申報方式等途徑對應納稅額進行控制，即稅負對于企業來說是可以控制的。從稅收法律主義的角度來講，稅收要素是由法律明確規定的，因此，從理論上來講，應該納多少稅似乎也應當是法律所明確規定的

二、關于增值稅籌劃的方法

(一)實物折扣銷售的增值稅稅收籌劃

實物折扣是商業折扣的一種。例如，企業為鼓勵買主購買更多的商品而規定每買10件送1件，50件以上每10件送2件等。由于商業折扣在銷售時即已發生，因此，現行財務制度規定企業在銷售實現時按扣除商業折扣后的凈額確定銷售收入即可，不需另作賬務處理。

(二)行政區域變動帶來籌劃空間

隨著一些地區經濟的發展，這些地區的行政級別往往被提升，比較普遍的是縣改市、縣改區、縣級市升格為地級市等。有時，相鄰兩個地區會發生行政區劃的合并或分立，從而導致行政區劃的變更。行政區劃的變動能為增值稅稅收籌劃提供空間。

(三)“掛靠”帶來的籌劃空間

國家往往會制定一些納稅優惠政策，而許多企業并非生來具備享受優惠政策的條件，這就需要企業自身創造條件，來達到利用優惠政策合理避稅的目的，這種方式稱為“掛靠”。

三、增值稅籌劃目前面臨的問題

增值稅稅收籌劃在我國發展緩慢主要有以下幾個原因：

(一)觀念陳舊

由于稅收籌劃在我國起步較晚，稅務機關的依法治稅水平和全社會的納稅意識距離發達國家尚有差距，導致征納雙方對各自的權利和義務了解不夠，增值稅稅收籌劃往往被視為偷稅的近義詞。因此，社會對稅收籌劃認可程度直接制約著稅收籌劃的發展。

(二)稅制有待完善

稅收籌劃一般是針對直接稅的稅負的減少，而我國現行稅制過分倚重增值稅等間接稅，所得稅和財產稅體系簡單且不完整，尚未開征國際上通行的社會保障稅、遺產與贈與稅、證券交易利得稅等直接稅種。這使得我國的所得稅等直接稅收入占整個稅收收入的比重偏低，大量的個人納稅人的納稅義務很小，稅收籌劃的成長空間有限。由于稅收籌劃受稅收籌劃空間限制，例如稅種不同，增值稅稅收籌劃空間也不同，如流轉稅的節稅空間要遠遠小于所得稅，因此，這就客觀上制約了稅收籌劃發展。

(三)稅收征管水平不高

由于征管意識、技術和人員素質等多方面原因，我國的稅收征管水平距離發達國家有一定差距。尤其是個人所得稅等稅種，征管水平低造成的稅源或稅基因流失問題嚴重。如果偷稅的獲益遠遠大于稅收籌劃的收益和偷稅的風險時，納稅人顯然不會再去勞神費力地從事增值稅稅收籌劃。新晨

四、增值稅稅收籌劃的發展前景

(一)增值稅稅收籌劃面臨的發展機遇

隨著我國整個國民經濟總體水平的提高，我國的稅收籌劃將面臨新的發展機遇。

增值稅稅收籌劃是納稅人在嚴格依法治稅前提下自我保護意識提高的必然選擇，它的產生、發展，有其客觀的規律。隨著我國產權制度明晰，依法治稅深化，以及政府對納稅人從道德要求向法律要求過渡，必將極大促進稅收籌劃的發展。

(二)稅收籌劃的發展前景

對增值稅稅收籌劃前景的展望基于這樣幾個判斷：

一是隨著稅務稽查力度加大，對偷逃稅處罰加重和執法環境改善，納稅人會越來越多摒棄偷逃稅手段，進而選擇稅收籌劃方式獲得合法節稅收益；

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一、金融保險業的稅收籌劃策略

按規定,現行金融保險業營業稅的計稅依據為其取得的營業額,適用稅率為5%,由于稅率為法定稅率,不易籌劃,故對金融保險業營業稅籌劃的著眼點應放在營業額上。

(一)金融業的稅收籌劃

對于銀行的貸款業務,應納營業稅=貸款利息收入×稅率。貸款利息收入是指用自有資金或吸收的存款發放貸款而取得的利息收入。對于銀行貸款業務籌劃的思路是:通過降低利息率和減少貸款規模,從而減少計稅利息收入,以達到籌劃的目的。

案例:石家莊市某銀行2008年四季度取得人民幣貸款利息收入1000萬元,貸款利率假定為6%,則該季度應納營業稅為1000×6%=60(萬元)

稅收籌劃方案:

該銀行可將貸款的一部分轉為對企業的投資,這樣就可以減少計稅利息收入,少繳營業稅了。假如,該銀行將貸款利息收入的200萬元轉為對外投資,

可節省營業稅200×6%=12(萬元)。

(二)保險業的稅收籌劃

對于保險企業來說,其獲得的保費收入就是保險企業的計稅營業額。保險業進行籌劃的操作較復雜,在控制營業額的同時,還要從其他方面尋求突破口。保險業以保費收入作為企業的營業額,稅收和保險理賠是非常重要的支出項目。如果保險企業能夠減少保險理賠支出,使企業的凈收益增大,這種籌劃方案也是成功的。對保險業的稅收籌劃思路是:降低保險營業額,以減少應納營業稅款,其減少的營業額用于防止保險理賠,下面以具體案例加以說明。

案例:石家莊合眾保險公司經營一項火災保險業務,2008年全年營業額為1000萬元,客戶發生火災理賠支出600萬元,則:應納營業稅=1000×8%=80(萬元),凈收益=1000-600-80=320(萬元)。

稅收籌劃方案:

石家莊合眾保險公司應減少每位客戶的投保費用,但規定每位客戶必須到指定公司購買一套防火設備,由專業人員負責安裝在家。該項措施出臺后,保險理賠額勢必會減少。假如該公司全年營業額變為700萬元,但相應保險理賠支出降為300萬元,則:應納營業稅=700×8%=56(萬元),凈收益=700-300-56=344(萬元)。可見,通過稅收籌劃,企業的凈收益提高了24萬元。

二、建筑業的稅收籌劃策略

承包公司承包建安工程的,如與發包單位簽訂建筑安裝工程合同的,按“建筑業”繳納營業稅;如果承包公司只負責工程的組織協調業務,不與建設單位簽訂承包建筑安裝工程合同的,按服務業繳納營業稅。由于簽訂的合同性質不同,導致營業稅的稅額也不相同,致使對建筑業的營業稅籌劃有了突破口:即便工程承包公司不進行施工而只是組織協調,也要設法改變自身的業務性質,以便按照建筑業3%的稅率繳納營業稅,而不是按照服務業5%的稅率繳納,從而達到籌劃的目的。

案例:石家莊的甲單位發包一項建設工程。在工程承包公司——石家莊冀紅房地產公司的協助下,施工單位——石家莊中亞房地產公司最后中標。甲單位與中亞房地產公司簽訂了工程承包合同,總金額為2000萬元。冀紅房地產公司只是負責工程的組織協調業務,所以未與甲單位簽訂承包建筑安裝工程合同。事后,中亞房地產公司支付給冀紅房地產公司服務費用200萬元。

按照上述規定,冀紅房地產公司應納營業稅=200×5%=10(萬元)。

稅收籌劃方案:

冀紅房地產公司直接與甲公司簽訂承包建筑安裝工程合同,合同金額仍為2000萬元,然后把該工程轉包給中亞房地產公司,分包款為1800萬元。

這樣,冀紅房地產公司應繳納營業稅=(2000-1800)×3%=6(萬元)。

通過這種稅率上的籌劃操作,乙公司可節稅4萬元。但要注意,因為冀紅房地產公司與甲單位簽訂了承包建筑安裝工程合同,所以要繳納印花稅(2000+1800)×0.3‰=1.14(萬元)。即便如此,最終仍可節稅2.86萬元(4-1.14)。不過這給了我們一個啟示:在進行籌劃操作時,要全面分析稅負的增減變化,然后再決定這項操作是否可行。

(三)娛樂業的稅收籌劃策略

娛樂業的稅率為20%。娛樂業的稅目包括:歌廳、舞廳、音樂茶座等。所以,如果納稅人經營一個茶社,其業務將被認定為營業稅中娛樂業的應稅項目,適用20%的營業稅率。那么,如何進行稅收籌劃,使其適用較低稅率呢?

經過分析與比較,找到了籌劃的著眼點:通過調整業務性質,使其適用低稅率。可將茶社改為“圍棋茶社”,主要作為圍棋愛好者們交流和學習的場所,既提供一般的茶社服務,又提供圍棋、棋譜等供圍棋愛好者使用,還可以舉辦圍棋大賽,邀請名人講棋等。在環境布置上也要突出“圍棋茶社”的特色,如以圍棋為背景進行裝飾,請圍棋名人題詞等。除此之外,爭取獲得當地體委的資質認證,使得“文化體育”性質更為突出。通過一系列的安排與設計,目的使得稅務機關認定該圍棋茶社不適用20%的稅率,而是按照文化體育業標準適用3%的稅率。這樣一來,比原來適用的娛樂業稅率降低了17個百分點,大大地減輕了自身的稅收負擔。當然,該茶社在業務屬性轉變過程中,會付出很大的轉變成本,如該茶社要進行裝修、要舉辦圍棋比賽、要聘請名人等。因此,在籌劃操作過程中盡量控制成本支出,確保成本支出小于轉換后所獲收益。

稅收籌劃工作是一項綜合、復雜、要求相對較高的工作。加之稅收政策不斷變化,要求稅收籌劃人員除了具有較強的業務水準外,還應具備持之以恒的后續學習態度,準確(下轉第140頁)

(上接第12頁)把握最新的稅收政策法規,以免由于政策把握不準而造成稅收籌劃風險。

參考文獻:

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一、新形勢下企業財務管理中合理開展稅收籌劃的作用

（一）合理的稅收規劃能夠幫助企業實現管理目標

企業是一種以營利為目的的組織，既然以營利為目的就會追求利潤的最大化，企業增加利潤的方法不外乎增加營業額和減輕稅負，增加營業額的發展空間太小，營業額帶來的利潤收入畢竟有限，企業無法靠營業額獲得更大的利潤，所以企業也要在法律允許的范圍內適當的減輕稅負，企業的稅收籌劃就是企業在減輕稅負、稅后利潤最大化的壓力下產生的，這也是企業實現財務管理目標的最重要的途徑之一，合理的稅收規劃能促使企業進行產業結構重組，以達到規模經營的效果。

（二）合理的稅收籌劃能夠提高企業的財務管理水平，增強企業的競爭力

稅收籌劃作為企業財務管理的一項重要內容必須與財務會計相結合，才能更好的為企業的資金發展做出應有的貢獻，所以企業應該建立健全一套完整的財務會計制度，規范理財，幫助企業進行合理、合法的投資理財行為，從而提高企業的財務管理水平和經濟效益。

二、企業進行稅收籌劃應該遵循的原則

（一）稅收籌劃要與財務管理目標相一致

稅收籌劃是財務管理的一部分，它的活動都應該圍繞財務管理進行，稅收籌劃的主要目的就是幫助企業進行節稅，降低企業的稅收負擔，但是只降低了稅收負擔也不一定能夠為企業帶來經濟效益，因為企業的利潤分為息稅前和息稅后，所以不要把減輕稅負作為企業獲得利潤的唯一途徑，避免因為節稅影響到財務管理目標的實現。

（二）合理的稅收籌劃要對財務決策過程進行服務

企業的稅收籌劃不可能單獨存在，因為需要對企業的生產經營、投資活動進行策劃，所以必須以為財務管理進行服務為前提，否則就會影響到財務管理的可行性，甚至導致企業做出錯誤的投資決策，輕則影響資金流動，重則就會以破產而終。例如對企業出口的產品可以享受退稅的優惠政策這一規定，很多企業選擇開放式的出口經營，但是如果一味的追求出口經營帶來的利潤而不考慮國際市場上對出口產品的需求能力那就有可能造成企業錯誤的營銷策略，從而影響企業的發展和在國際市場上的競爭力。

（三）企業稅收籌劃要遵紀守法

稅收籌劃還被稱為合理避稅，既然是合理避稅就必須在法律允許的范圍之內，企業進行稅收籌劃時必須在國家稅法允許的范圍內進行納稅方案的選擇，并且各種納稅方案都在法律許可的范圍之內時，納稅人才能做出少繳稅的決策，切記不可偷稅、漏稅。

（四）企業進行稅收籌劃時要進行多方面的考慮

稅收籌劃是一項綜合性的活動，在進行稅收籌劃的時候不能僅局限于一種稅負，因為所有的稅之間都是相互聯系的，所以要盡量考慮到所有的稅種，不能顧此失彼。同時還要考慮到企業資金的時間價值，資金正在不同的時間就有不同的價值，在進行稅收籌劃的時候要盡可能的避免當前稅負方案對企業未來稅負的影響，所以企業財務管理者在進行稅負方案評價時，要計算每一種方案不同時期稅負的現值，綜合考慮，將稅負方案對企業未來的影響減小到最低。

（五）企業在進行稅收籌劃之前先進行合理的規劃

企業的生產經營行為發生以后，就要依據所得按照國家稅法的規定繳納一定的所得稅，但是納稅通常具有滯后性，所以企業在交稅行為發生前一定要對企業的經營、投資活動進行系統的分析，實現找出對經濟效益最好的方案，所以在進行稅收規劃之前要先進行籌劃，以體現稅收籌劃的超前性。

三、稅收籌劃的應用

（一）稅收籌劃必須考慮到企業的整體利益

稅收籌劃的目的就是為了減少稅負，實現企業的盈利，也就是我們經常說的稅后利潤最大化，想要獲得稅后利潤的最大化可以通過減少稅費來實現，即企業可以通過降低稅收成本，來實現利潤的增加，從而提高企業資金的回收率，以實現稅后利潤的最大化；還可以通過延期交稅的稅收方案，延期交稅是為了獲得延期這段時間的現金收益，以獲得企業利潤的增加。無論采用哪種方案都是為了降低企業的稅負成本，實現企業的利潤最大化。

（二）稅收籌劃要在財務決策中有所體現

稅收籌劃產生的影響主要是在投資、融資、生產經營、利潤分配的過程中，所以，如果在進行稅收籌劃的時候忽略了財務決策的影響力，很可能導致稅收籌劃失去執行力度，導致企業決策出現錯誤，造成不可挽回的后果。投資時應該根據企業所在地區的特點、銷售產品的市場反應度進行稅收籌劃；在融資時應該考慮到融資的成本、資金結構、融資風險等因素，讓融資成本最小化，不要盲目投資。

四、結束語

新形勢下企業財務管理中的稅收籌劃，從根本上解決了企業高稅負的難題，保障企業與政府政策能夠協調發展，但是從我國目前的狀況來看，我國的稅收制度還不完善，我們仍然需要不斷的去研究、去探索，使它的發展越來越規范化、制度化、實用化，所以企業需要進行內部的稅收籌劃改革，制定合理的方案，減少企業的稅收支出，提高企業的經濟效益，保證稅收籌劃在企業中的長期發展。

參考文獻：

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一般中資工程承包企業在境外開展業務都有幾個特點，一是項目開發投標階段，人數很少，公司出于成本考慮，通常不配備財務稅務的專業人員。二是業務分布區域廣，很多國際工程承包公司同時在十幾個、甚至幾十個國家開發和執行業務。對于業務所在國家的法律和稅務環境并不熟悉。三是稅務風險高，目前廣大不發達國家也日益重視對外資公司的稅務檢查，特別是對于這些工程企業的業務，項目金額大，工期長，很容易成為所在國稅務檢查的目標。四是稅務風險影響大，由于工程金額大，無論是在投標報價期間出現沒有充分考慮稅收風險，還是項目執行過程中因為不合規的文件票據出現的稅務問題，都可能導致巨額納稅義務和罰款，從而對整個項目的成敗產生決定性影響。隨著走出去的企業不斷發展壯大，過去中資公司那種常見的粗放式的管理已經不合時宜，項目開始后才安排財務人員處理稅務事項的方式由于管理時間上的滯后，常常導致當企業開始關注稅務問題時，很多稅務風險已經形成，事后能采取的補救效果也通常是事倍功半。如何科學地進行稅收籌劃，在項目的開發階段就做好整個項目的稅務安排，成了目前的涉外工程企業面臨的共同課題。

二、稅收籌劃的啟動

稅收風險存在于稅收管理的整個過程和各個環節，境外EPC工程承包項目的稅務風險涉及兩個國家的稅務，以及所得稅、流轉稅、個人所得稅等諸多稅種，在實務中，境外工程企業比較常見的風險點主要如下。

（一）企業對項目所在國稅收制度缺乏了解

對項目稅務風險主體由于各國政治體制、經濟發展水平及策略等不同，各國稅制及征管方式存在較大的差異，企業對項目所在國稅收制度及征管方式不了解，對征管的嚴格程度缺乏估計。

（二）企業對其涉外項目缺乏科學統籌與管理

企業本部和項目現場缺乏溝通，缺乏前期策劃，未選定合適的合同主體、組織形式。

（三）項目執行期間未嚴格按方案依法辦理涉稅事務

一般來說，企業的財務人員，特別是負責稅務的財務人員，或者駐外的財務經理是組織實施稅收籌劃的主體。稅收籌劃的啟動時機，主要是綜合衡量項目的稅收風險和稅收籌劃的成本。在項目開發階段，綜合評估風險和成本時，財務人員就應該及時介入項目，和業務人員緊密合作，一起了解項目進展，由于項目所在國的環境對于財務人員是完全陌生的，通常稅收籌劃的起點通常都是業務部門的計劃，擬簽訂的業務合同的主要責任義務條款。財務人員和項目經理進行充分溝通，吃透業務的流程是一個成功的稅收籌劃的第一步。一般在決定進入這個市場開展業務之初，在有了一些跟蹤的項目的基礎上，業務開發有了一個整體規劃的前提下就要考慮啟動稅務籌劃。特別是在有一些項目雙方已經達成意向，在進行工程承包合同的條款的談判期間是進行稅收籌劃正式啟動的比較好的時機。

三、合理利用中介機構的工作

不同國家有各自的法律體系和稅務系統，而且由于語言障礙，財務人員短時間不太可能全面掌握公司業務涉及的主要法律和稅務規定，聘請一個合格的中介機構幫助我們進行稅務咨詢和稅務規劃就是在實務中最常用的做法。有的項目本身規模較大，有的業務涉稅風險比較高，或者有的市場是公司的重點開發的市場，這種情況下我們建議優先選擇一般“四大”事務所或者當地知名的稅務事務所以及著名國際律師事務所。這些中介的國際化和專業水準比較高，溝通相對容易，但缺點是成本偏高。如果該市場項目本身規模不大，業務相對簡單，稅務風險可控，也可以僅僅聘請當地的稅務師事務所，或者會計師事務所進行直接報稅和記賬，從而不進行專門的稅務咨詢來節約成本。盡管中介機構能給稅務籌劃工作帶來巨大幫助，稅務籌劃的主體仍是財務人員，中介機構的工作具有局限性，不可能替代財務人員完成稅務籌劃的全部功能。一般情況下，中介機構的工作方式是在和公司充分交流業務模式、交易細節、擬簽訂合同的主要條款、納稅主體這些重要信息的基礎上，根據公司的要求出具標準化的報告，報告一般只涉及原則性問題，要繳納的稅種，稅務籌劃的原則和整體思路。通常情況下，大部分操作中的具體問題光憑這一份報告是無法真正解決的。以筆者經驗，通常需要就稅收籌劃報告和中介進行大量的細節溝通，比如：分包合同的發票如何取得；當地雇員的工資如何登記注冊，如何可以抵扣成本；和總公司的資金往來是否涉及滯留稅；分包合同如何簽訂；采購合同和建設合同如何分開簽訂，從中國出口的貨物的收貨人是業主還是我們的公司等等。實踐操作中的每一個步驟都需要認真思考，這些細節，中介機構有的可能認為太簡單而不會寫在報告上，同時他們關心的重點也不是這些操作層面的細節，出于報告的內容限制，都不會主動告訴企業。只有具體操作的財務人員和業務人員認真考慮每個細節，并充分利用中介的專業知識和經驗，一個個問題的落實和澄清，才能形成真正有操作性的稅務籌劃方案，所聘請當地中介的真正價值才能得到體現。

四、稅收籌劃的框架搭建

在中介的幫助下，需要對項目所在國的納稅方案進行整體策劃，納稅籌劃方案應包括項目全周期、全流程的涉稅事項，涉及項目商業談判階段的稅務管理，主要包括合同稅務成本核算、合同的分拆、合同方和負稅方的確定；項目啟動階段的稅務管理，主要包括納稅主體組織形式和運作模式，轉讓定價管理和供應鏈管理；項目運營階段的稅務管理，主要包括運營階段的稅務申報和出口退稅管理，稅收優惠申請，抵免處理，分包商扣繳稅款，項目所在國和母公司所在國的全球稅務風險管理。受篇幅所限，只討論稅收籌劃框架的幾個作為境外工程公司境外稅務管理中最常見的問題。

（一）納稅主體的選擇

納稅主體一般是也是合同簽約主體，需要在項目前期盡快確定。而且考慮如果需要在當地成立分支機構，通常注冊、開戶、注資都需要一定的時間，所以為了保證項目進度，一般需要優先落實這個問題。通常有以下幾個選擇：離岸的中資公司、中資公司在當地成立的分公司、中資公司在當地成立的子公司。執行海外工程承包業務，通常都要在當地進行設計、土建等服務，而且工程項目的周期較長，一般都在一年以上，有的要幾年才能完成。通常情況執行這些項目的主體會被看成是業務所在國的居民納稅人進行征稅，所以如果決定用分子公司執行項目時，一般要避免母公司被認定成居民納稅人帶來不必要的麻煩。母公司派駐人員去執行業務也要考慮當地的相關規定，控制出境時間和頻次，尤其簽署文件時需要注意。避免留下過多證據讓當地稅務機關可以根據這些認定母公司為居民納稅人。

（二）工程合同的分拆

對于工程承包交鑰匙合同，通常包括大量的土建設計等勞務性質工作，還包括施工材料、機器設備、工具用具的銷售。而實物貿易這部分業務如果是出口貿易銷售到當地的話，通常不需要繳納所得稅。但是在簽訂合同時，因為對外承包工程多為交鑰匙工程，業主只關注最終整個工程的功能性和質量的實現。在對外合同簽訂時，如果作為工程承建方不提出來的話，一般是會簽訂一個總的合同，把所有土建設計和施工都混在一起不進行區分，業主按照總體進度把土建和設備確認工程量量單，并按照工程量單支付進度款。從而會導致整個工程承包合同總額都變成所在國應納稅的業務。實際上，工程總承包項目價款的大部分是設備的進口貿易和機料物消耗，這部分可以歸做出口貿易，通常不需要在項目所在國考慮所得稅和一些銷售稅，也就是說這部分收入可以免除部分稅種的納稅義務，所以在簽約時最好要區分土建和出口貿易部分，簽訂工程量單時最好也要區分土建部分和貿易部分。避免這部分不必要的稅收風險。

（三）稅收風險的對策

對于籌劃過程發現的稅務風險通常有三種方式應對：一是稅務風險的規避；根據項目的具體情況，因地制宜的規避稅務風險，稅務風險的規避可以分為兩類，一類是全部稅務風險的規避，比如一些政府項目，特別是利用中國優惠貸款的政府項目，很多時候業主有能力爭取一些免稅政策，努力爭取讓業主取得免稅的政策，從而避免稅務方面的支出是解決稅務風險的最有力措施。另一類是部分規避，方式是通過工程總承包的合同分拆，把其中機物料消耗的部分分拆成出口貿易形式，從而可以部分減輕稅務方面的風險。第二種稅務風險的應對策略是稅務風險的轉嫁，主要是在工程總承包的過程中，要分包商的選擇上要充分考慮分包商的稅務能力，比如很多時候我們愿意選擇價格合理，工作效率高的中資企業作為分包商，但是很多時候，有些中資的建設單位不具備在當地取得合法的成本費用票據的能力，這時候就要綜合考慮稅務風險和工程成本，審慎選擇這種企業，也要考慮一些性價比不如中資公司，但是可以取得合法抵扣成本票據的當地企業。第三種應對方式是稅務風險的承擔。在充分考慮稅務風險的規避和轉嫁后，剩下的稅務風險就是企業要承擔的稅務成本了。對于企業來說，最重要的是要在事前充分預計這部分稅務風險，準確計算其對項目成本預算中的影響。列入項目的預算，在報價階段前要完成這部分工作，以避免出現重大稅務成本的漏算，如果處理不當的話，甚至會導致整個項目的失敗。

五、稅收籌劃的落地中的注意事項

稅收籌劃報告完成，整個稅收風險管理才完成第一步，如果要實現稅收籌劃的落地，在整個項目執行中指導項目的財務稅務工作，主要注意兩點。第一是業務人員的全程參與和充分理解。財務人員在稅務籌劃中要有意識的引導業務人員參與稅收籌劃過程。在稅收籌劃前期，向業務人員充分了解業務的流程，在稅收籌劃過程，要和業務人員一起探討項目執行中可能碰到的稅務問題，向中介進行咨詢。在稅收報告完成后，要組織業務相關人員學習，確保業務人員了解稅務籌劃的思路。只要業務人員也理解和執行了稅務籌劃的思路，才能保證籌劃的真正落地。第二是財務人員對關鍵節點的把控，業務人員的充分參與不能取代財務人員在稅務籌劃過程中的主導和控制功能，財務人員需要在控制業務的執行按照稅務籌劃的思路執行。具體來說，合同簽訂的審批節點、業務付款的審核節點、發票的取得節點等等都是財務人員需要重點審核的節點，需要在執行中重要關注稅務風險，是否符合既定的稅收籌劃的思路，對于那些比較復雜，財務人員也不好把握的重點稅務風險問題，還需要再次就這些專項問題專門咨詢中介，實時對稅務風險進行把控。

參考文獻：

[1]黃建洲.2013境外工程承包項目的稅務風險及應對策略[J].財務與會計：理財版，2013(6).

[2]李俠.2011會計評估與稅務策劃在境外EPC項目中的應用[J].國際石油經濟，2011(5).

篇13

一、稅收籌劃的定義

什么是稅收籌劃？“稅收籌劃”一詞來源于英文的“Tax planing”。“Tax planing”可以譯成中文的“稅收計劃”或“稅收籌劃”。如果所闡述的具體內容是稅務機關對稅收方案或目標進行預測、設計或安排，則可譯為 “稅收計劃”；如果所闡述的內容是納稅人對納稅方案或目標進行比較和選擇，則可譯為“稅收籌劃”。本文所述稅收籌劃特指后一種情形。在中國現階段企業是納稅人的主體，稅收籌劃更多的是企業的需要。

二、新企業所得稅稅收籌劃方法策略

（一）企業組織方式選擇中的所得稅稅收籌劃。新企業所得稅法明確了我國對公司制企業和合伙制企業（包括個人獨資企業）實行不同稅制。稅法規定，合伙企業及個人獨資企業則不繳納企業所得稅，只對其業主所得征收個人所得稅。與合伙經營相比，公司制企業的營業利潤在企業課稅環節繳納企業所得稅，稅后利潤以股息的形式分配給投資者，投資者又得將其分得的稅收利潤繳納20%的個人所得稅，存在重復征稅，稅負必然加重。如果單從納稅負擔的角度出發，在新組建企業時可以選擇設立為合伙制或獨資企業。

（二）基于稅基的所得稅稅收籌劃。計稅依據的確定較復雜，其籌劃空間較大，也是企業所得稅稅收籌劃的重點。按照新企業所得稅法的規定，企業所得稅的計稅依據為應納稅所得額。應納稅所得額是企業每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額。因此，企業所得稅計稅依據的籌劃又可以分為收入的籌劃、扣除的籌劃。

（三）會計政策選擇的所得稅稅收籌劃。會計政策是指企業在會計核算時所遵循的具體原則以及企業所采納的具體會計處理方法。會計政策的選擇不同，核算出來的結果會有不同，對納稅人的稅負產生較大的影響。在稅法規定范圍內有很多可供企業選擇的核算方法。

（四）利用稅收優惠政策的所得稅稅收籌劃。稅收優惠是國家根據一定時期政治、經濟和社會發展的要求，在稅收方面給予納稅人和征稅對象的各種優待，是政府調控經濟、促進社會發展的重要手段。結合企業自身特點，充分運用稅收優惠政策是企業進行稅收籌劃最主要也是運用最多的方法。

三、新企業所得稅稅收籌劃應注意的問題

（一）強化企業稅收籌劃意識，依法籌劃。企業所得稅的籌劃必須在稅法許可的范圍內進行，不得與稅法規定相抵觸。新稅制實施以來，稅收對納稅人的要求越來越高，稅務部門的執法力度越來越大，企業因違反稅法而受到嚴肅查處的案例不勝枚舉。因此，企業要消除對稅收籌劃認知上的片面性，并要強化稅收籌劃意識，明確稅收籌劃對于企業理財的積極影響，制定具有相對穩定性和系統性的稅收籌劃機制，確保納稅籌劃的效果，從而掌握稅收籌劃的主動權。