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一、我國個人所得稅法的現狀
我國個人所得稅法制定于1980年，最初的個人所得稅全年稅額只有10余萬元，在我國財政收人中的比重幾乎可以忽略不計。1993年個人所得稅制改革時全年收入額也只有40多億元。1994年實施新稅制，個人所得稅收入開始逐年迅速增長，當年為72．7億元，但到2004年個人所得稅收入已經達到了1737．1億元，成為全國第四大稅種和許多地區僅次于營業稅的第二大稅種。2005年個人所得稅收入歷史性的突破了2000億元，2005年個人所得稅法修訂后，個人所得稅的稅收收入不僅沒有減少，2007年則達到了3184．9801億元，對緩解處于社會主義初級階段的我國財政緊張狀況發揮了十分重要的作用，也使稅收的效率功能得以充分發揮。但在個人所得稅保障國家財政收入的同時，我們也看到個人所得稅的調節功能發生了顯著變化，效率功能得以充分發揮，而其調節收入差距的功能和公平收入的功能卻被大打折扣，與個人所得稅的設計初衷出現了較大的背離。如果說1980年我國開征個人所得稅的目的是為了適應改革開放條件下對來華從事經營活動的外國人進行征稅的需要，符合國際慣例，而在隨后頒布的個體工商戶所得稅條例和個人收入調節稅條例則是為了調整社會分配并在一定程度上取得財政收入，前者應是主要目的。1993年新的個人所得稅法修訂，個人所得稅的功能已不再局限于調節社會分配，其中財政功能應該說占據了較大的比重。且經過十余年來的運作，個人所得稅法的價值功能已經非常明顯地呈現出效率優先的實際效果，公平分配的價值功能已退為其次。從有關資料統計來看，2001年～2003年我國平均來自工薪階層繳納的個人所得稅的比重已達50．93％，甚至有些地區已高達70％甚至80％。在納稅人數上也由1998年的1．09億人次達到了2004年的2．6億人次，反映在現實生活中則表現為一方面是真正擁有高收入的人并沒有多繳稅。2001年在我國的7萬億元存款中，不足20％的富人占有80％的存款，而他們繳納的個人所得稅卻不足10％。2006年實行個人所得稅高收入者申報制度，但從已申報人員的結構上看，仍然由工薪階層“唱主角”，私企老板、自由職業者、個體工商戶僅占少數，而被列為高收入人群相對集中的行業，申報人數也相對較少。據統計，北京市高收入集中的海淀區高收入者納稅比重僅占總額的8％；廣東省高收入者的納稅比重也僅占省內納稅總額的2．33％。當然，這不只是北京和廣東的個別現象。而據有關資料顯示，美國國稅局1999年統計，5％的富人繳納了約55％的稅收，最富的1％的富人繳納了19％的所得稅，55％的較低收入的人口繳納的所得稅只占所得稅總額的4％。另一方面則表現在我國貧富差距繼續拉大。
據聯合國開發計劃署調查顯示，中國目前的基尼系數為0．45，占總人口20％的最貧困人口占收入和消費的份額只有4．7％，而占人口20％的最富裕人口占收入和消費的份額高達50％。中國社會的貧富差距已經突破了合理的限度。可見我國的個人所得稅征收的重點并沒有放在調節高收人上，根本談不上是什么“富人稅”，而在很大程度上卻象是一個“工薪稅”，或者說是一個“準工薪稅”。正如有的學者指出，西方發達國家擁有200多年悠久歷史的個人所得稅且走過了“富人稅”到“大眾稅”的歷程，我國的個人所得稅在不足20年的時間內就“基本到位”，這是很不可思議的。其中固然有隨著我國經濟增長帶來的居民收入增加的合理成分，但個人所得稅本身的設計缺陷同樣是不容忽視的。眾所周知，所得稅最初產生于英國，因戰爭而設，最初開征的目的是為了籌集財政收入，因此有“戰時稅”之稱。
在隨后的發展中由于其所具有的聚財和調節收入的功能而被世界上許多國家所采用并得以推廣。公平原則逐漸成為個人所得稅的基本原則被加以確認。我國個人所得稅開征之初應該說是主要采用公平原則，其目標模式的選擇是采用公平原則以調節個人收入，實現社會公平。但隨著我國社會經濟的發展和國民收入的增長，個人所得稅的快速增長已成為不爭的事實，成為現階段我國最有影響力的稅種之一，個人所得稅目標模式的選擇已經嚴重影響了該稅的發展和走向。
二、當代稅制原則的演變
20世紀80年代以來，經濟發達國家進行了大規模的稅制改革，這不僅是西方國家歷史上的一次重大稅制改革，而且也是半個世紀以來稅制原則的一次重大調整。其中稅制原則的變化趨勢有如下幾方面：
(一)在稅收的經濟效率原則上，由全面干預轉向適度干預
凱恩斯主義極力主張稅收全面介入生活，堅持國家稅收干預經濟的思想被20世紀80年代稅制改革中尋求減稅對經濟適度干預的傾向所代替。如普遍降低所得稅稅率、最大限度地減少各種稅收優惠等。這些都意味著政府放棄利用稅收對經濟和社會以及對居民和企業經濟選擇的干預。
(二)在稅收公平與效率原則的權衡上，由偏向公平轉向突出效率
稅收的公平與效率始終是一對難解的矛盾，一般而言，要么強調公平犧牲效率，要么強調效率犧牲公平。實行累進稅制有利于促進公平，但效率較低；實行比例稅制效率較高，但有失公平。在2o世紀五六十年代，發達國家的政府寄希望于通過稅收來緩解收入分配不公問題，對累進稅制極為重視，尤其是個人所得稅，不僅最高邊際稅率非常高，而且累進檔次多達十余個。但到了20世紀70年代，主要發達國家相繼進入了滯脹時期，失業率和通脹率劇增，經濟的實際增長率普遍降低。20世紀80年代初美國的經濟增長率為2．05％，法國為2．3％，聯邦德國為1．65％，英國為1．15％，日本為3．7％，意大利為1．8％，這比20世紀50—60年代的水平低得多。面對這種情形，凱恩斯學派的理論與政策已顯得力不從心，而各種反凱恩斯學派的非主流學派如貨幣學派、供應學派等新經濟自由主義乘機而起。這些學派的經濟理論雖然有所不同，但其共同特征是強調市場機制的作用，主張減少國家對經濟的干預。與此相適應，20世紀8o年達國家相繼進行了稅制改革，其基本內容是合并納稅檔次，降低最高邊際稅率，拓寬稅基，減少優惠，反映出這些國家以犧牲公平為代價來換取提高效率的意向。
(三)在稅收公平原則的貫徹上，由偏重縱向公平轉向追求橫向公平
這一變化體現在20世紀80年代的稅制改革中，主要有兩點：一是中等收入階層的稅率降幅與高等收入階層相比要小得多。二是由多級累進稅制向比例稅制靠攏，由過去的十多個級距改為只有3—5個級距。甚至在俄羅斯還采用了單一稅率制。一般而言，比例稅制體現稅收的橫向公平，累進稅制體現稅收的縱向公平。
(四)在稅收效率原則的貫徹上，由注重經濟效率轉向經濟與稅制效率并重
多年來，發達國家對稅收的經濟效率極為重視，相對而言對稅制本身的效率不夠重視。而20世紀80年代的稅制改革卻一反常規，力求促成使經濟效率同稅制效率并重的趨向。最為明顯的是從繁雜的稅制向簡化稅制過渡，課稅所得的計算也由復雜轉變為簡便。
(五)經濟全球化、區域經濟一體化與各國稅收競爭使各國稅制出現趨同化
目前世界上已建立了24個自由貿易區、關稅同盟、共同市場、經濟聯盟等形式的區域集團。經濟全球化使要素的流動性增強，而要素之所以全球流動是為了尋求最優稅后回報率。所以影響要素流動的因素中除了資源和投資環境外，稅收也是一個重要因素。特別是發達國家之間由于經濟發展水平差別不大，因而稅前回報率差別并不大，稅收對要素流動有較大的影響，稅收競爭成為發達國家間競爭的一個重要形式。
一旦一國降低生產要素的稅負，世界上的生產要素就會向該國流動，這會造成其他國家生產要素和稅基的流失，使其在競爭中處于不利地位。為了防止“產業空心化”和稅基流失現象的出現，其他國家也會采取類似的減稅措施，這就是發達國家步調一致地進行稅制改革的重要原因。
三、我國個人所得稅價值目標的選擇
效率優先，更加注重公平應是我國個人所得稅改革的基本原則。稅制原則的發展演變及我國個人所得稅的實踐表明，未來我國在個人所得稅改革中必須堅持效率優先，更加注重公平的原則，而這一原則得以真正貫徹的前提是必須認識和解決以下幾個方面的問題：
(一)寬稅基、低稅率、簡化稅制是所得稅發展的國際趨勢
20世紀80年代以來的世界性稅制改革，表現在個人所得稅上的共同特點是“拓寬稅基，降低稅率”。這在一定程度上反映出各國政府稅收政策指導思想上的重要變化，即長期被譽為“經濟穩定器”的個人所得稅制，在解決各式各樣的社會和經濟問題，尤其是在促進社會公平問題上，已難達到預期效果。這在我國的個人所得稅實踐中也已被證實。所以，在各國經濟不斷發展、世界經濟一體化日益明顯、各國稅制出現趨同化趨勢下，我國的個人所得稅改革也應適應這一客觀形勢，遵循“效率優先，更加注重公平”的個人所得稅原則。
(二)個人所得稅改革是一項系統工程
在實現社會收入公平分配目標過程中，僅靠個人所得稅是難以實現其目標的。它需要包括個人所得稅在內的諸多稅種的配合和相互協調，共同發揮作用。這就需要建立與個人所得稅配套的相關稅種，建立對個人收入分配的立體交叉調節體系，正確處理個人所得稅與相關稅種之間的關系。
個人收入作為社會財富的一種流量，是不會永久停留在收入狀態的，而是被所得者進行了處置，或消費、或儲蓄、或投資、或購買財產、或資助他人等，因此，社會貧富的差別不僅表現在收入上，而且還表現在消費、儲蓄、投資及財產上。可見要實現社會公平目標，就應建立收入、儲蓄、投資、財富及財產轉移的各種相應稅收，這樣在個人所得稅沒有調節到位時，會有財產稅、資本利得稅和遺產與贈予稅補充。在這些相關稅種相配套的體系中，個人所得稅、資本利得稅應以效率原則優先，兼顧公平；而財產稅，特別是遺產贈與稅應以公平原則優先，兼顧效率。
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“法的價值”這一術語的涵義因不同的使用方式而有所不同,第一種使用方式是用“法的價值”來指稱法律在發揮其社會作用的過程中能夠保護和增加哪些價值,這些價值構成了法律所追求的理想和目的,因此在這個意義上被稱為“目的價值”;第二種使用方式是用“法的價值”來指稱法律所包含的價值評價標準;第三種使用方式是用“法的價值”來指稱法律自身所應當具有的值得追求的品質和屬性,此種意義上的法的價值可稱之為法的“形式價值”。“價值評價標準”意義上的“法的價值”和“形式價值”意義上的“法的價值”,都是以“目的價值”意義上“法的價值”為基礎和原點的,如果離開了“法的目的價值”,無論是“法的價值評價標準”還是“法的形式價值”都不可能具有獨立存在的意義,因為它們都變成“中性”的東西了,根本就沒有了“價值”的意味。本文所稱個人所得稅法的價值,正是在“法的目的價值”這種使用方式上而言的。
稅法追求的核心價值在于公平,其次在于效率,公平是第一位的,公平促進社會和諧,也促進效率發展。個人所得稅法是稅法中最能體現法律精神、法律價值的法,是追求公平的法。效率和公平是一對既相適應又相矛盾的社會價值,一方面,以效率為標準配置社會資源,促進經濟增長,增加社會財富總量,在此基礎上才有可能實現高層次的公平,即共同富裕;另一方面,如果把效率絕對化,不考慮公平,就可能導致收入懸殊、兩極分化,造成社會不穩,影響以至于從根本上損害效率。稅收是通過再分配調節初次分配中出現的收入分配不公,稅法作為第二次調節的工具來調節分配,調節的目的是公平,而非效率。正如美國著名經濟學家斯蒂格利茨所指出的:判斷一個良好稅收體系的“第一標準是公平……,第二個重要標準是效率”〔1〕。日本稅法學者金子宏也認為,當不能將兩者(指公平和效率)兼顧起來時,則雖有時優先效率這方面是可能的,但原則上還是要優先公平這一側面的。〔2〕社會物質財富的公平分配,是人類社會不斷追求的理想。通過法律確認稅收公平,是國家運用法律手段干預經濟生活的體現。
一般認為,稅收公平“是指不同納稅人之間稅收負擔程度的比較:納稅人條件相同的納同樣的稅,條件不同的納不同的稅。”〔3〕從本義上看,稅收公平包括兩層含義,即橫向公平和縱向公平。橫向公平是指經濟條件或納稅能力相同的人應負擔相同數額的稅收,即同等情況同等稅負;縱向公平是指經濟條件或納稅能力不同的人,應繳納不同的稅,即不同情況不同稅負。橫向公平要從實質上來看,即要避免形式公平而實質不公平的現象,個人所得稅法的公平不僅僅是對所得而言,還應考慮納稅人的其它相關情況,如果兩個家庭收入相同,但家庭中需要撫養的人有多有少,則在計征所得稅時若對兩家同等征稅,就不公平;縱向公平可以累進稅率和比例稅率的例子加以說明,累進稅率可以使高收入者負擔比低收入者更高比例的稅額,從而在再分配中影響高、低收入者在初次分配時形成的格局;而比例稅率卻對初次分配格局影響不大,可見適用累進稅率比適用比例稅率更符合稅收縱向公平的要求。也有學者認為,稅法的基本價值是公平,稅法公平價值體系有三個層次,分別是形式正義(稅法的平等適用)、實質正義(稅法的征稅公平)、本質正義(稅法的起源)。而現實是稅法的公平價值并沒有得到很好的發揮,法的價值沒有實現,并沒對社會的公平指數有何改進,反而惡化。
個人財富積聚的速度差距在迅速擴大。窮者愈窮,富者愈富,只看到財富積累的自然規則、叢林規則在起作用,而不見法律的作用。甚至在一定程度上法律在起著逆向調節的作用。解決社會公平問題最為可靠的是法律,核心的是個人所得稅法,但我們所看到的是非常失敗的個人所得稅法。在最需要法律的地方,法律缺席了,法學家缺席了。法律控制的失敗,法的價值的不能實現需要檢討兩個方面:一是立法,二是法的實施。本文擬從這兩個方面來展開個人所得稅法律價值實現的障礙的討論。
二、個人所得稅法的立法檢討
(一)稅制的選擇。在個人所得稅制方面,國際上采用的基本模式有三種,一是分類所得稅制,即將納稅人的所得劃分為若干類別,對于不同類別的所得稅規定不同的費用扣除標準和適用稅率,分項計征所得稅。二是綜合所得稅制,即將納稅人全年的各種所得匯總求和,統一扣除費用后,就其余額按統一的累進稅率計征的基礎上計征所得稅。三是分類綜合所得稅制,又稱混合所得稅制,系分類制和綜合制的一種結合。通常意義上的分類綜合分類所得稅制,即指將收入根據不同的來源進行分類,對某些收入項目分類單獨征收所得稅,而對某些項目進行合并,適用累進稅率征收。采用分類所得稅制,可以對納稅人不同種類的所得區別,而且能夠廣泛采用源泉扣繳法,便于稽征稅款,但是這種稅制無法綜合收入和費用,難以按納稅人全面的稅收負擔能力征稅;采用綜合所得稅制,可以全面考察納稅人所得,能夠較好地體現納稅人的實際稅收負擔水平,與分類所得稅制相比,更具合理性,但是由于這種稅制對納稅申報有很強的依賴性,要真正實施起來必須滿足一定的條件,如納稅人普遍具有良好的納稅意識,建立有健全的稅收征管制度、完備的稅務制度等;采用分類綜合所得稅制能夠區別對待納稅人不同種類的所得,兼顧納稅人全面的支付能力,但對稅收管理仍有較高的要求。
我國現行個人所得稅制屬于分類所得稅制模式,該模式實行稅源扣繳并根據不同所得分別規定了按年、月綜合計算和按次單項計算。人們較普遍地認為我國個人所得稅實行分類課征制度是導致個人所得稅在調節高收入方面失靈的一個重要原因。因為分類課征不能全面衡量納稅人的真實納稅能力,會造成所得來源多、綜合收入高的人不納稅或少納稅,而所得來源少、收入相對集中的人卻要多納稅的不合理現象,這與“所得多的多征,所得少的少征”這一所得課稅奉行的公平準則是相悖的。這種制度設計,一方面容易造成對一些納稅人的不合理征稅;另一方面又會使一些納稅人合法避稅,導致稅源流失。因為在總收入相同的情況下,分多次或多月取得收入的納稅人可能不必繳稅或少繳稅,導致稅負不公。同時,納稅人可以采用故意減少當月實際所得,在月工資不變的條件下對一次所得改變發放時間或改一次性發放為多次發放等辦法合理合法地避稅。因此,勞務報酬所得、財產租賃所得、稿酬所得、特許權使用費所得等通過分散取得、化整為零的方法都可以達到合法避稅的目的。另外,現行個人所得稅制的稅率過雜、檔次過多,不便征管和繳納,并使稅收的社會成本提高。
我國當時選擇實行分類課征制度主要是從便于稅收征管的角度考慮的,因為我國的個人信用制度很不發達,很多個人收入的往來和現金的支付都游離在
銀行系統之外,如果實行綜合課征制度的話,在我國納稅人的納稅意識不高的情況下,稅務機關很難控制這個人所得的來源渠道,而分類課征制度則有助于稅務機關對個人所得進行源泉控管。因此,分類課征制度雖然在調節高收入方面遠不及綜合課征制度,但受客觀條件的限制,眼下我國還不宜急于實行綜合課征制度,否則即使實行了恐怕也難以有效地發揮作用。近期內分類課征制度可能還將是我國個人所得稅所應選擇的基本模式,但也可以考慮選擇構建分類綜合課征的新模式,如果維持前者的話,需要對現行的分類課征制度作進一步的改革和完善。可以考慮通過擴大超額累進稅率的應用范圍來增強個人所得稅縱向調節的力度;通過調整費用扣除項目的具體內容來體現個人所得稅負擔的公平。構建分類綜合課征的個人所得稅制度是世界大多數國家走過的道路,它綜合了分類制和綜合制的優點,即能分類源泉扣繳防止偷漏稅,又能綜合全部所得累進課征,等于對所得的課稅加上了“雙保險”,符合量能負擔的要求,是一種適應性很強的所得稅制度。我國個人所得稅法如果選擇實行這一制度的話,在完善現行分類制的基礎上應著力強化對總所得的累進征收,因為它是對一定數目的高收入的人征收的。波斯納認為,盡管(累進稅的)“高邊際稅率所產生的尋找偷漏稅方法的激勵也許能解釋許多精巧的漏洞,高收入納稅人利用這些漏洞逃避了本應交付的高累進稅”,但是,“雖然漏洞會破壞累進稅制從富人向窮人進行分配的目的,但它確實減少了前者的實際收入。不僅富人偷漏稅的法律和會計費用減少了他們的實際收入,而且許多逃稅收入所產生的微利也這樣。”〔4〕
(二)稅法構成要素的檢討。1.扣除標準。在所得既定的情況下,要使納稅所得額的確定符合橫向公平的要求,關鍵是合理地進行稅前費用扣除,費用扣除實質性地最終決定稅制的公平程度。各國在設計費用扣除標準時,一般都遵循如下兩項原則:一是純收益原則,即扣除納稅人為取得收入所必須支付的成本、費用;二是納稅能力原則,即納稅人及其家庭必要的生活費用應予扣除。除上述基本扣除外,不少國家還允許特殊扣除,以照顧納稅人的特別開支需求,實現真正對純收益征稅的目的。這些做法正是符合稅收的橫向公平價值觀。而我國的個人所得稅法對扣除標準的設定上,缺乏科學性和公平性,由于我們實行分類所得稅制,各項所得沒有統一的扣除規定,只是分類單項就一個層次進行扣除,不能準確地反映負擔能力的綜合應納稅所得額,不可能對納稅人實際負擔能力作準確的估計;扣除額外充分考慮納稅人享受相同數量所得的能力的差別,如扶養人口多寡;扣除額沒有充分考慮通貨膨脹的影響等等。這些問題都是我們修改個人所得稅法時應予以重視的問題,稅收公平不僅僅是形式公平。
2.稅率。稅率是稅法構成要素的核心之一,稅率設計是否科學、合理,直接影響到稅收負擔和征管的難易程度。我國現行的個人所得稅法在稅率結構上,稅率種類過多,既有比例稅率,又有超額累進稅率,同時還輔之以減征、加成征收,比較復雜;稅率檔次過多,邊際稅率適用不強,尤其是對工資、薪金的九級超額累進稅率,稅收實踐表明,高稅率、多檔次的累進結構會使勞動越多、收入越多或投資越多的人稅負越重,而且高稅率會誘發納稅人的逃稅欲望;同時,工資、薪金的勤勞所得與股息、紅利、財產租賃所得等非勤勞所得相比,勤勞所得征稅偏高,引起稅負不公,也有違稅法的公平價值。在采用分類綜合所得稅制度后,可以繼續沿用比例稅率和累進稅率相結合的方式,對分類計稅所得適用比例稅率,對綜合所得則按統一超額累進稅率計征稅款,但是應當減少累進稅率的檔次級數,以4-5級為宜;對于同屬勤勞所得的工資薪金所得與個體工商戶生產經營所得等勞動所得以及勞務報酬所得均采用統一累進稅率征收,以體現“相同性質所得相同待遇”的原則。
3.免征額。從理論上來講,要使個人所得稅在調節社會收入不均、貧富懸殊方面發揮作用,則其征稅對象應是中等收入及以上的自然人,而不能是占社會絕大多數的普通收入階層。許多國家的稅收實踐也正是遵循了這一原則。所以,對于我國來說,提高扣除標準,即免征額是一個必然的選擇,而且從實踐看,我國許多地方已經調整了工資薪金的免征額,北京是1000元,上海為1200元,廣州是1260元,深圳為1500元。考慮到我國各地區經濟發展不平衡,在收入水平、物價水平等方面懸殊很大,若在全國劃定統一標準顯然不妥,可以考慮規定一個幅度,由各地區在此幅度內根據當地實際情況確定具體的免征額。
三、個人所得稅法的實施檢討
要發揮法的作用,就必須使法在生活中真正實現。法的制定固然重要,但它畢竟是第一步,更重要的是使已制定的法律規范在生活中得到實現,把應然變成實然。如果法的規定不能在人們及其組織的活動中實現,那就是一紙空文,不會帶來現實意義,也不能實現法的價值。稅法的公平價值除了需要一定的制度體現和支撐之外,重要的是應在稅法的實施過程中得以實現。
稅收制度與稅收征管是稅收領域中的兩個基本范疇,有效稅制實施的前提是兩者必須有機結合。過去我國稅制改革對稅收征管的重要性重視不夠,導致稅收征管成為稅制改革的制約因素。法的實施與物質條件,與人和物及當時的社會控制技術的發展相關。稅收征管的現實水平決定著一個國家的稅制的選擇,稅制不能超越稅收征管水平,否則,稅制的超前性和征管的落后性的矛盾會使既定的稅制目標因不易操作而落空,有限的管理能力成為稅制改革的制約因素。
因此,在稅制設計時應充分考慮征管能力,選擇可操作的“有效稅制”。由于個人所得稅社會經濟目標的多元性和自身特點,目前國際上公認個人所得稅比其他稅種對征管的要求更嚴,標準更高。如果個人所得稅管理水平達不到要求,所產生的消極效應較之其他稅種更大。我國個人所得稅制目前逐漸暴露出一些不適應市場經濟發展需要的矛盾和問題,其中存在一個重大缺陷,即稅制設計與征管能力不相協調,使得個人所得稅征管效率低下,稅收流失嚴重。稅收制度與稅收征管之間存在偏差影響后果表現為:一是稅收收入流失,稅收制度的彈性減小;二是稅法與現實的偏差損害了稅制的公平。
稅收征管手段對稅收制度的保證程度受到稅務部門自身的能力和外部納稅環境的雙重影響,就兩者關系來講,稅務部門的征管能力是內在因素,它的強弱決定了稅收征管手段對稅收制度實施有效的保證制度,前提條件是稅收制度符合社會經濟發展水平和稅務部門自身的征管能力發展水平。社會的政治、經濟、技術水平的變化是稅收征管改革發生和發展的外部動因和條件。
所得稅征管的控制系統包括個人收入申報系統單位代扣代繳控制系統、稅務檢查系統低效率運行,原因多種多樣,對策也多種多樣,但是,筆者認為,來自于主觀方面的因素是最為重要的,那就是納稅人的納稅意識和稅務部門的敬業意識,當然,各種技術手段的在稅收征管中的應用,也是不可或缺的。
參考文獻:
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一、做好稅法宣傳，提高納稅人納稅意識
稅法宣傳是稅務機關應長期堅持的一項工作，是提高納稅人納稅意識的重要手段，針對各行業各稅種不同的特點，應采取不同的有針對性的宣傳形式。利用稅務內、外網站、辦稅務大廳大屏顯示、“稅收宣傳月”以及電視、廣播、報紙等媒體多種形式宣傳、個人所得稅政策信息；稅務管理員針對重點行業、重點企業、重點人群，要送稅法到納稅人手中，面對面進行宣傳輔導，從而全面提高納稅人的自覺納稅意識。
二、調查摸底，全面推進全員全額扣繳明細申報管理
各主管稅務機關要結合本地區經濟總體水平、產業發展趨勢，居民收入來源和各行業的特點，重點調查摸清高收入者相對集中的行業、企業、人群，摸清其收入分配規律，建立高收入者所得來源信息庫，有針對性地加強個人所得稅征管工作。
各級稅務機關要認真貫徹落實國家稅務總局《關于推進全員全額扣繳明細申報》的部署和要求，將全員全額扣繳明細申報管理納入稅務機關工作考核體系。要督促各扣繳義務人，嚴格按照《個人所得稅法》第八條、《個人所得稅法實施條例》第三十七條以及國家稅務總局關于《個人所得稅法全員全額扣繳申報管理暫行辦法》的規定，高質量地實行全員全額扣繳申報[2]。
三、突出重點，強化征管
加強高收入者的管理是堵塞漏洞、增加稅收收入的主要手段，根據高收入者不同特點，重點從以下幾個方面加強管理。
1、加強財產轉讓所得的管理
加強股權轉讓所得的管理，要多與證機構、產權交易中心等單位聯系，主動掌握本轄區上市公司、自然人股權變更登記及股權轉讓的時間和數量等股權轉讓信息，及時跟蹤管理，依法依率征收稅款。
2、加強利息、股息、紅利所得征收管理
各主管稅務機關應對本轄區上市公司、非上市股份公司、集資單位、股份全體制企業單位的分紅、派息等情況全面掌握，嚴格執行現行有關個人所得稅的規定，要對企業轉增注冊資本及投資者個人所得稅進行跟蹤檢查，及時足額征收個人所得稅。
3、加強勞務報酬所得和工資、薪金所得的管理
各主管稅務機關及時與有關部門溝通協作，及時獲取相關勞務報酬支付信息。特別是對一些報酬支付比較高的項目（如演藝、演講、理財等）的個人所得稅的管理，督促扣繳義務人依法履行扣繳義務；對實行年薪制和高收入行業的企業，要匯總全員全額明細申報數據中的工資、薪金所得總額，與企業所得稅申報表中工資費用支出總額比對，規范企業中個人所得稅的征管[3]。
4、加強各類私人辦學個人所得稅的管理
加強與教育管理部門的協調配合，及時掌握有關私人辦學信息，建立有效的管理機制，加強源泉控管；建立健全雙向申報制度，做好支付個人應稅收入辦學單位的代扣代繳工作，對沒有扣繳單位和從兩處以上取得收入的個人要加大管理力度，堵塞漏洞，避免稅款流失。
5、加強外籍個人所得稅的管理
各級稅務機關要加強與公安出入境管理部門、勞動部門、商務、外事服務部門的聯系，及時了解本轄區外籍人員的基本情況，掌握外籍人員出入境時間及相關信息，加強與文化、體育管理部門的聯系，及時了解境外團體、個人來華演出、比賽等情況資料，做好演出場所或經紀人對個人所得稅的代扣代繳工作[4]。
四、優化服務，注重實效
各級稅務機關在加強高收入者個人所得稅征收管理的同時，要切實做好納稅服務工作。要有針對性的對高收入者開展稅法宣傳和政策輔導，拓展申報方式，實行一站式、一窗式服務，積極了解納稅人的涉稅訴求，拓展咨詢渠道，提高咨詢回復的質量和效率，做好完稅證明的開具，并為納稅人信息保密，切實、維護納稅人的合法權益[5]。
參考文獻：
[1]傅劍鋒.高收入群體個人所得稅征管的探析[Z].廈門大學大學碩士學位論文，2008，07
[2]張紫函.石家莊市個人所得稅征管中存在的問題及對策研究[Z]. 河北大學碩士學位論文，2010,12
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（二）制度完善
1、 合理配置個稅申報制度的權利義務
個稅自行申報不能只是一個單行道，只有補稅的可能，沒有退稅的可能。國際上個人所得稅通常是采取先預征后匯算清繳再退還的方式，一般在納稅當年采取代扣代繳，但在第二年申報的時候對個人獲得的工資薪金收入扣除贍養納稅人及其生活開支和其他必要開支后，多退少補，往往可以給予繳納人部分退稅，而我國目前對個人所得稅采用的則是“一刀切”的綜合扣除方式，對納稅人來說，有高昂的納稅申報成本，卻沒有相應的退稅激勵，納稅人 自然 就不會有太高的積極性。
鑒于此，可考慮將納稅申報制度與退稅制度以及相關的福利政策掛鉤，對每個納稅人提出“正向激勵”，提高這項制度的普遍可接受性，調動納稅人申報的積極性。采用代扣代繳方式的稅務部門要返還代扣代繳單位相當于已繳稅額2%的代辦費用，公民自行申報納稅制度也應該享有這一政策。同時，可考慮將個人所得稅納稅申報義務履行情況作為個人信用評價體系的一項重要指標，以法規形式將個人納稅信用作為個人申請注冊 企業 、擔任企業負責人以及進入公共部門的必要條件。此外，由于任何一個納稅人都可能在 計算 其稅收收益時出錯，出于保護納稅人權益的考慮，應當盡快完善納稅申報修正制度。
2、拓寬申報模式
按著量能負稅原則，可考慮“允許省級稅務機關針對各省 經濟 發展 水平、收入水平和征管水平，制定相應的實施辦法”。同時，可借鑒美國的多種申報模式，規定納稅人可以根據自己的實際情況，選擇單身申報、夫妻聯合申報、喪偶家庭申報、夫妻單獨申報以及戶主申報等5種形式之一種，不同的申報形式有不同的扣除額和寬免額。這樣，既照顧到不同納稅人收入不同、負擔各異的個體差異，又體現了人性化的制度設計，保障納稅調節收入差異的實際功效，也有利于推動申報模式有序發展，讓納稅人充分享受申報方式自由選擇的便利性。
3、完善個人所得稅法的相關規定
首先，要完善個稅扣除制度。按照純收入征稅是個人所得稅最為顯著的特征，因此，也就必須對有關的項目進行必要的扣除。隨著個人所得稅法的發展，扣除制度完善與否已成為衡量個人所得稅法發展水平和完善程度的重要指標之一。世界各國扣除制度中的扣除項目一般包括成本費用、生計費用和個人免稅三部分內容。成本費用是指為了取得該項所得所必須支付的有關費用，扣除這些費用體現了“純益”原則，其扣除形式多采用按實際列支或在限額內列支的方式。生存費用是指維持納稅人及其贍養人生存所必須的最低費用，它是扣除制度的核心內容，世界各國大多根據贍養人口、婚姻狀況、年齡大小等因素進行扣除。個人免除主要是為了體現量能公平的原則而設置的對某些所得給予照顧性的減免項目。我國2005年對工薪所得部分的起點做了調整，但卻未從根本上系統地解決整個個人所得稅的費用扣除問題。結合其他國家的立法實踐，可考慮將納稅人9項費用在法定限額內允許扣除。包括個人生活費、給付18周歲以下子女的撫養費、給付18-24周歲正接受大學全日制 教育 的子女的撫養費、給付其他沒有獨立所得來源的受扶養人的撫養費、給付自己父母的贍養費、在家庭與工作場所之間的 交通 費、為購買自住房發生的抵押貸款利息、給付與其共同生活的70歲以上老人的生活費、繳納的社會保險費。個稅征收前扣除制度的完善，有利于解決我國經濟和社會發展所面臨的稅制困境，有利于調動個人所得稅的積極性。
其次，改進個人所得稅稅制模式。個人所得稅的課稅依據是人的總體負擔能力。只有綜合納稅人全年各種所得的總額，減除各項法定的寬免額和扣除額后，才能夠對應稅所得按統一的累進稅率課征。各國在個人所得稅法發展初期一般采取分類所得稅模式，而在個人所得稅發展成熟以后則轉向綜合所得稅模式，但綜合所得稅模式也具有其自身缺陷，比如計算復雜，容易造成透漏稅等，因此，很少有國家實行單純的綜合所得稅模式，原則上是在采取綜合所得模式的同時對個別所得采取分類所得稅模式，也就是所謂的分類綜合所得稅模式，或混合所得稅模式，這是世界上絕大多數國家所采取的個人所得稅模式。從長遠看，綜合所得稅課稅模式是較好的選擇。結合國情，在具體改革的步驟上，我國應先推行分類綜合所得稅制，待時機成熟后，逐步向綜合所得稅制過渡。
4、完善稅收征管相關輔助制度
首先，個稅申報制度的全面推進，離不開對納稅人涉稅信息的掌握，離不開對納稅申報準確性的監管。這就需要形成有效的稅務機關、相關的公共管理部門（工商、海關、財政、勞動保障等社會各部門）和支付單位之間信息傳遞的協調配合聯動機制，制定具體操作程序和細則，明確相關部門和組織向稅務機關及時傳遞個人涉稅信息的 法律 義務和法律責任，實現信息及時傳遞和準確查詢。
其次，建立個人財產登記制和全面推行儲蓄存款實名制，輔以個人支票制度和完備的 會計 審查制度，完善抽查和懲戒制度，將納稅人的財產收入顯性化，在一定程度上克服和解決稅源不透明、不公開、不規范的問題。
再次，推進個人收入支付貨幣化、規范化和信用化。即個人所得，無論是什么性質的收入，都應該盡量通過銀行進行轉賬支付，不使用現金。因此，應該修改《稅收征管法》和《銀行法》等法律的相關規定，規范企業和個人的支付方式，以利于國家對個人所得進行全面的監督管理。另外，在條件成熟時，可考慮推廣應用個人身份證號碼作為個人納稅號碼，使之固定化、終身化，形成制度，同時推廣應用個人身份證號碼作為個人財富代碼制度，依法規定該代碼在納稅、儲蓄、保險、就業、救濟金領取、領取獎金、出國購買大宗財產時強制性地使用，為稅務機關掌握個人收入創造有利條件，保障個人所得稅申報制度的良好的外部環境。
此外，針對高收入下的“高逃稅”現象，要對高收入者實施納稅重點監控。對演藝（ 體育 ）界明星、高級企業管理者、航空、電信、 金融 等高收入行業和個人建立專門檔案，強化對高收入行業和個人的征管。
5、優化納稅服務并逐漸使之制度化
納稅服務是稅收征管的重要組成部分，是購建 現代 稅收征管新格局的基礎環節。優良的納稅服務對個稅申報制度推進和稅收征管的高效運作的作用不言而喻。要本著“納稅人至上”的原則，把納稅服務貫穿于納稅的整個過程，稅前為納稅人提供咨詢輔助服務，稅中為納稅人監督投訴、爭議仲裁、損害賠償提供渠道，優化納稅服務流程，使之逐步現代化，構建一個公平、公正的納稅服務體系，最終確立納稅服務的法律框架。
結語
個人所得稅自行申報有利于增強納稅人權利意識，有利于營造誠信納稅的稅收文化氛圍，有利于助推我國稅收法治建設的全面深入，乃大勢所趨。良法善治是解決個稅申報之困的根本之道。欲促進個稅申報制度的全面推進，除需要完善其本身制度設計、轉變理念、健全與跟進以上相關配套法律制度之外，還要加強稅務等其他稅務中介的建設，同時，探索如何平衡申報公開與納稅人信息保護的沖突。這樣，制度的“夢想才能照進現實”。
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2011年9月1日起，我國開始執行修訂后的《中華人民共和國個人所得稅法》，新個稅中工資、薪金所得稅率結構由九級調整為七級，免征額提高到3 500元。從整體上來看新個稅法擴大了個稅每檔的級距，減輕了稅收負擔，但由于個人所得稅的超額累進計算及年終獎計算方法，使得個人所得稅的籌劃空間仍然存在。高校的工資、薪金所得一般包括：基本工資、各種津貼、福利和補助等項目；課時津貼；指導論文津貼；科研獎勵等。各高校一般平時每月只發放基本工資、各種津貼、福利和補助等項目，其他的一律在年底發放。這樣導致大部分老師每月工資低于個人所得稅的費用扣除標準3 500元，造成每月可扣除費用的浪費。而年終獎金又要繳納不少個人所得稅。所以新的個人所得稅法實施后，擴大了個人所得稅的籌劃空間。
一、工資、薪金的個人所得稅相關規定
《中華人民共和國個人所得稅法》及《國家稅務總局關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》中對工資、薪金所得及取得的全年一次性獎金征收個人所得稅的有關規定如下：
工資、薪金所得，適用超額累進稅率，稅率為3%至45%。工資、薪金所得，以每月收入額減除費用 3 500 元后的余額，為應納稅所得額。
納稅人取得全年一次性獎金，單獨作為一個月工資、薪金所得計算納稅，應先將員工當月內取得的全年一次性獎金除以 12 個月，按其商數確定適用稅率和速算扣除數。如果在發放年終一次性獎金的當月，員工當月工資、薪金所得低于稅法規定的費用扣除額，應將全年一次性獎金減除“雇員當月工資、薪金所得與費用扣除額的差額”后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數。此辦法對每一個納稅人一年只能使用一次。
納稅人取得除全年一次性獎金以外的其他各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進獎、考勤獎等，一律與當月工資、薪金收入合并，按稅法規定繳納個人所得稅。
二、納稅籌劃
根據現行稅法規定，工資、薪金所得月薪實行7級超額累進，年終獎的計算方法不是真正分攤到12個月來計征，實際是將年終獎單獨作為一個月來計征稅收，只是選擇適用的稅率時進行12個月分攤，會導致年終獎在選擇適用的稅率時在稅率臨界點增加一元錢，累進稅率上一個層級，年終獎適用的稅率就提高一個檔次的現象，這樣就大大增加了年終獎應繳納的個人所得稅。在全年收入一定的情況下，不同的月薪和年終獎分配方案，可能會導致個人的實際收入相差很大，所以在全年收入一定的情況下，單位應該有合理的稅收籌劃，通過納稅籌劃合理分配月工資及年終獎金，年終根據實際收入與預算收入的差距調整時避開年終獎的“發放誤區”，以減輕個人稅收負擔，增加實際收入。
根據工資、薪金的個人所得稅的相關規定，在全年工資、薪金收入一定的情況下，籌劃時作如下假定：1.年初可以預算出本年度的工資、薪金總收入；2.每月發放相同的月薪；3.年度中間不發放其他各種名目的獎金；4.首先考慮少繳納稅款，其次考慮資金的時間價值，在稅負一定的情況下，每個人都希望盡早拿到工資，月薪盡可能的多發。可以從以下幾個方面進行納稅籌劃：
（一）合理分配月工資及年終獎金
1.年收入在 0—60 000（60 000=3 500×12＋1 500×12） 元間，此時把收入在每月平均，不需要使用年終獎金計稅，如果需要繳稅適用3%的低稅率。
2.年收入在60 000—78 000（780 000=60 000＋1 500×12）元間，此時月收入固定為5 000元，余下的收入作為年終獎，這樣月薪和年終獎都適用3%的低稅率。
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我國的《個人所得稅法》于1980 年制定，立法初期主要強調財政收入的功能，之后隨著市場經濟的發展，國內居民收入分配差距越來越大，尤其是2000 年我國的基尼系數超過0.4 的警戒線后，個人所得稅的收入分配功能越來越受到關注。盡管政府對個稅進行了多次調整，然而現實情況是，頻繁的調整對縮小收入差距的作用并不明顯，甚至出現了逆調節，稅后基尼系數大于稅前基尼系數的現象時有發生，違背了個人所得稅的公平性。因此，研究如何進一步強化個人所得稅調節收入分配的功能具有重要的現實意義。
一、我國個人所得稅的調節功能
1980年，全國五屆人大第三次會議通過并公布了《中華人民共和國個人所得稅法》，標志著我國個人所得稅制度的正式建立。至2010年底，我國個人所得稅制度3O年間經歷了大大小小數次改革，個人所得稅收入不僅實行了中央與地方按比例分享，起征點（即工薪所得減除費用標準）也從最初的800元/月提高到2000元/月。2011年初，備受矚目的新一輪個人所得稅改革被提上政府日程，歷時5月，于7月27日落下帷幕。27日國務院授權新華社修改后的《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》，根據條例，個人所得稅的起征點將從現行的2000元/月提高到3500元/月，稅率也由之前的9級減至7級，征稅級距也作了相應調整。
個人所得稅的稅源決定了它是個與個人收入分配狀況密切相關的一個稅種，對個人收入差距應該起到一定的調節作用。發達國家由于具備了良好的稅制環境，其個人所得稅對收入差距的調節作用相對明顯。在我國個人所得稅的征收，尤其是在我國目前遺產稅尚未開征，居民收入差距急劇拉大的現實情況下，個人所得稅是我們為數不多用來調節收入分配的工具。因此，我國個人所得稅將目標明確為“擔負起調節居民收入分配的重任，即所謂的“調高，擴中，提低”。
具體到實施效果，根據基尼系數的受稅收影響的絕對差異來對稅收再分配的效應進行測量，莎娜娃·海尼通過建立稅收累進性分解模型，得出了我國的個人所得稅起到了正向的調節作用，即縮小了收入分配之間的差距，并且該作用正在逐年加強，但是調節效果比較有限的結論。
二、個人所得稅發展現狀
從1980年個人所得稅在我國實行至今，個人所得稅走過了32年的歷程，在組織收入上，它從一個不起眼的小稅種發展成為全國第四大稅種；但在調節作用上卻大為遜色，它不僅沒有起到公平收入分配的調節作用，反而在某種程度上起到逆向調節作用。近年來，來自工薪階層的個人所得稅的比例一直在40%以上根據中國稅務年鑒統計資料計算，2002年，工資薪金的所得稅比例為43.6%，來自利息、股息、紅利所得的比例為31.72%，兩項合計為75.32%。而20%的高收入者占有80%的金融資產，但繳納的個人所得稅的比例不到10%。這表明，我國個人所得稅主要由工薪階層繳納。這一旨在調節個人高收人的所得稅實際上所起的作用是逆向調節作用與所得稅制定的初衷是違背的，也是與所得稅所應起的作用不相符的。
我國自開征個稅至今，一直實行分類所得稅制。分類所得稅制是以分類表為基礎，將納稅人所得依照不同來源劃分若干類別，按照規定的不同等級征稅率，以超額累進計征辦法課稅。具體在個人應納稅11項分類中，工資、薪金所得、個體工商戶的生產、經營所得和對企事業單位的承包經營、承租經營所得適用累進稅率，而稿酬所得、勞動報酬所得、特許權使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，財產轉讓所得，偶然所得和其他所得，適用比例稅率。
大部分學者認為，分項所得稅制很難實現稅收公平。稅收公平要求同等負擔能力的人負擔同樣的稅收，不同負擔能力的負擔不同稅收，由此來保證橫向公平與縱向公平。現行的分項稅制采用正列舉法，將納稅對象分為11項分別規定其稅率與費用扣除標準，分別計征稅款，沒有考慮納稅主體的綜合收入和綜合賦稅的能力，難以涵蓋所有收入類型；加上源泉課稅和累進稅率的采用，往往導致所得來源較廣、綜合收入高的少納稅、多的來源較少、收入相對集中的多納稅的情況。這在一定程度上會迫使納稅人分散所得來源以減輕稅負；再者，隨著經濟的發展，納稅主體收入來源呈現多元化的趨勢，稅法僅對列明對象征稅，大量隱性收入排除在個稅的征收范圍之外，造成稅制不公。
三、當前個人所得稅模式的思考
從稅制形式上來看，由于分類所得稅制存在稅負不公、容易造成稅收流失的弊端，學界一直有學者希望將目前的個稅模式改變成綜合所得稅制或者混合所得稅制。后者有利于體現量能納稅的原則，真正實現個人所得稅調節個人收入，防止兩極分化，實現社會公平的目標，且在實際操作中，后者具有更大的可操作性與便利性。但與分類稅制向綜合稅制演進的潮流逆向而動的是，許多分類元素（schedular elements）因為各種各樣的原因而逐漸融入到綜合所得稅中。實際上所有的所得稅制都充斥著針對特定類型所得的特殊規定，沒有一個國家實行純粹的綜合稅制而不區分不同類型的所得。從實際角度出發，綜合稅制的不區分性有利于稅基的穩定性和完整性，但綜合稅制對收入的不加區分是否符合處于發展階段的國情，需要加上一個問號。
從稅率模式上來看，我國目前實行累進稅率與比例稅率并行的制度，對于一般性收入采取超額累進稅率，對于特殊收入采取差別比例稅率。人們通常認為，個人所得稅只有實行累進稅率，才能發揮公平分配的作用，使稅收成為社會收入再分配的工具。累進級次越多，邊際稅率越高，富人所納稅款在全部稅款中的比例越高。但實際情形卻與此相反累進所得稅沒有起到公平分配的作用，反而還損害了效率。[5]稅收會對勞動力供給會產生收入效應和替代效應。收入效應是指納稅人因納稅減少了收入，為了維持現有的收入水平，只能增加勞動供給；替代效應是指累進稅增加了納稅人的稅收負擔。納稅人通過減少勞動供給即以閑暇替代勞動來減輕稅收負擔。收入效應有利于經濟效率，而替代效應帶來經濟效率的損失。一般認為，在我國，勞動力的供給彈性較小，收入效應與替代效應孰大孰小難以確定.但實證研究證明了稅收對高收入者勞動供給的替代效應大于收入效應。高收入者（月收入5000元以上）對高稅率的敏感度較高，在高稅率下，人們以閑暇替代勞動。稅率越高，替代效應越大。就我國現實情況而言，累進稅率的公平特點在我國沒有良好的表現出來，究其原因在于，富裕人士往往收入來源較多，而一般工薪階級收入來源相對單一，稅收征管的過程中出現了富裕人士主動或被動的方式逃脫稅負。
四、個人所得稅立法的展望
我國經濟正處于轉型中，收入差距是市場發揮作用的一個正常結果。但收入差距、貧富懸殊加劇有些是制度特別是個稅制度的不完善造成的。因此解決不合理的收入差距問題應是完善個稅制度，而對于合理的收入差距，不應過度調節，否則損害市場效率。
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私募股權基金(private equity，以下簡稱pe)是指定向募集、投資于未公開上市公司股權的投資基金。目前我國的私募股權基金主要采用公司制和有限合伙制兩種形式。在新《合伙企業法》實施前，我國pe基金主要采用公司形式，公司制pe基金(如大部分創投企業)的稅收制度雖然相對規范，但也存在一些問題。2007年6月，新的《合伙企業法》實施后。我國有限合伙制pe基金也逐漸發展起來，究其原因，除了有限合伙制具有靈活的激勵機制和決策機制等外，稅收優勢也是重要的原因。
一、公司型pe基金的所得稅問題
1、基金公司層面繳納的稅收。公司型基金從被投資公司獲得的收入性質不同。稅率也存在差異，如股息、紅利等權益性投資收益，根據2007年《企業所得稅法》的規定屬于免稅收入，不需要繳納企業所得稅；而轉讓股權的收益，應并入基金的應納稅所得，依法繳納企業所得稅。
2、基金投資人層面繳納的稅收。我國公司型fe基金的股東包括個人投資者、機構投資者和基金管理人(自然人或公司)。個人投資者從公司型基金獲得的收益，依據《個人所得稅法》的規定，視為利息、股息、紅利所得，適用20％的所得稅率。機構投資者的所得稅率如低于或等于公司型基金的稅率，則從基金獲得的應納稅所得額不再繳納所得稅；如果高于公司型基金的稅率，機構投資者分得的稅后利潤應按規定補繳所得稅。自然人做基金管理人。稅收待遇視同個人投資者；公司做基金管理人，稅收待遇視同機構投資者。
3、存在的問題及建議。自然人投資者從投資公司型pe基金所得的收益，不僅要繳納基金層面的企業所得稅，還要繳納個人所得稅。2007年3月，財政部、國家稅務總局頒布了《關于促進創業投資企業發展有關稅收政策的通知》，通知規定，創業投資企業通過股權投資方式投資于未上市中小高新技術企業2年以上(含2年)，凡符合相關條件的，可按其對中小高新技術企業投資額的70％抵扣該創業投資企業的應納稅所得額。這個規定一定程度上減輕了pe基金的稅負，從而間接降低了pe基金投資者的稅負。但更根本的解決辦法是頒布相關的個人股權投資的相關稅收規定，若基金公司已經足額稅率繳稅，個人投資者從pe基金獲取的收益可以視為稅后收益。避免雙重征稅。
二、有限合伙型pe基金的所得稅問題
有限合伙制基金是指由普通合伙人(generalpatter)和有限合伙人(limited patter)組成的合伙制基金。有限合伙人作為基金投資者，不參與合伙企業的經營管理，以其出資額為限對合伙債務承擔有限責任，出資比例一般為基金總規模的99％，基金進行分配時。有限合伙人可以收回本金。并獲得80％左右的利潤分成。普通合伙人負責合伙企業的經營管理，對合伙債務承擔無限連帶責任，出資比例一般是基金總規模的1％，基金分配時，普通合伙人同樣可以收回其投資本金，同時在基金收益率超過預定的最低收益率時，還可以獲得20％左右的利潤分成。
1、基金公司層面繳納的稅收。合伙企業因不具法人地位，不是獨立的納稅單位，故在稅法上無需繳納所得稅。合伙企業的所得或損失，全部傳遞到合伙人層面。根據我國《合伙企業法》規定，合伙企業的生產經營所得或其他所得，按照國家有關稅收規定，由合伙人分別繳納所得稅。由此可見有限合伙制pe基金在基金層面不需繳納企業所得稅，而是由基金的合伙人在取得分成收益時分別納稅，避免了公司制基金的“雙重課稅”問題。
2、合伙人層面繳納的稅收。我國的有限臺伙制pe基金的構成中，有限合伙人可以是自然人或法人；普通合伙人同樣可以是自然人或法人。自然人作為有限或普通合伙人投資pe基金時，根據財政部和國家稅務總局2000年9月19日頒布的《關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的額規定》，在取得基金分成收益時，應比照個人所得稅法的“個人工商戶的生產經營所得”應稅項目，適用5％-35％的五級超額累進稅率，計算征收個人所得稅。法人作為有限或普通合伙人投資pe基金，根據新《合伙企業法》規定，必須對其從合伙企業取得的收入，經與其自身的其他收入和虧損合并計算后，再根據其適用的所得稅率，繳納企業所得稅。
三、存在的問題及建議
1、自然人擔任有限合伙人，稅負較重。根據《關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定》，合伙企業投資者個人的生產經營所得，比照個人所得稅法的“個人工商戶的生產經營所得”應稅項目，適用5％－35％的五級超額累進稅率，計算征收個人所得稅。根據此規定，5萬元以上的收入部分都要繳納35％的所得稅。但自然人作為有限合伙人，并不參與基金的經營管理，其收益從本質上來說并不同于個人工商戶的生產經營所得，更類似于投資者的投資收益，應根據《個人所得稅法》規定，按照“利息、股息、紅利所得”、“財產租賃所得”或“財產轉讓所得”適用20％的個人所得稅稅率。
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稅率，稅制設計的核心要素之一，它是一個國家的直接收入和納稅人稅收負擔的大小密切相關的事情。在改革個人所得稅的進一步討論，個人所得稅稅率已成為我過個人所得稅的改革設計的重點之一。在稅率改革的過程中，效率和公平并重的原則是稅制改革的目標。我國的個人所得稅目前采用的是分類，多元個稅稅率的方法進行征收，主要存在的問題是以下方面：
（1）個稅勞務所得的稅率設計復雜，有礙稅收公平
根據中國目前的個人所得稅法，勞動收入按不同的收入段進行區分，進行稅率多元化征收，其超額累進稅率為3%到45%和5%到35%；其比例稅率為20%。而這樣的稅率設計導致了個人所得稅累進稅率的累退效應和稅收負擔的橫向不均。舉一個簡單例子，工資、薪金和勞務報酬均屬于個人所得稅中的勞務所得稅目，而上述分類所相對應的納稅人受到的稅負是不同的。這樣的復雜設計會加大稅務機關的征收管理工作量，增加征稅成本，同時也會導致稅負不均。
（2）個稅資本利得的稅率差異，有礙稅收公平
從90年代至今，居民的收入來源組成越發復雜，人們不僅僅只有工薪勞務收入，利息，股息和紅利等資本所得大有增長的趨勢，占我國個人所得稅的稅源較大比例。然而，利、股、紅同樣都是資本收益，但被劃分成不同的類別，并且它們所適用的稅率也不同，這樣的稅制設計缺陷會產生納稅人避稅行為，不利于公平稅負。此外，如財產繼承和股票轉讓所得，不包括在征稅范圍，而它們恰好屬于資本所得。這樣的現狀與我們的稅收制度設計的目的——實現公平稅負——是相悖的。
(3)多元稅率設計會導致避稅行為增加，不利于國家稅收收入
根據我國目前的《個人所得稅法》，其中包含十一個應稅所得項目，而該十一個項目的稅率設計又不同，所以，在給定應稅所得的條件下，不同稅目的稅負大小不一。在復雜的現實情況中，有些個人所得的界定模糊，根據這樣的稅法界定漏洞，納稅人存在著避稅動機，將個人所得在稅目之間轉移，移花接木。這樣的避稅行為帶來的后果就是國家稅收收入的減少，稅收缺口的擴大。
(4)累進稅率的邊際稅率高、級次多與稅收制度的復雜性
采用超額累進稅率，主要是為了實現量能負擔的目的，但我國在稅法制度設計的缺點，它的功能不能有效發揮，這特別體現在稅率累進檔次和累進級之間的差距上，我國的檔次較多，而級距較小，設計的過于復雜，這樣允許了更大的稅收籌劃空間，所以不利于該組織的財政收入。高邊際稅率的負面影響對經濟，稅收征管級率過高帶來了很多麻煩。
二、工資薪金稅率設計
（1）費用扣除標準（免征額）
雖然個稅稅率不設計費用扣除標準，但是我們認為個稅的設計必須將稅率和費用扣除標準結合起來才能更好的發揮個稅的作用。因此，我們在此首先對費用扣除標準進行討論。我們將2008年的全國收入的統計數據將其進行分組，可以得到表1結果。
計算結果表明，根據城鎮居民的平均工資收入確定的中位數（半分點）相應的每月工資收入為160867元，該數據低于個人所得稅的免征額。三分之二的位點相應的收入為每月工資不足2200元，而四分之三對應為2600元。根據陳建東、蒲明的理論，考慮中低層收入的人群，按3500元的生計扣除標準是比較合理的。但是，我們相信在個人所得稅費用扣除是確定的，隨著經濟的發展繼續作出相應的調整，以確保將不會受到影響，中等偏下的生活類標準。具體來說，一方面，考慮到個人所得稅費用扣除價格調整的影響，可以直接與居民消費價格指數;另一方面，考慮到居民收入分配的帳戶變化，調整個人所得稅費用扣除的金額可以是人民的利益比例。
（2）、關于邊際稅率
為了培育我國公民的納稅意識，本文認為應該保留3%的低稅率，從而保證“寬稅基，低稅率”的理念能夠實現，而鑒于世界各國在最近十幾年來對個稅稅率的最高邊際稅負調低的經驗，目前我國個稅占財政收入的總比例僅為63%左右，在這一比例是很難發揮個稅對收入分配的調節作用的。因此，根據表1和表2的數據，我們建議最高邊際稅負參考日本稅率降低到37%這一世界中等水平。
（作者單位：西南財經大學財稅學院）
參考文獻：
［1］ 崔志坤，個人所得稅稅率的國際比較及中國的選擇，［J］，現代經濟探討2010（4）；
［2］ 徐海鳴，關于改革個人所得稅稅率結構的思考，［J］，會計之友2011（5）；
［3］ 馬驍、陳建東、蒲明，我國個人所得稅的征收及調節收入差距效果的研究，［J］，財貿經濟，2011年（3）.
篇9
隨著近年來人們各類收入的增長達到一定水平，給個人帶來一系列有益的變化，使個人的生活水平相應提高，使人們開始重視個稅的節稅避稅。近日，越發嚴重的金融危機影響著每一個人，特別是工薪階層，于是工薪收入所得個人所得稅籌劃顯得越發重要。
一、工資所得
工資薪金所得是指個人因任職或受雇而取得的工資,薪金，獎金，年終加薪，勞動分紅，津貼，補貼以及任職或者受雇有關的所得。其所得來源地是，納稅人任職受雇的單位所在地。過去，人們習慣于把工資和薪酬混為一談，實際上，隨著現代企業制度的建立，隨著企業間人才爭奪戰的愈演愈烈，工資和薪酬已演變成2個不同的概念。
薪酬制度包括5大內容：崗位工資、年終獎、人力資本持股、職務消費及福利補貼。崗位工資只代表薪酬中的一部分。年終獎是本著責權利對稱的原則，對在年終超額完成工作任務的部分給予的獎勵。人力資本持股主要指期權和股權，它強調差別，區別于以社會保障為目的的員工持股，后者還是一種大鍋飯思路。職務消費指由職務引發的消費，應計入薪酬制度中，而目前許多國內企業把它計入會計制度，會引出一大串弊病。對人力資本的福利補貼，通常表現是為特殊人才購買種類齊全的各種保險。本文只就工資部分探討。
二、工資個稅
工資、薪金所得，適用超額累進稅率，稅率為百分之五至百分之四十五。以每月收入額減除費用2000元后（2008年3月1日前扣除額為1600）的余額，為應納稅所得額。以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。個人所得超過國務院規定數額的，在兩處以上取得工資、薪金所得或者沒有扣繳義務人的，以及具有國務院規定的其他情形的，納稅義務人應當按照國家規定辦理納稅申報。扣繳義務人應當按照國家規定辦理全員全額扣繳申報。
三、避稅技巧
（一）分拆年薪法：對于在中國境內有住所的個人一次取得數月獎金或年終加薪、勞動分紅，可以單獨作為一個月的工資、薪金所得計算納稅。如果年薪所得一次性發放，由于其數額相對較大，將使用較高稅率。這時，如果采取“分攤法”，就可以節省不少稅款。此法關鍵是要與公司溝通，分次發放一次性年薪等收入
[案例1]：小王2009年2月份取得工資、薪金3000元，當月又一次性獲得公司獎金9000元，那么，按照規定，他應該繳納的個人所得稅款計算過程如下：
工資部分應納稅額為（3000－2000）×10%=100（元）；一次性獎金部分應納稅額為9000×20%－375=1425（元）；3月小李共應納稅為100+1425=1525（元）。2009年3月份，小王同樣還得繳納100元的個人所得稅，這樣小李2月、3月2個月共應納稅1525+50=1575（元）
其實，如果小王和公司老板進行一下溝通，將獎金分為2月下發，即2月、3月每月平均發放4500元，這樣，小李2個月的納稅情況起了變化：
2月、3月應納稅額各為（3000+4500－2000）×20%－375=725（元）則2個月共應納稅725×2=1450元。通過上述計算可以知道，第二種發放獎金的方法可以使小李少繳納稅款1575－1450=125元。
（二）轉化福利法：如果將超過個人所得稅免征額（2000元）的工資收入部分用于職工福利支出，這將減少了個人支出，同時減少計稅收入，降低其個人所得稅負擔。關鍵是將一些每月的固定支出補貼采取實報實銷方式由公司負擔。其主要方法有：（1）提供交通便利，一部分工資以交通補貼形式發放；（2）為職工提供周轉房，部分工資以住房補貼發放。[案例2]：張經理每月工資為6000元，每月需支付：房租補助2200元、交通費補助150元、電話費補助150元，誤餐費500元。除去以上生活開支，張經理可動用收入為3000元。張經理每月應納稅額為（6000－3000）×15%－125=325元。
假如張經理和公司領導商定以上每月固定支出由公司采取實報實銷方式負擔，而每月工資下調為3000元，則每月應納稅額為（3000－2000）×10%－25=75元。經籌劃后，公司支出不變，但張經理每月可節稅325－75=250元，全年共節稅250×12=3000元
（三）合并分拆法（主要針對工資與勞動報酬并存的情況）：我國工資、薪金所得適用的是5％～45％的九級超額累進稅率；勞務報酬所得適用的是20％的比例稅率，而且對于一次收入畸高的，可以實行加成征收。此法一般而言，對較低收入者適用合并法，對較高收入者適用分拆法。其關鍵是合理確定是否“受雇”。
[案例3]：劉老師2009年1月從單位獲得工資、薪金收入共15000元。另外，該月劉老師還為某生物制藥公司提供技術服務，獲得收入20000元。
方法1：分拆納稅。根據個人所得稅法的規定，不同類型的所得分類計算應納稅額，因此計算如下：工資、薪金收入應納稅額為（15000－2000）元×20％－375元＝2225元，勞務報酬所得應納稅額為20000元×（1－20％）×20％＝3200元，該月劉老師共應納稅5425元（2225元＋3200元）。
方法2：合并納稅。如果劉老師與該生物制藥公司簽訂了雇傭合同，則不對這兩項所得分開繳稅，而是合并納入他的工資、薪金所得繳納，陳先生1月份應繳納個人所得稅稅額為（15000＋20000－2000）元×25％－1375元＝6875元。
劉老師1月共節稅68755425=1450元，可見，對收入較高的用合并法更有利。
通過以上分析，我們可以看到，合理的避稅節稅可以明顯的增加我們的實際收入，其宗旨是(1)納稅人應盡量避免一次性取得大額收入，降低應納稅所得額，例如可用“分拆年薪法”；(2)當適用累進稅率計算個稅時，應考慮避免適用稅率檔次爬升導致個稅支出加大，在合法的前提下將所得均衡分攤或分解，增加扣除次數，如，“轉化福利法”和“分拆合并法”。
當然，合理避稅的方法不僅限于此，應當具體問題具體分析，看看可否享受稅收優惠，看看自己是否適用減免稅政策每個人的頭腦中都應具有一定的節稅意識，但前提都是在稅法允許的合理范圍內，畢竟，避稅不是逃稅。充分利用稅收政策，做到既要依法納稅，又不冤枉多繳稅款，實現納稅人權利與義務的統一。
參考文獻
[1]《中華人民共和國個人所得稅法》
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一、擴大征稅范圍
從理論上講，凡能增加一個人負擔能力的所得，只要符合稅法規定都可以列為應稅所得。從現在所得來源的多元化來看，我國個人所得稅的應稅所得與現在相比必須更明確，更廣泛。可以考慮變原來的正列舉征稅范圍的方式為反列舉免稅項目的方式，即明確免稅的項目后，其余收入和福利、實物分配均為征稅范圍。這種方法在一些發達國家也是常用的。這樣，可以轉化為現金的福利性收入就被列入了征稅范圍，如雇主給雇員提供免費午餐、福利房、交通工具、免費休假等，應該作為雇員個人的應稅所得計入其總所得中。
除此之外，現在爭議較大的是非法收入的納稅問題。稅務部門可以對尚未立案查處的非法收入征收個人所得稅，因為大量非法經營活動往往是在十分隱蔽的情況下進行的，其中許多人通過消費、儲蓄等形式，最先使高收入以來路不明的方式暴露出來，司法機構還未立案查處，稅務部門往往先掌握了其應納稅收入的情況，及時地對這些收入征稅，可最大限度地發揮稅收高收入的調節作用，減少不必要的稅款損失。當然，征稅并不等于承認非法收入為合法收入，征稅后，若收入性質暴露為非法的，可繼續運用司法力量打擊非法收入者。
二、簡化稅率結構
納稅人在其稅基一定的前提下，其稅收負擔的高低主要體現在稅率上，稅率設計是個人所得稅發揮調節功能的核心。新的《個人所得稅法》第三條規定：對工資、薪金、個體工商戶的生產、經營所得和對企事業單位的承包經營、承租經營所得實行累進稅率，對稿酬所得、勞務報酬所得、特許權使用費所得、利息、股息、紅利所得、財產租賃所得、財產轉讓所得、偶然所得和其他所得，適用比例稅率，稅率為百分之二十。
其中工資、薪酬的累進稅率有9級，導致計算公式非常復雜，征收管理成本過高，不利于提高稅務工作的效率，而且容易造成納稅人為了逃避高稅率而偷逃稅的行為。可以考慮簡化現有稅制，把現有九檔的稅率精簡為3——5檔，擴大級距。同時，目前我國最高稅率過高，差不多占收入的一半，稅率越高，偷、逃、漏稅的動機越強，反而不能真正起到調節作用。建議適當下調稅率，最高檔稅率不超過35%，每過幾年隨著經濟的發展和居民收入水平的提高再做適當調整。
此外，對于分類課征的部分仍可以實行比例稅率，但不宜一刀切。如對利息所得稅可以考慮實行分檔累進稅率，而且應設立起征點，如月利息超過100元人民幣的才征稅。對特許權使用費所得、財產租賃等維持20%的稅率，而對彩票中獎等偶然所得，則應實行超額累進稅率。
三、完善費用扣除
費用扣除標準的調整受多重因素的影響，必須結合居民個人收入變動情況、物價水平以及個人所得稅的發展戰略來考慮。如今物價水平和居民的收入水平都發生了很大的變化，單一的費用扣除標準難以適應各納稅人的不同情況，雖然新《個人所得稅法》對此做出了改進努力，但還有待進一步完善。
首先，與費用扣除相關的一個重要內容是免征額的提高問題。前些時候備受社會關注的個人所得稅的免征額標準，隨著新《個人所得稅法》的頒布實施塵埃落定：起征點調高到1600元。應該說，這一標準的大幅提高，考慮了物價上漲，貨幣分房、醫療改革、教育費用、養老保障使居民收入和支出結構發生很大變化的現實情況。但是起征點實行“一刀切”做法是否科學還有待商榷。顯然，1600元的免征額對北京、上海等大城市來說是偏低了，但是對一些經濟落后地區如西部農村而言則應該是比較高的。因此，鑒于我國地區發展不平衡，地區間收入水平、物價水平的差別，應該在全國統一扣除額的基礎上，給予各省一定幅度的上下浮動權力，各省依據地區的收入水平、物價指數確定納稅免征額。其實，相對于設定免征額，更為重要的是合理設計扣除費用，應該充分考慮納稅人贍養人口、醫療費用、養老、住房、教育等因素。例如教育費用，當今的時代是知識經濟時代，為了增加自身的知識和技能，人們開始自費參加各種教育培訓活動，為了貫徹科教興國的方針，鼓勵人們主動掌握科技知識，應該對納稅人實際發生的教育培訓費用進行必要的扣除。在實行醫療保險情況下，可以對其因參加醫療保險而支出的保險金作為費用扣除。對于房屋購建費用，為了加快住房制度改革。鼓勵人們購買住房，對房屋購建費用如貸款購買住房所支付的利息應給予一定的扣除。
四、以家庭為納稅單元
居民收入分配差距的擴大主要體現在家庭收入水平的差距上。以家庭為納稅單位可以根據綜合能力來征稅，實現一定的社會政策，如對老年人的減免，對無生活能力的兒童采用增加基本扣除的方法，對有在校學生的、貸款購房的、購買保險的、捐贈的項目都可以采取一定的措施。我國由于受傳統文化的影響，家庭觀念根深蒂固，經濟行為、社會行為在很大程度上是家庭行為，對家庭行為的調節是調節經濟和社會行為的基本點。例如，購房貸款、醫療費、保險費、子女教育費等消費性支出，以及儲蓄、投資行為都是以家庭為單位進行的，因此以家庭為納稅單位對其扣除免稅額、總計非勞動收入（如股息、利息、紅利等）的計算更為合理，征稅更能反映其實際納稅能力。
但同時也要充分考慮我國的家庭結構比較復雜，家庭結構不一定是同質的，設計稅率時一般以核心家庭為基本出發點，納稅單位不是以生活在一起的家庭為單位，而是以婚姻關系為基本單位，如果是三代同堂等，即一個家庭生活有兩對夫婦以上的可以采取分拆方式。如何設計聯合申報與單身申報的不同稅率，需要對稅負水平進行一定的測算。
總之，隨著經濟發展和人們生活水平的提高，個人所得稅收政策作為個人收入實現環節的重要調控手段，應當不斷得到完善，以更好地發揮其調節個人收入分配差距的基礎。
參考文獻：
1.周文興，《中國：收入分配不平等與經濟增長——公共經濟與公共管理的制度創新基礎》，北京大學出版社2005年3月版
2.王誠：“中國收入分配類型、差距及其政策取向”，《國家行政學院學報》2003年第4期
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隨著近年來人們各類收入的增長達到一定水平，給個人帶來一系列有益的變化，使個人的生活水平相應提高，使人們開始重視個稅的節稅避稅。近日，越發嚴重的金融危機影響著每一個人，特別是工薪階層，于是工薪收入所得個人所得稅籌劃顯得越發重要。
一、工資所得
工資薪金所得是指個人因任職或受雇而取得的工資,薪金，獎金，年終加薪，勞動分紅，津貼，補貼以及任職或者受雇有關的所得。其所得來源地是，納稅人任職受雇的單位所在地。過去，人們習慣于把工資和薪酬混為一談，實際上，隨著現代企業制度的建立，隨著企業間人才爭奪戰的愈演愈烈，工資和薪酬已演變成2個不同的概念。
薪酬制度包括5大內容：崗位工資、年終獎、人力資本持股、職務消費及福利補貼。崗位工資只代表薪酬中的一部分。年終獎是本著責權利對稱的原則，對在年終超額完成工作任務的部分給予的獎勵。人力資本持股主要指期權和股權，它強調差別，區別于以社會保障為目的的員工持股，后者還是一種大鍋飯思路。職務消費指由職務引發的消費，應計入薪酬制度中，而目前許多國內企業把它計入會計制度，會引出一大串弊病。對人力資本的福利補貼，通常表現是為特殊人才購買種類齊全的各種保險。本文只就工資部分探討。
二、工資個稅
工資、薪金所得，適用超額累進稅率，稅率為百分之五至百分之四十五。以每月收入額減除費用2000元后（2008年3月1日前扣除額為1600）的余額，為應納稅所得額。以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。個人所得超過國務院規定數額的，在兩處以上取得工資、薪金所得或者沒有扣繳義務人的，以及具有國務院規定的其他情形的，納稅義務人應當按照國家規定辦理納稅申報。扣繳義務人應當按照國家規定辦理全員全額扣繳申報。
三、避稅技巧
（一）分拆年薪法：對于在中國境內有住所的個人一次取得數月獎金或年終加薪、勞動分紅，可以單獨作為一個月的工資、薪金所得計算納稅。如果年薪所得一次性發放，由于其數額相對較大，將使用較高稅率。這時，如果采取“分攤法”，就可以節省不少稅款。此法關鍵是要與公司溝通，分次發放一次性年薪等收入
[案例1]：小王2009年2月份取得工資、薪金3000元，當月又一次性獲得公司獎金9000元，那么，按照規定，他應該繳納的個人所得稅款計算過程如下：
工資部分應納稅額為（3000－2000）×10%=100（元）；一次性獎金部分應納稅額為9000×20%－375=1425（元）；3月小李共應納稅為100+1425=1525（元）。2009年3月份，小王同樣還得繳納100元的個人所得稅，這樣小李2月、3月2個月共應納稅1525+50=1575（元）
其實，如果小王和公司老板進行一下溝通，將獎金分為2月下發，即2月、3月每月平均發放4500元，這樣，小李2個月的納稅情況起了變化：
2月、3月應納稅額各為（3000+4500－2000）×20%－375=725（元）則2個月共應納稅725×2=1450元。通過上述計算可以知道，第二種發放獎金的方法可以使小李少繳納稅款1575－1450=125元。
（二）轉化福利法：如果將超過個人所得稅免征額（2000元）的工資收入部分用于職工福利支出，這將減少了個人支出，同時減少計稅收入，降低其個人所得稅負擔。關鍵是將一些每月的固定支出補貼采取實報實銷方式由公司負擔。其主要方法有：（1）提供交通便利，一部分工資以交通補貼形式發放；（2）為職工提供周轉房，部分工資以住房補貼發放。
[案例2]：張經理每月工資為6000元，每月需支付：房租補助2200元、交通費補助150元、電話費補助150元，誤餐費500元。除去以上生活開支，張經理可動用收入為3000元。張經理每月應納稅額為（6000－3000）×15%－125=325元。
假如張經理和公司領導商定以上每月固定支出由公司采取實報實銷方式負擔，而每月工資下調為3000元，則每月應納稅額為（3000－2000）×10%－25=75元。經籌劃后，公司支出不變，但張經理每月可節稅325－75=250元，全年共節稅250×12=3000元
（三）合并分拆法（主要針對工資與勞動報酬并存的情況）：我國工資、薪金所得適用的是5％～45％的九級超額累進稅率；勞務報酬所得適用的是20％的比例稅率，而且對于一次收入畸高的，可以實行加成征收。此法一般而言，對較低收入者適用合并法，對較高收入者適用分拆法。其關鍵是合理確定是否“受雇”。
[案例3]：劉老師2009年1月從單位獲得工資、薪金收入共15000元。另外，該月劉老師還為某生物制藥公司提供技術服務，獲得收入20000元。
方法1：分拆納稅。根據個人所得稅法的規定，不同類型的所得分類計算應納稅額，因此計算如下：工資、薪金收入應納稅額為（15000－2000）元×20％－375元＝2225元，勞務報酬所得應納稅額為20000元×（1－20％）×20％＝3200元，該月劉老師共應納稅5425元（2225元＋3200元）。
方法2：合并納稅。如果劉老師與該生物制藥公司簽訂了雇傭合同，則不對這兩項所得分開繳稅，而是合并納入他的工資、薪金所得繳納，陳先生1月份應繳納個人所得稅稅額為（15000＋20000－2000）元×25％－1375元＝6875元。
劉老師1月共節稅68755425=1450元，可見，對收入較高的用合并法更有利。
通過以上分析，我們可以看到，合理的避稅節稅可以明顯的增加我們的實際收入，其宗旨是(1)納稅人應盡量避免一次性取得大額收入，降低應納稅所得額，例如可用“分拆年薪法”；(2)當適用累進稅率計算個稅時，應考慮避免適用稅率檔次爬升導致個稅支出加大，在合法的前提下將所得均衡分攤或分解，增加扣除次數，如，“轉化福利法”和“分拆合并法”。
當然，合理避稅的方法不僅限于此，應當具體問題具體分析，看看可否享受稅收優惠，看看自己是否適用減免稅政策每個人的頭腦中都應具有一定的節稅意識，但前提都是在稅法允許的合理范圍內，畢竟，避稅不是逃稅。充分利用稅收政策，做到既要依法納稅，又不冤枉多繳稅款，實現納稅人權利與義務的統一。
參考文獻
[1]《中華人民共和國個人所得稅法》
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為貫徹落實《國務院關于促進健康服務業發展的若干意見》（國發〔2013〕40號）精神，2015年5月12日，國家財政部網站公布了由財政部、國家稅務總局和保監會聯合制發的《關于開展商業健康保險個人所得稅政策試點工作的通知》（財稅[2015]56號）。這一通知改變了現行只有符合規定的三險一金、年金個人繳費部分及公益性捐贈等極少數支付項目可以在個人所得稅稅前扣除的歷史，開啟了商業健康保險個人所得稅稅前扣除的先河。本文現對該“試點政策” 作一解讀。
一、適用地區
因對商業健康保險實行個人所得稅稅前扣除是一項全新的業務，為保證試點工作的平衡實施，財稅[2015]56號文規定“在各地選擇一個中心城市開展試點工作”，具體分為兩個層次：
第一層次：北京、上海、天津、重慶四個直轄市全市范圍內展開試點。
第二層次：其他各省、自治區分別選擇一個人口規模較大且具有較高綜合管理能力的試點城市。當然，一般情況下，能達到“人口規模較大且具有較高綜合管理能力”的城市，非省會城市莫屬了；當然也不排除個別省、自治區選擇其他符合條件的非省會城市了，如廣東可以選擇在深圳實施試點、福建可以選擇在廈門實施試點，等等。
二、適用保險種類
財稅[2015]56號規定，試點個人所得稅稅前扣除的商業健康保險產品“由保監會研發并會同財政部、稅務總局聯合”。也就是說，現行市場上銷售的商業保險產品（包括商業健康保險產品）均不在試點扣除的范圍之內，而由保監會研發全新的商業健康保險產品。據專家預測，這個全新的保險產品可能是一個包括醫療、重疾、失能等不同責任范圍的組合型產品。
財稅[2015]56號時，保監會暫未會同財政部、國家稅務總局同時公布試點扣除的商業健康保險產品名稱（或名單）。因而，財稅[2015]56號通知規定的扣除政策暫時只是一個方案，向國人表明一個態度和方向。
三、適用的對象及所得項目
商業健康保險產品可以在個人所得稅稅前扣除的適用對象及所得項目，包括：
1.取得工資薪金所得、連續性勞務報酬所得的個人。
2.取得個體工商戶生產經營所得、對企事業單位的承包承租經營所得的個體工商戶業主、個人獨資企業投資者、合伙企業合伙人和承包承租經營者。
很明顯，在《個人所得稅法》規定的11項個人所得項目中，個人除取得上述項目之外，取得的其他如稿酬所得、特許權使用費所得、利息股息紅利所得、財產租賃所得、財產轉讓所得、偶然所得和其他所得等，均不能扣除商業健康保險產品支出。
四、扣除限額
對于試點地區個人購買的符合規定的商業健康保險產品的支出，實行的是按年（月）限額據實扣除的辦法，即：按年（月）予以稅前限額扣除2400元/年（200元/月），但如果最后一個月的未扣除余額不足200元的，則只能據實扣除。
財稅[2015]56號通知特別強調，2400元/年（200元/月）的限額扣除為個人所得稅法規定減除費用標準之外的扣除。因此，以后實際發生個人購置符合條件的商業健康保險產品后，取得的工資、薪金所得的應納個人所得稅的計算公式就應該是（暫不考慮公益性捐贈及年金個人繳費部分）：
工資、薪金所得應納個人所得稅=（工資、薪金收入-3500-“三險一金”-200）×適用稅率-速算扣除數
五、單位統一購買時操作方法
財稅[2015]56號通知還明確了試點地區企事業單位統一組織并為員工購買符合規定的商業健康保險產品的支出的稅前扣除操作辦法：“分別計入員工個人工資薪金，視同個人購買，按上述限額予以扣除”。
意思就是說，如發生單位統一為員工購買的符合規定的商業健康保險產品，應視同員工個人自己購買的，并入員工當月工資、薪金收入，合并計算征收個人所得稅并按規定的限額（200元/月）實行稅前扣除。
六、試點開始時間
如前文所述，因保監會暫未會同財政部、國家稅務總局公布研發的商業健康保險產品，財稅[2015]56號通知暫時只是一個態度和方向，因此也無法明確統一開始試點的時間，但授權由各省級財政、稅務和保監部門研究制定試點工作實施方案，分別上報省級人民政府確定，并于2015年6月30日前聯合上報財政部、稅務總局和保監會審核備案。
不遠的未來某個時候，保監會研發的商業健康保險產品正式后，納稅人即可按統一的政策規定享受稅收優惠待遇，稅務部門按規定執行。
七、需要明確的幾個問題
第一，何謂“連續性勞務報酬”？
財稅[2015]56號通知中所說的“連續性勞務報酬”如何確認？除按月取得勞務報酬之外，按季、按年取得勞務報酬，或者同一個勞務項目在一個年度內不定期結算取得勞務報酬，哪些情況可以確認為“連續性勞務報酬”？再比如，某專家兼職一家雜志社的審稿勞務，每月審稿勞務的工作量是不確定的，有可能一個年度內某幾個不連續的月份里沒有接到審稿任務，其勞務報酬也不是按月結算，可能是按季或按年結算取得的。那么這種情況下是否可按通知規定扣除商業健康保險支出？
第二，如果一個人從多處同時取得多項所得，是否可以分別按限額扣除？
比如，老張本月除從所在的A公司取得工資、薪金之外，還從兼職的B公司取得當月勞務報酬（連續性勞務報酬）；或者，老張除從所在的A公司取得工資、薪金之外，還從其舉辦的個人獨資企業取得所得，等等。這種情況下，是否允許老張從所得項目、分別按限額扣除其購買的符合條件的商業健康保險產品支出？
第三，對于取得個體工商戶生產經營所得、對企事業單位的承包承租經營所得的個體工商戶業主、個人獨資企業投資者、合伙企業合伙人和承包承租經營者，在按月或按季預繳個人所得稅時，是否允許扣除？抑或者預繳稅款時不得扣除，只在年終匯算清繳時允許按2400元/年予以一次性扣除？
篇13
[Keywords]Personal income tax system
前言
個人所得稅是國家取得財政收入的主要方式，也是調節社會成員收入分配、促進經濟穩定增長的重要經濟杠桿。對于一個國家來講，征收個人所得稅具有增加財政收入、調節居民收入分配、促進社會經濟增長等重要作用，同時，個人所得稅的征收也影響著每個公民的可支配收入。近幾年來，隨著我國經濟的快速發展，居民收入水平不斷提高，個人所得稅發展速度一直較快，隨著征收范圍的擴大，目前個人所得稅納稅人數已占我國總人口的10%左右，個人所得稅已成為最具潛力、最有發展前途的稅種之一。同時個人所得稅收入在財政收入總額中的比重也在逐年上升，已成為一個與百姓生活息息相關、備受社會各界關注的稅種。現就我國個人所得稅制度狀況、存在的問題還有如何更好地解決作如下探討。
一、個人所得稅制度的基本狀況
個人所得稅（Individual Income tax）是調整征稅機關與自然人（居民、非居民人）之間在個人所得稅的征納與管理過程中所發生的社會關系的法律規范的總稱，于1799年在英國誕生。我國的個人所得稅于1981年開征，征稅內容包括工資、薪金所得、經營所得以及其他的各類規定的收入和報酬。凡在中國境內有住所，或者無住所而在中國境內居住滿一年的個人，從中國境內和境外取得所得的，以及在中國境內無住所又不居住或者無住所而在境內居住不滿一年的個人，從中國境內取得所得的，均為個人所得稅的納稅人。
我國個人所得稅制度的特征:
1.分類征收
分類所得稅制是我國現行個人所得稅所采用的稅制，即將個人收入劃分為11大類，采用不同的費用減除規定和高低不等的稅率及優惠辦法是該稅制的特點。這種征收辦法的好處有很多，因為實行分類征收可以較為全面的采用源泉扣繳辦法，對征納雙方都具有操作方便以及減少漏洞的優勢；同時，又可以具體問題具體分析，對不同的所得實行不同的征稅辦法，防止“一刀切”，便于體現國家的政策。
2.累進稅率與比例稅率并用
實行分類所得稅制一般采用比例稅率，而綜合所得稅制一般采用累進稅率。現如今我國現行的個人所得稅就是融合了這兩種稅率的優點，即累進稅率體現公平，比例稅率體現效率；同時累進稅率調節收入水平，比例稅率實現普遍納稅。
3.采用源泉扣繳和自行申報兩種征納方法
根據我國現行的個人所得稅法規定納稅人應納的稅額方式有兩種：一種是采取有支付單位源泉扣繳，另一種是納稅人自行申報。對于可以在應納稅所得額的支付環節扣繳個人所得稅的，均由扣繳義務人履行代扣代繳稅額的義務。對于沒有扣繳義務人的或者是不便于扣繳的情況，以及個人在兩處以上取得工資、薪金所得的，均采取由納稅人自行申報納稅的方法繳納稅款。
二、我國現行個人所得稅制度存在的問題
（一）公民納稅意識淡薄，偷稅現象比較嚴重
首先，源泉扣繳和主動申報的方式是我國個人所得稅的主要征收方式，之所以納稅人有逃稅的空間是因為稅務部門對于納稅人的收入來源沒有相應的監督機制。其次，就是社會評價體系存在問題。有人一方面為社會捐款捐物，另一方面又在大肆偷逃稅。因為社會和個人都存在著捐贈比納稅更有價值和意義的思想，富人逃稅、明星偷稅時有發生，有些人認為是無所謂的事情；另外社會上不覺得偷稅可恥，別人也并不因此視你的誠信不好道德敗壞，而在國外偷稅就是天塌下來的大事，只要你有偷逃稅行為，就會有一系列難以想象的問題，不但你在經營上會因此受阻，而且你的行為會受到公眾的鄙視。這就是我們評價體系的偏差。還有就是歷史原因：受長期封建社會的影響，我國個人納稅只知服從官管，依法納稅意識薄弱，這也是該現象產生的一個方面。
（二）個人所得稅征管制度不健全
分類課征的方式是我國當前個人所得稅的征收方式，其內容是將個人的全部所得按應稅項目分類，對各項所得分項課征所得稅。其特點是對不同性質的所得設計不同的稅率和費用扣除標準, 分項計算稅款，分項確定適用稅率和進行征收的辦法。這種模式，廣泛采用源泉課征，雖然可以控制稅源，節省征收成本，減少匯算清繳所帶來的麻煩，但不能體現公平原則，不能很好地發揮個人所得稅調節高收入的作用。隨著經濟的發展，個人收入的構成已發生了巨大的變化。在這種情況下，繼續實行分類稅制必然會出現取得多種收入的人，多次扣除費用、分別適用較低稅率的情況，使個人所得稅對高收入者的調節作用收效甚微。這樣不但不能完整、全面的體現納稅人的真實納稅能力，反而會造成綜合收入高、所得來源多的納稅人不用納稅或少納稅，收入相對集中、所得來源少的納稅人卻要多納稅的現象。
三、結論
由上可知，一個國家的個人所得稅收入占全國稅收規模比重跟這個國家的經濟發展水平是緊密結合在一起的。在社會主義市場經濟不斷發展的今天，隨著經濟體制改革的逐漸深入與完善，勞動分配制度的日益多元化，課征個人所得稅的稅基越來越寬，稅源越來越廣，其在我國整體稅制構成體系中的地位也會越來越突出，所以，對個人所得稅的研究及對個人所得稅制度的調整以使其適應新的經濟發展形勢應當作為一項系統工程來抓，不應急功近利也不應坐視不管。而應讓個人所得稅真正起到既調節個人收入分配又增加財政收入的作用。我們相信，隨著經濟的不斷發展，個人所得稅會逐漸完善起來，并成為我國經濟發展的一個主體稅種。
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