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但是與此不同的是,對于收入還有一個這樣的定義:“企業在經營活動中形成的,會導致所有者權益增加的,與所有者投入資本無關的經濟利益總流入,包括銷售商品收入,提供勞務收入,讓渡資產使用權收入和其他收入”。(引自《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》)

收入為企業日常活動所得收益,在這一點上我們國家稅法上對于收入并沒有做強調,同時稅法上也沒有嚴格區分收入以及利得,這也就是說,收入這一概念實際上在稅法上是包含著會計上的收入以及利得這兩個方面的。這也主要是將我們國家的經濟發展水平以及會計與稅法的完善程度納入考慮的結果。

2 收入確認原則差異

以會計作為基準來看待收入的話,收入則是為了將企業的財務情況及其經營所得的成果等等更加真實并且全面和準確地進行反映,重于實質的原則,謹慎性原則以及客觀性原則是確認收入的主要原則。但是,倘若我們以稅法作為參照角度且由稅法的本質屬性作為決定性的因素的話,其側重點主要在于實現收入社會價值,這也就是說企業的具體的實際經營活動到底有沒有形成社會價值。保障國家財政收入的實現是稅法最基本也是最重要的目的,因此,在稅法當中,實質重于形式原則以及權責發生制原則無疑是收入的確認原則。

雖然說,不論是會計抑或是稅法都以權責發生制為收入確認原則,但是二者又有著具體的不同。比如,稅法明確要求了企業在進行進項稅金抵扣時(增值稅稅務處理中),一定要認證專用發票,只有認證通過后才可以抵扣,不是在發生的時候就抵扣的。與此同時,雖然會計以及稅法都將實質重于形式原則加以了應用,但是我們不可忽視的是,會計準則不是著重于外在法律形式而是著重于發生經濟業務實質內容的強調。諸如,用法律的形式來看融資租入固定資產承租方不享有固定資產的所有權,但是若以實質的內容來講,企業完完全全控制了這一資產并且享有全部使用權。在會計上,實施實質重于形式的原則的判斷主要是依照會計人員的職業能力來進行的,但是,稅法已完全以法律來作為實質的衡量依據,稅務人員是不可以對業務的實質進行自行認定的。

3 收入確認條件差異

《企業會計準則第14號——收入》規定必須滿足以下幾個條件才能確認收入:

一是企業完全不需要承擔關于商品所有權的風險和報酬,由購貨方負責。

二是企業已經完全不對已經出售的商品實施有效控制了。

三是收入的金額可以實現有效的計量。

四是企業可能已經獲取了相關的經濟利益。

五是可能發生的或者已經發生的是可以被計量的。

《企業所得稅法》及其實施條例以及國家稅務總局《關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》相關條例規定,企業銷售商品必須滿足以下幾個條件才能確認收入:一是簽訂了商品銷售合同,企業把相關的風險和報酬轉移給了購買方;二是企業已經完全不對已經出售的商品實施有效控制了;三是可以有效的計量收入的金額;四是能夠有效的核算已經發生的或者即將發生的銷售方的成本。

“提供應稅勞務,轉讓無形資產或者銷售不動產指的是有償提供條例規定的勞務,有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為,有償,是指取得貨幣,貨物或者其他經濟利益”。(引自《營業稅暫行條例》及其細則)

經由上述的規定,是不是有經濟交易完成的法律以及是不是取得交換價值是確定稅法上應稅收入的基本參照條件,主要是注重勞務的提供以及發出商品的強調,與此同時,對價款憑據進行收訖,較為強調交易完成的形式條件,注重形式上的完成。

4 收入確認范圍存在的差異

相關規定這樣指出,企業于日常的活動當中所形成的并且會增加所有者權益的,無關于所有者投入的資本的經濟利益的總流入即為收入。收入包括了銷售商品收入和讓渡資產使用權收入以及提供勞務收入等等在內。由此我們可以知道,會計準則是明確的將確認準則進行了提出的。

相關的細則還這樣規定了,納稅人所提供的應稅勞務以及轉讓無形資產抑或是銷售不動產所取得的全部價款抑或是價外費用是營業稅的計稅參照。

《增值稅暫行條例實施細則》規定,單位或者個體工商戶的以下行為可以看作是銷售貨物:

一是銷售代銷貨物。

二是把自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目。

三是把貨物交給其他個人或者單位代銷。

四是把自產、委托加工的貨物用于集福利或者個人消費。

五是把貨物無償贈送其他單位或者個人;六是把貨物分配給股東或者投資者等。

《營業稅暫行條例實施細則》規定,納稅人有下列情形之一的可以看作發生應稅行為:

一是單位或者個人自己新建建筑物后銷售,其所發生的自建行為。

二是單位或個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人。

三是相關政府部門和單位規定的其他情形。

另外相關法律還規定,如果企業把資產移送給了他人,比如用于股息分配、職工獎勵或福利等,此時由于資產已經不再屬于內部處置資產,其所有權屬已經發生了變化,應該依照規定當作是銷售確定收入。

5 收入確認時間的差異

稅法法律和會計準則在收入確認時間上存在較大的差異,主要表現在以下情況中:

一是企業銷售中分期收

款的情況,面對這種情況,稅法法律一般會按照合同規定的收款期按全部應收回貨款進行收入的確認,而會計準則會依照發出貨物時的現值確定收入,兩者之間存在較大的差異。 二是委托代銷的情況,兩者面對這種情況處理的方式基本上是一樣的,都是按照收到的代銷清單進行收入的確認的,不同的是增值稅要求不能超過180天的期限。

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會計政策變更的會計準則與稅法差異主要涉及企業所得稅，集中在會計政策變更的程序、內容和變更結果的影響上。

（一）會計政策變更的程序差異

會計準則明確規定，企業應當根據準則并結合本企業的實際情況，確定會計政策和會計估計，經股東大會或董事會、經理（廠長）會議或類似機構批準，按照法律、行政法規等的規定報送有關各方備案。企業的會計政策一經確定，不得隨意變更。如需變更，應重新履行上述程序，并按本準則的規定處理。可見企業擁有會計政策變更的自。

稅法對企業會計政策的變更沒有系統的規定，散見在國家稅務總局的規范性文件中。譬如《企業所得稅稅前扣除辦法》（國稅發［2000］84號）規定，納稅人的成本計算方法、間接成本分配方法、存貨計價方法一經確定，不得隨意改變，如確需改變的，應在下一納稅年度開始前報主管稅務機關批準。否則，對應納稅所得額造成影響的，稅務機關有權調整。后又在《國家稅務總局關于做好已取消和下放管理的企業所得稅審批項目后續管理工作的通知》（國稅發［2004］82號）明確：取消該審批項目后，納稅人改變了成本計算方法、間接成本分配方法、存貨計價方法的，主管稅務機關應著重從以下幾個方面加強管理工作：

1.主管稅務機關應重點審查納稅人改變計算方法的原因、程序，改變計算方法前后銜接是否合理，有無計算錯誤等有關事項。

2.要求納稅人在年度納稅申報時附報改變計算方法的情況，說明改變計算方法的原因，并附股東大會或董事會、經理（廠長）會議等類似機構批準的文件。

3.納稅人年度納稅申報時，未說明上述三種計算方法變更的原因、不能提供有關資料，或雖說明但變更沒有合理的經營和會計核算需要，以及改變計算方法前后銜接不合理、存在計算錯誤的，主管稅務機關應對納稅人由于改變計算方法而減少的應納稅所得額進行納稅調整，并補征稅款。

在由《企業所得稅實施條例》立法起草小組編寫的《企業所得稅法實施條例釋義及適用指南》中明確，企業如果需要變更存貨計價方法的，應報稅務機關備案或者批準，以防止企業通過改變存貨計價方法――會計政策從而調節不同納稅年度的利潤，以實現規避稅收的目的。

（二）會計政策變更的內容差異

基于會計準則和稅法目標的差異，在不影響會計信息質量特征的前提下，會計準則賦予企業會計政策的多樣性特征，如會計要素的計量屬性上除歷史成本外，還有重置成本、可變現凈值、現值和公允價值等。在收入的確認條件上堅持實質重于形式、與出售商品所有權上的主要風險和報酬轉移、不再保留商品的繼續管理權等。

稅法為了增加企業各納稅年度應納稅所得額的確定性，分別制定了有別于會計準則的確認、計量標準。對資產而言，《實施條例》第56條規定，企業的各項資產，包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等，以歷史成本為計稅基礎。企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎。對收入確認而言，采用例舉法規制了不同類型的收入確認標準，具體差異詳見其他章節，此處不再贅述。對支出、成本、費用和損失而言，稅法進行了詳細的規制。稅法規定，在計算應納稅所得額時，企業財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規的規定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規的規定計算。可見會計政策的變更，一般情況下不會影響追溯調整會計期間的當期所得稅費用或應納所得稅。（見表1）

（三）會計政策變更結果的影響差異

在資產負債表債務法下，企業的所得稅費用＝當期所得稅＋遞延所得稅；當期所得稅＝當期應交所得稅＝當期的應納稅所得額×適用所得稅稅率；遞延所得稅＝（期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債）－（期末遞延所得稅資產－期初遞延所得稅資產）。

企業會計政策變更，追溯調整以前會計期間的交易或事項時，按追溯調整的交易或事項是否影響損益，進而是否影響被追溯調整會計期間的應納稅所得額或所得稅費用分為：

1.不影響追溯調整期的損益，不影響追溯調整期的應納稅所得額，不影響所得稅費用。此種情況下，說明無需調整。

2.影響追溯調整期的損益，不影響追溯調整期的應納稅所得額，但影響所得稅費用，根據會計政策變更的內容差異分析可知，此類情況在實務中比較多見。

3.影響追溯調整期的損益，影響追溯調整期的應納稅所得額，影響所得稅費用。此種情況可能出現兩種結果，追溯調整后的應納稅所得額比調整前少，實務中稅務局不會退稅或抵交；如果追溯調整后的應納稅所得額比調整前多，納稅人需要按被追溯調整期的稅率補繳稅款，無需繳納稅收滯納金。

也可按追溯調整的交易或事項影響損益或所得稅費用的作用方向，分為：

1.利潤調增，遞延所得稅負債增加，進而所得稅費用增加；

2.利潤調增，當期所得稅增加，進而所得稅費用增加；

3.利潤調減，遞延所得稅負債減少或遞延所得稅資產增加，進而所得稅費用減少；

4.利潤調減，當期所得稅減少，進而所得稅費用減少。此種情況下，法理上企業可以申請辦理多交稅款退稅，但稅務局一般不會退稅或抵交，不過企業可以嘗試，需要大量溝通協調工作。

二、前期差錯更正準則與稅法差異處理

前期差錯更正，會計準則按照重要性原則，對重要前期差錯和不重要前期差錯規定了不同的會計處理方法。

《稅收征管法》第25條規定，納稅人必須依法申報。可見我國的稅款確定法律制度，立法遵循了納稅人不會出現申報不適當情況的假設，沒有針對申報不當時的專門處理程序，當納稅人申報不當時，一般情況下，稅務機關可以依職權予以最終確定，使得申報稅款和實際稅款保持一致。在此情況下，納稅人往往被認定為偷稅，而遭致罰款的涉稅風險很高。

企業所得稅是嚴格按照納稅年度征收的，考慮稅率的變化、定期稅收優惠和虧損定期結轉等情況的存在，企業在前期差錯的更正時，遵照下列規定對應納稅所得額的影響進行稅務處理：

第一，納稅人在規定的申報期申報后，發現的應計未計、應提未提的稅前扣除項目等，不得移轉以后年度補扣。企業調整賬簿和會計報表，無需再調整以前年度的納稅申報表。

第二，稅務部門查出的以前年度的所得稅，應按被查出年度的適用稅率補征所得稅。可見，對于查出的以前年度的涉及損益的差錯，不管甚么差錯，一律并入差錯年度的應納稅所得額。

第三，對納稅人查增的所得額，應先予以補繳稅款；再按稅收征管法的規定給予處罰。其查增的所得額部分不得用于彌補以前年度的虧損。

第四，在減免稅期間查出的問題，屬于盈利年度查增所得額部分，對減稅企業、單位要按規定補稅、罰款，對免稅企業、單位可只作罰款處理；屬于虧損年度多報虧損的部分，應依照關于納稅人虛報虧損的有關規定進行處理。

第五，對于差錯期原認定為虧損的，應重新確定由以后年度彌補的虧損額。對于差錯期原為盈利的，需要對差錯額計算補繳稅款。與此同時，會計上已調整至發現期損益的金額，應作相應的調增或調減處理，即原更正差錯的結果為增加發現期利潤的，應調減發現期所得；原會計更正結果為減少發現期利潤的，應調增發現期所得。

第六，企業已提并作納稅調整的各項準備，如因確鑿證據表明屬于不恰當地運用了謹慎性原則，并已作為重大會計差錯進行了更正的，可作相反納稅調整。

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一、企業會計準則與所得稅法差異原因

1．服務目的不同：企業所得稅的目的是及時征稅和公平納稅，以服務于國家利益為主要出發點，所得稅法以其合法性和強制性為其主要特征。而會計準則以服務于企業主體的利益相關者為主要出發點，目標是確認、計量和報告企業收益，盡可能精確地計算企業經營成果，為企業內部經營管理提供依據，為投資者和債權人提供決策依據，向會計利益相關者提供有利于決策的財務信息。

2．服務對象不同：企業所得稅法服務對象即納稅主體，會計準則的服務對象為會計主體。 納稅主體，是指納稅人和扣繳義務人。而會計主體，是指企業會計確認、計量和報告的空間范圍。在一般情況下，納稅主體與會計主體是一致的，一個納稅主體也是一個會計主體。在特定條件下，納稅主體不同于會計主體。

3．遵循原則不同：（1）權責發生制原則涵義不同。企業會計準則規定，企業應當以權責發生制為基礎進行會計確認、計量和報告。企業所得稅法實施條例規定，企業稅務利潤的計算，以權責發生制為原則。（2）相關性原則涵義不同。企業會計準則規定，企業提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的經濟決策需要相關。而所得稅法相關性的含義是與納稅相關。（3）會計準則重要性原則與所得稅法的法定性原則不同。（4）會計準則謹慎性原則和所得稅法據實扣除原則不同。企業會計準則規定，企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。而稅法一般堅持在有關損失實際發生時再申報，費用的金額必須確定。

4．會計計量基礎不同：會計準則規定，企業在會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。會計準則并不限制用其他方法計量。所得稅法實施條例規定，企業的各項資產，以歷史成本為計稅基礎。企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規定可以確定損益外，不得調整該資產的計稅基礎。

二、會計準則與所得稅法關于收入、利得確認與計量的差異

1．收入確認與計量的差異。會計準則規定，收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。會計準則所涉及的收入，包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入。而企業所得稅法規定，企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。企業會計準則規定，企業銷售商品收入的金額應按照從購貨方已收或應收的合同或協議價款確定銷售商品收入金額。會計準則對收入實現的確認注重商品所有權轉移的“實質條件”，而稅法側重于貨款的結算和發票的開具等“形式條件”。雖然所得稅法對于銷售商品應稅收入的確認與會計準則基本一致，體現了權責發生制的確認原則，但不考慮納稅人收入的風險問題和繼續管理權問題。

2．投資收益確認與計量的差異。會計準則規定，長期股權投資持有期間的持有收益和處置收益都確認為投資收益；而稅法明確區分股權投資所得（持有收益）和股權投資轉讓所得（處置收益）。由于股權投資所得是從被投資企業稅后利潤分配而來，已在被投資企業征過所得稅，稅法規定僅對投資企業和被投資企業所得稅率差的部分進行補稅；而股權轉讓所得不存在重復征稅的問題，應全額計入稅務利潤。

三、會計準則與所得稅法關于損失確認與計量的差異

會計準則界定的“資產減值損失”，是指企業計提各項資產減值準備而形成的損失。“營業外支出”科目核算企業發生的各項營業外支出，包括非流動資產處置損失、非貨幣性資產交換損失、債務重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等。所得稅法實施條例規定，損失是指企業在生產經營活動中發生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業發生的損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務院財政、稅務主管部門的規定扣除。企業已經作為損失處理的資產，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時，應當計入當期收入。會計準則與所得稅法關于費用、損失確認與計量的具體差異主要如下：

1．薪酬差異：企業會計準則規定，企業應當在職工為其提供服務的會計期間，將應付的職工薪酬確認為負債，并根據受益對象分別計入有關成本或費用。所得稅法規定，只有實際支付的職工薪酬才能在稅前列支。

2．租賃費用差異：企業會計準則規定，融資租賃的承租人，發生的未確認融資費用應當在租賃期內的各個期間進行分攤，當期的融資費用應當采用實際利率法計算確認；經營租賃的承租人，對于經營租金，應當在租賃期內各個期間按照直線法計入相關資產成本或當期費用。其他方法更為系統合理的，也可以采用其他方法。而企業所得稅法實施條例規定，企業根據生產經營活動的需要租入固定資產支付的租賃費，按照以下方法扣除：①以經營租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除；②以融資租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照規定構成融資租入固定資產價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。

3．職工福利費支出差異：會計準則把職工福利費是計入“職工薪酬”這個科目，即將職工福利費列入職工薪酬范圍核算。而企業所得稅法實施條例規定，企業實際發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。

4．業務招待費支出差異：在會計處理上，企業實際發生的業務招待費是企業為業務經營的合理需要而支付的費用，屬于企業的一項銷售費用或管理費用，會計核算中按照實際發生額計入當期損益。而企業所得稅法實施條例規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。

5．廣告費和業務宣傳費支出差異：在會計處理上，廣告費和業務宣傳費支出均作為期間費用，直接計入當期損益。而企業所得稅法實施條例規定，企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

6．捐贈支出差異分析：在會計處理上，捐贈支出均列入營業外支出。而企業所得稅法實施條例規定，企業發生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除；非公益性捐贈和贊助，不得稅前列支。

7．借款費用差異：會計準則規定，企業發生的借款費用，除可直接歸屬于符合資本化條件的資產的購建或者生產的，應當予以資本化的借款費用外，其他借款費用，應當在發生時根據其發生額確認為費用，計入當期損益。所得稅法規定，企業在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除；企業在生產經營活動中發生的下列利息支出，準予扣除：非金融企業向金融企業借款的利息支出、金融企業的各項存款利息支出和同業拆借利息支出、企業經批準發行債券的利息支出；非金融企業向非金融企業借款的利息支出，不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分。

8．資產損失差異：企業會計準則將資產損失計入營業外支出等項目，作為會計利潤的抵減項。所得稅法對企業發生的合理損失允許企業在稅前扣除，但是，為了加強對財產損失稅前扣除的管理，保證企業稅前扣除財產損失的真實性，所得稅法要求企業發生的財產損失需要報經稅務機關審核批準后，依照國務院財政、稅務主管部門的規定扣除。凡未經稅務機關批準的資產損失和資產減值準備，企業一律不得所得稅前列支。

四、會計準則與所得稅法關于資產確認與計量的差異

1．固定資產差異：會計準則規定，已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產，應當按照估計價值確定其成本，并計提折舊；待辦理竣工決算后，再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。所得稅法規定，已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產，按照估計價值確定其成本，并計提折舊的應進行納稅調整，因為不符合稅法的確定性原則，不應按估計價值計算折舊稅前扣除；應待辦理竣工決算后，再按實際成本確定其計稅基礎，計提折舊并在稅前扣除。

2．無形資產差異：企業會計準則規定，企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映企業預期消耗該項無形資產所產生的未來經濟利益的方式。無法可靠確定消耗方式的，應當采用直線法攤銷。 而稅法對無形資產的攤銷不僅規定了攤銷方法，而且規定了攤銷年限。企業所得稅法實施條例規定：無形資產按照直線法計算攤銷費用，無形資產的攤銷年限不得少于10年。因此，相應的納稅調整不可避免。

五、會計準則與所得稅法的協調

首先，財政部和國家稅務總局等國家機關之間應當加強溝通，在相關制度出臺前征詢對方意見，避免不必要的差異；其次，國家稅務機關對于會計處理已經比較規范的業務，在堅持稅法自身原則的同時，應積極與會計準則協調；第三，企業會計核算應當為國家稅務機關的稅收監管提供必要的信息以減少征稅成本，會計準則制定機關可以考慮對此類信息規定強制披露的要求；最后，規模較大的企業可以在財務會計核算外增加稅務會計的核算，即按照稅法要求對經濟業務重新進行會計處理，為稅務部門和企業管理者提供有用信息，保證應納稅款的準確性和及時性。

參考文獻：

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收入確認范圍的差異，指會計準則和稅法在對收入進行確認時的口徑不同所產生的差異。

首先，二者的基本含義即存在差別。在《企業會計準則第14號——收入》中，收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。稅法規定的收入是指企業在生產經營活動中以及其他行為取得的各項收入總和。

其次，會計準則和稅法在商品銷售收入和提供勞務收入上存有差異。《企業會計準則第14號——收入》規定的商品銷售收入和提供勞務收入都是指企業對外銷售商品或提供勞務取得的收入；稅法上的應稅收入不僅包括企業對外銷售商品或提供勞務取得的收入，還包括稅法規定的視同銷售行為所確認的應稅收入。此外，消費稅、營業稅和所得稅也都有視同銷售的規定。

再次，《企業會計準則第14號——收入》規定:“企業代第二方收取的款項，應當作為負債處理，不應當確認為收入。”稅法上的應稅銷售額則包括價款和價外費用兩部分，而價外費用包括代墊款項和代收款項等。

二、收入確認時間的差異

會計確認收入實現時間和稅法確認收入實現的時間不盡一致。稅法確認收入實現的時間往往早于會計確認收入實現的時間。

會計主要從實質重于形式原則和謹慎性原則出發，側重于收入的實質性的實現，只有當各種形式的收入真正轉移到企業以后，會計上才確認收入的實現。而稅法上規定收入的實現時間，應該以產品或商品已發出，價款己收取或者收取價款的權利已實現為原則，確認收入的實現。稅法對收入的確認沒有原則性規定，但作了列舉式的規定。《增值稅暫行條例》規定，銷售貨物或者應稅勞務的納稅義務發生時間，按銷售結算方式的不同。

三、收入確認的差異

具體可以從以下四方面來看:

(1) 銷售商品收入確認的差異

《企業會計準則第14號——收入》規定:“銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認:①企業己將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；②企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計量；④相關的經濟利益很可能流入企業；⑤相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。”稅法上的規定不考慮納稅人的風險問題和繼續憐理權問題。對收入和成本的計量問題，在特殊情況下，稅務機關可以在稅法規定的范圍內，強制性估計收入和成本的金額。

① 現金折扣方式

現金折扣也稱為銷售折扣，是銷售者在銷售貨物或者應稅勞務后，為了鼓勵購貨方及早還款而給予對方的一種債務折讓。對于現金折扣，《企業會計準則第14號——收入》規定:“應當按照扣除現金折扣前的金額確定銷售商品收入金額。現金折扣在實際發生時計入當期損益。”按照增值稅法的相關規定，現金折扣不得從銷售額中扣除。

② 商業折扣方式

商業折扣也稱折扣銷售，指銷貨方在銷售貨物或應稅勞務時，因購貨方購貨數量較大等原因而給予對方的價格優惠。對于商業折扣，會計未直接規定處理方法，一般比照銷售折讓處理方法進行，即按照扣除商業折扣后的金額來確認銷售商品收入金額。稅法上規定，如果銷售額和商業折扣額在同一張發票上分別注明，可按折扣后的余額作為銷售額計算增值稅；如果折扣額另開發票，不論財務上如何處理，均不得從銷售額中減除。

③ 銷售折讓和銷售退回

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一、新準則的國際趨同

1、新所得稅會計準則革新之處

我國有關所得稅的第18號新會計準則，在內容和會計處理上同國際會計準則第12號《所得稅》（IAS No.12）趨同，規定只能采取資產負債表債務法處理所得稅問題，而取消了應付稅款法、納稅影響會計法中的遞延法和損益表負債法；對會計與稅法之間的差異計入永久性差異和暫時性差異，在概念上取消時間性差異。新準則也同1992年12月的美國會計準則第109號《所得稅》（FAS No.109）內容基本相近。由于應付稅款法處理方法簡便，易于理解，在我國得到普遍應用，而資產負債表債務法相對復雜，這就需要提高我國會計人員的水平。

2、新債務重組準則的革新之處

我國關于債務重組的第12號新會計準則也實現了國際趨同，對債務人的債務重組收益計入損益而不再計入資本公積；用非現金資產或股權償還債務時，采用公允價值替換原賬面價值作為計價基礎；修改債務條件時，應計算未來應付金額的現值與賬面價值的差額作為重組收益，舊準則無此處理方法。新舊準則對債權人的處理方法的最大差異也是采用公允價值入賬和未來應收金額的現值。國際會計準則沒有單獨的債務重組具體準則，但在第36號――《金融工具》中涉及債務重組采用公允價值計量，以及債務重組收益計入損益等相關規定，相比之下，我國準則更具體且更具可操作性。

二、債務重組在所得稅問題上對會計和稅法的影響

1、債務重組問題在舊會計準則和稅法處理上的主要差異

根據國稅總局2003年執行的第6號令《企業債務重組業務所得稅處理辦法》，以低于債務賬面價值的現金清償債務或以修改其他債務條件清償債務時，債務人應將重組債務的賬面價值與支付的現金或將來應付金額（重組債務的賬面價值大于將來應付金額時）之間的差額確認為債務重組所得，計入當期應納稅所得額。而舊會計準則則是將其計入資本公積。

債務人以非現金資產償還債務，應當分解為按公允價值轉讓非現金資產、再以與非現金資產公允價值相當的金額償還債務這兩項經濟業務進行所得稅處理，債務人應當確認有關資產轉讓所得或損失，并將重組債務的計稅成本與轉讓的非現金資產的公允價值的差額確認為債務重組所得或損失，調整當期應納稅所得額。舊會計準則則是以賬面價值為計量基礎，并將差額計入資本公積。以債務轉為資本清償債務時，稅法規定債務人應將重組債務的賬面價值與債權人因放棄債權而享有股權的公允價值的差額，確認為債務重組所得，計入當期應納稅所得額。舊會計準則按賬面價值計量，并將差額計入資本公積。對于債權人的處理，差異也在于稅法規定按公允價值計量，而舊會計準則按賬面價值計量。

2、舊所得稅會計處理會計和稅法間差異的主要做法

舊所得稅會計準則規定可采用應付稅款法、納稅影響會計法中的遞延法、損益表債務法。由于應付稅款法的處理十分簡便，其為大多數企業所采用，但該方法不能體現稅務和會計處理之間的差異，也就談不上對差異的處理。關于納稅影響會計法，其對稅法和會計的差異則是分為時間性差異和永久性差異，對于時間性差異，會計上計入遞延稅款，隨著今后一個或幾個會計期間內轉回。遞延法和損益表債務法的區別出現在稅率變動上，采用遞延法是將由稅率變動產生的差異在變動后遞延處理，損益表債務法則是將由稅率變動產生的差異在變動當期進行處理。

三、新所得稅會計和新債務重組準則下處理差異的問題

新所得稅會計準則在處理方法上確定僅能采用資產負債表債務法，取消了舊準則所規定采用的方法。取消了應付稅款法，在面對債務重組問題的會計處理時，將面臨對差異的處理；而取消了納稅影響會計法中的遞延法和損益表債務法，將對會計和稅法的差異重新分類，取消時間性差異替之為暫時性差異。暫時性差異從資產和負債看，是一項資產或一項負債的計稅基礎和其在資產負債表中的賬面價值之間的差額，隨時間推移將會消除。該項差異在以后年度資產收回或負債清償時，會產生應稅利潤或可抵扣金額，其范圍包括時間性差異。另外，在處理債務重組稅法和會計之間的差異時，資產負債表債務法將其對資產的影響和對負債的影響分別確認分別遞延稅款資產和遞延稅款負債，不像其他納稅影響會計法將其合并計入遞延稅款。以下分析如何用新所得稅會計準則處理債務重組問題。

1、債務人以低于債務賬面價值的現金清償某項債務

新準則將債務人的債務重組收益計入營業外收入，直接影響損益，而不再計入資本公積。同時根據國稅2003年6號文規定，債務重組的收益計入應納稅所得計算所得稅，因此該處理稅法和會計處理上達成一致，不會再出現按舊準則處理所產生的永久性差異。對于債權人，新舊會計準則都將債務重組損失計入當期損益，而稅法規定除符合壞帳確認條件的可以稅前扣除外，其余不得扣除，這將可能產生永久性差異，新舊所得稅會計準則對永久性差異的處理是保持一致的。

2、債務人以非現金資產清償某項債務

新準則規定債務人將非現金資產的公允價值與債務成本的差額計入當期損益，舊準則確認為是將非現金資產的賬面價值與債務成本的差額計入資本公積。稅法將非現金資產債務重組處理分解為按公允價值轉讓非現金資產、再以與非現金資產公允價值相當的金額償還債務這兩項經濟業務進行所得稅處理。可見，新會計準則和稅法對非現金資產清償債務都采用公允價值為核算基礎，則不產生納稅差異。但是若該用于清償債務的非現金資產含有會計計提的減值準備，在清償時應當將該準備轉回，由于稅法上不承認減值準備，則產生差異，該差異根據新所得稅會計準則確認為原隸屬于時間性差異的暫時性差異，應計入遞延所得稅負債。對于債權人，新會計準則將債權人應當對受讓的非現金資產按其公允價值入賬，同時轉銷債權的賬面價值，將重組債權的賬面余額與受讓的非現金資產的公允價值之間的差額，計入當期損益。該處理方法同稅務處理相似，不產生差異。

3、債務人以債務轉為資本清償某項債務

新會計準則規定債務人應當將債權人放棄債權而享有股份的面值總額確認為實收資本，股份的公允價值總額與實收資本之間的差額確認為資本公積。重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益。稅法規定，債務人應將重組債務的賬面價值與債權人因放棄債權而享有股權的公允價值的差額，確認為債務重組所得，計入當期應納稅所得額。因此此處新企業會計準則和稅法已趨于一致，將無差異產生。而對于債權人，新準則同稅務處理都將享有股權的公允價值作為該項投資的計稅成本，此處新準則和稅法規定已趨于一致。

4、債務人以修改其他債務條件進行債務重組

新會計準則按照國際會計準則，將債務人未來應付金額的現值作為修改債務條件后的債務公允價值，其與債務重組的賬面價值確認為當期損益。稅務處理上，債務人應當將重組債務的計稅成本減記至將來應付金額，減記的金額確認為當期的債務重組所得。稅務和會計處理將產生差異，而根據日后償還債務時實際支付的金額大于重組債務公允價值的差額計入財務費用。重組日會計多計的收益又會于日后償還債務時以財務費用的形式沖減償債期的利潤，因此，稅務和會計之間的差異屬于時間上的差異，所得稅會計準則將其歸為原屬于時間性差異的暫時性差異。由于債務重組時，會計上清償債務所按的公允價值小于稅務上的債務成本，按資產負債表債務法應將差異計入遞延所得稅負債，待償還債務時，再將遞延所得稅負債轉銷。

對于債權人，新會計準則同樣按照未來應收債權的現值為組后債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間的差額，計入當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。稅務上債權人應當將債權的計稅成本減記至將來的應收金額，減記的金額確認為當期的債務重組損失。兩者處理的差異根據資產負債表債務法確認為遞延所得稅資產，待收回債權時轉回。

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會計準則是國家以法規形式制定的，用來規范對企業生產經營活動的全過程進行核算和反映會計管理活動的依據。稅法是調整國家和納稅人權利和義務關系的法律規范總和，是納稅人履行納稅義務的法律依據。回顧我國會計和稅法改革歷程，體現出一個明顯的特征：會計與稅法逐步分離，稅法和會計準則的一般關系表現為兩者差異的必然性，同時兩者表現為一定的協調性。

一、會計與稅法差異的內在根源

會計與稅法具有不同的目標和不同的評價標準，并建立在不同的原則之上，其區別如下：

（一）目標不同

會計目標為提供決策有用的信息，反映管理當局受托責任；稅法目的為保證國家財政收入，調節經濟活動，創造平等競爭環境。

（二）原則不同

會計原則為權責發生制原則，收入實現原則，配比原則、謹慎性原則、實質重于形式原則；

稅法原則為修正的權責發生制原則，劃分經常性收入與資本性收入原則，應稅收入與可扣除預測原則，利潤或損失不能預測原則，修正的實質重于形式原則。

（三）評價標準不同

會計評價標準為可靠性，相關性，重要性，及時性，可比性，明晰性；稅法評價標準為公正性，中立性，確定性，經濟性。

會計與稅法產生差異的根本原因在于會計準則、會計制度的目標與稅法目標的分離。

我國財務報告的目標是向財務報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務報告使用者作出經濟決策。制定稅法的總體目標是保證國家財政收入的實現，通過公平稅負創造平等競爭的外部環境，并運用稅收調節經濟活動的運行。由此可見，會計目標與稅法目標之間存在本質的不同。同時會計與稅法所站的立場不同也是會計與稅法產生差異的原因之一，會計規則作為一種社會性選擇的規則，是一定歷史條件下集體博弈的結果，主要是站在企業個體的角度考慮如何滿足不同會計信息使用者的需求，以及組織企業個體的會計核算；而稅法是站在社會利益實現與否的角度，考慮全社會的收入分配公平和效率，對經濟活動起調節和促進作用。

二、會計利潤與應稅利潤發生差異的原因

（一）永久性差異

永久性差異是某些項目在一種計算中事宜于包括在內，但在另一種計算中卻要求除外所形成的差額，也就是由于會計和稅法在計算收益，費用或損失時的口徑不同所產生的差異。永久性差異只影響當前會計利潤或應稅利潤，不會對以后期間的會計利潤和應稅利潤產生影響。

永久性差異有以下基本類型：

1、有些收入在財務報告中確認為收入，但不納稅。如國債利息收入等。

2、有些費用在財務報告中確認為費用，但稅法不允許扣除。如超標準的業務招待費、超標準支付給職工的福利費以及納稅人發生的超過年度利潤總額12%以上的公益性捐贈等。

3、稅法允許扣除，但會計規則不能確認為費用。如企業研究開發新產品、新技術、新工藝所發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照研究開發費用的50%加計扣除。

永久性差異不會在將來產生應稅金額或可抵扣金額，不存在跨期分攤問題。對永久性差異不必柞財務調整處理。

（二）暫時性差異

暫時性差異是指一項資產或負債的計稅基礎與其資產負債表賬面金額的差額。一項資產或負債的計稅基礎是在計稅時歸屬于該資產或負債的金額。

暫時性差異可能是以下兩種之一：

1、應納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生應稅金額的暫時性差異。該差異在未來期間的應納稅所得額，即在未來期間不考慮該事項影響的應納稅所得額的基礎上，由于該暫時性差異的轉回，會進一步增加轉回期間的應納稅所得額和應交所得稅金額。在該暫時性差異產生當期，應當確認相關的遞延所得稅負債。

2、可抵扣暫時性差異，是指在確認未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生可抵扣金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉回時會減少轉回期間的應納稅所得額，堅守未來期間的應交所得稅。在該暫時性差異產生當期，應當確認相關的遞延所得稅資產。

當收益或費用被包含在某一期間的會計利潤中但被包含在另一期間的應稅利潤中時，就會產生一些暫時性差異。這種暫時性差異通常稱為時間性差異。

（三）營業虧損抵前和抵后

營業虧損抵前是指用當年發生的虧損，去抵銷以前年度報告的應稅利潤。營業虧損后是指公司用當年發生的虧損，去抵銷以后年度的應稅利潤。營業虧損抵前和抵后都會給公司帶來所得稅利益。

（四）稅收減免

國家為了鼓勵某些投資或為特殊情況提供稅收優惠，如稅法規定的小型微利企業，國家需要重點扶持的高新技術企業等。雖然稅收減免并不造成稅前會計利潤與應稅利潤的差額，但卻導致了所得稅費用與應付所得稅的差異。

三、會計準則與稅法差異表現為兩者的協調

稅法和會計的協調表現為在稅法和會計必然存在差異的前提下，盡可能減少稅法和會計之間的差異。稅法和會計的協調主要基于以下需要。

（一）稅法與會計的協調體現全球經濟一體化基本發展趨勢

從全球經濟一體化背景角度分析，全球經濟一體化進程中，一國制度的簡便易行。可以為企業占領市場、吸引外資提供良好的外部環境。我國的企業會計準則與稅法也不例外，它們都是我國經濟法制度體系的組成部分。世界經濟一體化趨勢和我國加入WTO，對企業會計準則和稅法提出了挑戰和更高的要求。我國的會計標準就基本方面必須與國際會計慣例一致，使外國投資者更好地了解我國企業的財務狀況、經營成果和發展潛力，同時有利于我國企業在國際資本市場籌資；同時，稅收制度必須貫徹公平、效率的原則，為中外投資者創造一個公平的競爭環境，既要保障國家的財政收入，又要使企業的稅負適度，促進企業發展。

（二）稅法與會計的協調可以減少制度性稅收流失

從宏觀角度分析，同一類別制度的相對同一性是減少效率損失的關鍵。由于企業會計準則和稅法同屬于經濟法的范疇，都和企業日常經營業務有關，會計準則和稅法具有相對同一的前提條件。因此，如果在既有會計準則的前提下，稅制設計得過于復雜，會計和稅法的差異過大，將導致納稅人進行稅款繳納和稅務部門在稅款征收時，由于對復雜的稅制無法準確理解和操作，造成稅款繳納和征收錯誤。因此，在稅收制度設計時只有減少會計準則和稅法的差異，才能降低納稅人無知性不遵從，減少制度性稅收流失和稅收效率的損失。

（三）稅法與會計的協調可以降低稅收成本

稅法和會計準則的協調可以減少納稅人納稅成本和利益損失。對納稅人而言，企業所得稅制度與會計準則的差異過大，將增加納稅人的納稅成本和利益損失。其一，在納稅人的經營活動過程中，企業會計制度在日常核算時處于核心地位，而稅收制度在涉稅業務中與企業會計制度多有交叉，納稅人在經濟事項發生時，要按照會計準則的要求進行會計核算；進行涉稅業務處理時，要按照稅法的規定對會計和稅法的差異進行調整，這就增加了財務核算成本和涉稅業務核算成本。其二，在實際業務處理時，納稅人由于對會計準則和稅法的認識和操作錯誤，會形成納稅人無知性不遵從，從而面臨著繳納稅收滯納金或者被處罰的風險，增加納稅人利益損失。

稅法和會計準則的協調可以降低稅務部門征稅成本。對稅務部門而言，稅法與企業會計準則差異過大，加大稅務部門和納稅人之間對納稅人經營信息掌握的不對稱，造成稅務部門的征收成本增加。

（四）稅法與會計的協調表現為稅收實體法建立在現行會計體系的基礎上

從稅收實體法的制度設計角度，稅法與會計的協調表現為我國現行開征的稅種的稅制設計是建立在我國現行會計準則的基礎上，最為典型的稅種為企業所得稅。《企業所得稅法》第二十一條規定：“ 在計算應納稅所得額時，企業財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規的規定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規的規定計算。”在計算企業所得稅應納稅所得額時，此項企業所得稅法規定的基本含義包括：其一，企業會計處理與企業所得稅法規的規定不一致的，應當依照企業所得稅法規的規定計算；其二，企業會計處理與企業所得稅法規的規定一致的，以會計核算的結果為企業所得稅相關業務處理的依據；其三，企業所得稅法律、行政法規沒有具體規定的業務，會計核算的結果為所得稅相關業務處理的依據。

從稅收實體法實際操作角度，稅法與會計的協調表現為納稅人納稅義務的確定以會計核算為基礎。在稅法的框架下，在涉稅具體業務的處理時，相關信息及數據來源于企業會計核算的結果，而企業會計核算是依據會計準則進行的。

參考文獻：

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一、 固定資產的定義

新的會計準則對固定資產的定義為“為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有、使用年限超過一年”的資產，在原有的準則的基礎上取消了“單位價值較高”這條標準。

二、 固定資產稅收與會計準則處理差異的原因

固定資產稅收與會計準則處理存在差異的根本原因在于企業所得稅法和會計準則存在以下幾個方面的差異。

(一) 基本差異

基本差異包括以下四個方面的差異。一是目的差異，《所得稅》的目的是為了規范企業所得稅的確認、計量以及核算，企業在計算凈利潤時，會將所得稅作為費用扣除；而《企業所得稅法》主要是確定企業的應納稅所得額，把所得稅作為一種義務，而不是一種費用。二是所得稅定義的差異。三是范圍差異，稅法不適用于個人獨資企業和合伙企業；而新準則適用于在我國境內開設的所有企業。四是應納稅額與所得稅費用的差異，企業所得稅法計算應納稅所得額與應納稅額的規定和會計準則的相關規定不一樣。

(二) 基本假設的差異

基礎假設的差異包括以下三個方面的差異。一是納稅主體和會計主體，一般情況下會計主體和納稅主體是一致的，但有些情況下存在不同。比如，未實行合并納稅的企業集團，不是納稅主體，但是可能作為一個會計主體編制財務報表。二是持續經營假設，在會計制度中，持續經營是企業會計核算的前提，但《企業所得稅法》并沒有將持續經營作為前提條件。三是會計分期與納稅年度，一般情況下，會計分期和納稅年度相同，但是若企業不選用公歷年度作為會計年度以及企業納稅年度少于12個月時，納稅年度與會計年度不相等。

(三) 計稅基礎的差異

一般而言，在企業回收資產賬面價值的過程中，按照所得稅法規定計算應納稅所得額時可以從應納稅所得額中抵扣的金額，叫做計稅基礎。對于計稅基礎，新會計準則規定我國企業所得稅會計核算使用資產負債表債務法；而新企業所得稅法中，計稅基礎也是計算應納稅所得額的基礎，都是指企業在計算應納稅所得額時，按照企業所得稅法規定允許扣除的資產成本的金額。

(四) 計量屬性的差異

計量屬性是指所予以計量的某一要素的特性方面，從會計角度來看，計量屬性反映的是會計要素金額的確定基礎。新企業會計基本準則第四十二條規定，會計計量屬性主要包含：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值。會計準則和企業所得稅法關于計量屬性有不同之處。比如新會計準則對公允價值的規定是“資產和負債按照在公平交易中熟悉情況的雙發自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量”，而新企業所得稅法對其規定是“企業按照公允價值屬性進行計量，有的地方會計與稅法存在差異”。

三、 固定資產稅收與會計準則處理差異的表現

(一) 固定資產初始計量的差異

1. 通過外購取得的固定資產

從會計的規定看，外購的固定資產，其成本包括購買價款、相關稅費以及使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的與該項資產相關的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等。分期支付多項沒有單獨標價的固定資產，應該根據固定資產公允價值比例對總成本進行分配，以確定各項資產的成本。購買固定資產的價款超過一般信用條件延期支付，固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。從稅法的規定看，通過外購獲得的固定資產，應該按照購買價款和相關稅費作為計稅基礎。購買固定資產的價款無需折現，購買固定資產時計入當期損益的利息不允許在稅前扣除。

2. 自行建造的固定資產

新準則和新稅法都規定自行建造的固定資產的成本由該項資產達到預定使用狀態前所必要的實際支出構成，包括買價或自建成本和相關稅費等。但兩者之間還是存在差異。比如：需要安裝調試的固定資產的試運行收入，新企業所得稅法規定“不能直接沖減‘在建工程’成本，而應并入總收入，調增應納稅所得額”，而新會計準則認為應該沖減‘在建工程’成本；外商投資企業因采購國產設備而收到退還的增值稅稅款，新企業所得稅法規定應該作為收入調增應納稅所得額，而會計準則認為應該沖減固定資產的入賬價值；自建固定資產項目使用企業自己生產的產品，新企業所得稅法視同產品銷售，按照產品的售價與成本的差額，調增應納稅所得額；而會計準則規定按成本轉入“在建工程”，不產生利潤，也不計入當期損益。

3. 融資租入的固定資產

在會計準則中，固定資產的入賬價值是根據租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值中的較低者確定的。并且長期應付款的入賬價值也是最低租賃付款額。租賃資產公允價值和最低租賃付款額現值的差額作為未確認融資費用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同中發生的、可歸屬于租賃項目的初始直接費用，計入租入資產價值。而在稅法中，融資租入的固定資產以租賃合同約定的付款總額以及承租人在簽訂合同過程中發生的有關費用作為計稅基礎；對于租賃合同中沒有約定付款總額的，以租入資產的公允價值和承租人在簽訂合同過程中發生的相關費用為計稅基礎。有以上分析可知，稅法在確定融資租入固定資產的計稅基礎時，只和租賃合同約定的付款額或者公允價值有關，而和折現率、現值無關。

4. 其他方式取得的固定資產

對于盤盈的固定資產，企業會計制度規定，按“同類或類似固定資產的市場價格，減去按該項資產的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入賬價值”；稅法規定，“按同類固定資產的重置完全價值計價”。其次，對于投資者投入的固定資產，會計準則規定，按照投資合同或者協議約定的價值確定價格，價格不公允的除外；稅法規定接受投資的固定資產必須根據資產這就成都，以合同或者協議約定的合理價格或參考有關的市場價格合理確定。最后，對于債務重組過程中取得的固定資產及非貨幣易取得固定資產，會計制度明確規定了入賬價值，而稅法沒有明確規定如何確認計價。

(二) 固定資產后續計量的差異

1. 固定資產折舊

固定資產折舊包括三個方面的差異。一是折舊方法的差異，從會計的角度看，企業應當根據固定資產的獲利方式選擇合理的折舊方法，包括年數總和法、直線法和雙倍余額遞減法。使用前提是合理反映固定資產給企業帶來經濟利益的消耗情況。從稅法的角度看，除了技術進步和一些強消耗原因而需要采用加速年限法進行折舊以外，通常都規定了企業固定資產折舊采用直線法。二是折舊年限的差異，會計準則規定，企業根據固定資產的性質和使用情況對折舊年限進行合理確定，而稅法對企業的每一類固定資產的最短使用年限都給出具體限定。這使得固定資產持有期間其賬面價值與計稅基礎之間產生了差異。三是計提固定資產減值準備所導致的差異，會計準則規定，企業持有固定資產后續計量期間，可以從其賬面價值上扣除固定資產減值準備計提的金額；而稅法規定，計提的固定資產減值準備只有在實際發生固定資產損失時才可以允許在稅前扣除。因此，計提固定資產減值準備造成了固定資產的賬面價值與計稅基礎的差異。

2. 固定資產減值

會計準則遵循謹慎性原則，規定企業應當在會計期末判斷固定資產是否存在減值跡象，如果有，則應該確認為資產減值損失，計提相應的資產減值準備。而稅法遵循實扣除和確定性原則，規定不得在稅前扣除未經核定的準備金。對不符合財政、稅務部門規定的各項資產減值準備、風險準備等準備金支出，在企業提取年度的稅前不允許扣除，只有當企業的資產實際發生損失時，才能在實際發生年度作稅前扣除。比如，某公司擁有價值600萬的機器設備，按照會計準則，折舊年限為3年，采用直線法折舊，企業所得稅規定的最低使用年限為5年。假設其凈殘值為0,2010年資產負債表計提了50萬的固定資產減值準備。則2010年，會計賬面價值為600-200-200-50=150萬元，而計稅基礎為600-120-120=360萬元。造成該項固定資產賬面價值與計稅基礎的差異是因為折舊年限的不同以及關于固定資產減值準備處理的差異。

(三) 固定資產處置的差異

會計準則對固定資產后續支出的規定是，如果符合固定資產確認條件，則計入固定資產的成本；如果不符合固定資產確認條件，則計入當期損益。稅法僅對支出在稅前是一次性扣除還是分期扣除作了具體規定，而沒有對支出進行資本化。當后續支出同時滿足以下兩個條件――支出達到取得固定資產時的計稅基礎50%以上，修理后固定資產的使用壽命延長2年以上時，可直接計入當期費用，稅前進行一次性扣除。其余改建支出、大修理支出應作為長期待攤費用，按照規定年限攤銷，分期稅前扣除。可見，新稅法放寬了修理費一次性稅前扣除的條件，將判斷條件由過去的3個簡化為2個；將判斷方式由過去的3個改成2個；將維修支出達到固定資產計稅基礎的比例由過去的20%提高到50%。

四、 企業所得稅法與會計準則關于資產差異的協調建議

(一) 協調原則

本文認為企業所得稅法和會計準則關于資產差異的協調應該遵循統一性原則和獨立性原則。鑒于會計成本和計稅基礎之間的差異會導致會計折舊和稅法折舊的差異，本文建議制定稅法盡量參考會計制度的相關規定，以統一操作口徑，縮小會計成本和計稅基礎的差異。另外，為了保證會計信息的真實性和應納稅額的準確性，會計處理和稅務處理應該保持各自的獨立性。

(二) 處理方法

關于企業所得稅法與企業會計準則關于資產差異的處理，本文認為可以通過納稅調整和所得稅會計予以處理。納稅調整，即企業在報送年度所得稅納稅申報時，根據所得稅法與企業會計準則關于資產的差異對稅額進行調整；所得稅會計，即應用遞延所得額負債和遞延所得額資產項目調整暫時性差異。

對于企業所得稅法和會計差異關于資產差異的協調，除了遵循協調原則和按處理方法進行調整外，為了保證差異協調的順利進行，還應該做好如下工作。首先，會計和稅務部門應該加強引導作用。會計信息的質量決定了企業會計核算的準確性。會計和稅務部門要憑借自己的權利，加強企業對會計準則和稅法的學習以及遵守，進而減少不必要的差異。其次，協調的關鍵還在于提高操作者的專業修養和素質，即要提高會計與稅務人員的整體素質。最后，還應該充分發揮稅務師、會計師事務所社會中介機構的職能作用，加強對企業的監督和檢查工作。

參考文獻：

[1]中國注冊會計師協會.2010年度注冊會計師全國統一考試輔導教材.北京:中國財政經濟出版社.2008.

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[3]夏晨華,葉建芳,劉海燕.企業會計與稅法的差異及協調詳解.上海財經大學出版社.2006.

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一、概述

隨著我國市場經濟體制改革的深入發展及會計體制改革的不斷深入，我國會計制度與稅法的差異表現得越來越明顯。這種差異的存在與我國不同時期的經濟體制變革有較大的聯系。我們知道會計制度是會計工作所要遵循的規則和程序的總稱，而稅法則是國家法律調整稅收關系的法律規范，因而這兩者在會計實務工作中必然存在一定的差異。尤其是新的所得稅實行以來，這種差異就更明顯了，據不完全統計，新的所得稅法與會計制度的差異，相比以前增加了20多處。對于這種差異的存在我們應該客觀地分析并加以協調，以下將詳細分析這兩者之間差異的表現形式、原因以及協調的具體措施。

二、我國會計制度與稅法差異的表現形式

(一)會計制度和稅法在原則規定上的差異

在基本準則規定上，我國的《企業會計準則》規定，企業的會計核算要以權責發生制為基礎，即企業當期已經實現的收入和已經發生的費用，無論款項是否收付，都應該作為當期的收入和費用處理。然而，稅法的規定卻不完全承認權責發生制的適用性，其在企業的收入確認上傾向于權責發生制，而在費用的確認上卻更傾向于采用收付實現制。例如，在企業增值稅的賬戶處理時，企業在明細科目上還必須設置“應交增值稅――進項稅額”、“應交增值稅――已交稅金”、“應交增值稅――進項稅額轉出”等子項目，由此可見，其會計處理并不完全是按照權責發生制確認核算的，是按照收付實現制原則進行的。這正是會計制度和稅法在原則規定上的差異體現。

(二)會計制度與新稅法已消除的差異

新稅法的施行，加上新會計準則明年的更大范圍內執行，這兩者的同時實行不可避免地要加大企業會計處理與稅法處理的難度。因此，有必要了解新稅法實行前后與會計制度已經消除的差異，這將有利于企業更加明確以往存在的稅法與會計制度差異的影響。新稅法和新會計準則的實施消除了原先的差異有20多項，比較典型的有：向本企業職工發放本企業生產的產品、非貨幣性換出存貨、債務重組償還存貨等，原企業所得稅法視同銷售、原會計準則制度不視同銷售，而按新準則應該視同銷售，從而使稅法與會計的差異被消除。

(三)新稅法實施后會計制度與稅法新增的差異以及其在資產要素等項目處理上的差異

新稅法施行后在企業所得稅核算問題上也產生了新的差異，如新企業會計準則規定企業的期末資產計量應該應用公允價值的方式核算計量，并將公允價值與相關資產的賬面價值之間的差異計入當期損益或者所有者權益賬戶，但是在新的稅法當中并沒有對這方面做出規定，也就是這種核算方式在稅法上還未得到認可。此外，在資產要素核算上，會計制度和稅法也存在一定的差異，這些差異的存在會影響資產要素的會計核算。例如，會計制度對于固定資產等資產要素的處理強調加速折舊與提前攤銷資產，而稅法則要加上一些限制性條件。如固定資產折舊，會計上規定折舊方法、折舊年限和殘值估計、應計提折舊的固定資產范圍等企業可以自主決定，而稅法上卻明確規定，企業的會計處理如與稅法規定不一致，計稅時應按稅法規定調整；又如待攤費用，會計上規定如果待攤費用的項目不能為企業帶來經濟利益，應全部計入當期損益，而稅法則強調要按規定期限如實攤銷等。這些規定細節上的差異會直接影響企業的會計核算和會計處理方法的選擇。

(四)會計制度和新稅法在權益、負債、收入等各要素規定方面表現的主要差異

由于會計制度和稅法在原則規定上的區別，進而使得兩者在權益、負債、收入等各個具體會計項目上的定義、確認方法以及核算方式都存在一定程度上的差別。例如：會計制度上對于收入的確認就明顯和稅法上收入的確認標準不同，使得會計期末企業要針對收入項目作一系列的納稅調整；又如在接受資產捐贈、轉增資本等權益核算上，稅法和會計規定的核算方式和確認標準也存在細節上的差別。

三、我國會計制度與稅法存在差異的原因

(一)會計制度和稅法各自制定目的的不同是兩者存在差異的直接原因

我國制定的會計制度是為了能夠準確地反映企業經營狀況以及財務情況，為企業管理者、投資人以及相關信息使用者提供真實和可靠地財務信息作保障；而稅法制定的目的是保證國家財政收入的穩定和效率，利用稅收杠桿進行宏觀調控，調節收入分配。同時，兩者之間又有一定的聯系，會計制度約束下的企業會計信息是企業核算納稅的主要參照依據，稅法對于會計制度的規定具有約束和控制作用。

(二)所依據原則的不同是會計制度和稅法差異存在的前提條件

會計制度所遵循的原則有：謹慎性、實質重于形式等，這些會計核算的原則在稅法核算中也是認可的。然而，新稅法在此基礎上又具有一些自身的原則：收入平衡原則、公平原則、客觀原則、行政管理原則等，這些與會計制度核算的基本原則是完全不同的，甚至有時候是相背離的。因此，這些基本原則的差異導致了會計制度和稅法在會計業務和會計方法選擇上不可避免地要存在差異。

(三)經濟發展狀況是會計制度和稅法產生差異的主要原因

在我國隨著改革開放的不斷發展，市場經濟體制建設的不斷深入，與企業會計制度相關的會計準則不斷地得到修改和完善，稅法也是如此。從前，在傳統的計劃經濟體制下，企業屬于全民所有，本質上是國家的，會計制度體現的也就是國家的財政需要，因而當時的會計制度和稅法的目標是完全一致的。當前多種經濟成分的存在和發展，企業代表的不再僅僅是國家的需要了，企業和國家之間的利益目標存在差異，這是經濟水平發展的結果，也是導致會計制度和稅法出現差異的主要原因。

四、我國會計制度與稅法差異的協調

由前面的原因分析可知，當前我國會計制度和新稅法存在差異是由經濟發展水平所決定的，是一種必然的現象。經濟發展中在制定會計制度時考慮給予企業更多自主理財權的同時，也應該考慮國家財政收入的需要。所以，當前正確協調好新企業會計制度和新稅法之間的差異對于企業和國家來說都具有重要的意義。

(一)加強部門間的溝通，明確會計制度和新稅法法規各自調整的范圍

我國的會計制度制定部門為財政部，而稅法的制定部門為國家稅務總局。因而在各個制定法規時兩個部門間應該加強溝通，盡量使得財政部門制定出來的會計制度不僅能夠滿足企業會計核算的正常要求，同時，也能夠滿足納稅調整的需要；同樣的稅務總局制定出來的稅法制度也應該盡量在會計制度的合理范圍內，盡量使得企業的納稅調整工作降到最

低。同時，在具體施行制定工作時兩個部門要加強調查研究。在密切聯系企業實際的基礎上制定會計制度和稅法法規。在出臺每一個政策法規前都要充分地思考和準備，經過充分論證并且結合實際現實情況。

(二)強化會計制度建設，嚴格會計要素的確認、計量、報告以及處理方法的選擇

企業會計信息所披露的質量受到多重原則的限制，如相關性、實質性等，所以絕對可靠又準確的會計信息不太現實。因而在實際會計制度規定中應該綜合考慮多方面的需求，強化會計制度建設時要考慮使得會計信息能夠盡量滿足多方面信息使用者的要求。明確會計制度相關信息一方面可以通過簡化年度會計報表、利用英特網實現財務報告的實時監控、提高會計信息披露的透明性來著手；另一方面，企業在做會計要素的確認、計量、報告以及會計處理方法的選擇時，應該嚴格按照會計制度及相關準則的規定，不能因為臨時的納稅核算而擅自調整會計處理方法。

(三)完善新稅法相關內容，鼓勵企業進行合理的納稅籌劃

隨著我國新企業會計準則的順利施行，我國的企業會計制度已經越來越國際化了。因此，在這個基礎上稅法相關內容應該及時跟上，對于會計制度中規定的新內容，稅法應該及時加以規范，爭取借鑒國際上的先進做法和法規。在此基礎上，國家應該鼓勵企業積極展開合理的稅務籌劃，爭取達到企業里面會計制度和稅收法規應用的共同發展，在實務中實現兩者的合理統一、平衡發展。

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一、財務會計和稅務會計的差異

（一）目標差異

財務會計和稅務會計的目標隨使用者的變化而變化，對于企業經營者而言稅務會計的目標是得到及時、準確的納稅信息以做出決策，保證企業的正常運轉。而財務會計則是通過三張報表總結前一會計期間的經營狀況，為管理者提供決策依據。對于國家而言，稅務會計是了解納稅人的交稅情況以進行監管，達成國家稅收收入的實現，保障國家權益。而財務會計則是將公司的情況通過三張報表傳達給公眾，滿足信息需求來做出投資決策以及監管，檢查行動。

（二）所遵循原則的差異

由于財務會計遵循的是會計準則，而稅務會計遵循的是國家的稅法，同時大多數人認為稅法是會計準則的一種延伸，所以兩者所遵循的原則有相同以及相異之處。相同之處包括諸如會計分期原則，持續經營假設以及貨幣時間價值等，但是由于稅法與會計準則設計的目標不同，在財務會計上是權責發生制原則，而在稅務會計上實行的是權責發生制加收付實現制原則，因為進行稅收的時候首先要考慮的是納稅人的支付能力，使得納稅人在最有能力支付時交稅，其次稅收具有確定性，即收入和費用的實際實現具有確定性這點與財務會計的穩健性估計原則是不同的，意在保護國家稅務收入的。

（三）核算范圍的差異

財務會計要對每一筆經濟業務進行記錄，關注資產，負債，所有者權益，收入，利潤，費用等反映整個企業財務狀況、經營成果和資金流轉情況。稅務會計按稅法規定的要求，有選擇地對相關經濟業務進行核算，關注應稅收入，納稅所得，扣稅費用等。反映的是納稅人履行納稅義務的概況。

二、財務會計和稅務會計協調的重要性

在社會經濟活動中，稅收法規和會計準則都具有重要的作用，對稅收法規和會計準則二者的關系進行正確的運用與合理的安排，有利于更好的處理國家、社會、企業三者之間的利益關系。國內的市場經濟處于不斷完善中，所以在經濟活動中稅法的地位也在不斷提高，而稅收法則和會計準則二者之間的矛盾也越來越突出。二者的矛盾既影響了國家的財政收入，同時對企業財會人員在業務上的操作方法與操作流程也有直接影響。為了確保會計制度與稅收制度二者的目標能夠正確的體現出來，使財務核算的成本與納稅雙方所遵循的稅法成本得以降低，就應該根據現有的《企業所得稅法》、《企業會計準則》，分析和研究稅收法規、會計準則二者之間的差異，從而促進二者的有效協調，發揮更大的作用。

三、協調財務會計和稅務會計差異的對策

（一）完善稅務會計理論構建

財務會計和稅務會計的協調是建立在會計準則和稅法的協調的基礎之上的，我國的會計準則正在向國際化靠近，而當前的稅務會計理論剛剛起步還沒有形成完善的會計理論體系，相比之下財務會計理論體系已經有一段較長的歷史了。因此需要通過財務會計理論體系為指導加快我國稅務會計理論體系的建設，完成由稅收學理論知識向稅法學的有法可依的轉變，建立協調二者的內在聯系。在管理層面上會計制度與稅收法規要相互配合，在這個過程中要做到兩個方面的努力，第一，財務會計時刻關注稅收信息需求，發揮其對稅法決策的支持作用。第二，稅法制度的建立和修正，需以“財務會計制度與稅法協調發展”為重要考慮因素，最大限度地使二者相互適應，促進其協調發展。

（二）強化信息的公開度以及交流

務會計之所以與財務會計存在差異，原因之一在于稅務管理的目標在于收入分配，即保證國家稅務收入。所以才會出現實際支付能力原則、公平稅負原則、程序優先于實體原則等影響下的稅務會計制度，防止會計主體通過會計手段來逃稅避稅。就目前來看，會計準則要求企業對外披露的涉稅信息仍不足，這就給稅務機關的監管帶來了困難，所以只能通過相關稅法來進行約束，但是如果企業增強稅務信息的公開使得股東、債權人、稅收部門能夠及時了解到企業財務管理中關于稅收有關的信息，則更有利于促進稅務會計向財務會計方面協調。

（三）通過提升財會人員的素質來促進二者的協調

從微觀上看，我國大多數財會從業人員是依據財務會計和稅務會計的不同而分工的。人們往往精通其中一項而無法同時勝任兩項職責，這樣一方面是一種人力資源浪費，同時也不利于企業內部做到統籌兼顧，達到企業內部的財務會計和稅務會計的協調。從宏觀上看，在稅務會計與財務會計的協調過程中，需要財會從業人員快速的適應新的規則，對從業人員造成一定的沖擊，這個時候只有加強財務人員的培訓，使財務人員及時了解外部的變化，充分了解財務會計與稅務會計協調的方法以及能夠對兩者信息進行轉換，才能保證財務會計與稅務會計順利協調。

現階段我國財務會計和稅務會計在目標、原則以及核算范圍上都存在差異，這種差異直接影響了國家的財政收入，同時也不利于企業會計人員的業務操作流程與方法。在社會經濟活動中，稅收法規和會計準則都具有重要的作用，為了促進我國企業的健康發展，需要做到兩者的協調，在協調過程中我們既不能將兩者完全分開，也不能削足適履，而應該在會計準則與稅法的層面上促進兩者協調發展，這樣才能有利于更好的處理國家、社會、企業三者之間的利益關系。

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一、購進差異和銷售差異

購進差異指的是企業購進貨物時會計處理與稅務處理的差異。首先，會計上對于存貨的處理按照會計準則的要求成本包括了貨物的購買價格以及采購時的費用和相關的稅金，而稅法上要求賬內核算、價外循環，稅款是不包括在成本中的，直接在“應交稅金”這一科目中核算，這樣一來，稅法確認的成本只包括購買價格和購買費用。

銷售差異指的是企業在整個營業銷售貨物的過程中會計與稅務處理的差異。會計準則要求企業會計在發出商品并同時收到價款或取得索要價款的憑證時確認收入，而稅法除了會計正常確認的銷售收入實現外，還包括視同銷售行為以及價外費用。

二、永久性差異與暫時性差異

我們將永久性的差異定義為，稅法和會計制度準則在稅額的確認范圍上規定的不同導致銷售收入的不同，并且這種不同在以后各期間均不能轉回。我們將暫時性差異定義為，由于會計分期的存在，在某一會計期間內，由于會計制度準則和稅法規定的不同，企業的銷售收入不一樣，并且這種差異是可以在以后期間轉回的。比如說，由于增值稅進項稅額抵扣的時間差異問題，企業購進貨物用于繼續生產，取得了增值稅專用發票，是可以進行進項稅額抵扣的，但是由于企業還沒有將所取得的專用發票進行認證，因而企業還不可以進行抵扣，這就形成了稅法處理與會計處理的差異，這種差異是可以在以后期進行沖抵的，因而是暫時性差異。又比如對消費稅額確認的時間問題造成的差異，會計準則規定企業取得銷售收入必須滿足五個條件：1、商品所有權的風險和報酬已經轉給了對方。2、企業自身沒有保留跟該商品相關的繼續管理權。3、能夠可靠計算收入。4、與商品相關的經濟利益已流入企業5、商品的成本能夠可靠的計量。也就是說企業會計準則對于收入的確定要滿足上述五個條件，缺一不可，但是稅法只是根據交易的結算方式確認應稅收入的納稅義務發生時間，并不用考慮會計的收入確認標準，這樣也就是產生了消費稅的暫時性差異。

三、增值稅法與消費稅法和現行會計準則的具體差異

（一）永久性差異

1.價外費用的稅法與會計差異

根據現行稅法的規定，作為增值稅和消費稅的計稅依據的銷售額指的是納稅人銷售貨物向對方收取的全部價款和價外費用，然而為第三方客戶代收的價款并不是構成會計準則中規定的銷售額，也即是說價外費用并不包含在“主營業收入”和“其他業務收入”之中，這就是使得計稅的銷售額沒有歷史依據的特性。所以企業的納稅的時候應該就價外費用進行單獨說明，否則稅務機關很難以自主的查找到這部分費用，很容易造成企業的偷稅漏稅，給企業帶來稅務風險。

2.折扣銷售時稅法與會計的差異

增值稅和消費稅法規規定，企業在進行折扣銷售時，如果銷售額與折扣額是在同一張增值稅發票上注明并且是分開的，則在計算增值稅和消費稅時可以按照折扣后的銷售價款計算征收增值稅或者消費稅，但如果折扣額是另外單獨開票的，則不管會計上如何處理，稅法上均按照商品原價進行征稅，不得扣除商品的折扣額。如此一來，企業會計確認的收入往往比稅法確認的收入要小一些。

3.售后回購業務會計與稅法規定的差異

企業進行售后回購業務，在稅法中規定是按兩次交易分別計算稅收，按照銷售與購入兩項交易行為核算企業應該繳納的稅收，然而會計準則制度則將售后回購業務視作企業的融資行為，一般不需要確認收入與成本，當回購的價格高于原銷售價格時，將價格差視作企業融資行為的利息費用，直接計入到企業當期的財務費用，很顯然這會導致會計與稅法核算的差異。

4.購進固定定資產時稅法與會計規定的差異

購進固定資產時，增值稅法規定的固定資產范圍遠遠小于會計準則規定的固定資產，這是因為類似于房屋、建筑物等等不動產既不征收增值稅也不征收消費稅，它們只是征收營業稅，顯然，這樣也會存在會計與稅法的差異。

（二）暫時性差異

1.銷售額的確認時間

現行稅法規定，企業在銷售貨物時其納稅義務時間的確認根據銷售結算方式的不同有七種情形：（1）直接收款方式，不管貨物是否已經發出，均是收到了貨款的當天。（2）采取委托收款方式消售的，均為發出貨物并辦妥托收手續的當天。（3）采取分期收款銷售貨物的，為合同約定的收款日期。（4）預收貨款進行銷售的為發出貨物的當天。（5）委托他人代銷貨物的，是收到代銷清單的當天，如果在收到代銷清單之前，企業已經收到全部或部分貨款，則納稅義務發生時間為收到全部或部分貨款的當天，如果發出代銷的貨物超過180天還沒有收到清單或貨款的，則視同銷售確認納稅義務發生時間。（6）發生視同銷售的行為時，納稅義務時間確定為發出貨物的當天。而企業會計準則確認銷售商品的收入時間為滿足以下條件的時間：1、商品所有權的風險和報酬已經轉給了對方。2、企業自身沒有保留跟該商品相關的繼續管理權。3、能夠可靠計算收入。4、與商品相關的經濟利益已流入企業5、商品的成本能夠可靠的計量。如此一來，會計準則與稅法對于收入時間上的確認非常不一樣，也會導致稅額的差異。

2.銷售退回的會計與稅法差異

當企業發生了銷售退回時，增值稅法規定可以直接沖減當期的銷項稅額，然而企業的會計準則則規定，銷售商品后發生退回的，一律沖減退回月份的主營業收入和相關的成本稅費。在以前年度銷售商品發生退回的，如果年度財務報告在批準報出前退回了，則可以沖減報靠年度的的成本稅費，并同時調整會計報表，這樣也會造成會計與稅法調整項目的不同從而稅額的不同。

3.關于附銷售退回條件的銷售

稅法規定企業附退回條件的銷售屬于直接收款方式銷售，前面講到過直接收款方式的銷售方式的納稅義務發生時間即為收到款項的當天，當達到退回條件時再按照退貨的金額沖減當期的收入，而在會計上則規定企業應根據以往的經驗，做出一個退貨可能性的期貨估計，銷售時按期望的比例確認不退貨收入，對于退貨的部分不確認為收入，如果企業沒有這樣的期望比例，則全部都不確認為收入。這樣一來也會導致會計與稅法關于收入的差異。

總而言之，我國增值稅法和消費稅法與會計準則的目標與依據的不同，以致于稅法和會計的處理存在很多的差異，而這些差異有的是永久性有的是暫時性的，這些差異會嚴重影響企業財務中關于貨物價值的可比性和可靠性，也就不能真實的反應企業的財務狀況和營利情況，為了能夠正確的反應企業的財務經營狀況，又能準確的按照稅法的要求計算交納稅款，平時應嚴格按照企業的會計準則，記錄企業的日常經營業務，期末交納稅款的時候再按照稅法的要求對會計與稅法的差異進行調整，使會計信息可以符合稅務機關的要求。

參考文獻：

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一、會計準則與稅法的協調研究背景

隨著我國市場經濟的不斷發展和經濟體制改革的不斷深入，我國的企業會計準則逐漸和國際會計準則接軌。已于2007年1月1日在我國上市公司全面施行的新企業會計準則就是在這種背景下應運而生的。新企業會計準則的頒布實現了從國內和國際準則的突破，采用了與國際會計準則基本一致的原則和處理方法，并得到了國際會計準則委員會的認可。盡管和舊企業會計準則相比，新的企業會計準則和國際會計準則之間的差異減少了，但和稅法準則之間依然存在著很多差異。由于會計準則與稅法服務的對像不同，在會計核算中兩者間的差異必然存在，會計需通過納稅調整的方法來協調差異。而在規范或環境發生變化時，兩者的協調難度就會加大。且新會計準則的執行還涉及到會計人員的主觀判斷，而稅法卻是一項嚴格、嚴肅的法律條規。因此，如何協調會計準則和稅法之間的關系，已成為目前亟待解決的一個難題。

二、會計準則與稅法的協調研究意義

1．減少企業利益流失。企業在履行納稅義務時在主觀無意的前提下，由于對稅法的認識和操作把握不準確，尤其是對新會計準則下會計和稅法的差異沒有結合本企業的業務特點進行分析必然會導致稅收利益的流失。因此，只有加強新準則和新稅法差異的分析，并在實踐中結合本企業的經營特點，根據會計和稅法的差異對企業涉稅業務進行正確的稅務處理，才能保證企業及時、準確地履行納稅義務。

2．推進企業改進會計核算。推進企業改進和完善會計核算制度和會計核算形式。通過研究二者的差異，必然促進企業在會計核算中解決以下幾個問題：一是如何通過科學的內部管理制度，完善相應的業務處理程序，使稅法和會計差異對企業涉稅業務的影響得到事先、事中和事后的控制；二是納稅人必須通過必要的輔助手段，序時記錄會計和稅法的差異，并在進行納稅申報時準確調整會計和稅法的差異，保證納稅人申報準確；三是稅法或納稅申報中對納稅人會計核算有特殊要求，必須滿足這些要求，否則會給企業納稅帶來不利影響。

3．提高稅務部門征管質量。新準則和新稅法出臺后，會計準則和稅法的差異發生變化，對稅務部門執法水平的提高提出了新的要求。其一，在稅收征管制度建設上，應結合納稅評估工作，對納稅人報送的財務會計的內容、納稅信息報告等方面提出新要求，使稅務部門采集納稅人的納稅方面的信息能夠剔除會計和稅法差異后，反映納稅人涉稅業務的準確信息。其二，稅收稽查工作，針對新準則和新稅法的差異變化，調整稽查工作的程序和方法。

三、新會計準則與新稅法的協調

1．協調原則。協調原則內容主要包括：其一，全面性原則。同時對現行的企業會計準則體系和現行的稅法體系進行審視，找出不適應的方面，并加以研究，以便協調，而不是單純滿足某一方的需要；其二，現實性原則。要充分考慮我國的國情和企業改革的實際，在會計準則的制定和修訂中，必須給予企業相當大的理財自；同時，也應考慮稅收收入占GDP比例偏低的問題，加大稅收征管和監控力度，增強稅法“剛性”；其三，靈活性原則。會計準則是根據會計理論和會計慣例的要求來制定的，應更多地滿足投資者和經營管理者的需要，滿足加強財務會計核算的要求。在會計事項的處理上，有多種方法供其選擇。稅法也應根據經濟環境變化的情況，在后續的實施條例及實施細則中，適時進行修改、補充和完善；其四，注重效益原則。要把握好分離或統一的“度”，既不能為了統一而過于簡化會計核算工作、便于稅收征管，不考慮其負面影響；也不能為了分離而導致企業會計核算更加靈活，稅款計算及征管難度加大，企業在短期內應繳稅款減少，進而影響國家稅收收入的實現。通過二者的適度協調，既有利于企業穩定發展，又有利于稅源培植，從而有利于形成經濟和稅收同步增長的良性循環；其五，嚴肅性原則。無論是會計準則還是稅法，在協調過程中，必須十分慎重，要經過周密規劃、調查論證，待時機成熟時才能進行，以保證會計準則和稅法的嚴肅性和權威性。

2．協調的主要方面。（1）會計準則主動與稅法協調。會計準則主動與稅法協調主要包括：其一，充分考慮稅務部門對會計信息的需求。從目前我國的企業會計準則來看，在很大程度上沒有考慮稅務部門對會計信息的需求。對此，建議制定《企業會計準則——涉稅交易及事項的信息披露規則》，或者暫時在相關準則中增加涉稅信息的披露條款；其二，盡可能縮小會計政策的選擇范圍；其三，由于企業管理人員對會計政策的了解程度不同、會計人員的業務水平參差不齊，使得會計政策的選擇各不相同。這一方面不可避免地導致會計信息質量良莠不齊，甚至對會計信息使用者產生誤導；另一方面由于稅法在會計政策上規定過死，必然產生大量的納稅調整事項，違背成本效益原則。因此，會計準則應盡量縮小會計政策的選擇范圍，規范會計收益與應稅收益的差異調整方法，簡化稅款計算。

（2）稅法主動與會計準則協調。從稅法的制定來看，當前突出的差異表現在：當所的稅收法規會對企業會計處理產生影響時，缺乏配套的會計處理規定，往往只在稅收法規中規定“無論會計制度規定怎樣處理，均按本規定計算納稅”，或者在很長一段時間后才由財政部制定有關會計處理規定。這種政策制定的不完善、不明確，給實際會計工作造成了混亂。因此建議在出臺有關稅收法規時，如可能影響到企業會計處理，則應當明確相應的會計處理方法。現實經濟生活中不確定因素日益突出，會計估計的不確定性和計算應納稅額所得額所需的確定性之間存在較大的矛盾，需要做出稅收規定加以協調。

新的稅法出臺后，雖然解決了內外資企業所得稅“雙軌制”的問題，但在以下方面仍需要優化：一是稅法應放寬對企業會計處理方法選擇的限制。新稅法在這一點上有所體現。在新頒布的稅法當中，對于企業固定資產計提折舊的殘值率不再統一規定，企業可以自主決定殘值率，報稅務機關審核通過。隨著市場競爭的日益激烈和技術進步的加快，企業的固定資產在實物上的有形磨損和因技術落后產生的無形損失都迅速增加。會計準則在折舊年限和折舊方法上給予了企業更大的選擇空間，企業出于對資本保全的考慮，更傾向于縮短折舊年限和采用加速折舊的方法。稅法限制企業會計政策的選擇，目的在于防止企業利用會計政策的選擇來偷稅或延遲納稅。新稅法對企業固定資產折舊年限和折舊方法仍然做出了硬性的限制，不利于企業技術進步和增強競爭力，同時也增加了會計工作的難度。對此，稅務部門在實際工作中應對企業采用加速折舊方法適度放寬標準，不應限制地過死。為防止企業利用會計政策變更避稅，可以規定在企業發生會計政策變更時，必須報請稅務機關批準或備案，并且會計政策在一定年限內不得再作變更。二是稅法應允許企業扣除一定的準備金。新稅法對于企業準備金的扣除標準沒有做出統一的規定，只規定金融企業可以在1%之內限額扣除，對于其他性質的企業還有待在后續的實施條例及細則中做出明確的規定。市場經濟中風險無處不在，在會計上充分估計各種風險，計提準備、暫不確認收入等都是企業抵御風險的有效手段。稅法如果無視企業風險的存在而一味強調保證財政收入，將進一步降低企業抵御風險的能力，最終侵蝕稅基。正如允許企業計提壞賬準備一樣，稅法也應當允許企業計提存貨跌價準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、固定資產減值準備、在建工程減值準備等。為了防止企業利用風險準備的計提進行偷稅和延遲納稅，應對計提風險準備的條件和風險準備計提比例做出相應的規定，從而縮小稅法與會計制度規定的差異，減少納稅調整事項。三是稅率的安排要考慮稅基的寬窄。我國新舊所得稅的征稅范圍基本相同，但是扣除項目名目繁多，不易操作，加上稅法和會計之間的沖突，造成了大量的稅款流失。目前，我國的會計準則已經和國際會計準則趨同，對企業收入等項目的確認有了較大的調整，稅法也要及時和會計準則相互協調，減少納稅人的遵從成本。四是盡快完善稅法的配套法規，明確新稅法中沒有做出規范的部分。2007年出臺的新會計準則要求先在上市公司使用，其他企業也可以使用，但是我國的各類會計考試都使用新的會計準則，相信不久就會在所有企業推行（除小企業外）。新的會計準則無論在資產、負債、所有者權益的概念都進行了重新界定，在企業的利潤核算時要求企業采取資產負債表的納稅影響會計法等等。這些改革對企業稅收的優化提出了更高的要求，特別是在資產的稅務處理時，我國的新企業所得稅法還沒有實施，具體的實施細則就要考慮會計準則的影響。企業稅收效應的發揮是多種制度共同作用的結果，因此，進行稅法優化改革的同時，其他法規的配套改革是必不可少的。如果沒有相關法規的配套改革，將會弱化稅法改革的積極影響。為了提高我國企業的創新能力，對于固定資產的折舊和無形資產的攤銷問題，符合條件的企業應該采取加速折舊法，無形資產的攤銷應該縮短年限。其中，對于固定資產的廢棄費用的處理應該作為遞延所得稅資產處理；新稅法沒有涉及利息支出的問題，我們認為應該按照外資企業的待遇，對于企業符合條件的利息支出都準予扣除。關聯方交易的處理應和會計準則接軌，在稅法中，應該明確關聯方交易中的關聯方，關聯方的轉讓定價。五是對稅務人員及時進行新準則的培訓，以便適用改革后企業報表的變化。在我國會計準則制定越來越國際化的今天，稅法的改革必須注重與會計準則的銜接，稅務人員對已經制定出來的會計準則應該認真地加以研究，并對會計準則未來的發展予以高度的注意。對企業會計準則中涉及企業所得稅的所得稅準則、收入與費用的確認與計量方法、資產的計量與處理方法等應該認真加以研究，對其中合理的確認方式、計量方法應該在征稅中予以充分考慮，在服務政府財政利益和廣大投資者、債權人和相關外部信息使用者的前提下，有機地協調現行企業所得稅法與會計準則之間的相互關系，盡可能地縮小會計準則與企業所得稅在計稅所得與會計所得方面的差異。

參 考 文 獻

[1]汪俊．財務會計與稅務會計的分離與協調[J]．當代經理人．2006（2）：11

[2]張鵬．從會計實務與稅法業務處理的差異看兩者的協調和統一

[J]．財稅廣場．2008（1）：16～19

篇12

（一）兩者的目標不同。企業的會計準則主要目標是讓會計信息使用者能從企業的各種報表中了解到企業的經營情況和經營成果，并反映出管理層受托責任履行情況，使得會計信息使用者能夠快速地作出正確的決策。而稅法是調整稅收關系的法律規范，是稅收制度的法律表現形式。稅法制定的目的是為了讓國家和法人、自然人之間能夠相互制約、相互平衡，這樣一來，國家不會亂收稅而企業也能夠按時繳稅，從而使國家和企業的利益得到雙重保障，達到共贏的局面。由于會計準則和稅法在目標上存在差別，所以在內容的制定上會計準則和稅法就會存在差異。

（二）稅法和會計形式特征不同。會計準則和稅法在形式特征上也存在差異。稅法的強制性是指國家以法律、法規等手段對納稅行為加以規定，并按照法律強制征稅，是能夠保證國家擁有固定資產的財政稅收的有效手段。它的強制性主要體現在征稅的過程。因此納稅人必須依法納稅，否則就會受到法律的處罰。而會計準則卻與之不同，它在一定程度上表現出不確定性，主要表現在對企業經營的核算上，因此對于這些資金籌集核算、生產成本核算、銷售核算等我們應該站在客觀、公允的角度上進行確認和計量。同時，企業在進行會計處理時要按照謹慎性原則，對不可回收的應收賬款進行計提壞賬準備、對還未計提的固定資產進行累計折舊，以防存在的風險，以此保證企業能夠長遠發展。此外，企業需要從自身的內部環境出發制定符合本企業的制度，但是此制度需要在符合會計準則的制度下進行，使其能夠客觀、真實、靈活的反映企業的成果，這就注定要使準則的不確定性與稅法相背離。

（三）稅法和會計存在永久性差異。企業準則和稅法之間一直存在一些固有的差異，產生這些差異的原因是在稅法一方面從某種的計稅原理出發，對部分經濟事項的涉稅進行特定舉例。例如增值稅征稅范圍確認的視同銷售的范圍，增值稅對增值額進行征稅范圍符合稅法規定的征稅范圍，而會計準則和稅法對銷售范圍的確認就有所不同。另一方面為了維護國家的利益，稅收的制定具有防范性。這是為了讓企業不能夠通過稅法的漏洞來避稅，鉆稅法的空子。所以稅法對會計核算有相對的一些調整以防此類情況的發生，這樣就形成稅法與會計準則存在差異。

二、協調會計準則與稅法規定差異的重要意義

（一）利于經濟全球化的實現。從全球化的背景出發，不管是對會計準則還是對稅法來說對他們的要求越來越嚴格、越來越高，所以為了能夠在國際的市場經濟中能夠占領優勢、吸引外資，我國的會計準則就要與國際準則靠近、看齊，盡量縮小差距，以體現全球一體化的經濟發展趨勢。同時在不斷縮小與國際會計準則的差距的同時，要力求稅收制度的公平、公正與高效，在保證我國有足夠的稅收的前提下，盡可能為企業減少負擔，為中外投資者創造優惠的稅收環境，以吸引更多的投資者，給我國帶來更多的資金源，推動企業更好地發展壯大。

（二）利于減少納稅成本。就目前而言，會計準則和稅法間還是存在差距，企業在繳納稅費時要進行納稅調整的項目還是很多的，這樣使得企業的會計從業者不僅僅要有豐富的專業知識，還要同時能夠熟練地掌握稅法，這樣使得企業納稅成本和要求越來越高。第一，由于稅法和會計準則間存在差異，企業日常經營活動中基本是也會計準則為依據進行處理，在年度匯算企業所得稅時依據稅法要求進行納稅調整，這樣就使得企業耗費更多的人力、時間和財力，使得企業增加了成本。第二，企業會計人員在進行納稅調整時，因為對稅法不過了解導致實際與計算出來的不相符，如果計算出來的結果多于實際，那么必然會使得企業在經濟上造成損失，如多計算出來的結果少于實際，就會是企業偷稅漏稅，而且企業也必定會受到法律的處罰，企業的聲譽必定會受到嚴重影響，經濟上肯定會造成損失。第三，隨著社會發展，企業對會計人員的素質要求也隨之提高了，企業需要給會計從業人員定期培訓，避免在納稅調整時出差錯而給企業造成不可挽回的損害、給企業帶來額外的更多的成本，使企業的納稅成本大幅度提高。

三、協調會計準則與稅法規定關系的措施

（一）協調會計目標與稅法目標。受托責任觀和決策有用觀是影響會計準則目標的兩大觀點，這兩種觀點是適應現在會計發展的需要而產生。因為受托方對委托方有如實告知其被委托資源情況的義務，因此受托責任觀認為會計目標就是要向資源的委托者提供信息，讓委托者能夠真實的了解財產情況。決策有用觀主要目標是能夠為信息使用者提供充分有用的信息，以便于投資者進行正確決策，降低經營決策的風險。而稅法是國家制定的用來調整國家與納稅人之間在納稅方面的權利及義務關系的法律規范的總稱，稅法的目標是使國家的收入得到保障，同時保證了企業能夠在一個穩定的稅收制度下健康發展。所以，在制定會計準則和稅法時，可以盡量協調要兩者間的差異，并且在國家的利益得到保障的前提下，可以適當地減少稅收負擔，讓企業可以擁有一個更好的發展環境與平臺。

（二）協調會計準則和稅法間的處理方法。我們可以通過協調會計準則和稅法來疏通稅務機關征收和納稅的工作。就企業非貨幣性資產對外捐贈處理來說，在會計準則上不具備會計收入確認條件，但在稅法處理上，要按照《企業所得稅實施條例》規定，與準則不同的應確認為企業所得稅的視同銷售。因此我們可以重新來制定所得稅通過稅法和會計準則在處理方法上的不同，以便于降低企業納稅成本和利益損失。

（三）協調會計準則和稅法法規中的日期問題。會計準則和稅法的期間上也存在差異，這個差異主要是說在某一個期間內未能實現但在這個期間前或是在這個期間后實現的內容，主要體現：第一，企業取得某些收益在會計準則估量下屬于本期收益，但是在稅法估量下卻屬于其他收益；第二，企業在某個期間內發生了某些費用的損失，根據會計準則可以直接在本期中扣除，但是按照稅法來說需要在下期的費用扣除；第三，企業在某一期間內取得收益按照準則應在其他期間中繳納，在稅法中卻在本期間內繳納稅費。

面對這些差異對企業造成的影響也是不同的，對于第一種來說，這會使得稅前利潤比應納所得高出很多在時間上產生差別；對于第二種、第三種來說，這會導致稅前利潤比應稅所得少出很多在時間上產生差異。這些不同都是由于會計準則和稅法之間的差異而產生的，并且要保持它們兩者之間的協調性在實際的應用中能夠作為時間性差異進行。

篇13

會計立足于微觀層次直接面向企業，會計的具體目標或直接目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經營決策，同時它也與整個社會經濟運行相連。而稅收首先基于國家宏觀經濟調控的需要而對企業實施征收管理，更主要著眼于現實公平合理的稅負和保證國家稅款的及時征收。而就目前在全球范圍上處理兩者關系而言，無外乎兩種模式：財稅統一模式和財稅分離模式。統一模式觀點認為，應將稅基完全建立在會計制度的基礎上，或者將會計制度與稅法統一起來，換句話說就是會計制度只是服從于稅法的要求來規范具體經濟業務的核算。分離模式觀點則認為，會計與稅收的目標不同，會計制度與稅法存在著現實差異，主要為時間性差異和永久性差異，并進行跨期所得稅的分配，即建立以稅法為依據的稅務會計，不要求稅法對會計制度的指導作用。稅法和會計制度是獨立發展的。

二、我國會計制度與稅法差異分析

1、利益主體不同

稅法與會計制度之間的差異不是從來就有的。我國曾長期實行單一的計劃經濟體制，在這種體制下，稅法、財務制度和會計制度三位一體，不會出現納稅的調整問題。但是伴隨著市場經濟的不斷發展，企業作為市場經濟主體地位的確立，使企業各相關利益者從自身決策、利益分配和管理的角度出發對會計制度提出了新的要求。在新的制度下，投資人和征稅人不再是同一主體，投資人更關心的是企業的盈利問題，而征稅人更注重企業的納稅問題。因此，由于會計和稅法分別遵循不同的原則、服務于不同的利益主體，所以也就決定了稅法與會計之間必然存在不可避免的差異。

2、遵循原則不同

首先，在稅款征納方面，稅法恪守于歷史成本原則，而會計更傾向于公允價值原則；其次，會計準則強調以權責發生制作為會計核算的基礎，但權責發生制帶來的大量會計估計稅法則不予承認；再次，會計制度頻繁使用謹慎性原則，以適應企業穩健經營、規避風險的客觀需要，而稅法對謹慎性原則基本持否定態度，目的是為了避免讓國家的稅收利益來承擔納稅人的經營風險。另外，會計的一個基本原則是企業應當按照交易或事項的經濟實質來進行核算，這就是所謂的“實質重于形式”原則，然而稅法在確定計稅依據時，更重視發票、索款憑證以及合同等，一般不將財務人員的主觀業務判斷作為計稅依據。

3、規范內容不同

企業會計制度與稅法屬于經濟領域中兩個不同的分支，因而會計制度與稅法在某些項目確認和計量標準上出現了差異。現舉一個我們在日常會計與稅法學習中常見的例子：固定資產折舊的年限與方法。首先，折舊年限問題，會計制度規定，企業按照管理權限，經股東大會、董事會或經理辦公會等機構的批準，可以自行確定固定資產的預計使用年限。而稅法規定，除另有規定者外，固定資產都明確了計提折舊的最低年限。其次，折舊方法的差異，會計制度規定，直線法、工作量法、年數總和法和雙倍余額遞減法中任選一種都可以作為企業固定資產的折舊方法，折舊方法一旦確定，不得隨意更改。而稅法規定，納稅人可扣除的固定資產折舊的計算只能采取直線法進行折舊計算。由此可見，會計準則是為了反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量，規范企業會計核算，真實完整地提供會計信息。稅法是為了保證國家取得財政收入，依據公平稅負的要求，對會計制度的規定約束和控制。

三、新會計制度與新稅法“混雙”模式協調發展

就目前我國經濟體制和財稅體制的特點而言，我們不能一味地強求二者高度統一或完全分離。因此協調會計制度與稅法改革是極其重要的，同時也是基于我國現狀的必然選擇。所以在遵循不違背原則和法規的基礎上，應積極采取一系列具體措施對稅法與會計制度進行協調。

1、稅法應放寬對企業會計方法的限制

放寬會計方法選擇的限制有利于會計政策的靈活性，促進企業更新技術和增強競爭力。同時，稅法應該有限度地放寬企業對風險的評估。這樣才能保證企業抵御風險的能力，同時又不會傷及稅基。因此，稅法必須從增收與涵養稅源的辯證關系出發，適度地放寬原有的限制。當然稅法為防止企業利用會計政策而達到調節納

稅、偷稅漏稅的目的，可以規定企業發生會計政策變更時，必須報請稅務機關批準或備案，對計提各種準備的條件和比例做出相應的規范，也可以規定政策使用年限或處罰條例。

2、會計制度應積極與稅法相配合

在會計制度確立與執行中應充分考慮稅務部門對會計信息的需要，同時盡可能縮小會計政策的選擇范圍。另外，對于不同類型的企業，在確定稅法與會計制度統一或分離程度時應區別對待。

3、完善我國稅務會計的建設

會計的核算要依據稅法的規定。而稅法的規定，也要考慮到會計原則。這就需構建獨立的稅務會計模式。稅務會計不僅可以將宏觀稅收理論轉化為稅法學的相關體系，而且還可以借助于會計方法，將企業應納稅款通過會計系統予以反映。同時，它對于我國稅務會計學科的發展和財務會計制度的完善將起著一個非常重要的作用。