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篇1

本公司積極、全面貫徹落實市委關于加強新時期和諧勞動關系建設的實施意見，結合本公司實際情況及各級工會組織的要求，積極推進和諧勞動關系建設，努力搭建單位與職工、企業與社會、與客戶的良性互動關系，促進了企業內部和諧發展、建立了與客戶緊密的聯系，使干部職工的社會責任感增強，能夠用寬廣的胸懷、充沛的愛心、崇高的美德來對待工作、對待同事、對待客戶，愛國守法、明禮誠信、團結友善、勤儉自強、敬業奉獻已成為該單位干部員工的日常行為準則。

二、嚴格遵守法律法規，促進企業合規經營。

首先，本公司能夠認真遵守《勞動法》，依法與全體職工簽訂勞動合同，簽訂率達到100%；勞動用工登記備案率達到100%，職工就業穩定率達100%。其次，建立健全了工資集體協商制度，全面簽訂了工資專項集體合同。第三，做到了職工工資收入與企業效益同步增長，且單位收入大部分向人力費用傾斜力度呈逐年遞增。第四，職工人均工資水平居本地區或同行業中上等水平，及時足額為全體職工繳納“五險一金”。

三、積極建設工會組織，維護職工各類權益。

我單位工會組織健全，并且工會依據《工會法》和《中國工會章程》獨立自主開展工作，工會主席為工會法人、工會內部組織健全，依法為職工維護權益提供保障。依法足額撥繳工會經費，職工入會率達100%。同時，建立了職代會制度，并達到市級職代會標準化建設合格水平。在集體協商的基礎上簽訂了集體合同，并已報送勞動保障部門審查備案。

四、尊重職工合法權益，提高職工福利待遇。

篇2

《資產評估準則——基本準則》規定，注冊資產評估師從事評估執業活動，應當具備專業勝任能力。但同時也規定，評估執業中可以利用其他專家工作，并引用其他專業報告。其他評估準則，包括無形資產準則等，均有相關條款對注冊資產評估師引用其他專業報告進行了規定，見表1所示。

分析現有評估準則的相關規定，筆者認為至少存在以下問題。一是對專業報告的內涵沒有明確的界定，沒有區分利用專家工作與在執業過程和評估報告中引用其他報告之間的區別。二是對在什么情況下才能引用未作明確說明。一方面強調注冊資產評估師執業時應當具有專業勝任能力，同時又規定執行某項特定評估業務而缺乏相關的專業知識和經驗時，可以聘請專業技術人員或專業機構協助工作，對其意見或專業報告的獨立性與專業性進行判斷并予以恰當引用。這使得實踐中無法判定專業勝任能力與缺乏相關的專業知識和經驗之間如何平衡，一旦發生評估訴訟，容易導致分歧。三是對引用其他報告的程序和內容，以及在評估報告中如何說明和披露等沒有明確的規定，可能導致判斷注冊資產評估師引用其他專業報告失去客觀的標準，一旦發生評估訴訟，難以明確注冊資產評估師的責任，從而產生潛在的風險。

二、注冊資產評估師引用其他專業報告的程序分析

目前的相關準則對如何引用其他專業報告，只作了非常原則性的規定，使得注冊資產評估師在引用專業報告時，對于什么情況下才能引用、什么樣的報告可以引用、采取何種方式引用，以及如何披露引用內容等系列問題缺乏指導，產生了諸多問題。資產評估作為一種專業服務，如何從程序上保證評估人員執業的專業性和評估質量非常重要。以下針對當前注冊資產評估師引用其他專業報告時存在的一些主要問題，對引用過程中應注意的一些問題進行了分析。

（一）專業報告的界定

現有的評估準則中，對引用的其他專業報告沒有給出明確的界定。無形資產評估準則中，把專業報告與利用專家工作聯系在一起；評估程序準則中只是指出評估資料包括專業報告；機器設備評估準則規定注冊資產評估師可以利用專業機構的檢測結果，必要時可以聘請專業機構對機器設備進行技術鑒定；工作底稿準則把其他專家鑒定及專業人士報告作為評估資料的內容；不動產評估準則規定，注冊資產評估師可以利用其他評估機構出具的不動產評估報告。《企業國有資產評估報告指南》中則同時出現了“其他機構出具的報告”和“專業報告”兩個術語，并專門對引用“土地估價報告”和“礦業權評估報告”進行了規定。由于對專業報告的概念沒有明確的界定，在實踐中就容易引起混亂。除了其他專業機構出具的評估報告外，實踐中，注冊資產評估師引用的報告還有審計報告、法律意見書，以及公開的咨詢、研究機構或個人的研究成果等。如果上述報告均被認定為專業報告，會導致專業報告與評估人員應當收集采用的評估資料的范圍界限模糊，法律責任難以劃分。因此，筆者認為，應當縮小專業報告的范圍，把專業報告界定為與資產評估機構存在非聘用關系的其他專業中介機構出具的報告；并把專業報告與利用專家工作形成的專家意見和報告、評估人員收集采信的其他公開的報告資料區別開來。這樣有利于規范注冊資產評估師引用其他專業報告的行為。

（二）注冊資產評估師引用其他專業報告的條件

注冊資產評估師作為專業執業人員，承接評估項目時，應當確認自身的專業勝任能力，因此，只能是基于特定的條件，有利于恰當評估、形成可信評估意見和結論的需要才能引用其他專業報告，而不是在缺乏專業勝任能力的情況下，通過引用其他專業報告彌補專業勝任能力不足，或減少評估工作量。筆者認為，注冊資產評估師在決定是否引用其他專業報告時，應當確認是否符合以下條件之一：（1）是否是法律法規或監管部門等強制性要求引用其他專業報告，例如，目前我國資產評估管理存在部門分割的情況下，有些評估項目必須引用土地估價報告；（2）評估項目實施過程中，是否存在某些超出評估專業能力要求的環節；（3）是否是同其他中介機構合作工作服務于同一評估目的。在滿足上述條件的情況下，引用專業報告的作用領域通常包括：（1）對某一特定資產價值的評估；（2）對某一特定資產質量或屬性的鑒定；（3）涉及法律法規和合同的法律意見；（4）對某一特定會計信息的審計鑒定。

（三）注冊資產評估師引用其他專業報告的必要審核

現有的評估準則中，涉及注冊資產評估師利用其他專家工作或引用其他專業報告時，均強調注冊資產評估師應對引用的專家意見或專業報告的獨立性與專業性進行判斷，恰當引用。例如，不動產評估準則第二十一條規定，注冊資產評估師在利用其他評估機構出具的不動產評估報告時，應當對其不動產評估結果進行必要的分析和判斷，合理加以利用；評估程序準則第二十四條規定，注冊資產評估師應當根據評估業務具體情況對收集的評估資料進行必要的分析、歸納和整理，形成評定估算的依據。但是，什么是必要的分析和判斷，相關準則并未給出規范。我們認為注冊資產評估師在引用其他專業報告時，至少應當作出以下判斷和分析。

首先，是對出具所引用專業報告的機構和個人進行必要的審核，確信該機構和個人與評估項目是相獨立的，關注該機構和個人的專業資格和執業許可證是否符合相關要求，關注機構或個人在其專業領域的經驗和聲望。其次，是對所引用的專業報告本身進行必要的分析和判斷，關注所引用報告結論的必要假設前提、依據、過程、特殊事項和時效，如果是其他中介機構的評估報告，還應當保持所引用報告的評估目的、評估對象和范圍、評估基準日、評估的價值類型與所評估項目的一致性，同時，為了保持評估結論的可信，還應根據需要對所引用報告的結論進行必要的補充分析、測算和調整。即使由于相關法規或客戶的要求，注冊資產評估師無法選擇是否引用其他專業報告，無法選擇所引用專業報告的機構和個人，注冊資產評估師也應執行上述分析和判斷，并進行溝通和調整，在無法進行調整的情況下，可考慮采取特別假設，對該引用對評估結論的影響作出披露和提醒。

（四）注冊資產評估師引用其他專業報告的披露問題

在注冊資產評估師引用其他專業報告時，如何進行合理的披露，既關乎評估報告使用者能否獲得必要的信息對評估結論進行可信分析和正確使用評估報告，也關乎一旦發生評估糾紛，能否為清晰界定注冊資產評估師的責任提供必要的采信依據。在評估程序準則中，第二十六條規定，注冊資產評估師應當說明特別事項可能對評估結論產生的影響，并重點提示評估報告使用者予以關注。企業國有資產評估報告指南對引用其他專業報告應當披露的內容作出了較為詳細的規定，例如，第十四條規定，企業價值評估中，應當說明的內容包括引用其他機構出具的報告結論所涉及的資產類型、數量和賬面金額（或者評估值）；第二十九條規定，如果引用其他機構出具的報告結論，根據現行有關規定，所引用的報告應當經相應主管部門批準（備案）的，應當將相應主管部門的相關批準（備案）文件作為評估報告的附件；“評估說明”編寫指引的第四部分《資產評估說明》第十九條規定，土地使用權（含固定資產——土地）評估時，引用土地估價報告評估結論，應當說明引用的土地宗數、面積、土地使用權取得方式、性質、原始入賬價值、攤銷政策、攤余價值等，說明所引用土地評估結論的地價定義、評估方法、評估結果及調整使用的情況。礦業權評估時，引用專業報告確定評估參數，應當說明專業報告的名稱、形成時間、結論等主要情況。引用專業報告參數進行調整確定評估參數，應當說明其調整確定過程。引用礦業權評估報告評估結論，應當說明引用的礦業權名稱、礦業權取得方式、性質、原始入賬價值、攤銷政策、攤余價值等。說明所引用礦業權評估結論的價值內涵、評估方法、評估結果以及引用處理情況，同時說明礦業權價款評估、備案及價款繳納情況。

上述規定，僅對引用其他評估機構的評估報告時，應當披露的信息作出了規范，更多的是注重對引用格式內容的規定。筆者認為，由于引用的其他專業報告類型的多樣性，應當對引用其他專業報告的披露作出原則性的規范。首先，應當陳述引用其他專業報告的原因；其次，應當說明引用其他專業報告前，對出具專業報告的機構和個人，以及所引用專業報告本身的必要分析和調查；再次，應當披露所引專業報告的假設條件和采取的方法；最后，應當說明所引結論對評估報告及結論的影響。在符合上述披露原則的基礎上，根據評估的具體項目的特點和所引用報告的類型，選擇合理的披露信息項目。

三、注冊資產評估師引用其他專業報告的責任

目前，在實踐中，由于注冊資產評估師引用其他專業報告而產生的主要問題之一，就是一旦發生評估糾紛，如何界定注冊資產評估師應當承擔的責任。關于這一問題存在相當大的爭議。美國的評估準則對這一問題也作了相應的規定，例如，USPAP的第10-3條款的注釋指出，“如果簽署聲明的評估師依賴了其他評估師和其他未簽署聲明人士的工作，簽字評估師對其作出的依賴其他人工作的決定承擔責任。簽字評估師應當有合理依據相信這些人士工作的專業性。簽字評估師應當確信這些人士工作的可信性。”職業道德規則的行為部分指出，“評估師不得使用或提供誤導性或欺詐性的報告……”。筆者認為，應當把引用其他專業報告和利用其他專家工作的行為區別開來，把專業報告界定為與資產評估機構存在非聘用關系的其他專業中介機構出具的報告。因此，在利用其他專家工作的情況下，就評估報告而言，獨立對外承擔法律責任的是出具報告的評估機構和簽字評估師，專家不就評估報告以及報告中采用其意見的部分獨立承擔法律責任，但可以通過與所利用的專家簽署相關協議來界定雙方的責任。

在我國，引用其他專業報告又應當區分不同情況。由于相關法規或監管機構要求必須引用其他專業報告，而且根據客戶要求，注冊資產評估師無法就所引用報告的出具機構和個人作出判斷和選擇時，注冊資產評估師只能根據自己的分析和判斷，在報告中進行披露和提醒，這時注冊資產評估師只要履行了必要的程序，并進行了必要的分析和判斷，對評估結論所引用報告的影響方面的責任應降低。否則，注冊資產評估師的責任應當根據以下原則來判定。首先，注冊資產評估師是否履行了引用其他專業報告所應當遵守的必要的程序；其次，注冊資產評估師引用其他專業報告是否是基于恰當評估、形成可信評估意見和結論的需要；最后，注冊資產評估師引用其他專業報告結論后，能夠對主評估報告的結論進行可信的分析。

四、結論

注冊資產評估師引用其他專業報告的行為在實踐中引起了一系列問題。本文通過對現有評估準則關于注冊資產評估師引用其他專業報告的相關規范存在的不足進行了分析，針對實踐中面臨的問題，對注冊資產評估師引用的專業報告的內涵進行了界定。根據本文所界定的專業報告內涵，文章對注冊資產評估師引用其他專業報告的條件、應當進行審核的內容、在主報告中進行披露的原則等問題進行了討論，并進而就注冊資產評估師引用其他專業報告的責任問題進行了分析。

本文認為，專業報告應當界定為與資產評估機構存在非聘用關系的其他專業中介機構出具的報告，從而把專業報告與利用專家工作形成的專家意見和報告、評估人員收集采信的其他公開的報告資料區別開來。注冊資產評估師只能基于特定的條件，有利于恰當評估、形成可信評估意見和結論的需要才能引用其他專業報告，并就出具所引專業報告的機構和個人，以及專業報告本身進行合理性和可信性審核。由于注冊資產評估師引用的其他專業報告類型的多樣性，應當對引用其他專業報告的披露作出原則性的規范。注冊資產評估師引用其他專業報告必然導致相應的責任界定問題，根據我國目前評估行業管理和相關法規的要求，應當區別注冊資產評估師是否能夠自主選擇所引用專業報告，以及是否遵守了相關法規準則的規范來判定其責任。因此，如何根據目前我國資產評估行業管理部門分割的現狀，加強各評估管理部門的協調，制定更為系統的評估指南對注冊資產評估師引用其他專業報告的行為進行規范，這既有利于提高注冊資產評估師引用其他專業報告活動的專業性，又可為判定注冊資產評估師引用其他專業報告的責任進行界定。

參考文獻：

[1] 陳先華.注冊評估師使用其他評估報告應注意的問題.浙江財稅與會計，2000年第9期.

[2] 王生龍，江興華.關于引用土地評估結果若干問題的研討.中國資產評估，2005年第1期.

篇3

就已有研究而言，美國資本市場上一系列的研究都證實了內控信息披露的信號作用機制（Watts & Zimmerman，1986；Doyle et al.，2007；Wang & Claiborne，2008；Hossain，2009）。亦即，治理程度高，經營質量好的公司傾向于自愿披露更多的信息。但與國外的研究結論不同，雖然我國部分研究驗證了內控披露的信號機制，但也有不少結論認為披露流于形式而且缺乏明顯的動機（李明輝等，2001；劉秋明，2001；方紅星、孫翯，2007；楊有紅、汪薇，2008）。

國內研究結論之間的差異，主要體現在內控信息披露上。就已有研究而言，國內有關內控自評報告的研究較少，已有研究結論之間的不一致主要體現在年報披露的內控信息之中。研究樣本不同所導致的動機探究結論不一致表明，雖然從總體而言上市公司內控自評報告以及鑒證報告的披露都具有顯著的信號顯示的動機，但具體信號的強弱也會因不同因素及樣本而有所不同。而且就已有國內外研究結論之間的差異，也表明在分析我國上市公司信號顯示機制的同時，也必須結合我國國內的特殊制度背景。

鑒于此，本文將首次從披露成本低廉以及國有企業與非國有企業制度差異的視角，基于自愿信息披露的目的在于信號顯示這一已證明的前提，探究了另一方面的內容：如果內控自評報告的信號顯示動機確實存在，那么不同披露行為的信號效用是否也相同？

二、 假設提出及研究設計

1. 研究背景及研究假設。就自愿信息披露的信號理論而言，相關研究多是從治理質量以及經營狀況的信號角度展開。例如，在治理質量方面，Simon和Wong（2001），Eng和Mak（2003）等人從的角度分析了股權因素對披露行為的作用，其結論表明管理層持股比例低以及國有股的存在會通過提升治理質量促進披露行為。Gul等（2004），Forker（1992），LL.Eng和Y.T.Mak（2003）等則從CEO與董事長的二職合一、獨立董事比例等內部治理因素展開分析，其結論也表明治理狀況好的公司會傾向于通過披露以向市場彰顯有利信息。而在經營質量方面，Hossain（2009），Wang和Claiborne（2008）等的研究表明經營能力好的公司更傾向于披露較多的信息。

我國針對內控披露的研究可以分為兩個方面。分析性的研究普遍認為，我國內部控制信息的自愿披露缺乏實質內容，流于形式（李明輝等，2003；楊有紅、汪薇，2008；楊有紅等，2007）。實證性的研究，則基于治理質量及經營質量的傳統視角，探究信息披露的信號機制，但研究結論并不一致。部分研究發現了治理水平及業績情況與內控信息披露存在相關性（蔡吉甫，2005；林斌、饒靜，2009），但也有研究表明，自愿披露行為與相關變量之間的關系并不顯著（方紅星、孫翯，2007）。

造成國內外研究結果以及國內研究結論間差異的原因可能有兩個：

（1）按照信號理論，自愿信息披露作為信號傳遞的基礎前提在于其成本收益的權衡。其收益包括權益及融資資本成本的降低，股價的提升及股票流動性的增強，投資者預期的改善等，而其成本則既包括公司對內部各控制流程的梳理、評價成本，又包括因披露有誤或不全而遭受的事后處罰成本。與美國資本市場截然不同的是，一方面我國的監管部門以及各披露規范文件并未細致要求內控信息披露的內容及程度，現實中披露企業往往按照內控五要素依次做簡單的介紹；另一方面我國投資者法制保護的建設也比較滯后，尚未有上市公司因自愿內控信息披露問題而遭受處罰，這就導致了我國內控披露成本總體上普遍過低。既然披露可以帶來收益（至少不會帶來損失）而本身又不需要太多成本，則可以合理預期的是，信號好及信號差的公司都有可能選擇披露，從而導致信號顯示作用被噪音干擾，因而國內研究無法發現相關披露動機。

（2）在我國資本市場的構成中，國有企業占了較大的部分。國有企業更為嚴重的雙重問題、內部人控制問題、行政化色彩等特性都表明了國有企業與非國有企業的巨大制度差異。例如，內控披露規范的實施是一個自上而下的行政推行過程，而國有企業本身就是行政干預的重要對象，在政策實施時要求起到“示范”效應。國有企業經營者出于升遷以及國有資產增值保值的考慮，更可能投入充足資金建設完善的內部控制。民營企業中大部分是家族企業（李新春，2003），其家族控制模式很大程度上已經替代了內控的作用，故而高質量的內控需求較弱。

在披露成本低廉可能導致噪音出現的前提下，考慮以上因素，國有企業隨意跟風披露的可能就不會太大或者說披露動機信號被削弱的程度比較低。而民營企業自身內控建設需求本身就較低，這樣披露動機就很可能收到噪音的抑制。

基于以上分析此，結合已有信號顯示理論的研究結果，本文提出假設H1：

基礎理論：上市公司自愿披露內控自評報告總體上具有信號顯示的作用。

假設H1a：國有上市公司自愿披露內控自評報告具有信號顯示作用。

假設H1b：非國有上市公司自愿披露自評報告信號作用會受到抑制。

自愿性內控信息披露除包括內部控制自我評價報告外，還包括另一個重要部分：內部控制自評報告的鑒證。鑒證行為與自評行為最大的不同在于，鑒證報告的準備成本會顯著上升。對非國有企業而言，成本的上升，就會直接過濾掉跟風披露的“噪音”。也就是說，那些實際經營及治理狀況并不好，但因成本不明顯而選擇自評披露的企業就會選擇退出，從而使得鑒證報告的信號作用變得明顯。而對國有企業而言，鑒證行為則可以進一步彰顯其公司價值。基于此，本文提出假設H2：

基礎理論：上市公司自愿披露內控鑒證報告總體上具有信號顯示的作用。

假設H2a：非國有上市公司自愿披露內控鑒證報告具有信號顯示的作用；

假設H2b：國有上市公司自愿披露內控鑒證報告具有更強的信號顯示作用。

進一步地，如果如上分析所述，非國有企業進行鑒證的目的在于獲得原有自評報告應有的信號作用，則可以推論非國有企業的鑒證報告主要意在將披露公司從未披露公司中甄別開來，而非如國有企業鑒證報告一般，從已自評的企業中進一步脫穎而出，故而假設H2a還可以具體解釋為：披露鑒證報告的非國有企業，其經營及控制質量要好于未披露自評報告的公司，但并不顯著優于已自評的公司。

2. 樣本選擇及研究設計。

（1）樣本選擇。本文以2007年～2009年A股上市公司為研究樣本。選擇以2007年為起點，是因為我國兩市對全體上市公司單獨披露內控自評報告的要求正式開始于該年，2006年及以前不少公司的披露都僅限在年報中加以說明。樣本截止到2009年一方面是因為本文的研究涉及大量復雜的手工搜集數據，另一方面就已有研究結論來看，我國內控披露情況多年來并未發生質的變化（方紅星等，2008；田高良等，2010），政策實施前3年的分析結論具有代表意義。

樣本的具體篩選過程如下：首先，本文剔除金融類以及IPO公司。按照要求，該兩類公司的披露行為屬于強制性。其次樣本剔除了2008年、2009年的深市公司，以及2008年、2009年上交所的治理樣本股公司。按照深交所及上交所的相關要求，已剔除的這些公司同樣屬于強制披露的范疇。經過篩選后的樣本為2 563家，其中2007年1 359家，2008年604家，2009年600家。為避免異常值波動的影響，樣本對連續變量在1%及99%分為做了Winsorized處理。

（2）研究變量及定義。在影響自愿披露傾向的治理質量及經營質量變量的選取上，本文參照相關國內外研究結論，選擇如下變量作為價值信號的替代：

①Index：治理指數，本處使用一個多指標構成的復合指數衡量整體情況。

②Merge：并購重組（Kinney & McDaniel，1989；Doyle et al.，2007），發生并購重組賦值為1，否則為0。

③Growth：業績增長能力（Bryan & Lilien，2005；Bronson et al.，2006），采用的是最近三年凈利潤復合增長率。

④Issue：是否存在增發行為，存在則賦值為1。

⑤Lev：財務狀況（Dechow et al.，1996；McVay et al.，2007），以資產負債率替代。

⑥Audit：審計師及審計意見（Claiborne et al.，2008；Xiao et al.，2004），標準意見賦值為1，否則為0。

最后，本文以規模（Size）、年份（Year）、上市年齡（Age）以及是否中央控股（Central）作為控制變量。

3. 研究模型。為檢驗假設H1及H2，本文使用如下回歸模型：

Disclosure=？琢+？茁12008+？茁22009+？茁3Index+？茁4Merge+？茁5Growth+？茁6Issue+？茁7Lev+？茁8Audit+？茁9Size+？茁10Age+？茁11Central+？著

其中的Disclosure指的是是否披露自評報告（Evalue）或是否披露鑒證報告（Evalu_A）。

為驗證不同的假設，本文需要選用不同的回歸樣本。假設H1a的樣本僅限國有企業，假設H1b的樣本為非國有企業。假設H2a的樣本為非國有企業，以及已自評的非國有企業，假設H2b的樣本為已披露內控自評報告的國有企業。

三、 描述性統計及回歸結果

1. 描述性統計。將總樣本分為自評組與未自評組進行描述比較結果如表1所示。

從表1可以看出，是否自愿披露內部控制自評報告的兩組變量存在顯著的差異。從統計結果的均值與中位值差異來看，自愿披露的公司其治理指數均值與中位值顯著的高于對照組，而且自愿披露的公司其增長率的均值也遠高于不披露組（1.020 2與-0.708 6），其杠桿比率更低（0.538 5與0.797 1），而且資產規模也更大（9.479 9與9.272 6）。另外，增發的公司自愿披露的可能性更大，而聘請了四大審計師且獲得標準審計意見的公司也同樣更可能出具自評報告，merge變量的比較并不顯著，但這一比較并未對其他變量同時加以控制。

2. 回歸結論。對研究樣本進行Logit回歸檢驗的結果如表2所示。

從假設H1的兩組回歸結果中可以看出：①國有企業組的回歸結果中，6個衡量上市公司質量的變量有4個存在顯著影響，表明其自評報告的具有顯著的信號顯示作用；②非國有企業除Index變量外，其余的假設變量全不顯著，從而表明因受到跟風披露噪音的干擾，非國有企業通過自評報告傳遞信號的效果受到了抑制。而且考慮到Index變量是一個不可觀察的替代指數，因而投資者也難以核實披露的公司是否真的治理質量高，這又進一步使得信號顯示的效果受到削弱。

從假設H2的三組回歸結果中可以看出：由于大額鑒證成本的存在減少了跟風披露的“噪音”，鑒證報告的信號作用機制更為明顯，非國有企業因噪音干擾而受到抑制的自評信號作用，會通過鑒證行為得以更好的體現。Index、Issue、Lev以及Audit等因素都與披露顯著相關，這就表明鑒證行為可以更全面地傳遞公司價值信息。但非國有企業的鑒證報告的這種作用，卻不能顯著得區分于已自評的非國企，Index變量不顯著，經營變量僅Lev和Audit顯著，從而表明非國有企業出具鑒證報告的目的，在于與未自評的公司中區別開來。再次，對國有企業而言，雖然自評行為已能夠傳遞公司價值的信號，但通過鑒證行為，可以使其進一步從出具自評報告的國企中脫穎而出。從而表明，比之于同類國有企業，其治理質量更高，利潤增長情況更好，而且發生變革影響組織建設或帶來風險的可能性更低。最后，對已自評非國有企業的回歸結論表明，鑒證報告在該組的信號顯示作用并不明顯。其中衡量治理質量的index變量不顯著，其次衡量經營質量的變量中，僅有Lev和Audit在5%和10%的水平上顯著。這表明，對于非國企而言，內部控制鑒證的主要作用在于區分未自評的公司，而無意于區分已自評公司。

3. 穩健性檢驗。在以上的檢驗結果中，Lev變量的回歸系數多不顯著，這可能是因為杠桿比率并不能完全作為財務狀況的替代。為此，本文以是否ST替代Lev進行回歸，替代后本文的結論并未改變。其次，早期上市的國有企業比例大而且“包袱”較重，從而可能扭曲年齡與披露的關系。為此，本文在回歸中增加二次項變量Age2，用以模擬年齡與披露關系的拋物線型關系。結果表明各原假設的回歸結果并未受影響。再次，針對Growth波動較大的特征，本文進一步將Growth在更大的分位上（5%）進行縮尾處理。處理后僅H1b回歸結果中Growth變得不顯著，其余變量未受影響。以上的測試結論表明本文的研究結果是穩健的。

四、 研究結論及建議

本文以2007年～2009年A股上市公司為樣本，基于信息披露的信號機制這一已有研究結論，結合我國披露政策實施的具體情況，分析了政策實施前3年自愿性內控信息披露信號機制在不同的披露類型以及不同的披露對象中的作用。

本文的回歸結果支持了原有假設，亦即：對于非國有企業而言，由于披露成本低廉及企業內控建設需求不足的原因，非國有企業內控自評報告的信號作用受到了明顯抑制，難以通過自評報告彰顯比未自評公司更高的經營及治理質量。由于鑒證行為提高了披露成本，因而有效抑制了非國有企業中的披露噪音，使得其鑒證行為產生了顯著的信號效果，但鑒證報告并不能進一步區分已自評的國有企業，從而表明對于非國有企業而言，鑒證報告的主要作用就是替代自評報告，區分自評與未自評的公司價值。對國有企業而言，由于自身制度原因和內控建設的需求，其披露噪音較少，故而可以通過自評行為區分于未自評公司，并進一步通過鑒證報告從披露自評報告的同類企業中脫穎而出，彰顯更高的價值信號。

研究結論表明：披露成本低廉導致的披露噪音，會使得原本就不愿披露自身缺陷的內控自評報告，可能又難以成為彰顯較高經營質量的載體。而且，如果投資者僅以是否出具自評報告作為衡量價值的信號，也存在誤導的風險。此時，為實現披露的目的，監管者就需要明確規定披露的內容及程度，并通過增加處罰措施來提升披露的成本，從而達到保護投資者，促進上市公司治理水平提升的目的。

參考文獻：

1. 蔡吉甫.我國上市公司內部控制信息披露的實證研究.審計與經濟研究，2005，（20）：85-88.

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5. 方紅星，孫翯.強制披露規則下的內部控制信息披露——基于滬市上市公司2006年年報的實證研究.財經問題研究，2007，（12）：67-73.

篇4

證監會于本世紀初最早對金融類及IPO公司提出單獨性內控信息披露的要求，自2007年開始，這一要求開始全面化實施。監管者促進內控信息披露的初衷，在于規范上市公司治理行為，向投資者傳遞相關信息并提升投資者保護。就實際實施效果而言，內控信息披露的形式意義要大于其實質意義。也就是說，上市公司披露內部控制報告的目的不是說明其存在的缺陷，而是表明其質量優良。由于缺乏實質性的信息，投資者是否認為這種"形式上的內控信息披露"具有信息價值，就需要基于市場交易的角度加以檢驗。

實際上，不同自愿性內控信息披露所蘊含的價值很有可能是不同的。例如，眾多研究都表明國有企業與非國有企業之間存在制度及行為差異，而且內控自評報告與鑒證報告在成本及保證程度上也有著根本的區別，因而在理論上披露行為所彰顯的信號價值就存在區別。如果這種理論上的區別能夠在實踐中被投資者甄別并認可，則不但證明理論上的分析是有意義的，最重要的是，投資者的反應可以為各披露主體提供反饋與借鑒。

二、 假設提出及研究設計

1 文獻回顧及假設提出。就已有研究而言，檢驗內控信息披露市場反應的研究較少且不全面。楊清香等（2012）分析了滬市2006年～2009年披露內控信息后的市場CAR值情況，其控制部分年報信息的多元回歸結論表明，內控信息披露較好的公司其窗口期的CAR值也更高。陳宋生等（2011）采用配對研究的方式，以打分的形式將2007年滬市年報中自愿性內控信息披露差別化，其結論也認同披露質量與CAR值成正比，而且強制披露公司的CAR值更高。陳共榮（2007）則分析了2006年滬市披露程度與超額回報之間的相關性，與上述研究結論一致，詳細披露與CAR值具有一定的正向關系。

但以上的研究也有其不足之處：首先，以上這些研究并非專門針對內部控制評估報告；其次，這些研究并非專門針對自愿性信息披露，研究樣本同時包含了強制披露的公司。

按照信號理論，自愿信息披露作為信號傳遞的基礎前提在于其成本收益的權衡。其收益包括權益及融資資本成本的降低，股價的提升等，成本則既包括公司對內部各控制流程的、評價成本，又包括因披露問題遭受的處罰成本。但現實中我國的監管部門未細致要求內控信息披露的內容及程度，多數企業僅按照內控五要素做簡單的介紹；另一方面我國投資者法制保護的建設也比較滯后，尚未有上市公司因自愿內控信息披露問題而遭受處罰，這就導致了我國內控披露成本總體上普遍過低。既然披露可以帶來收益而不需要太多成本，則可以預期的是，信號好及信號差的公司都有可能選擇披露，從而導致信號顯示作用被噪音干擾。

其次，在我國資本市場的構成中，國有企業占了較大的部分。國有企業更為嚴重的雙重問題、內部人控制問題等都表明了國有與非國有企業的巨大制度差異。此外，國有企業經營者出于升遷以及國有資產增值保值的考慮，更可能投入充足資金建設完善的內部控制。民營企業中大部分是家族式企業（李新春，2003），其家族控制模式在很大程度上已經替代了內部控制的作用，故而高質量的內控需求較弱。

在披露成本低廉可能導致噪音出現的前提下，考慮以上因素，國有企業隨意跟風披露的可能就不會太大或者說披露動機信號被削弱的程度比較低。而民營企業自身內控建設需求本身就較低，這樣披露動機就很可能收到噪音的抑制。

如果自愿性內部信息披露，能夠引起資本市場的股價反應，而且投資者也能夠對上述不同主體不同報告類型的信號價值加以區分，則以下研究假設將會成立：

假設H1：總體而言，自愿披露內控自評報告與窗口期CAR值正相關；

假設H1a：對國有企業而言，自愿披露內控自評報告的公司其CAR值更高；

假設H1b：非國有企業而言，自愿披露內控自評報告的公司，CAR值不顯著；

假設H2：總體而言，自愿披露內控鑒證報告與窗口期CAR值正相關；

假設H2a：對國有企業而言，自愿披露內控自評報告的公司其CAR值更高；

假設H2b：非國有企業而言，自愿披露內控自評報告的公司其CAR值更高。

2. 研究設計。本文以2007年～2009年A股上市公司為研究樣本。選擇以2007年為起點，是因為我國兩市對全體上市公司單獨披露內控自評報告的要求正式開始于該年，選擇2009年為截止，一方面是因為本文涉及大量的手工搜集數據，另一方面是因為不少研究都認同政策實施以來我國內控的披露情況并未獲得質的改變（方紅星等，2008；崔志娟，2011），前3年的結論具有代表意義。

樣本的具體篩選過程如下：首先，本文剔除金融類以及IPO公司，剔除2008年、2009年的深市公司，以及2008年、2009年上交所的治理樣本股公司。因為這些公司都屬于強制披露的范疇。此外，樣本剔除交易窗口期交易狀態為ST類的公司（327家），以及年報披露日無股票交易的公司（591家）。

再次，研究剔除了年報披露日前后十天發生了重大事件（訴訟、違規、重組、一季度季報）的公司（503家）；最后2008年上市公司普遍虧損嚴重，為此本文進一步剔除了剩余的2008年的樣本公司（248家）。經過篩選之后，獲得2007年及2009年的非平衡面板數據894家。

本文以上市公司年報披露日作為事件日（t=0），選取[-10，2]作為研究窗口期。本處將窗口期起點向前推至年報披露前10天，是因為年報信息在披露之前被泄露是一個普遍存在的現象，故而在事件日以前市場股價就已經產生波動。

本文使用的多元回歸模型基變量如下：

CAR=？琢+？茁1Evalu/Evalu_Au+？茁2Bonus+？茁3Growth+？茁4Opinion+？茁5Age+？茁6Lev+？茁7Size+？茁8Roe+？撞？茁iIndu+？著

其中被解釋變量為超額累計回報率CAR。Ball和Brown（1968）介紹了使用異常回報率來衡量資本市場對事件信息的反應的方法。本文借鑒Ball和Brown的研究，以窗口期的超額累積回報率（CAR）來衡量投資者對信息的反應。

本文采取市場指數模型來估計個股的異常收益率（AR），市場指數模型下CAR值的具體計算方法如下：

首先，計算個股i在交易日t的實際回報率。此處使用的是考慮現金紅利在投資的日個股回報率，其計算較為復雜，但結果更為精確：

rn，t=■-1

上式中，Pn，t和Pn，t-1表示證券價格n在第t日和t-1日的收盤價；Dn，t表示股票n在t日為除權日的每股現金分紅；Fn，t表示股票n在t日為除權日的每股紅股數；Sn，t表示股票n在t日位處全體的每股配股數；Kn，t表示股票n在t日為除權日的每股配股價；Cn，t表示股票n在t日為處全體的每股拆細數。

其次，計算個股在t日的預期回報率：

rm，t=■-1

其中，rm，t表示對應市場的市場指數回報率；Pm，t和Pm，t-1表示t日和t-1日的該市場指數收盤價。因本文樣本涉及上交所和深交所A股公司，為使得AR的計算更為精確，本文在計算指數回報率時，分別計算了對應時刻上交所和深交所的行業指數回報。

由此，個股n在交易日t的異常回報率即為：

ARn，t=rn，t-rm，t

最后，個股n在窗口期[t1，t2]的異常累積回報率即為：

CAR=■ARn，t

待檢驗解釋變量為Evalu和Evalu_Au，分別表示上市公司披露內控自評報告和鑒證報告行為（出具報告賦值為1，否則為0）。

由于內部控制報告隨年報而披露，而年報引起的市場股價反應更為強烈，故而本文采用了盡可能多的控制變量，以控制能引起股價波動的相關年報信息，包括：

（1）是否在年報中宣告發放現金股利（Bonus，發放賦值為1，否則為0）。因為宣告股利發放的公司更容易獲得投資者的認同，從而獲得較高的超額回報率。

（2）上市年齡（Age，截止年度末該公司上市年數）。上市公司經營年限的不同，其經營質量也會存在差異。以往研究研究表明，上市年齡越大，公司違規的可能越高，整體經營質量信號也較差。基于此，投資者對公司年報信息的反應也會存在差異。

（3）增長能力（Growth，公司本年主營收入比之去年的增長率）。公司增長能力越強，其未來獲得的現金流量預期就越高，因而股價會明顯上升，則市場給予的超額回報就可能更高。

（4）審計意見（Opinion，審計意見為標準無保留意見，則賦值為1，否則為0）。審計意見直接決定了年報信息含量的真實與否。如果審計意見為非標準意見，則投資者給予的市場反應較為負向。

（5）財務狀況（Lev，該公司年末的資產負債率）。年報中披露的財務狀況信息，會直接影響投資者貴公司股價的判斷。本處使用資產負債率作為財務狀況的替代。

（6）公司規模（Size，總資產規模取自然對數）。就投資者而言，其對于大公司和小公司的未來預期是截然不同。大公司由于實力雄厚，發展能力強，抗風險能力高等原因，投資者給予的評價往往也較高。故而其獲得的超額累計回報率也可能更高。

（7）盈利狀況（Roa，該年末的總資產回報率）。如果公司當年獲得收益較高，則市場給予的超額回報率自然也更高。

（8）所在行業類別（Indu，樣本公司所在的行業類別，二值變量）。不同行業類別的公司，其盈利能力不同，未來發展的機會和風險也會存在差異，故而市場給予的超額回報率也有所不同。

三、 描述性統計及回歸結果

1. 描述性統計。圖1描繪了窗口期國有企業自評組、鑒證組以及未自評組的AR值和CAR值變化趨勢圖。就AR趨勢圖來看，在事件日前，鑒證組的異常回報最高，其次是自評組，最后是未自評組。這與本文的研究假設是一致的，說明內部控制自評報告及鑒證報告具有一定的信息含量。事件日及事件日之后，AR值波動較為劇烈，一個可能的原因是對越好的公司，投資者之前的預期越高，而預期越高，年報披露日股價下跌的幅度就越大。

從CAR值變化趨勢圖中則可以明顯看出：鑒證組公司的超額累積回報率高于自評組，而自評組有明顯高于未自評的公司，這與預期假設一致。

圖2描繪了非國有企業自評組、鑒證組以及未自評組的AR值和CAR值變化趨勢圖。AR變動的趨勢不如國有企業AR趨勢圖明顯，但基本上鑒證組仍高于自評組，自評組高于未自評組。CAR趨勢圖則表明，鑒證組的樣本公司，其CAR值明顯更高，但自評組與非自評組則無顯著區別。從而表明，在市場投資者看來，披露自評報告的非國有企業，與未自評的非國有企業并無顯著差異。

由于內部控制自評以及鑒證報告是隨年報而披露，故而年報中的信息會對AR及CAR值的變動趨勢造成顯著的干擾。為此直觀地比較組別間的AR及CAR值并不能說明內控鑒證及自評報告對CAR值的影響。

本文進一步按照自評與鑒證行為，比較了相關變量與未自評或未鑒證公司之間的差別。其中，自評組比之于未自評組，其CAR值更高，發放股利的可能更大，而且公司上市的年齡也比較小。此外，此類公司的規模也更大，盈利能力也更高。鑒證組與未鑒證組的比較則表明，除以上顯著的差異之外，鑒證組的審計意見也往往更好。最后，本文的Person相關系數檢驗表明，本文不存在變量之間嚴重的相關性，故而可以直接進行多元回歸。

2. 回歸結果。下表1歸納了本文多元回歸的結果。就總體而言，披露內部控制自評報告和鑒證報告行為具有信息含量，此類公司在窗口期獲得的超額累積報酬率也更高，本文假設H1和H2得到了驗證。

分組檢驗的結果表明，對于自評報告而言，國有企業的自評報告具有信息含量，變量evalu的系數為正，而且在5%的水平上顯著；而非國有企業的自評報告行為并未在市場上獲得顯著評價，從而表明，在投資者看來，非國有企業的內部控制自評報告行為并不能彰顯公司真實的相關價值。就鑒證報告來看，披露鑒證報告的國有企業和非國有企業都會獲得較高的CAR值，從而表明鑒證行為具有信息含量，投資者能夠識別鑒證組與非鑒證組之間的差異。

3. 穩健性測試。最后，本文進行了以下穩健性測試：首先，將所有的連續變量在1%的水平上進行縮尾處理，研究結論沒有變化。其次本文進一步縮短年報披露后的時間窗口，只保留披露后2個交易日的交易信息，研究結論沒有變化，控制變量的解釋能力則進一步提高。此外，針對Growth變量波動較大的特點，本文進一步在5%的水平上進行了縮尾處理，再次回歸的結論并沒有改變，而且部分研究結論變得更加顯著。總體而言，本文的上述研究結論是穩健的。

四、 研究結論

本文基于投資者反應的角度，按照Ball和Brown（1968）的研究思路，以CAR值捕捉市場對于事件信息的評價，采用多元回歸分析的方式檢驗了市場對于不同類型公司自愿性內控信息披露的反應。按照本文的假設，不同類型的公司因其制度不同，以及報告的披露載體不同，其內控信息披露之后的投資者市場反應是不一致的，這種不一致背后的本質則是報告能否真實的彰顯公司的價值。

本文的多元回歸驗證了本文的研究假設，回歸表明對于國有企業而言自評報告具有信息含量，而非國有企業的自評報告則難以成為彰顯價值信號的載體，缺乏信息價值。造成這一現象的原因，在于非國有企業缺乏內控建設的需求，其自評行為存在跟風披露的可能，從而使得自評報告的信號作用消失。而鑒證報告由于存在顯著的成本，因而具有較好的區分上市公司質量的信號效用，使得市場給及鑒證公司的CAR值明顯更高。

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篇5

國家安全生產監督管理總局統計：截至2012年底，全國冶金等工貿行業達標工貿企業共計96136家。遼寧省冶金等工貿行業達標企業共計4420家，全國排名第6位。其中，一級達標企業28家，全國排名第3位；二級達標企業268家，全國排名第8位；三級達標企業4124家，全國排名第6位。

一、遼寧省的主要做法

一是政府加強領導，落實責任。二是建立體系、完善機制、宣傳動員、強化培訓。三是典型引路，示范帶動。四是深入調研，強化督導。省安監局主管領導帶隊深入各地調研，研究解決實際問題，約談創建工作滯后市、縣（區）主管領導及安監部門領導，督導市、縣（區）政府加強標準化領導和支持力度。各地紛紛采取多種措施，加大推廣力度，深入企業開展督導和工作調研，敦促企業真正行動起來。五是創新思路，拓寬領域。六是定期調度，強化進度。

二、存在的主要問題

2012年，標準化建設工作雖然取得一定成績，但也存在著許多問題，主要表現在：

一是部分地區政府部門沒有引起足夠重視，存在畏難情緒，部分縣區主動性不強，工作進展緩慢，不能跟上全省統一步伐。

二是存在突擊評審現象，評審過程沒有得到有效控制，企業安全管理水平沒有得到明顯改善。

三是個別評審單位責任心不強，深入企業不夠，行業分類不清晰，評審程序不規范，評分標準掌握不充分、分數評定不準確、報告編制不規范、網上申報不及時等問題。

四是部分企業認識不到位，重視不夠。行業分類不準確，自評報告不規范，報告內容存在缺項；在網上系統申報的過程中，企業基本情況信息填寫不完善。

三、對策

（一）充分調動政府及其監管部門的積極性，充分提高認知度，使政府主管部門引起足夠重視。

1、根據各地區企業分布和企業規模、管理基礎、市場環境等多種因素的實際情況，由省級安全生產監管局下達任務指標。

2、強力推進標準化建設，將標準化建設作為省級政府對各市及省管縣級政府目標管理考核內容，增加考核權重。

3、市、縣級政府成立標準化建設領導工作組，定期督導、檢查安全生產標準化建設情況。

4、市、縣區級安全監管部門主要負責人和責任人簽訂目標責任狀，確保省政府下達的任務指標。

5、各級政府制定相關激勵約束機制，建立標準化專項基金，調動企業和評審單位的積極性和主動性。

6、安全監管部門主要責任人深入企業，做好動員，監督企業和評審單位做好自評報告和評審報告，控制評審節奏，避免突擊評審，嚴把評審質量關。

（二）評審組織單位認真履職，切實做好評審組織工作。

1、切實做好對評審專家、評審員和企業自評員的培訓、考核工作。培訓要從實戰出發，突出針對性，對以往評審報告中出現的各種問題，結合典型案例，做好政策、法規及標準的解讀。考核要堅守公平、從嚴的原則，對評審員、評審專家實施有效管控，發現弄虛作假、違規操作的事項，及時上報監管部門，取消評審員、評審專家資格。

2、編制評審報告和自評報告編制導則，規范評審報告和自評報告內容及書寫格式，指導評審單位和參評企業做好評審和自評工作。

3、嚴格評審工作程序。企業和評審單位應嚴格遵守規定的工作流程和評審程序，材料報送要堅持“二同時”原則，即：企業自評申請與系統同時申請；評審單位評審報告與系統同時申報。強化對參評企業和評審單位考評，對弄虛作假的，上報相應的安全監管部門，取消參評資格和評審資質。

4、對參評企業自評報告和評審單位的評審報告嚴格把關，發現問題，及時與企業或評審單位聯系，加強整改、修善評審報告和自評報告，確保自評報告和評審報告客觀、準確。

5、做好評審過程監控和達標企業檢查，使企業在標準化建設過程中，真正提高安全管理水平。

（三）評審單位要服務企業、公正自律、確保質量。

1、評審單位應按照要求，建立評審工作責任制。由一名主要領導負責統籌、協調、規劃，確定專人撰寫、審核評審報告。工作要早部署、早安排，做到有計劃進行，避免年終突擊趕進度趕任務。

2、做好參評企業的參謀助手，幫助企業查找管理和生產現場的不足和缺欠，提出整改要求并指導企業進行整改，整改完成后，評審組成員要做好復查和確認。

3、做好網上申報，并幫助、指導企業做好網上申報。

（四）企業充分認識安全標準化的必要性，積極主動開展安全生產標準化創建工作。

1、企業應積極主動派員參加安全生產標準化自評員培訓，認真學習安全生產法律法規、標準、規范性文件，為本企業開展標準化創建工作做好人力資源準備。

2、成立標準化創建領導小組，落實責任分工。

3、聘請中介機構予以指導，堅持標準，積極開展標準化自評工作。

4、對自評過程中發現的隱患和問題及時整改，對由于資金等原因，一時難以整改的重大隱患，提出切實可行的整改計劃，落實責任、資金、措施、整改時限和應急預案。

篇6

我國自2006年則開始對上市公司內部控制的自我評估做出專門要求，鼓勵企業在年報重要事項段說明之余，單獨以內部控制自評報告的形式對企業的內控制度建立及執行狀況加以說明。2000年上交所及深交所分別《上市公司內部控制指引》，要求滬深兩市上市公司分別自2006年及2007年開始在披露年報時披露內部控制自我評價報告，雖然該規定最終因實施現狀而并未得到完全貫徹，但此后內部控制自評報告的披露開始常態化及普遍化。2010年及2012年頒布的《企業內部控制配套指引》及《關于2012年主板上市公司分類分批實施企業內部控制規范體系的通知》則正式明確了我國上市公司強制性全面披露（主板）內控報告的要求。自2000年以來，我國內控信息的披露主要采取了三種形式：年報中說明、自評報告、自評報告的鑒證報告。內部控制自評報告與其余二者有著本質的不同：首先，自評報告披露內容的范圍及程度要遠高于年報重要事項段對內控的介紹，除更好地滿足投資者信息需求之外，單獨的披露形式帶來的更多的關注性也使其更具有一定的動機性。而且比之于年報中的簡單介紹，其成本又相對較高。其次，自評報告與鑒證報告也具有根本性的差別。一方面是因為鑒證報告的準備成本更大，另一方面則是因為其可靠性也更強。就已有研究的研究對象來看，多是集中于年報中內控信息的披露和內部控制缺陷及鑒證報告的披露兩方面。年報中信息披露沒有特定的研究基礎，鑒證報告具有顯著的信號傳遞或沖突動機，而內控自評報告則缺乏一致的理論假設，從而導致各研究的相關結論存在一定的不一致。三者間的研究現狀可以用說明。有鑒于此，本文將以信號理論為基礎，分析內部控制自評報告披露的價值傳遞動機。

二、文獻綜述

（一）國外文獻 國外有關自愿披露的研究文獻眾多，但專門針對內部控制信息披露影響因素的研究卻較少。Bronson，Carcello和Raghunandan（2006）分析了公司自身特征與管理層內部控制報告的關系。他們以SOX404法案頒布之前的自愿披露內控報告行為為對象，基于信號傳遞，以及治理質量等角度分析了公司規模、審計委員會開會次數、機構持股或者收入增長等公司特征對披露的影響。Goyle，Ge和McVay（2007）從另一個角度，分析了財務報告內控缺陷的影響因素。其結論表明規模小、經營復雜、快速擴張等因素會導致內部控制出現重大問題，這同時可能意味著這種類型的公司不會主動披露內控信息。

（二）國內文獻 國內對自評報告披露動機的研究中對年報中內控信息的披露質量進行了探討，研究主要集中在2007年之前，并非針對內控自評報告。研究對年報中的信息進行分析，認為上市公司內控信息披露流于形式（楊有紅、汪薇，2008；劉秋明，2001；李明輝等，2001）。也有實證研究，檢驗了影響內控信息披露的因素，包括財務信息質量（蔡吉甫 2005）、審計意見及盈利能力（方紅星、孫，2007）等，這些研究都是以年報中的內控披露信息為基礎，這與內控自評報告有著本質區別。

三、研究設計

（一）研究假設 上市公司的自愿披露動機會受到如成本、訴訟成本、其他成本以及緩解信息不對稱的影響。

（1）公司治理情況。內部控制體系是公司治理結構的重要組成部分。Krishnan（2005）、Doyle et al（2007）以及Gul和Leung（2004）等人的研究都發現，審計委員會制度建設、股權結構及董事會構成等治理因素會直接影響公司的自愿披露行為，治理越好的公司越傾向于披露相關信息。現有研究都存在缺陷，只研究了某一或某幾個治理變量的影響。由于少數變量難以準確全面地衡量公司的治理質量，因而不少研究都得出了矛盾的結論。本文采用公司治理綜合指數 作為治理質量的替代以避免此種缺陷，并提出假設1：

假設1：上市公司是否自愿披露內控自評報告與治理指數正相關，亦即治理情況越好披露動機越高

（2）并購重組。在并購重組的過程中，由于規模的擴大或者業務結構的變化會導致原有的管理體系難以適應現有的組織結構，現有的內控制度對于組織的變革將顯得滯后（Kinney和McDaniel，1989）。并購重組的過程中涉及大量的估計與人為判斷，這都為公司及內控的良好運行提出挑戰。此時，按照信號顯示理論，此時上市公司將不愿意向資本市場傳達有關其公司質量的信息，因而提出假設2：

假設2：上市公司是否自愿披露內部控制自評報告與是否并購重組負相關

（3）業績增長能力。由于企業內部控制的建設需要經濟資源的投入，因而內部控制的質量與財務業績存在關聯。如果收入的增長能夠正面地影響凈利潤，則組織將會有更多的資源提升內部控制。但如果收入的增長并不對凈利潤造成影響，這反而可能意味著組織處于擴張階段，按照Kinney（2005）等的理論，這反而會影響到內控實施的效果。為此，本文選用凈利潤增長率作為業績增長能力的衡量，并提出以下假設3：

假設3：上市公司是否自愿披露內部控制自評報告與凈利潤的增長率正相關

（4）財務結構。如果企業的債務比率較高，也可能導致內控資源建設投入不足，從而影響內部控制的質量（McVay et al，2007）。在這種情況下，由于較高的負債率影響了公司及內控的質量，上市公司可能不傾向于披露內控報告。基于此，本文提出如下假設4：

假設4：上市公司是否自愿披露內部控制自評報告與資產負債率負相關

（5）是否存在增發行為。我國上市公司的增發行為有其特殊的制度要求。只有滿足在一系列苛刻的治理及盈利條件后，才能獲得增發資格。能夠增發的企業意味著其在過去3年中治理良好且持續盈利，而且其內部控制的質量也較高。按照信號顯示理論，本年增發的企業就有動機向市場傳遞其有關自身質量的信息，以提升公司價值或降低融資成本。由此，本文提出以下假設5：

假設5：上市公司是否自愿披露內部控制自評報告與本年是否存在增發行為正相關

（6）公司規模。公司規模是良好內控質量的決定因素（Kinney和McDaniel，1989；Defond 和Jiambalvo，1991）。大公司有可能在發展及實施內部控制的過程中獲得規模效益，而且大公司有能力在內部審計師或者咨詢費用上投入更多的資源，而這些行為又可以進一步促使內控質量得到提升。因而，大公司由于可能伴隨著較高的內部控制質量，其更有可能主動披露其內部控制自我評價報告。本文提出假設6：

假設6：上市公司是否自愿披露內部控制自評報告與公司規模正相關

（7）審計師及審計意見。信號理論認為，外部審計師的選擇可以用來顯示公司的價值，而且四大審計師出于保持獨立性及聲譽損失的考慮，會對公司的財務質量及披露行為施加更加嚴格的要求。考慮到四大審計師也可能出具不清潔意見而抑制披露，以及我國資本市場上清潔審計意見也可能源自于對中小事務所的意見購買（Opinion Shopping），本文提出假設7：

假設7：上市公司是否自愿披露內部控制自評報告與審計師及審計意見相關

（二）樣本選擇 本文以2007年至2011年A股上市公司為研究樣本。選擇以2007年為起點，是因為我國監管部門對上市公司披露內控自評報告的要求正式開始于該年，2006年及以前不少公司的披露都僅限在年報中加以說明。由于單獨披露報告的形式更有利于傳遞信息，其信號意圖也更明顯，故而本文樣本的選擇，有助于更準確地分析上市公司內控自愿披露行為。樣本的具體篩選過程如下：本文剔除了金融類以及IPO公司。按要求，該兩類公司的披露行為屬于強制性。樣本剔除了2008年、2009年、2010年以及2011年的深市公司，以及這4年上交所的治理樣本股公司。按照深交所及上交所的相關要求，已剔除的這些公司同樣屬于強制披露的范疇。按照財政部、證監會等五部委《企業內部控制配套指引》的規定，自2011年開始，境內外同時上市的公司需要披露內部控制自評報告，故而本文進一步剔除了2011年剩余樣本中的19家境內外同時上市的公司。經過篩選后的樣本為3763家，為避免異常值波動的影響，樣本對連續變量在1%及99%分為做了Winsorized處理。篩選過程及披露統計回歸模型及變量設定 本文采用Logit模型方程：

LnprobEvalu1-probEvalu=α+？茁1Index+？茁2Merge+？茁3Growth+？茁4Is-

sue+？茁5Lev+？茁6Audit+？茁7Size+？茁8Age+？茁9Central+year+ε

模型中各變量的定義及取值見表（2）所示。上表所列示的變量中，Evalu及Index數據來自于廈門大學內部控制課題組（2009-2011）的手工搜集結果，其余變量來自于銳思、CSMAR金融數據庫以及CCER（色諾芬）數據庫。

四、實證檢驗分析

（一）描述性統計 將總樣本分為自評組與未自評組進行描述比較結果如表是否自愿披露內部控制自評報告的兩組變量存在顯著的差異。從統計結果的均值與中位值差異來看，自愿披露的公司其治理指數均值與中位值顯著的高于對照組（11.2705與8.2660），而且自愿披露的公司其增長率的均值也遠高于不披露組，其杠桿比率更低，而且資產規模也更大。另外，增發的公司自愿披露的可能性更大，而且聘請了四大審計師且獲得標準審計意見的公司也同樣更可能出具自評報告。以上變量的相關性檢驗（二）多元回歸分析 對總樣本進行多元Logit回歸的結果前半部分的結果可以看出：以2011年為基準組，年份變量與披露情況之間不存在明顯的趨勢性。自監管層明確要求進行內控自評報告披露以來，近5年的披露比例依次為20.53%，17.55%，20.5%，23.19%，21.45%，既沒有明顯上升，也沒有顯著的下降。回歸結果中Index的系數顯著為正（0.2065，p=0.000），這表明上市公司的披露行為受到自身治理狀況的影響，治理質量高的公司其披露的可能性也越高。Growth的系數顯著為正，這說明披露行為與公司的凈利潤增長情況正相關。增長率較高的公司，將有更多的資源投入到內控體系的建設中。Issue變量顯著為正，因為能夠增發的公司在過去三年中盈利能力、治理情況都較好。本文的研究并未剔除一般性的并購重組行為。Age系數為負，顯著性水平為5%，表明上市公司的年齡越大其披露行為會受到抑制。表中第三列報告了各因素變量的邊際影響，其表示該變量每變動1個單位，使得公司自評的可能性發生多大變動。按照前文的解釋，Issue與Audit衡量的是公司整體狀況，因而其邊際效應也最大，其次則是Index、Lev和Growth。上表同時對鑒證報告的信號作用加以檢驗。本文的檢驗也同時表明，在內部控制自評報告的信號作用之外，鑒證報告同樣具有信號顯示的動機，而且這一動機更加強烈。

（三）穩健性測試 上述回歸結論表明，Lev與上市公司的披露行為不相關。如前所述這可能是因為Lev并不能準確反映上市公司的財務狀況，也可能因為財務狀況較差的公司會通過披露行為向市場傳遞積極的信息來防止價值低估（Lang和Lundholm，1993）。本文進一步以是否連續2年虧損（Loss）替代Lev來衡量財務狀況，替代后，Loss在10%的水平上變得顯著，列1。早期上市的國有企業年齡較長，包袱較重，而且國有企業在上市公司中又占有較大的比例。為避免這些公司對年齡的作用造成影響，干擾年輕公司中Age對Evalu的正向作用，本文增加變量年齡的平方（Age2），用來模擬Age的倒“U”型影響。列2所示，在加入該變量后回歸結果并沒有發生變化。雖然本文回歸前對Growth進行了1%水平上的縮尾處理，但縮尾后Growth仍存在極端值情況（最大值14.71，最小值-24.23），為此本文進一步在5%水平上對Growth進行處理，回歸結果并未變化（列3）。相關的穩健性測試結果

五、結論

本文研究得出如下結論：自2007年監管層要求披露內控報告以來，上市公司的自愿披露行為并未明顯改善，個別年份甚至略有下降（2008年、2011年）。通過自評行為來促進提升上市公司內控治理質量的效果就會受到抑制，因而2012年開始的強制披露要求就顯得必要。與內控報告鑒證行為類似，上市公司的自我評價行為同樣也具有很強的價值顯示動機。公司規模越大，內部治理情況越好，凈利潤增長率高，存在增發行為以及審計質量好的公司更有可能主動披露內控自評報告，而總體上披露行為與公司的資產負債率及并購重組行為不存在預期的顯著的負相關，但連續虧損行為確實可以抑制公司的披露動機，表明披露行為受到財務狀況的影響。

*本文受教育部人文社會科學重點研究基地重大項目“中國上市公司內部控制評價與指數研究”（項目編號：10JJD630003）的資助

參考文獻：

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近年來，人們對上市公司的數據真實性，可靠性、風險性產生很大疑問。上市銀行屬于高風險企業，通過風險取得報酬。上市銀行所承擔的風險，以及銀行內部自身對風險的識別、衡量、監控對上市銀行的經營和安全至關重要。上市銀行披露內控信息有利于提高財務報告、年報以及企業自身的真實性和可靠性，也有利于銀行外部的信息使用者了解銀行的內控狀況，通過內控的有效性評價上市銀行的質量，并且做出相關決策。

1 關于我國上市銀行內控自評報告內容的研究綜述

1.1 披露載體的研究

韓曉杰、段洪波、梁靜（2011）認為在我國主要存在四種形式的披露載體：董事會報告、監事會報告、年報正文及附件、會計市事務所的審核報告。從七家上市銀行38份年報披露的內控信息情況看，信息披露主體有公司董事會、監事會、管理當局和注冊會計師，披露的載體主要是董事會報告、監事會報告、年報正文及附件和會計師事務所的審核報告。

許莉，朱睿，王芳（2010）指出我國上市銀行內控的披露載體眾多，不統一，缺乏可比性。他們從11家上市銀行的2008 年年報中發現，不同銀行的內控信息在年報的不同位置披露，缺乏規范性，有的銀行甚至在董事會報告、監事會報告、公司治理報告中同時披露內控信息。

1.2 披露主體的研究

李偉和施家芳（2007）以表格的形式分析了各個銀行的披露主體。主要主體就是董事會、監事會和管理當局，不同主題披露的側重不同，董事會報告中披露內控主要情況，監事會報告中披露內控制度的“三性”，如華夏銀行、浦發銀行、民生銀行和招商銀行。

韓曉杰，段洪波，梁靜（2011）認為所有上市銀行的年度報告中都在對內部控制的基本構架進行描述，但是對內部控制的責任主體卻沒有明確指出，一旦發生損失，承擔直接責任方存在缺失。

1.3 自評報告披露量的現狀

我國上市銀行在2003年以前大多采用多形式大量披露策略，而在2003年及以后年度則漸漸采用固定形式少量披露策略。

倪慧萍（2006）提出不同銀行信息披露量差異較大。縱向看，同一家銀行不同年度的披露量差異大，如深圳發展銀行、民生銀行以及招商銀行3家銀行3年內控信息披露量都是“先多后降”之后持續減少；2002年3家均提供管理當局、事務所披露的內控說明和內控審核（或評審）報告；2003年和2004年則沒有披露事務所審核(或評價) 報告而只披露事務所內控審查結果。橫向看，不同銀行之間披露差異更大。從韓曉杰、段洪波、梁靜（2011）抽取的樣本來看，中國銀行和工商銀行信息披露量較多較全面，深圳發展銀行和招商銀行信息披露量相對較少。主要采取的是形式固定少量披露的模式。

1.4 內控自評報告的規范制度

許莉、朱睿、王芳（2010）認為我國證監會的各項政策規定都在強調上市銀行要充分披露在報告期內的業務、風險和內控情況。比如2000年11月14日的《公開發行證券公司信息披露編報規則》和2000年12月21日的《商業銀行年度報告內容與格式特別規定》。2006年上海證券交易所提出上市公司在年報中要進行內部控制評價，2007年深圳交易所也提出該項政策。2008年財政部等五部委制定了有中國版“薩班斯法案”之稱的《企業內部控制基本規范》，于2010 年1月1日起實施。目的在于加強和規范企業內部控制，提高企業風險防范能力，促進企業可持續發展。這些法律法規，規范制度從不同層面完善了我國上市銀行內部控制制度。

1.5 實質性漏洞的披露現狀

實質性漏洞是指如果一項或若干項缺陷有能致使年度或中期財務報表存在重大錯報而不能有效預防或及時察覺的合理可能時，該缺陷構成實質性漏洞，而那些嚴重程度低于實質性漏洞的一項或若干項缺陷，僅僅是重要到值得負責監管公司財務報告人的注意，那么該缺陷為重大缺陷。

瞿旭、李明、楊丹 葉建明（2009）提到由于我國目前在理論和實踐中對于“實質性漏洞”概念的缺失，使得我國上市銀行盡管面臨嚴格的監管，但相關內控體系中的“漏洞”信息卻不為市場和監管機構所知。

瞿旭、應旭婧、王娟（2011）闡明上市銀行內部控制實質性漏洞披露是衡量高質量上市公司的主要標準，銀行業掌握著國家的金融命脈，在維護國家的金融安全與穩定、促進經濟的持續、穩健發展等方面起著重要作用。正是如此，上市銀行內部控制實質性漏洞信息披露是傳遞出上市銀行擁有良好內部控制體系的信號，也是作為資本市場健康運行的重要指標。

2 關于我國上市銀行內控自評存在問題的研究綜述

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一、指導思想

堅持“安全第一、預防為主、綜合治理”的安全生產方針，以深化安全生產基層基礎工作為立足點，以落實企業安全生產主體責任為主線，以創新安全監管體制機制為著力點，以《企業安全生產標準化基本規范（AQ/T9006～2010）》為依據，積極開展崗位達標、專業達標和企業達標活動，全面推進企業安全生產標準化建設，夯實安全生產基礎，提高企業防范事故能力，提升安全生產監管水平，為我市經濟社會又好又快發展創造穩定的安全生產環境。

二、工作原則

堅持屬地管理和“誰主管、誰負責”的原則，在政府統一領導下，有關行業主管部門、監管部門分工負責，合力推進安全生產標準化建設工作。

堅持政府推動、企業為主、中介服務的原則，立足企業自主創建為主，加強政府推動和政策引導，充分發揮中介機構的技術支撐服務作用，強化行業自律，共同推進安全生產標準化建設工作。

堅持總體規劃、分步實施的原則，科學制定工作計劃，合理確定階段目標，周密組織實施，重在抓好落實。

堅持管理創新、分類指導的原則，建立健全激勵約束機制，激發企業自覺性和積極性，有效解決企業安全生產標準化建設中的問題和難點。

三、工作目標

（一）全面實現安全達標。2012年，全市工貿行業30％的規模以上企業達到三級以上安全標準；2013年底前，全市工貿行業規模以上的企業全部達到三級以上安全標準，其他企業全部達到通用安全生產標準。

2013年底前，安全生產標準化建設工作在民用爆破、軍工、旅游、交通運輸、建筑施工、電力生產、燃氣、供電、供水等領域全面開展。

（二）構建企業安全生產管理長效機制。實現安全隱患排查治理常態化和制度化，企業自我約束、自我完善、持續改進的管理機制基本形成，進而達到“零隱患”管理目標。

（三）各類事故明顯下降。重特大安全生產事故得到遏制，各類生產安全責任事故得到有效控制。

四、工作分工

按照“屬地管理”、“誰主管、誰負責”、“誰審批、誰負責”的原則，各級政府安委會及其有關成員單位負責指導、督促和檢查職責范圍內的企業安全生產標準化建設工作，確保完成目標任務。

（一）各級政府安委會負責指導、督促、考核有關成員單位和下級政府安委會開展安全生產標準化建設活動。

（二）各級政府安委會有關成員單位負責指導、督促、檢查職責范圍內企業開展安全生產標準化建設，幫助做好安全生產標準化企業自評工作。

1．各級安全監管部門負責綜合督促、檢查冶金、有色、建材、機械、輕工、紡織、煙草、商貿等工貿行業企業開展安全生產標準化建設，指導做好安全生產標準化企業自評工作。

2．各級交通運輸部門負責指導、督促、檢查道路運輸企業、客貨運輸站（場）、渡口、碼頭、車輛維修等行業企業開展安全生產標準化建設，幫助做好安全生產標準化企業自評工作。

負責結合實施道路運輸動態監管監控，推進道路運輸企業隱患排查治理自查自報系統建設。

3．各級住房和城鄉建設部門負責指導、督促、檢查建筑施工等行業企業以及燃氣、供水、供熱等企業開展安全生產標準化建設，幫助做好安全生產標準化企業自評工作。

負責結合實施施工現場重大危險源監控，推進建筑施工企業隱患排查治理自查自報系統建設。

4．各級經信部門、人防辦負責指導、督促冶金、有色、建材、機械、輕工、紡織、流通、民爆、軍工等行業企業開展安全生產標準化建設，幫助做好安全生產標準化企業自評工作。

負責協同推進相關行業隱患排查治理信息系統建設。

5．各級商務部門負責指導、督促、檢查商貿系統企業開展安全生產標準化建設，幫助做好安全生產標準化企業自評工作。

6．各級國有資產管理部門負責指導、督促、檢查市屬企業開展安全生產標準化建設，幫助做好安全生產標準化企業自評工作。

7．各級旅游主管部門負責指導、督促、檢查旅游企業及涉旅賓館、飯店開展安全生產標準化建設，幫助做好安全生產標準化企業自評工作。

8．各級司法部門負責指導、督促、檢查本系統企業開展安全生產標準化建設，幫助做好安全生產標準化企業自評工作。

9．各級共青團組織、工會在各自職責范圍內協助開展安全生產標準化建設，推動企業開展安全生產崗位達標工作。

10．財政、發展改革、保監等部門單位在各自職責范圍內為企業安全生產標準化建設和隱患排查治理體系建設提供支持。

五、保障措施

（一）加強組織領導

市安全監管局負責指導協調全市安全生產標準化創建工作的組織落實，牽頭建立企業安全生產標準化推進聯席會議制度，定期通報工作進展情況，協調解決標準化建設制度、進度、難度

方面的問題。各縣區、各有關部門加強組織領導，安排專人負責企業安全生產標準化建設工作。各企業落實安全生產主體責任，明確負責該項工作的具體責任人，有計劃、有步驟推進本企業標準化建設。中央、省在宿企業主要負責人要積極履行責任，主動開展安全生產標準化建設，并發揮輻射帶動作用，帶動關聯企業和配套企業實現共同達標。

（二）嚴格落實責任

各縣區、各相關部門要嚴格落實“一崗雙責”制度，切實加強對安全生產標準化建設的組織領導，做到思想到位、認識到位、職責履行到位、工作落實到位。完善標準化建設考核機制，凡組織不力、協調不力，未完成安全生產標準化達標任務的，實行“一票否決”。

（三）強化監督檢查

市政府安委會辦公室組織專門班子，定期不定期檢查指導，每季度通報一次工作進度，激勵先進，鞭策落后，促進創建工作有序進行。市直各有關部門要將安全生產標準化創建工作納入“網格化”監管和日常執法檢查之中，與隱患排查、專項整治結合起來，根據企業安全生產條件和創建標準化進程，科學確定檢查和指導頻次，做到在檢查中服務，在服務中督促，全力加快創建進程。

（四）嚴格考評考核。將安全標準化建設工作列入年度安全生產控制考核指標的內容之一，將考評考核結果作為政府工作目標管理和領導干部政績考核的重要內容。把安全標準化建設工作任務完成情況列入對有關地區、部門和個人安全生產工作的表彰和獎勵必備條件，同時對安全標準化工作任務沒完成年初計劃的地區和部門予以通報批評。

六、工作方法和步驟

（一）第一階段：學習準備宣傳階段（1-5月份）

企業要根據有關文件精神，積極開展企業安全生產標準化創建活動，把創建安全標準化企業擺上重要工作日程，周密安排部署，依照相應考評辦法和考核標準的要求，制定工作方案，并與評審機構簽訂協議，5月底將方案上報當地安監部門。必要時請咨詢服務機構提前介入咨詢，為企業創建標準化提供技術服務。安監部門要對所監管的企業加強指導，邀請相關行業的專家對企業相關人員進行創建培訓，督促企業積極開展安全生產標準化創建活動，協調解決標準化創建過程中出現的問題，促進企業達標升級活動的正常開展。

（二）第二階段：企業自評階段（6-7月份）

冶金工貿等企業都要成立自評小組，按照相應的考評辦法和考評標準，開展自評，確定企業安全生產標準化等級，查找存在的問題，針對存在的問題認真整改；自評達到標準化等級后，形成企業安全生產標準化自評報告，將自評報告（一式三份）上報到市安監局。

（三）第三階段：申請評審階段（8-12月份）

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一、企業內控評價的現狀和問題

2008年-2010年，財政部會同證監會、審計署、國資委、銀監會、保監會等部門了內控評價基本規范和配套指引，構建了中國企業內部控制規范體系。要求企業對內部控制的有效性進行自我評價，政府監管部門將進行監督檢查。從企業內部控制評價開展情況來看，還存在不少問題：一是公司治理結構不完善，內控評價組織在企業所處的層次偏低，內控評價組織缺乏有力的后盾；二是內控評價人員素質不能完全滿足要求，難以從實際工作的深層次上發現問題；三是缺乏內部控制缺陷認定標準，內部控制配套指引對缺陷認定未提出統一標準，要求由企業自行確定；四是對內控評價認識不足，管理層對加強內部控制制度建設的觀念淡漠，認識不足。

二、內控評價實施方法

本人從事公司內控評價工作已兩年，總結這兩年經驗和教訓，結合內控規范的要求和其他公司的成功經驗，提出一套內控評價實施流程和方法，與大家探討。

（一）建立內控評價組織機構

內控評價是全公司的一項重要而長期的工作，組建內控評價組織機構非常必要，可建立兩層次的內控評價機構，一是組建公司內控評價工作組，負責公司內控評價工作的組織、內控缺陷及內控報告的審核工作，直接向董事會負責，組長應由董事長或總經理擔任，成員應包括企業管理、內部審計、財務等主要部門負責人；二是年度自評價項目組，負責當年度內控自評價工作，出具內控自評價報告，一般由內部審計部門牽頭負責。

（二）完善內控管理制度

內控評價工作組定期組織內控制度梳理工作，目的是查找制度設計缺陷，完善公司管理制度。首先根據《企業內部控制規范講解2010》中18板塊的內控措施，對照公司相應內部管理制度，查找公司制度設計缺陷，然后結合公司實際，判斷和缺陷影響程度，提出整改措施、整改時間等內容；最后向制度編制部門下達整改通知書。

（三）風險庫建立

內控評價工作組每年根據內控評價應用指引及講解中列出的內控風險，編制出本公司可能存在的內控風險，然后組織相關部門分別對內控風險進行風險程度評分，并按風險程度大小排序，建立內控風險庫，明確公司主要風險所在，并為下一步的內控自評價指明方向。每年應對風險庫進行更新，確保風險庫能有效反映當前階段公司的風險實際狀況。

（四）內控自評價階段

內控自評價是指由公司董事會或類似權力機構對公司內部控制有效性進行全面評價、形成評價結果、出具評價報告的過程。內控自評價一般由內審部門牽頭實施，具體可以采取以下步驟。

1、開展內控調查問卷

根據《企業內部控制規范講解2010》和公司實際，針對18個板塊業務內容，設計出一套內控調查問卷，并下發給相應業務職能單位填寫，內審部門匯總調查問卷結果，并將此作為選取重點測試板塊等的依據之一。

2、制定內控評價方案

主要應包括：成立內控評價項目組，可以由內審部門、企管部門、財務部門等單位聯合組成；確定評價范圍和重點內容，應實行全面評價，但需突出重點業務和高風險業務，可根據風險排序和內控調查問卷結果等選擇；編制內控評價測試底稿模板，可以參照內控指引和公司內部管理制度來設置測試關鍵控制點；確定測試樣本選擇方法和樣本規模。

3、實施評價工作

首先對通過穿行測試，排查內控制度設計缺陷；然后按照方案制定的抽樣方法和樣本規模，選擇業務樣本；第三是對選出樣本實施實質性測試，判斷是否存在內控運行缺陷；第四是編制缺陷底稿，并由被評價部門書面簽章確認。

4、認定內控缺陷

內控缺陷認定應由項目組初步認定，提交內控工作組討論和認定，對重大缺陷，應由董事會予以最終認定。

5、分析內控缺陷

對缺陷的形成原因、表現形式和影響程度進行綜合分析，找出影響較大的缺陷和內控薄弱環節，形成書面內控缺陷分析報告，提交內控評價工作組和董事會。

6、撰寫內控評價報告

內控評價報告可分為對內報告和對外報告，其中對內報告沒有固定格式和要求，主要以滿足公司決策層和經理層的需要為主，對外報告則有固定的內容和格式要求。

（五）整改提高階段

針對發現的內控缺陷，內控評價項目組提出整改建議，經審核批準后，向整改責任單位下發整改通知書，要求限期整改并提交書面反饋。內審部門應定期組織整改跟蹤檢查，確保成效。

三、內控評價應注意的方面

（1）嚴格復核和審核缺陷底稿，確保缺陷證據的必要性和充分性，文字描述必須清楚、無歧義，避免引起爭議。

（2）科學制定抽樣方法和確定樣本規模，對樣本量小的，可采取詳查法，對樣本量大的，可以采用分類隨機抽樣法。

（3）提高缺陷認定標準的可靠性和可操作性。認定標準可包括定量標準和定性標準，企業應根據自身具體情況制定。

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企業內控與注冊會計師審計責任之間的關系和它們在會計責任與審計責任的區分保持一致；根據企業內部控制審計的相關文件在審計工作中企業內部控制審計在審計報告中要對企業內部控制的情況給出意見，鑒定企業內部控制對企業自身的經營是否有所成效。簡單來講就是企業內控的結果如何是企業自身需要承擔的，注冊會計師的審計責任在于開展內控審計工作并提出審計意見。

(二)企業內控自我評價與審計報告對企業的評價

企業內控自我評價與審計報告對企業的評價之間是相互獨立的互不干涉的，兩者各自承擔著自身對企業的責任，不能對對方的審計結果和過程進行干擾，兩者各自有自己的規則。注冊會計師審計報告可以在工作過程中對企業內控自評進行借鑒和參考，這樣可以減少注冊會計師審計工作的負擔，提高注冊會計師審計工作的效率，但是注冊會計會計師的內控審計責任并不會因此而減少，這使得注冊會計師在內控自評工作中不能有絲毫的放松，下面的表格展示了注冊會計師在參考和借鑒企業內控自評的具體要求：企業內控和注冊會計師內控審計雙方要做好溝通和協調，對于注冊會計師而言要注重樹立整體研判觀念，加強整體的把控；注重對企業的審計報告的合理規劃、報告企業真實的情況、分析企業的資產結構等；還要注重會計人員的專業素養，還要注意具體執行人員和調查訪談的對象身份等面。對于企業管理層而言，要自覺加強可持續發展的理念和借助會計內控審計的力量主動配合審計工作，和會計審計之間要保持良好有效的溝通，在審前審中審后都保持坦誠的態度，對于會計審計提出的疑問要進行詳細的解釋并給出有力的證據，對注冊會計師審計出來的缺陷不足進行及時的彌補。

二、深化企業內控注冊會計師審計應當解決的問題

(一)非財務報告內控測試的范圍和方法

非財務報告的內控監測范圍并不明確，但是基于注冊會計師審計工作的要求，注冊會計師在審計過程中必須對企業的各個方面進行具體的分析。但是單純的從注冊會計師審計的方法很難對非財務報告進行詳細的測試。因此我們要圍繞內控目標對非財務報告專門建立一種測試體系，這一體系需要包含對非財務報告企業其他內容進行詳細而的分析和調查，包括企業文化的核心、企業管理的模式等等眾多方面。

(二)內控和注冊會計師審計樣本的選取

企業內控和注冊會計師審計報告所選取的樣本是不同的，對于注冊會計師來講對企業凈資產、凈利潤等指標上的樣本選取是注冊會計師通過財務報表審計的主要途徑，但是企業內控自評和注冊會計師審計在內容和范圍上遠遠超越了這些。怎樣對企業內控審計樣本選取上劃定相應范圍仍舊是我國需要研究的問題。

(三)內控審計報告的披露

在2006年之前我國對內控審計的要求比較低，在企業之間大多實行自愿披露的形式，隨后中國在美國等國家的披露經驗上進行總結建立了一套完備的具有強制性的企業內控披露系統，加強了國家對企業的監督作用。但是我國企業仍然存在許多內控披露上的問題，有的上市公司對于披露并不積極，有些企業內控制度不完善，國家頒布的披露法規沒有的到有效的落實，許多公司在披露過程中存在隱瞞真實信息，只是對企業表面進行相關信息的披露，使得國家對其的監控作用并不大。

(四)重大披露缺陷和其他缺陷

在企業進行問題披露之后，企業所披露的問題大致可分為，重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷三種，這三種缺陷中重大缺陷被披露后企業內控在的監督結果及時無用的，并認定該企業存在運營上的重大缺陷；對于其他缺陷視為一般情況，對于中藥去缺陷需要和企業高層或管理者進行書面形式的溝通，對于一般缺陷就只需要和企業的相關部門進行書面交流即可。

篇12

《新理財》：2012年，繼在境內外同時上市的公司之后，我國所有上市公司被要求出具內控自評報告，對于這些自評報告的具體內容與所反映出的實質，您有怎樣的解讀和評價？

謝安：在上市公司公布內控自評報告方面，每年證監會在年報公告中會提及，兩家交易所也會具體的要求。二者的具體要求有些差別。上交所每年都會公布一份報告的模板，對自評報告的格式、內容均進行規范。同時還會一份董事會成員對內控報告的審議工作底稿，是一張需要做選擇題的表單，要求董事親筆作答并簽名。深交所也要求符合條件的企業披露內控自評報告，還專門針對中小板要求披露一份內控規范落實自查表，并且要求保薦人對持續督導期的公司的自查表出具審核意見。通常，上市公司會按照交易所的具體要求來披露內控自評報告，因而，并不是所有的公司的自評報告的內容與格式均一致。

基本上，那些作風穩健、運作規范、管理基礎好、內控工作起步較早的公司的內控評價報告的可讀性比較強，能比較真實和客觀地反映內控的實際情況，對于存在的問題（當然是比較不嚴重的問題）的描述也比較準確；而基礎不太好的公司的報告中，對問題的描述往往稍顯籠統，并不深挖，這也跟不愿意展露缺陷的心理有關。

《新理財》：與2011年在我國境內外同時上市的首批執行企業內控規范的公司相比，2012年所反映出的執行情況有哪些異同？

謝安：2011年首批執行規范的公司都是境內外同時上市公司，從內控工作開展的角度看，境內外同時上市公司又可以分為幾類，一是美國上市，眾所周知，美國是最早要求披露內控報告的，因而很多同時在美上市的中國公司的內控工作早在7、8年前就已經起步，包括財務報告內控的自我評價和審計，可以說這些公司在對內控的認知、財務報告內控的健全性等方面的基礎比較好；同時在香港上市的公司要在年報中披露企業管制報告，其本質上也是董事會對公司內控的一種自我評價，評價的范圍不局限于財務報告內部控制，但是并不要求對內部控制做審計。或多或少境內外同時上市的公司的內控都有一個來自外部的持續的要求，這個要求在促使公司持續完善內控方面起了一定的作用。所以無論從報告編制經驗，還是從內控的實際水平的角度來看，首批實施內控的公司的基礎都會好一些。

對上市公司的內控工作我們有持續的關注，已經連續7年內控調查報告。從調查的結果也能印證上述分析，即每年內控的自評都會有進步的表現，包括越來越實，不像剛開始那樣大而空的感覺；重點越來越突出，篇幅也有所調整，不像剛開始那樣長的幾十頁，短的只有一兩頁，可讀性增強了。

內外兼修跨越差距

《新理財》：對比中美兩國的企業內控報告，從出具過程、所反映出的內容、揭示的問題實質角度來看，存在哪些差異？為什么？

謝安：兩國內控報告最大的差異就在于內控的范圍，美國要求的是財務報告內部控制，直白點說，是關注那些出了問題會導致財務報告錯報的領域；而中國要求的是全面內部控制，不僅包括財務報告內控，還包括與戰略、運營的效率與效果、合規性及資產安全相關的內控，是包羅萬象的，范圍遠遠大于美國的要求；相應的，在技術上評價的難度也加大了，評價財務報告內控是否失敗，在很大程度上是可以量化的；而其他方面內控的評價是很難量化的。但是從閱讀者的角度出發，全面的內控自評報告還是更受歡迎的，報告中披露了更多企業經營管理中的細節，包括內控方面的管理架構、企業運營方方面面的政策流程等，投資者可以進一步了解公司，有利于作出更恰當的投資決策；監管機構可以發現公司內控方面的優勢及薄弱領域，并可以開展有針對性的監督工作。

《新理財》：我國上市公司內控，從事后懲罰到事前控制，從突擊檢查到持續監察，從被動他查到主動自查，這之間的距離有多遠？如何跨越？

謝安：這個距離看似遙遠，其實只在“一念之間”，只在最高決策層、管理層的認識里。作為檢查的主體，事后懲罰、突擊檢查更容易操作，也更容易“出成績”，而事前控制，持續監察需要更細致、更耐心、更全面的工作，且不容易看出“成績”。從被動到主動，也是一個挑戰自我的過程。一個企業的主動性、挑戰自我的愿望和能力，跟一個人在這方面是很像的，最難做的是挑戰自我、超越自我。

解決之道可以從兩個角度入手：一是外力的推動，充分珍惜監管要求的契機，提升自我；二是內在的需求。有作為的企業管理者應該是定期回顧、調整企業發展目標，不斷自省、不斷提升的，企業發展的內在需求是能夠建成和維護內控長效機制的最有力的保障。一家公司如果真正實現了內控工作從事后到事前，從突擊到持續，從被動到主動，我相信，在其他方面，也會做得卓有成效。

態度決定成敗

《新理財》：中國的企業內控要想沖破形式化“外衣”真正做到行之有效，應從何入手？

謝安：對于任何一家企業來說，內控工作都應該講究實事求是。正如內控技術框架里寫的，最高管理層的理念和行為影響著一家公司的內控基礎，內控工作只有各級管理層認識到位，思路正確，自上而下地推動，才有可能做得好。管理層的認知和思路是內控工作做好的最必要的基礎條件。

除認知外，管理層身體力行的支持也是必需的，上行下效，身教勝于言傳。只有最高管理層時時刻刻嚴格遵循政策、流程，也就是按內控的要求辦事，自然而然的內控體系被破壞的可能性會相應降低，若管理層隨意逾越，內控體系肯定會淪落為空談。

在技術上，需要做的工作是領會監管要求的精神實質，同時充分認識自身的現狀，只有兩者充分結合在一起，才有希望把內控工作做到實處，發揮內控為公司發展“保駕護航”的功能。若是斷章取義地應付檢查，一定會導致事倍功半的后果。若要內控長期有效，勢必應該結合公司的長期及階段性發展目標，持續完善，包括完善監督機制。

事實上，內控的意識、職責、具體的措施應該是無孔不入地融入公司的日常運營，宏觀到戰略規劃的制定，細致到每一份崗位操作手冊，無一不蘊含著內控。從這個角度講，內控體系的建設、持續完善和監督機制運轉正常了，整個公司的運轉也就正常了。

打好持久戰

《新理財》：據您了解目前，中國上市公司乃至非上市公司的內控管理實務中，有哪些亟待解決的問題？對此，您有怎樣的建議？

謝安：從我們歷年對內控的調查來看，如前所述，最高領導的重視是一個突出的問題。說白了，內控是一個涉及長治久安的話題，要從基礎做起，有些“功在當代利在千秋”的意味。真正好的內控，一定是有個好的內控文化作支撐的，而文化的形成，決非一朝一夕之功。

此外，如何把握內控建設的成本效益原則也需要特別注意。好的內控，其效益是很難量化的，與此形成鮮明對比的是，內控工作的投入是現實的。能否、如何將短期的投入跟長期的效益結合起來，這可能跟領導的風格、考核及任期等問題頗有關聯，這可能不僅需要高管層自己思考，董事會等權力機構也要更多地思考。

其他的問題可以看做是衍生問題，比如人才。很多公司做內控工作時感覺人力匱乏。其實內控并不是一個全新的概念，技術壁壘也不高，只要領導真正重視了，舍得投入，培訓、聯合項目組等各種形式都可以迅速培養出內控人才，并且無論什么樣的組織體系，無論是專職還是兼職，都有可能把內控工作做得有聲有色。我們曾經接觸過從集團總部開始，建立獨立的內控部門，垂直管理，進行內控的維護和監督工作（當然也需要其他部門的配合）；也接觸過只在集團總部開始成立一個部門，在二、三級公司的各部門均指定內控聯絡員，明確職責，內控工作上下聯動，內控工作也做得非常到位。

再比如工具。越來越多的公司將內控措施固化在系統中，以提高效率和效果設置得當的自動控制的效果要遠遠優于人工控制，效率也不可同日而語。

重實質而非形式

《新理財》：今年3月底，財政部公布了《石油石化行業內部控制操作指南（征求意見稿）》，這也是我國首個行業內控操作指南，對此，您持怎樣的態度？接下來，就政策法規層面而言，您認為還有哪些需要明確和完善的？

謝安：不同行業的公司內控的重點領域、控制手段可能會有不同，行業性的操作指南對于公司的內控工作具有重要的指導意義，從這個角度來說，這份操作指南在中國內控發展的歷史上可稱為一塊重要的里程碑。

篇13

反傾銷會計自評監測體系內容

反傾銷會計自評監測體系應包括三部分：一是對成本核算體系的自評監測。以確定企業內部成本費用數據的構成及合理性、合規度；二是自評內部控制制度的結構和合理性；三是自評預警聯動機制的完善程度。

(1)成本核算體系的自評監測。傾銷的認定源自成本與售價的對比，企業可結合成本數據計算企業出口產品的價格成本比率，如果該比率是基于企業的真實數據計算且計算結果大于1，說明該時期價格高于成本，從客觀的角度而言不存在反傾銷；如若計算結果已經接近1甚至是小于1，就應該引起相應程度的重視。同時還可和內銷產品進行對比，如果差異明顯，就應該分析原因，以便在反傾銷調查時以充分的理由應對。在此基礎上，為防止我國出口企業盲目降低成本以爭取市場，有必要對企業的定價策略和成本核算體系進行重新構建，以市場價格指導成本核算，不再使用傳統的成本加成定價法確定售價，而是參考國際市場價格和目標利潤倒推成本，將多出來的成本空間用在提高產品質量等方面。實現產品從低質低價到高質高價的轉變，使我國從產品出口大國變為產品出口強國。另外，我國企業現行成本核算系統大多無法精確追溯由設計、生產、配送、營銷、銷售和售后服務引起的其他成本，基于這種成本信息制定的出口價格，容易引起出口價格低于產品的正常價值，引發國外的反傾銷調查。因此在確定成本時，企業應科學地界定成本的范圍，可引入作業成本法等較為科學的成本計算辦法，以作業量為基礎來分配制造費用，并通過層層細化成本，將成本核算擴展到設計、生產、營銷、維護等價值鏈的各個環節出口，使外貿企業的成本核算帶有反傾銷的導向，以應對反傾銷調查中對出口產品正常價值的確認。

(2)內部控制制度的自評監測。通過對企業參與反傾銷調查各環節中舉證工作的整理可以看出，一套規范的會計賬簿體系和嚴格的審計流程至關重要，因此企業的內部控制制度是否完善也應該成為企業自評監測的重點。首先，企業的會計賬簿體系是否規范。企業應從原始憑證、記賬憑證、賬簿是否齊全、業務處理是否符合企業會計準則或國際會計準則的要求、發票和憑證、賬冊上的相關數據是否前后一致等角度進行評價，企業的會計體系越規范，在應對反傾銷調查時就越有把握。目前我國不少企業沒有建立完善的財會制度，賬目經不起檢查，有的連原始憑證和明細賬都沒有，這種現象在我國中小企業中尤其普遍，半數以上中小企業存在兩套賬，會計信息失真嚴重，而這些中小企業正是國外提起反傾銷的目標。其次，企業的審計報告是否規范。該評價可以從企業的外部審計是否遵循了國際慣例、為企業審計的會計師事務所是否在國際上享有盛譽等角度進行，由國際會計師事務所審計或按照國際會計準則編制的財務報告在反傾銷應訴中占有優勢。再次，企業的內部控制體系是否安全、完整等。企業可以根據COSO框架的主要內容，對企業內部控制體系中的控制環境、風險評估、控制活動、信息的溝通與交流和對環境的監控等角度進行評價。為提高效率，也可以將重點放在反傾銷調查中比較重視的資本金構成分散程度、利潤分配決策過程、高級會計人員聘任渠道、是否自主定價等方面。完整、有效的內部控制體系可以為企業的反傾銷應訴提供有力支撐。