引論：我們?yōu)槟砹?3篇資產(chǎn)計量論文范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。

篇1

（二）生物資產(chǎn)的特征生物資產(chǎn)作為資產(chǎn)除了具有一般資產(chǎn)的共性外，還有其特殊性，如生物轉(zhuǎn)化性和自然增值性；生長周期性；多樣性；地域差異性；能夠提供副產(chǎn)品；與其附著物不可分割；未來經(jīng)濟(jì)利益不確定性；具有雙重資產(chǎn)特性等。

二、生物資產(chǎn)的分類

國際會計準(zhǔn)則鼓勵企業(yè)將生物資產(chǎn)進(jìn)一步分為消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)。同時，按生物資產(chǎn)的成長特征又可劃分為成熟生物資產(chǎn)和未成熟生物資產(chǎn)。我國會計準(zhǔn)則充分考慮我國公益性生物資產(chǎn)數(shù)量較多，國有農(nóng)場等實際情況，將生物資產(chǎn)分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)三大類，并分別規(guī)范了這三大類生物資產(chǎn)的定義、包含的內(nèi)容和相應(yīng)的會計處理。消耗性生物資產(chǎn)，是指為出售而持有的、或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，可見，其持有目的是為了長期使用。公益性生物資產(chǎn)，是以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為主要目的，包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等。之所以將公益性生物資產(chǎn)也界定為生物資產(chǎn)的一類，是因為企業(yè)擁有或控制的公益性生物資產(chǎn)雖然不能直接為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，但是具有服務(wù)潛能，有助于企業(yè)從相關(guān)資產(chǎn)中獲得經(jīng)濟(jì)利益，從而滿足了生物資產(chǎn)的確認(rèn)條件。因此能更有助生物資產(chǎn)的確認(rèn)和會計處理。

三、生物資產(chǎn)的確認(rèn)

我國新準(zhǔn)則規(guī)定生物資產(chǎn)同時滿足以下條件，才能予以確認(rèn)：（1）企業(yè)因過去的交易或者事項而擁有或者控制該生物資產(chǎn)。它包含兩層含義：生物資產(chǎn)是為企業(yè)所擁有的，或者即使不為企業(yè)所擁有也是企業(yè)所控制的。另外，生物資產(chǎn)必須是現(xiàn)實的生物資產(chǎn)，即由過去交易或事項形成的，而不是預(yù)期的生物資產(chǎn)。（2）與該生物資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛能很可能流入企業(yè)。即該生物資產(chǎn)所包含的經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)的可能性超過50％。在實務(wù)中，依據(jù)與該生物資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險和報酬是否轉(zhuǎn)移到了企業(yè)來判斷生物資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛能是否很可能流入企業(yè)。（3）該生物資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。在對生物資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)時，必須區(qū)分生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)，這是因為其有不同的特點，而且在管理上也有所不同。

從以上的確認(rèn)條件可以看出，新準(zhǔn)則的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)實際上是資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，也就是說新準(zhǔn)則通過生物資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)彌補(bǔ)了關(guān)于生物資產(chǎn)定義的不足，這樣既保證了生物資產(chǎn)的定義在理論上的完整性，又符合我國會計人員的習(xí)慣，增強(qiáng)了會計準(zhǔn)則的可操作性。因此，筆者認(rèn)為可以將生物資產(chǎn)定義為企業(yè)因過去的交易或者事項而擁有或者控制，所包含的經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛能很可能流入企業(yè)，成本能夠可靠計量的有生命的動物、植物和微生物。

四、生物資產(chǎn)的計量

（一）計量屬性的選擇原則計量屬性的選擇必須遵循特定的原則：（1）保持會計實務(wù)的穩(wěn)定性和連續(xù)性，選擇的會計屬性應(yīng)該具備充分的可操作性。（2）在相關(guān)性和可靠性之間進(jìn)行權(quán)衡，溝通會計計量屬性的事實基礎(chǔ)和決策價值，提高會計信息的有用性。（3）充分考慮各類會計交易的特點和各方利益關(guān)系人的特定需求。（4）效益大于成本，以生產(chǎn)的邊際收益是否大于邊際成本為界。在農(nóng)業(yè)生產(chǎn)過程中，由于生物資產(chǎn)具有生物特性，其數(shù)量、質(zhì)量和價值隨著生物的自然生長、蛻變、生產(chǎn)、繁殖等轉(zhuǎn)化過程而不斷變化，而這種變動是生物資產(chǎn)計量的關(guān)鍵問題。因此，生物資產(chǎn)的確認(rèn)與其他資產(chǎn)的確認(rèn)有很大不同。在對生物資產(chǎn)的確認(rèn)時，要充分考慮可靠性和相關(guān)性的結(jié)合。

（二）國際會計準(zhǔn)則采用的計量模式國際會計準(zhǔn)則采用了公允價值計量模式，明確規(guī)定除公允價值無法可靠計量的情況外，生物資產(chǎn)在初始確認(rèn)和各個資產(chǎn)負(fù)債表日，均應(yīng)按公允價值減去預(yù)計至銷售將發(fā)生的費用計量，并將公允價值的變動計入當(dāng)期的損益賬戶。在公允價值無法確定，其他估價方法明顯不可靠，以及公允價值能夠可靠地計量這一假設(shè)對初始確認(rèn)無法成立的情況下，生物資產(chǎn)應(yīng)按其成本減去累計折舊和累計減值損失計量。同時國際會計準(zhǔn)則也指出，生物資產(chǎn)的公允價值一旦能夠可靠地計量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價值減去預(yù)計至銷售將發(fā)生的費用計量。雖然國際會計準(zhǔn)則對于生物資產(chǎn)的計量用公允價值取代了歷史成本，但是目前只有澳大利亞等少數(shù)國家采用了公允價值模式，而美國、加拿大及法國等對于生物資產(chǎn)的計量仍采用歷史成本模式。

（三）我國采用的計量模式在綜合考慮生物資產(chǎn)的特點和我國實際情況的基礎(chǔ)上，我國采取了“以歷史成本為主，公允價值為輔”的計量模式。這是因為，我國目前的農(nóng)業(yè)發(fā)展還比較落后，處于不同生長階段的各類生物資產(chǎn)尚缺乏成熟的市場，公允價值難以取得。如果采用公允價值模式計量生物資產(chǎn)，可靠性比較差，而且相關(guān)性也會下降。而我國目前廣泛采用的歷史成本計量模式盡管操作簡單，提供的會計信息比較可靠，卻不與國際會計準(zhǔn)則接軌，并且也不能充分反映生物資產(chǎn)的特性。因此，我國采用混合計量模式一方面可以反映生物特性，另一方面又兼有歷史成本計量與公允價值計量的優(yōu)點，并且為在將來條件成熟時向公允價值計量模式轉(zhuǎn)變奠定了基礎(chǔ)，這既符合我國的國情，又有利于與國際會計準(zhǔn)則的進(jìn)一步接軌。

新準(zhǔn)則規(guī)定，生物資產(chǎn)初始計量和后續(xù)計量均采用歷史成本計量模式，但有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得時，應(yīng)對生物資產(chǎn)采用公允價值計量。采用公允價值計量的，應(yīng)同時滿足下列條件：生物資產(chǎn)有活躍的交易市場；能夠從交易市場上取得同類或類似生物資產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對生物資產(chǎn)的公允價值做出合理估計。但在現(xiàn)實條件限制下，公允價值在我國還沒有發(fā)揮較大的作用，隨著宏觀環(huán)境（農(nóng)業(yè)市場體系和資本市場的完善、誠信機(jī)制的建立等）與微觀條件（公司治理結(jié)構(gòu)的完善、農(nóng)業(yè)從業(yè)人員素質(zhì)的提高等）的不斷完善，以公允價值模式對生物資產(chǎn)進(jìn)行計量必將發(fā)揮出其應(yīng)有的作用。

篇2

根據(jù)我國新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》，無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。對無形資產(chǎn)新的定義與國際會計準(zhǔn)則一致，較舊準(zhǔn)則“企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人或為管理目的而持有的，沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)”來說更加準(zhǔn)確和科學(xué)地對無形資產(chǎn)進(jìn)行了定義。準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)自創(chuàng)商譽己以內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名等，不應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

2我國無形資產(chǎn)會計確認(rèn)與計量

2.1無形資產(chǎn)的確認(rèn)

無形資產(chǎn)必須在滿足以下條件時，才能予以確認(rèn)：

（1）與該資產(chǎn)相關(guān)的預(yù)計未來經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。企業(yè)在確認(rèn)無形資產(chǎn)時必須對無形資產(chǎn)在預(yù)計使用年限內(nèi)可能存在的各項經(jīng)濟(jì)因素做出合理的估計，提出明確的證據(jù)來判斷無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益是否很可能流入，是否可以確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

（2）無形資產(chǎn)的成本能夠可靠的計量。在無形資產(chǎn)成本的計量時，明確企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，正確區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。

2.2無形資產(chǎn)的初始計量方法

無形資產(chǎn)的初始計量是指最初取得無形資產(chǎn)時的入賬價值。在無形資產(chǎn)的初始計量中主要運用歷史成本法。取得的途徑主要包括外購、自行開發(fā)、投資者投入等方式。本文僅對外購取得的無形資產(chǎn)和自行開發(fā)的無形資產(chǎn)進(jìn)行探討。

（1）外購無形資產(chǎn)的計量。外購無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計量。包括購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計入當(dāng)期損益。

（2）自行開發(fā)無形資產(chǎn)的計量。自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，屬于企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出能夠形成企業(yè)的無形資產(chǎn)，達(dá)到預(yù)定用途前所發(fā)生的支出總額確認(rèn)為無形資產(chǎn)的成本，但是對于以前期間已經(jīng)費用化的支出不再調(diào)整。

2.3無形資產(chǎn)的后續(xù)計量方法

無形資產(chǎn)的后續(xù)計量是指在無形資產(chǎn)的存續(xù)期間衡量其價值，主要包括無形資產(chǎn)的攤銷和減值。

（1）無形資產(chǎn)的攤銷。

①無形資產(chǎn)的攤銷時間。企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命。無形資產(chǎn)的使用壽命為有限的，應(yīng)當(dāng)估計該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量，無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

②無形資產(chǎn)的攤銷方法。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，其他會計準(zhǔn)則另有規(guī)定的除外。使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷，只計減值。

③無形資產(chǎn)的攤銷金額。無形資產(chǎn)的攤銷金額為其成本扣除預(yù)計殘值后的金額。已計提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計金額。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，但下列情況除外：一種是有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)；另一種可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。

（2）無形資產(chǎn)的減值。

對于有使用壽命的無形資產(chǎn)如果出現(xiàn)無形資產(chǎn)減值的跡象，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》處理。因企業(yè)合并而產(chǎn)生的商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測試。

3關(guān)于我國無形資產(chǎn)會計確認(rèn)與計量的分析

3.1無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍過于狹窄

我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》的確認(rèn)范圍相對于舊的會計準(zhǔn)則而言雖然有了擴(kuò)大，但是比較《國際會計準(zhǔn)則第38號——無形資產(chǎn)》仍然停留在傳統(tǒng)的意義上，確認(rèn)范圍狹窄，難以適應(yīng)知識經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)對會計核算的要求。目前我國列入無形資產(chǎn)的范圍包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)等幾項，相對于IAS38號而言，一些構(gòu)成企業(yè)核心能力的要素并未確認(rèn)。

3.2無形資產(chǎn)初始計量方法單一，計量金額不夠全面

（1）外購取得的無形資產(chǎn)。新舊準(zhǔn)則對外購或者單獨取得的無形資產(chǎn)都以成本進(jìn)行計量。但是，當(dāng)購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付時，新準(zhǔn)則規(guī)定無形資產(chǎn)的成本為其等值現(xiàn)金價格。IAS準(zhǔn)則規(guī)定與此大致相同。而舊準(zhǔn)則一般不考慮現(xiàn)值對資產(chǎn)計量的影響，直接以實際支付的款項進(jìn)行初始計量。相比較，新準(zhǔn)則的計量方式更加合理，計量結(jié)果也更接近公允價值，更真實地計量了無形資產(chǎn)的初始價值。

（2）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)。新準(zhǔn)則規(guī)定，自行開發(fā)的無形資產(chǎn)成本包括自滿足無形資產(chǎn)定義以及確認(rèn)條件后至達(dá)到預(yù)定用途前所發(fā)生的支出總額。也就是說，自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的入賬價值不僅包括依法申請取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用，而且包括符合資本化條件的開發(fā)階段的支出；舊準(zhǔn)則僅僅將依法申請取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確認(rèn)為該項無形資產(chǎn)的入賬價值。雖然新準(zhǔn)則相對于舊準(zhǔn)則而言對自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的入賬價值更加科學(xué)，但是依然有其局限性，其具體表現(xiàn)在：

首先，無形資產(chǎn)真實的價值無法體現(xiàn)。無形資產(chǎn)的研究費用通常很大，如果只將開發(fā)費用進(jìn)行資本化，而研究費用不予資本化，從謹(jǐn)慎的原則出發(fā)，雖然防止了企業(yè)虛增無形資產(chǎn)，但是這種會計計量方法本身并未真實地反映自創(chuàng)的無形資產(chǎn)的價值。導(dǎo)致其賬面價值遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于其實際價值，不能正確揭示無形資產(chǎn)的實質(zhì)。

其次，在財務(wù)報告中會低估資產(chǎn)價值，影響投資者對企業(yè)未來的合理判斷。按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，自創(chuàng)無形資產(chǎn)的計價只包括符合條件的開發(fā)費用和注冊費等費用，其結(jié)果會使無形資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中處于微不足道的地位。從而低估了企業(yè)資產(chǎn)總價值。同時，由于在財務(wù)報告中不能反映企業(yè)在這方面的大量投入，低估了企業(yè)價值，也將影響投資者對企業(yè)未來的合理判斷。

再次，會抑制企業(yè)管理當(dāng)局進(jìn)行研究與開發(fā)活動的積極性，增加操縱利潤的機(jī)會。因為從本質(zhì)上講，無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)是為了獲得未來的經(jīng)濟(jì)利益，研發(fā)費用支出目的是為了獲得未來潛在的經(jīng)濟(jì)利益，研發(fā)活動一旦成功，就能為企業(yè)未來的連續(xù)幾個會計期間帶來收入。而與當(dāng)期利潤無關(guān)。因此，對研究開發(fā)費用的處理必須在謹(jǐn)慎性和真實性之間做出一種權(quán)衡的選擇。

3.3對無形資產(chǎn)的后續(xù)計量不便于管理、控制

新準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)后續(xù)計量只包括攤銷和減值，沒有對后續(xù)支出進(jìn)行規(guī)定。由于新準(zhǔn)則的規(guī)定較為靈活，對于后續(xù)計量的許多方面需要專業(yè)的判斷，如：攤銷年限、殘值、減值等，并且主觀性較強(qiáng)，這就導(dǎo)致了在管理技術(shù)上難以控制和加大了操縱利潤的空間。（1）無形資產(chǎn)攤銷的會計處理。新準(zhǔn)則的規(guī)定其更加接近國際慣例。

①攤銷范圍。新準(zhǔn)則規(guī)定，只對使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷，這樣的規(guī)定更符合實質(zhì)重于形式原則。

②攤銷的年限。新準(zhǔn)則對攤銷年限的確定十分靈活。攤銷年限對于不同性質(zhì)的無形資產(chǎn)往往不同，企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時止。

③攤銷方法。新準(zhǔn)則認(rèn)為企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映企業(yè)預(yù)期消耗該項無形資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來經(jīng)濟(jì)利益的方式。這一點，我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則基本趨同。

④殘值。新準(zhǔn)則規(guī)定，使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，除非：有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買此無形資產(chǎn)，可根據(jù)活躍市場得到殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。舊準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)攤銷時，不考慮殘值的因素。

⑤攤銷金額的會計處理。新準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，其他會計準(zhǔn)則另有規(guī)定的除外。可見，新準(zhǔn)則區(qū)分了不同類別的無形資產(chǎn)的不同成本補(bǔ)償渠道，更符合配比原則。

（2）無形資產(chǎn)減值的會計處理。與以往的會計制度相比，對無形資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備是新頒布的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的一大特色。這表明我國會計準(zhǔn)則的制定更加接近國際慣例。

但是，從資產(chǎn)減值能否轉(zhuǎn)回來看，我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》中明確規(guī)定：已計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。而《國際會計準(zhǔn)則》規(guī)定，無形資產(chǎn)減值可以轉(zhuǎn)回。可見，二者在這一問題上具有實質(zhì)性的差異。雖然減值的可轉(zhuǎn)回性在會計理論中更加科學(xué)，但是結(jié)合我國目前的情況，規(guī)定減值不得轉(zhuǎn)回的主要原因是資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提中存在的最大問題就是減值準(zhǔn)備會計確認(rèn)和計量的主觀隨意性。人為操縱利潤現(xiàn)象頻頻發(fā)生，減值準(zhǔn)備曾一度成為上市公司操縱經(jīng)營業(yè)績、粉飾財務(wù)狀況、規(guī)避上市監(jiān)管的工具。

4完善無形資產(chǎn)會計的構(gòu)想及思路

4.1拓展無形資產(chǎn)的核算范圍

傳統(tǒng)會計體制下，無形資產(chǎn)的確認(rèn)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，重點要求以事項的發(fā)生為依據(jù)，這就使無形資產(chǎn)確認(rèn)范圍過窄，即只包括：專利權(quán)、專有技術(shù)、土地使用權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)。這就導(dǎo)致企業(yè)外購、接受投資的無形資產(chǎn)可以確認(rèn)，而大量無形資產(chǎn)由于沒有相應(yīng)的交易活動在會計上無法確認(rèn)。最典型的是商譽問題。雖然理論上認(rèn)為它符合資產(chǎn)的定義，但是因為沒有一筆或幾筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)與它直接相關(guān)，所以在會計上不確認(rèn)商譽。此外，人力資本、商業(yè)秘密等也都應(yīng)納入無形資產(chǎn)的核算范圍。總之，在知識經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，無形資產(chǎn)地位的提高使得人們必須重新審視傳統(tǒng)確認(rèn)方法，擴(kuò)大無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍，使無形資產(chǎn)能夠得到充分全面的反映。

4.2對無形資產(chǎn)的研發(fā)費用計量方法實行多樣化

而知識經(jīng)濟(jì)時代，產(chǎn)品更新、技術(shù)更新越來越快，研究與開發(fā)活動成為企業(yè)生存和發(fā)展的生命線，企業(yè)投入到研究與開發(fā)方面的支出占企業(yè)總支出的比重越來越大。具體到會計實務(wù)中，建議統(tǒng)設(shè)“研發(fā)成本”一級會計科目，主要反映企業(yè)自行開發(fā)研制設(shè)計過程的價值損耗和成果情況。開發(fā)成功的結(jié)轉(zhuǎn)到“無形資產(chǎn)”；開發(fā)不成功的項目若數(shù)額較高，轉(zhuǎn)入“其他遞延支出”，對其進(jìn)行攤銷，可平衡各期支出，鼓勵企業(yè)加大研究與開發(fā)的投入，開發(fā)不成功若數(shù)額較低，則費用化直接計入當(dāng)期損益，以簡化核算。“研發(fā)成本”應(yīng)設(shè)置相應(yīng)的二級科目，按不同的無形資產(chǎn)要素設(shè)置，主要包括：從事研究開發(fā)人員的工資、福利；研究開發(fā)中消耗的材料及勞務(wù)費；研究開發(fā)中使用的固定資產(chǎn)折舊的費用和其他費用。此外，在利潤表中應(yīng)單列費用項目“研發(fā)成本”進(jìn)行披露，這樣可使報表使用者準(zhǔn)確地了解企業(yè)在研究與開發(fā)上的投入。這樣，一是自創(chuàng)無形資產(chǎn)開發(fā)成功后賬面上的成本能夠反映開發(fā)過程中實際發(fā)生的全部支出；二是可以解決研究費用全部費用化造成利潤減少、經(jīng)營者為確保利潤而放棄研究開發(fā)的問題；三是會計核算能夠直接反映企業(yè)在科技創(chuàng)新上投入的程度。

4.3加強(qiáng)和完善后續(xù)計量管理

主要是要加強(qiáng)減值的管理。規(guī)定減值不得轉(zhuǎn)回，是為了防止利用減值操縱利潤的目的，這終歸不是長久之計，這種方法過于呆板，不能體現(xiàn)會計核算的公允性和客觀性。要改善這種狀況，首先，應(yīng)該進(jìn)一步健全和發(fā)展信息市場和價格市場。我國的信息市場和價格市場尚不完善，導(dǎo)致計提工作不僅缺乏衡量標(biāo)準(zhǔn)，而且缺乏制約手段。因此，只有完善信息價格市場和資產(chǎn)評估體系，企業(yè)各項資產(chǎn)的公允價值和市價才能得到公正合理的反映，讓企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提有章可循。其次，應(yīng)該加強(qiáng)中介機(jī)構(gòu)的審計作用。注冊會計師的審計是防止企業(yè)會計造假的最后一道防線，因此注冊會計師以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度計劃和實施審計工作，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以評價被審計單位管理當(dāng)局對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提是否合理、披露是否充分。一旦缺乏客觀數(shù)據(jù)或存在重大不確定性時，注冊會計師就應(yīng)當(dāng)考慮其對審計報告的影響，決定是否在審計報告中予以揭示，以引起會計表使用者充分注意，保證會計信息質(zhì)量。

總之，關(guān)于無形資產(chǎn)的確認(rèn)與計量的會計處理，還有很多方面值得探討研究，例如：商譽的處理、無形資產(chǎn)信息的披露、無形資產(chǎn)的處置和報廢等等，今后要根據(jù)無形資產(chǎn)確認(rèn)和計量的變化再進(jìn)一步研究、探討。

參考文獻(xiàn)

篇3

企業(yè)的會計信息是由企業(yè)的內(nèi)部人員提供的，他們掌握著企業(yè)的真實信息，而對于外部人員來說，對企業(yè)的了解主要是通過企業(yè)對外的公開資料，他們只是會計信息的接受者，因此懼怕會計信息受到操縱。進(jìn)一步分析，如果一個企業(yè)是私營的，或者是非上市公司，它對外界的信息公開程度就比較低，對于企業(yè)的外部人員來說，如果企業(yè)還使用較為主觀的現(xiàn)時成本會計進(jìn)行資產(chǎn)計量，企業(yè)外部人員對其會計信息的懷疑就不言而喻了。相反，對于上市公司而言，本身的公司信息披露較為規(guī)范，這類公司即便使用現(xiàn)時成本，企業(yè)外部人員也可以適當(dāng)進(jìn)行驗證，從而減少了會計信息的可操縱性，使得現(xiàn)時成本的相關(guān)性優(yōu)點能更好地發(fā)揮。

因此在實務(wù)中，往往一些涉及現(xiàn)時成本、公允價值的準(zhǔn)則會優(yōu)先使用于上市公司之中，或者要求公司作較多的相關(guān)信息披露來對這一現(xiàn)時成本提供相關(guān)的可驗證信息。如加拿大會計準(zhǔn)則委員會在1995年頒布的第3860號條款：金融工具的披露與表達(dá)，該準(zhǔn)則要求公司的金融工具以現(xiàn)時成本在報表上予以反映，同時確認(rèn)持產(chǎn)損益，并要求上市公司率先執(zhí)行，而四年后才要求其他公司加以執(zhí)行。此外，加拿大CICA手冊3461號條款：關(guān)于企業(yè)退休金的會計處理與披露中，也要求上市公司對于退休金事項做出許多額外的披露，從而加強(qiáng)以現(xiàn)時成本計算的退休金數(shù)額的可驗證性。

二、企業(yè)的相關(guān)資產(chǎn)是否具有活躍的交易市場

對于歷史成本的資產(chǎn)計價而言，過去的交易事項已經(jīng)發(fā)生，且有據(jù)可循，企業(yè)的相關(guān)資產(chǎn)現(xiàn)時是否具有活躍的交易市場并不重要。而現(xiàn)時成本的資產(chǎn)計價就不那么簡單了，如果現(xiàn)時并無任何交易事項作為參照，企業(yè)現(xiàn)時成本的獲得應(yīng)該是頗為主觀且不可信賴的。因此，相關(guān)資產(chǎn)是否具有活躍的交易市場是現(xiàn)時成本計價的前提條件。具體來講，對于一些證券或金融工具類型的資產(chǎn)，發(fā)達(dá)國家往往存在著與之相關(guān)的發(fā)達(dá)的交易市場，從而滿足了現(xiàn)時成本計價的前提條件，且這類資產(chǎn)的價格變化頗為頻繁，也使得采用現(xiàn)時成本計價能更好地發(fā)揮其反映現(xiàn)時信息和相關(guān)性的優(yōu)點。而對于企業(yè)的固定資產(chǎn)而言，很多是企業(yè)的專有設(shè)備，一次易所占的比重較大，且往往不存在一個專門的交易或報價市場，因此，如果使用現(xiàn)時成本計價會遇到相當(dāng)大的技術(shù)困難。

反映在實務(wù)中，絕大多數(shù)國家的固定資產(chǎn)以歷史成本計價，而投資或金融工具以現(xiàn)時成本計價。如美國FASB的115號公告就要求負(fù)債和權(quán)益類的證券投資，除了準(zhǔn)備持有到期的之外，均按公允價值計價，同時確認(rèn)持產(chǎn)損益。FASB的133號公告還要求所有的衍生工具也以公允價值計價，同時確認(rèn)持產(chǎn)損益。這兩條準(zhǔn)則，可以說是與美國發(fā)達(dá)的證券交易市場緊密聯(lián)系的。

三、報表主要使用者的類別

會計的目標(biāo)之一就是要提供會計信息給其報表使用者，并隨著使用者偏好或要求的不同而加以改變。企業(yè)對于會計方法的選擇應(yīng)當(dāng)考慮到其報表主要使用者的類別及要求。一般來說，報表的使用者不外乎證券投資者、政府、銀行和其他債權(quán)人等。對于證券投資者來說，他們最為看重會計信息的相關(guān)性，與現(xiàn)實甚至未來相關(guān)的信息可以幫助他們進(jìn)行投資決策，因此，他們會愿意失去一定的可靠性來獲取相關(guān)性。顯然，現(xiàn)時成本計價是比較符合要求的。而對于政府來說，他們可能就比較看重會計信息的可靠性，特別是像我們社會主義國家，政府把資產(chǎn)交給企業(yè)運營，希望企業(yè)能在資產(chǎn)保值的前提下有所增值，可靠的會計信息能使政府對企業(yè)的資產(chǎn)運營情況有較為真實的了解，從而能對經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀上的調(diào)控。這時，歷史成本計價是比較符合要求的。

在實務(wù)中，以美國為首的西方國家，企業(yè)中以股權(quán)資本占主導(dǎo)地位，證券投資者是主要的會計信息使用者，公允價值會計正越來越多地得到準(zhǔn)則制定者的青睞，如美國最近已經(jīng)取消了對商譽類似于固定資產(chǎn)的處理方式，而是改為了每年進(jìn)行減值測試處理的方法，這實質(zhì)是以公允價值作為商譽每年的計價基礎(chǔ)，以及前述美國對投資及衍生工具現(xiàn)時成本計價的處理等。而我國目前仍然以歷史成本為資產(chǎn)計量的基礎(chǔ)，這都與這一會計環(huán)境密切相關(guān)。四、相關(guān)法規(guī)的完善程度

這里的相關(guān)法規(guī)，主要指與會計造假、會計信息操縱等相關(guān)的會計法、公司法或證券法等。企業(yè)是追求經(jīng)濟(jì)利益最大化的經(jīng)濟(jì)組織，它無時無刻不在進(jìn)行著成本——效益的比較。我們可以把企業(yè)自主地操縱會計信息看成企業(yè)的效益，而把相關(guān)的法規(guī)約束視為成本，這樣一來，如果相關(guān)的法規(guī)基本沒有約束，那么企業(yè)進(jìn)行會計信息操縱的成本就非常之低，換言之，企業(yè)的操望非常之強(qiáng)烈。這時，如果企業(yè)使用主觀性較大的現(xiàn)時成本計價方法，必然會導(dǎo)致廣大信息使用者對其的不信任，從而產(chǎn)生逆向選擇問題。因此，只有在造假成本很高時，企業(yè)使用現(xiàn)時成本計價方法才不會受到信息使用者的懷疑與非難。

在實務(wù)中，美國等西方國家的立法比較完善，伴隨著會計造假的往往是巨額的賠償和不斷的法律訴訟。在這種情況下，報表使用者一般會傾向于信任企業(yè)的會計信息，從而使得現(xiàn)時成本、公允價值的計量模式有相當(dāng)?shù)氖褂檬袌觥６恍┌l(fā)展中國家，則仍然對歷史成本計量模式情有獨鐘，也與其本國相關(guān)的法律制度不健全或處罰力度不夠有關(guān)。

五、會計工作者的職業(yè)判斷能力

歷史成本計價之所以適用面廣泛，是因為它極少涉及職業(yè)判斷，而現(xiàn)時成本計價則會涉及到許多的不確定因素，這些不確定因素都需要會計人員運用其職業(yè)判斷能力進(jìn)行判斷，可以說，會計人員職業(yè)判斷力的高低直接影響了現(xiàn)時成本使用的效果。如果在會計人員普遍素質(zhì)不高的國家使用現(xiàn)時成本會計，只能使現(xiàn)時成本會計的主觀性進(jìn)一步強(qiáng)化，由此產(chǎn)生的會計信息的可靠性進(jìn)一步降低，在可靠性根本無法得到保證的情況下，相關(guān)性是沒有任何意義的。由此可見，在這種類型的國家只能使用歷史成本計價模式，放棄現(xiàn)時成本計價模式。

在實際中，美、英等發(fā)達(dá)國家進(jìn)入資本主義較早，會計比較發(fā)達(dá)，后續(xù)教育也比較完善，其會計人員的素質(zhì)也普遍較高。因此，這些國家的會計準(zhǔn)則在向現(xiàn)時成本、公允價值計量傾斜的同時，有著強(qiáng)大的后盾支持。而在我國，廣大會計人員職業(yè)判斷能力不高，如果實行現(xiàn)時成本計量模式，必然會導(dǎo)致上述弊端的出現(xiàn)。因此，我國已經(jīng)適時地把原先與美國相類似的現(xiàn)時成本計量的準(zhǔn)則，改為了以歷史成本計量為基礎(chǔ)。

六、國民經(jīng)濟(jì)通貨膨脹的程度

篇4

一、現(xiàn)值計量的目的

現(xiàn)值是基于資金時間價值基礎(chǔ)上的現(xiàn)行價值計量屬性，一般用于描述資產(chǎn)、負(fù)債、收入及費用等會計要素未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)行價值。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）于2000年2月頒布了第7號財務(wù)會計概念公告《在會計計量中應(yīng)用現(xiàn)金流量信息與現(xiàn)值》，著重推薦了在缺乏市場價格的條件下應(yīng)用未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來確定公允價值，通過現(xiàn)值計量，應(yīng)能捕捉到形成公允價值的各項要素，并考慮這些要素產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)差異：第一，對未來現(xiàn)金流量的估計或者在較復(fù)雜的案例中對一系列未來現(xiàn)金流量按其發(fā)生的不同時間的估計；第二，對這些現(xiàn)金流量的金額與時間安排的可能變量的預(yù)期；第三，用無風(fēng)險利率表示的貨幣時間價值；第四，內(nèi)含于資產(chǎn)或負(fù)債中的價格的不確定性；第五，其他難以識別的因素，包括不能變現(xiàn)、市場不完善等等。故FASB主張以公允價值作為現(xiàn)值計量的唯一目標(biāo)。

而IASC于1998年4月把“折現(xiàn)”（Discounting）改稱“現(xiàn)值”（PresentValue），并在2001年的《現(xiàn)值問題文稿》中指出：在財務(wù)報告中，現(xiàn)值計量的目的是為了盡可能保證，如果各現(xiàn)金流量在經(jīng)濟(jì)上是不同的，就按不同的金額計量；如果各現(xiàn)金流量在經(jīng)濟(jì)上是相同的，就按相同的金額計量。在財務(wù)報告中使用現(xiàn)值是為了滿足三種主要的計量目的，即當(dāng)公允價值不能直接在市場上觀察到時，估計有關(guān)項目的公允價值；決定采用實際利率法的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本；決定資產(chǎn)或負(fù)債的特定主體價值。雖然IASC的觀點中同樣把估計公允價值作為現(xiàn)值計量的目的之一，但因為資產(chǎn)減值計量的基礎(chǔ)是可收回金額，其計量是從管理者的理性決策出發(fā)的，即當(dāng)資產(chǎn)發(fā)生減值后，企業(yè)或者將其保留，或者將其出售，管理者要做出這一決策就需要估計資產(chǎn)的銷售凈價和使用價值，并進(jìn)行比較以此做出決策。因此,從其實質(zhì)內(nèi)容來看，資產(chǎn)減值中現(xiàn)值技術(shù)的運用應(yīng)該是用于決定資產(chǎn)的特定主體價值。可見，IASC認(rèn)為運用現(xiàn)值技術(shù)計量的目的主要是決定資產(chǎn)的特定主體價值。

我國作為國際會計準(zhǔn)則理事會的成員國，對公允價值的定義也主要采用IASC的觀點。根據(jù)《資產(chǎn)減值》第八條“企業(yè)按照上述規(guī)定仍然無法可靠估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額”的規(guī)定，按照一般認(rèn)識，如果某資產(chǎn)或負(fù)債或某基本類似的資產(chǎn)或負(fù)債的價格（價值）在市場上可被觀察到，就沒有必要用現(xiàn)值（現(xiàn)值的市場估價已被包含在價格中），然而如果被觀察的價格不能得到，現(xiàn)值計量常常就是估計該價格（價值）應(yīng)為多少的唯一可用的技術(shù)，因此可以認(rèn)為在資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中現(xiàn)值的計量目的就是為了估計可回收金額，即特定資產(chǎn)的價值。

二、現(xiàn)值的計量方法

現(xiàn)值計量方法的選擇是現(xiàn)值計量中的核心環(huán)節(jié)，現(xiàn)值計量的方法主要有兩種，一種是期望現(xiàn)金流量法（也稱期望現(xiàn)值法），采用反映可能結(jié)果范圍的復(fù)合現(xiàn)金流量和無風(fēng)險利率來估計公允價值。另一種是傳統(tǒng)現(xiàn)值法，采用一套單一的估計現(xiàn)金流量和單一利率來估計公允價值。IASC和FASB均允許主體在兩種方法中進(jìn)行選擇，但現(xiàn)值計量的目的不同，其計量方法也就不同。

FASB在第7號財務(wù)會計概念公告《在會計計量中應(yīng)用現(xiàn)金流量信息與現(xiàn)值》中對比了兩種計算現(xiàn)值的方法——傳統(tǒng)法（TraditionalApproach）和期望現(xiàn)金流量法（ExpectedCashNowApproach）。這兩種方法在不同的環(huán)境下，都可以用來估計一項資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值。公告認(rèn)為，無論是哪種方法，在具體應(yīng)用時都應(yīng)該遵循以下4條指導(dǎo)原則：（l）在可能的程度內(nèi)，對未來現(xiàn)金流量和利率的估計應(yīng)該反映對有關(guān)未來事項和不確定性的假設(shè)，這些假設(shè)是市場參與者在決定是否通過公允的現(xiàn)金交易來獲取一項資產(chǎn)或一組資產(chǎn)時必須要考慮的。（2）用來折現(xiàn)現(xiàn)金流量的利率所內(nèi)含的各種假設(shè)應(yīng)該與估計現(xiàn)金流量時所內(nèi)含的假設(shè)相一致。否則，一些假設(shè)的影響將會被重復(fù)考慮或者被忽略掉。例如，10%的利率可以被用于貸款時的合同約定現(xiàn)金流量（ContractualCashFlows），它反映了這筆貸款未來特有的違約風(fēng)險；但同樣的10%不能用來對這些預(yù)期現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)，因為這些約定現(xiàn)金流量中已經(jīng)包含了未來違約相對應(yīng)的風(fēng)險溢酬。（3）現(xiàn)金流量和利率的估計不應(yīng)受主觀偏見和其他與被估資產(chǎn)和負(fù)債無關(guān)的因素的干擾。例如，如果故意低估凈現(xiàn)金流量，以增強(qiáng)某項資產(chǎn)未來表面的獲利能力，就會使計量產(chǎn)生偏差。（4）現(xiàn)金流量和利率的估計應(yīng)該反映可能結(jié)果的范圍，而不僅僅是一個單一的最可能、最悲觀或最樂觀的金額。

《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則由于沒有規(guī)定具體的計量方法，因此可以根據(jù)需要進(jìn)行選擇，但就目前資產(chǎn)減值的計量而言，既然現(xiàn)值計量的目的主要是決定資產(chǎn)的特定主體價值，那么現(xiàn)值就應(yīng)反映市場的期望，而市場的期望又不是唯一的，市場行情瞬息萬變，如果確定一套單一的估計現(xiàn)金流量和單一利率根本無法反映市場的期望，并且這一套單一的估計現(xiàn)金流量和單一利率也無法較為準(zhǔn)確地確定，計量的可靠性不強(qiáng)，不符合會計的基本原則。只有用概率對市場行情進(jìn)行估計，做出各種假設(shè)，考慮所有可能的現(xiàn)金流量的期望值和概率而不是只尋找一個最可能的現(xiàn)金流量期望，才更為完全、科學(xué)和合理。正因為期望現(xiàn)法把計量的重心直接放在了對現(xiàn)金流量的分析和計量時所采用的各種假設(shè)上，能有效地處理未來現(xiàn)金流量在金額、時點等方面的不確定性，因此期望現(xiàn)值法比較合適作為資產(chǎn)減值中現(xiàn)值的計量方法。

如果計量方法不統(tǒng)一，必然在操作上留下人為選擇的空間，為操縱會計處理，粉飾會計信息提供了機(jī)會。

三、預(yù)計未來現(xiàn)金流量的確定

《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則對預(yù)計未來現(xiàn)金流量的內(nèi)容及確定依據(jù)等規(guī)范問題都做出了較為詳細(xì)的規(guī)定。

1、現(xiàn)金流量的內(nèi)容

根據(jù)《資產(chǎn)減值》第十條規(guī)定，預(yù)計的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括：（1）資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入；（2）為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出），該現(xiàn)金流出應(yīng)當(dāng)是可直接歸屬于或者可通過合理而一致的基礎(chǔ)分配到資產(chǎn)中的現(xiàn)金流出；（3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或支付的凈現(xiàn)金流量，該現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方志愿進(jìn)行交易時，企業(yè)預(yù)期可從資產(chǎn)的處置中獲取或者支付的、減去預(yù)計處置費用后的金額。、預(yù)計未來現(xiàn)金流量的確定原則

《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則第十一條、第十二條規(guī)定，預(yù)計未來現(xiàn)金流量時，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行最佳估計。預(yù)計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)以經(jīng)管理層批準(zhǔn)的最近財務(wù)預(yù)算或預(yù)測數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)，企業(yè)管理層如能證明遞增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎(chǔ)。建立在預(yù)算或者預(yù)測基礎(chǔ)上的預(yù)計現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。在對預(yù)算或者預(yù)測期之后年份的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)計時，所使用的增長率除了企業(yè)能夠證明更高的增長率是合理的之外，不應(yīng)當(dāng)超過企業(yè)經(jīng)營的產(chǎn)品、市場、所處的行業(yè)或者所在國家或者地區(qū)的長期平均增長率，或者該資產(chǎn)所處市場的長期平均增長率。預(yù)計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量。預(yù)計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量也不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出以及與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量。

從以上規(guī)定可以看出，現(xiàn)金流量的確定有幾個方面的風(fēng)險調(diào)整：首先，現(xiàn)金流量的確定必須對資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行最佳估計，以最近財務(wù)預(yù)算或預(yù)測數(shù)據(jù)及該預(yù)算或預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)；其次，增長率不應(yīng)當(dāng)超過企業(yè)經(jīng)營的產(chǎn)品、市場、所處的行業(yè)或者所在國家或者地區(qū)的長期平均增長率，或者該資產(chǎn)所處市場的長期平均增長率；第三，現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量以及籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出以及與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量。經(jīng)過三方面的風(fēng)險調(diào)整，從而使確定的現(xiàn)金流量考慮了相關(guān)的風(fēng)險。

3、折現(xiàn)率的確定

在現(xiàn)值計量中除估計未來現(xiàn)金流量外，還需要估計折現(xiàn)率。折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率，折現(xiàn)率的估計同樣取決于現(xiàn)值計量的特定方法，因為折現(xiàn)率的估計必須和現(xiàn)金流量的估計一致，避免風(fēng)險因素的雙重計算或漏計，如果現(xiàn)金流量是按稅前基礎(chǔ)確定的，折現(xiàn)率也應(yīng)按稅前基礎(chǔ)確定，如果現(xiàn)金流量的計算已包含了相關(guān)的風(fēng)險調(diào)整，折現(xiàn)率就不應(yīng)反映這些風(fēng)險。反之，如果現(xiàn)金流量是按稅后基礎(chǔ)確定的，折現(xiàn)率也應(yīng)按稅后基礎(chǔ)確定，如果現(xiàn)金流量的計算未包含相關(guān)的風(fēng)險調(diào)整，則折現(xiàn)率必須應(yīng)反映這些風(fēng)險。

《資產(chǎn)減值》第十三條“在預(yù)計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時已經(jīng)對資產(chǎn)特定風(fēng)險的影響作了調(diào)整的，估計折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風(fēng)險。如果用于估計折現(xiàn)率的基礎(chǔ)是稅后的，應(yīng)當(dāng)將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率”的規(guī)定就是折現(xiàn)率確定的基本原則。

從以上現(xiàn)金流量的確定原則可知，《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則在現(xiàn)金流量的確定上已經(jīng)包含了相關(guān)的風(fēng)險調(diào)整并且是按稅前基礎(chǔ)確定的，故在折現(xiàn)率的確定上就不應(yīng)反映這些風(fēng)險并且按稅前基礎(chǔ)確定。

雖然從準(zhǔn)則中可以明確折現(xiàn)率的確定原則，但在折現(xiàn)率的具體選擇上相對來講過于簡單，為會計人員的運用職業(yè)判斷流下了很大的空間，同時也為利潤操縱的提供了可能。從長遠(yuǎn)的規(guī)范來看，在后續(xù)完善中，應(yīng)出臺相關(guān)的操作指南，對折現(xiàn)率的具體選擇作出統(tǒng)一規(guī)定，避免會計人員在減值處理上的隨意性，規(guī)范我國的會計行為。

其一，可以借鑒《國際會計準(zhǔn)則第36號--資產(chǎn)減值》第49條規(guī)定，折現(xiàn)率可以通過對類似資產(chǎn)生前市場交易中的內(nèi)含利率，或具有單一資產(chǎn)或資產(chǎn)組合的上市公司的加權(quán)平均資本成本進(jìn)行評估得出。如果特定資產(chǎn)的利率不易于直接從市場上獲得，企業(yè)應(yīng)使用替代利率以估計折現(xiàn)率，企業(yè)可以以采用類似資本資產(chǎn)定價模型技術(shù)確定的企業(yè)加權(quán)平均資本成本、企業(yè)的增量借款利率或其他的市場借款利率為起步進(jìn)行估計，綜合考慮資產(chǎn)使用期限結(jié)束時整個期間的貨幣時間價值和未來現(xiàn)金流量在金額或時間方面偏離估計數(shù)的風(fēng)險后確定。

其二，由于借鑒也存在估計，操作上依賴于會計人員職業(yè)判斷，難以操作。我們可以采用簡單辦法，一般可以選擇的折現(xiàn)率有企業(yè)資產(chǎn)投資之初所預(yù)計的報酬率、企業(yè)最近某一期間的平均資本成本、同行業(yè)平均資本回報率、市場借款利率等。在操作上，通常計算債券、股票價值投資的折現(xiàn)率可為投資者要求的必要收益率；計算債券發(fā)行價格的折現(xiàn)率可為市場利率；計算實體現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率可為企業(yè)的加權(quán)平均資金成本；計算股權(quán)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率可為股權(quán)資金成本；計算償債基金的折現(xiàn)率可為銀行存款利率等，會計人員在具體適用中可以視不同情況選用。結(jié)合準(zhǔn)則第二條“該準(zhǔn)則主要適用于包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及除特別規(guī)定以外的其他減值的處理。生物資產(chǎn)、存貨、投資、建造合同資產(chǎn)和金融資產(chǎn)等相關(guān)準(zhǔn)則有特別規(guī)定的從其規(guī)定”的規(guī)定可知，該準(zhǔn)則適用的對象主要集中于實體性資產(chǎn)的減值處理，故在折現(xiàn)率的具體選擇上可以采用企業(yè)的加權(quán)資金成本。

參考文獻(xiàn)：

[1]張奇鵬：《淺談資產(chǎn)減值會計的確認(rèn)與計量》，《商業(yè)會計》2006年第3期。

篇5

1關(guān)于換入資產(chǎn)入賬價值的計量

新修改的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則》規(guī)定，換入資產(chǎn)的入賬價值既可以以公允價值為基礎(chǔ)確定，也可以以換入資產(chǎn)的賬面價值為基礎(chǔ)確定。按照市場的原則，公允價值是最公平合理的，企業(yè)操縱利潤的空間也小。可是如果以公允價值為基礎(chǔ)計量換入資產(chǎn)的成本，由于我國市場不是很規(guī)范，公允價值有時并不公允，所以對公允價值的使用有嚴(yán)格的規(guī)定，即必須符合兩個條件：一是該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；二是換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。其中，商業(yè)實質(zhì)包括兩項內(nèi)容：一是換入和換出資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面要有顯著的不同；二是計算換入與換出資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的差額占換入與換出資產(chǎn)公允價值的比重是否大。這只是準(zhǔn)則給出的對商業(yè)實質(zhì)判斷的標(biāo)準(zhǔn)，在實務(wù)中還可以結(jié)合具體情況進(jìn)行分析，比如把換入和換出資產(chǎn)性質(zhì)、盈利方式與換入和換出企業(yè)的經(jīng)營項目、企業(yè)性質(zhì)、經(jīng)營方式等相結(jié)合，具體分析其是否具有商業(yè)實質(zhì)，同時還要注意關(guān)聯(lián)關(guān)系對其的影響。

一般來說，取得資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)按照所放棄資產(chǎn)的對價來確定，在非貨幣性資產(chǎn)交換中，換出資產(chǎn)就是放棄的對價，如果其公允價值能夠可靠確定，應(yīng)當(dāng)優(yōu)先考慮按照換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)；如果有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠，就應(yīng)當(dāng)以換入資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的成本。

不具有商業(yè)實質(zhì)或交換涉及資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值為基礎(chǔ)，來確定換入資產(chǎn)的入賬價值。

必須指出，非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則在確定換入資產(chǎn)的入賬價值時，仍然遵循稅法及會計實務(wù)的管理，不管是以公允價值為基礎(chǔ)還是以賬面價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的入賬價值時，均把涉及相關(guān)稅費作為調(diào)整因素。因此，換入資產(chǎn)的入賬價值如果以公允價值為基礎(chǔ)，則公式如下：換入資產(chǎn)的入賬價值=換出（或換入）資產(chǎn)的公允價值+相關(guān)稅費+支付的補(bǔ)價（-收到的補(bǔ)價）-可抵扣的增值稅進(jìn)項稅額；換入資產(chǎn)的入賬價值如果以賬面價值為基礎(chǔ)，則公式如下：換入資產(chǎn)的入賬價值=換出資產(chǎn)的賬面價值+相關(guān)稅費+支付的補(bǔ)價（-收到的補(bǔ)價）-可抵扣的增值稅進(jìn)項稅款。

2關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)交換的損益

新準(zhǔn)則對投入資產(chǎn)的入賬價值規(guī)定了兩種計量基礎(chǔ)，避免了一刀切，且對公允價值的使用規(guī)定了嚴(yán)格的條件，致使兩種計量基礎(chǔ)下對損益產(chǎn)生影響。以公允價值為基礎(chǔ)計量時，換入資產(chǎn)的入賬價值與換出資產(chǎn)的賬面價值便是損益；以賬面價值為基礎(chǔ)計量時不產(chǎn)生損益。應(yīng)該承認(rèn)，我國的證券市場還不發(fā)達(dá)，公允價值尤其是生產(chǎn)資料的公允價值的合理確認(rèn)是一個難題，但如果存在公允價值或可以以恰當(dāng)?shù)姆椒ㄔu估其公允價值，這種交換下的損益無疑是正常的、可靠的。如果公允價值不能取得，賬面價值為基礎(chǔ)確定入賬價值也允許產(chǎn)生損益的話，恐怕利潤操縱將難以遏止。從這個層面講，準(zhǔn)則的規(guī)定既具有適用性也具有靈活性。

不同的非貨幣性資產(chǎn)確認(rèn)的損益的會計處理有所不同，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額應(yīng)當(dāng)分情況處理：①換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》按其公允價值確認(rèn)商品銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本；②換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換入資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出；③換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資，可供出售全額資產(chǎn)的，換入資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入投資收益。

上述規(guī)定旨在使損益的確認(rèn)具體化，體現(xiàn)損益產(chǎn)生的具體途徑，愿望是好的，但在多項資產(chǎn)交換中卻不具有操作性。比如用多項不同類別資產(chǎn)換入一項資產(chǎn)，或者用多項不同類別資產(chǎn)換入多項資產(chǎn)，其損益必然是一個總數(shù)，很難列示出其對營業(yè)損益、投資收益或營業(yè)外收支的影響金額。

事實上，一個企業(yè)的非貨幣換產(chǎn)生的損益絕對不應(yīng)成為其損益的主要來源；一個企業(yè)的非貨幣換也絕對占不到其資產(chǎn)交換的絕大部分。況且從信息披露的要求看，只需求披露企業(yè)非貨幣換產(chǎn)生的損益。因此，筆者認(rèn)為，對非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的損益可綜設(shè)為一個“非貨幣性資產(chǎn)交換損益”科目進(jìn)行。一方面，可以對所有非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)進(jìn)行涵蓋，解決實務(wù)中要分別列示各損益金額的難題；另一方面，也能滿足信息使用者之需要，同時計算簡便，不易于使其信息使用者混淆對各損益科目的理解。

3關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)交換中涉及多項資產(chǎn)的會計處理

涉及多項資產(chǎn)的非貨幣換包括三種情況：一是企業(yè)以一項非貨幣性資產(chǎn)換入另一企業(yè)的多項非貨幣性資產(chǎn)；二是以多項非貨幣性資產(chǎn)換入一項非貨幣性資產(chǎn)；三是以多項非貨幣性資產(chǎn)換入多項非貨幣性資產(chǎn)。其中第二種情況與以一項非貨幣性資產(chǎn)換入一項非貨幣性資產(chǎn)沒有實質(zhì)性變化，因此涉及多項非貨幣性資產(chǎn)交換的問題，通常是從換入資產(chǎn)的角度來考慮判斷的。從各種教科書來看，都是以多項非貨幣性資產(chǎn)換入多項非貨幣性資產(chǎn)來舉例，其實還應(yīng)包括以一項非貨幣性資產(chǎn)換入多項非貨幣性資產(chǎn)。

從計量的角度出發(fā)，其計量原理與單一非貨幣性資產(chǎn)交換沒有區(qū)別，只是這里計量的是所有換入資產(chǎn)的成本總額，還需要在具體換入的各項資產(chǎn)中進(jìn)行分配。故該類事項主要解決兩個問題：一是換入多項非貨幣性資產(chǎn)的成本總額；二是將其總額按一定標(biāo)準(zhǔn)在換入的各項具體資產(chǎn)中進(jìn)行分配。

確定換入資產(chǎn)成本總額時，首先考慮換出資產(chǎn)的公允價值，其次考慮換入資產(chǎn)的公允價值，最后考慮換出資產(chǎn)賬面價值。當(dāng)然每種情況下都應(yīng)將涉及的稅費、補(bǔ)價及可抵扣銷售稅金作為調(diào)整因素。

篇6

我國新會計準(zhǔn)則《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號——生物資產(chǎn)》準(zhǔn)則所定義的生物資產(chǎn)是指有生命的動物和植物，與國際會計準(zhǔn)則所規(guī)定的活的動物或植物的概念完全相同。而我國會計準(zhǔn)則將生物資產(chǎn)分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)三大類。作為一種經(jīng)濟(jì)資源，生物資產(chǎn)不但具有一般資產(chǎn)的特點，它還有與其它資產(chǎn)不同的生物特性，主要是指生物資產(chǎn)具有生命、是自然生產(chǎn)力形成的價值、生長周期長期性以及部分生物資產(chǎn)與其附著物的不可分割性等特征。“資產(chǎn)計量是運用一定的計量單位，選擇被計量對象的合理計量屬性，確定應(yīng)予記錄的各項資產(chǎn)金額的會計處理過程”。(湯云為，1997)由于生物資產(chǎn)作為計量對象的特殊性，在會計計量上必然要選擇符合生物資產(chǎn)特性的計量模式。

二、生物資產(chǎn)計量模式選擇的影響因素

（一）對資產(chǎn)本質(zhì)的理解

從資產(chǎn)定義的演進(jìn)過程看，對資產(chǎn)本質(zhì)的理解主要歸集為兩種觀點，資產(chǎn)的成本觀和價值觀。資產(chǎn)的成本觀立足于資產(chǎn)取得的耗費，強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的客觀存在性和可計量性，認(rèn)為資產(chǎn)是剩余成本或未耗用的成本，將資產(chǎn)的原始購置價格作為合適的期初余額，對以后如何估價不予考慮。因此計量模式是面向過去，選擇歷史成本計量模式。資產(chǎn)的價值觀立足于資產(chǎn)的未來使用能否給企業(yè)創(chuàng)造價值，資產(chǎn)實質(zhì)是企業(yè)預(yù)期未來經(jīng)濟(jì)利益的體現(xiàn)。理論上計量是面向未來，選擇未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等。現(xiàn)行權(quán)威會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)均采用了資產(chǎn)的價值觀。從現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展來看，資產(chǎn)的價值觀和成本觀都將對資產(chǎn)會計理論與實務(wù)產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。(唐國平，2003)

（二）會計目標(biāo)的選擇

受托責(zé)任觀是從會計信息提供者(企業(yè)管理當(dāng)局)的立場出發(fā)，選擇的計量模式應(yīng)能夠反映管理當(dāng)局對受托者的履行情況，傾向于采用原始成本計量模式。決策有用觀是從信息使用者(外部的利益關(guān)系人如投資者、債權(quán)人、政府管制機(jī)構(gòu)、一般公眾等)的角度出發(fā)，資產(chǎn)計量的結(jié)果能夠與信息使用者的決策有關(guān)，傾向于在資產(chǎn)計量中采用現(xiàn)時成本計量模式或其他。

（三）會計信息相關(guān)性與可靠性的選擇與權(quán)衡

會計信息的兩個最重要的特征是可靠性和相關(guān)性，在正常情況下，會計信息應(yīng)當(dāng)達(dá)到二者的統(tǒng)一，但有時會出現(xiàn)矛盾。會計人員在提供會計信息時的立足點是為投資者提供決策有用的會計信息，對會計信息的相關(guān)性和可靠性進(jìn)行權(quán)衡，如果可靠性為主，則傾向于歷史成本計量；如果相關(guān)性為主，則傾向選擇其他計量方式。在我國，會計信息失真現(xiàn)象嚴(yán)重，企業(yè)約束機(jī)制與激勵機(jī)制還很不完善，為了維護(hù)投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者的利益，多數(shù)人認(rèn)為，確保信息的可靠性比強(qiáng)調(diào)信息的相關(guān)性更為重要。

（四）經(jīng)濟(jì)環(huán)境或市場環(huán)境的成熟度不夠

一般而言，無論采取什么樣的計量屬性，都要以能夠符合經(jīng)濟(jì)環(huán)境的規(guī)定性為其基本前提。(葛家澍，2003)，盡管公允價值是一種理想的計量屬性，但要想發(fā)揮其應(yīng)有的優(yōu)勢還需要有相應(yīng)環(huán)境基礎(chǔ)，其采用通常需要一個較為成熟的市場環(huán)境，要擁有健全而成熟的生產(chǎn)資料市場、產(chǎn)權(quán)交易市場、發(fā)達(dá)的專業(yè)評估技術(shù)以及嫻熟而講求誠信的評估隊伍等，在一個條件不具備的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中過多地使用公允價值，如果不對會計計量屬性的應(yīng)用加以嚴(yán)格地限制，可能適得其反。

三、中外生物資產(chǎn)準(zhǔn)則中生物資產(chǎn)計量模式的現(xiàn)實比較

我國生物資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定，生物資產(chǎn)的初始計量和后續(xù)計量均采用歷史成本計量模式，且規(guī)定只有在有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，才應(yīng)當(dāng)對生物資產(chǎn)采用公允價值計量。采用公允價值計量的，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：（1）生物資產(chǎn)有活躍的交易市場；（2）能夠從交易市場上取得同類或類似生物資產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對生物資產(chǎn)的公允價值做出合理估計。而IAS41采用公允價值計量模式，明確規(guī)定除了公允價值無法可靠計量的情況以外，生物資產(chǎn)在初始確認(rèn)和各個資產(chǎn)負(fù)債表日,均應(yīng)按公允價值減去預(yù)計至銷售將發(fā)生的費用計量。并將公允價值的變動計入當(dāng)期的損益賬戶。在公允價值無法確定,其他估價方法明顯不可靠以及公允價值能夠可靠地計量這一假設(shè)對初始確認(rèn)無法成立的情況下,生物資產(chǎn)應(yīng)按其成本減去累計折舊和累計減值損失計量。IAS41也指出，生物資產(chǎn)的公允價值一旦能夠可靠地計量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價值減去預(yù)計至銷售將發(fā)生的費用計量。四、選擇歷史成本計量模式的原因

運用歷史成本計量模式下提供的財務(wù)信息是過去發(fā)生的，具有很強(qiáng)的可靠性，但是隨著客觀環(huán)境的變化，這些信息可能與現(xiàn)實不符，即相關(guān)性較弱。而公允價值計量模式下提供的財務(wù)信息正好彌補(bǔ)了其相關(guān)性不足的缺陷，但同時由于在計量的過程中存在估計、判斷，因此又降低了會計信息的可靠性。從以上中外生物資產(chǎn)準(zhǔn)則中生物資產(chǎn)計量模式的現(xiàn)實比較中。考慮到會計信息相關(guān)性、可靠性等因素對生物資產(chǎn)計量的影響，我國最新的會計準(zhǔn)則中對于生物資產(chǎn)的計量仍然采用歷史成本的計量模式，而僅在特定條件下允許采用公允價值的計量模式。其原因如下：

第一，我國農(nóng)業(yè)企業(yè)總體上是屬于小規(guī)模微利企業(yè)，且以家庭經(jīng)營為主，這類企業(yè)通常不要求且其也沒有能力對外提供財務(wù)報告。而目前我國以農(nóng)業(yè)為主業(yè)的農(nóng)業(yè)類上市公司僅40多家。加之，我國地區(qū)差異大，農(nóng)業(yè)結(jié)構(gòu)差異大，目前我國生物資產(chǎn)計量的公允價值還難以現(xiàn)實。

第二，我國農(nóng)產(chǎn)品市場和農(nóng)業(yè)服務(wù)體系都很不發(fā)達(dá)，信息化程度較低，不適合采用公允價值計量模式。取得公允價值需要有充分發(fā)育的市場。農(nóng)業(yè)市場體系不完善，從農(nóng)業(yè)產(chǎn)品市場和要素市場取得完整的信息還比較困難，因而無法確定公允價值。所以我國目前直接采用公允價值作為生物資產(chǎn)的計量模式的市場條件還不成熟。

第三，我國的資本市場不夠規(guī)范，資本市場不夠成熟，完整的資產(chǎn)評估體系、完善的債務(wù)重組法律法規(guī)等外部條件不完善，公允價值的計量作用受到限制。農(nóng)業(yè)企業(yè)以公允價值計量的差額作為利得或損失計入損益的處理結(jié)果會對企業(yè)資產(chǎn)價值的穩(wěn)定性以及企業(yè)的損益帶來很大的波動。公允價值計量容易成為企業(yè)操縱利潤、粉飾報告的手段，從而降低會計信息的質(zhì)量，誤導(dǎo)信息使用者進(jìn)行決策。

第四，我國農(nóng)業(yè)從業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)較低，職業(yè)判斷能力有待提高。公允價值的計量需要會計人員具有高超的職業(yè)判斷能力。要獲取高質(zhì)量的公允價值信息，不僅需要會計人員具有豐富的會計理論與實踐素養(yǎng)，還需要會計人員了解評估金融、資本市場等相關(guān)知識。而在我國現(xiàn)有的會計從業(yè)人員中，整體素質(zhì)不高將直接影響職業(yè)判斷水平，從而制約公允價值模式的使用效果。

第五，誠信雖然是道德的范疇，但是在當(dāng)今的社會中如果缺乏了誠信，完整的會計制度、企業(yè)治理結(jié)構(gòu)、資本市場等其他條件，無法忠實執(zhí)行。因此，必須建立對誠信負(fù)責(zé)的機(jī)制，明確誠信的評判標(biāo)準(zhǔn)及違背誠信標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)付出的成本。而在我國，誠信機(jī)制的建立，還在不斷完善之中。違背誠信的事件還時有發(fā)生，這對公允價值模式的運用是非常不利的。

第六，在市場上取得資產(chǎn)的公允價值是需要付出一定的成本的，因此，在選擇計量模式時不得不考慮成本與效益原則。若取得公允價值的成本過高，則企業(yè)很可能會放棄采用公允價值而采用歷史成本。

綜上所述，我國在現(xiàn)階段對生物資產(chǎn)的計量采用歷史成本模式是現(xiàn)實的必然選擇。公允價值的若干優(yōu)點以及國際趨同的實際要求，我國在最新的準(zhǔn)則中也明確規(guī)定了生物資產(chǎn)可以使用公允價值進(jìn)行計量。因此，我國目前對于生物資產(chǎn)的計量是“以歷史成本計量為主，公允價值計量為輔”，由于現(xiàn)實條件的限制，公允價值在我國還沒有發(fā)揮較大的作用，相信隨著宏觀環(huán)境（農(nóng)業(yè)市場體系和資本市場的完善、誠信機(jī)制的建立等）和微觀條件（公司治理結(jié)構(gòu)的完善、農(nóng)業(yè)從業(yè)人員素質(zhì)的提高等）的不斷完善，以公允價值模式為主來對生物資產(chǎn)進(jìn)行計量必將發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

【參考文獻(xiàn)】

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不良資產(chǎn)證券化的發(fā)展已有20多年的歷史，實踐表明資產(chǎn)證券化對于解決一些國家銀行系統(tǒng)積累的不良資產(chǎn)問題起到了積極的作用。但不良資產(chǎn)證券化在各國的發(fā)展差異很大，主要產(chǎn)生在出現(xiàn)過金融或銀行業(yè)危機(jī)的國家或地區(qū)，但并非這些國家都有不良資產(chǎn)證券化，解決銀行系統(tǒng)風(fēng)險的迫切程度和政府支持力度是不良資產(chǎn)證券化能否在一國獲得發(fā)展的決定因素。

最初源于19世紀(jì)80年代末美國的危機(jī)處理機(jī)構(gòu)——重組信托公司（RTC）推出“N”系列計劃來處置其與房地產(chǎn)有關(guān)的不良貸款和準(zhǔn)不良貸款（包括單家庭按揭、多家庭貸款和商業(yè)房地產(chǎn)貸款）、房地產(chǎn)，“N”系列發(fā)行了140億美元證券，并首次引入浮動利率債券、專業(yè)抵押品管理機(jī)構(gòu)、現(xiàn)金儲備等形式。RTC的實踐推動了美國商用房產(chǎn)抵押貸款支持證券的發(fā)展，促進(jìn)了不良資產(chǎn)證券化的規(guī)范化。美國是不良資產(chǎn)支持證券的最大發(fā)行國，發(fā)行額占全球的一半以上。

意大利雖然作為世界第六大經(jīng)濟(jì)國，但受90年代早期經(jīng)濟(jì)衰退和監(jiān)管不嚴(yán)的影響，銀行系統(tǒng)不良資產(chǎn)比例在1996年累積高達(dá)貸款總額的11.2%，總量達(dá)169萬億里拉。為解決不良貸款問題，意大利于1999年4月通過證券法，并特別允許對不良資產(chǎn)證券化產(chǎn)生的折扣損失分五年內(nèi)進(jìn)行攤銷，有力地刺激了該國的貸款證券化和資本市場的發(fā)展。自1997年8月第一筆不良資產(chǎn)證券化以來，意大利已發(fā)行了32筆不良資產(chǎn)支持證券，總發(fā)行金額達(dá)98.4億歐元，是全球不良資產(chǎn)證券化的第二大市場。

亞洲金融危機(jī)后，亞洲金融系統(tǒng)的不良貸款達(dá)2萬億美元，其中日本占60%，日本開始通過資產(chǎn)證券化來尋求不良資產(chǎn)的解決手段，并為此專門制定了SPC法、修改證券法和投資信托法、調(diào)整會計和稅收制度。韓國于1998年7月通過了《資產(chǎn)證券化法案》，其不良資產(chǎn)證券化以韓國資產(chǎn)管理公司（KAMCO）為代表。截止到2001年底，KAMCO共處置58.5萬億韓元的不良資產(chǎn)，平均回收率為45.98%。其中通過發(fā)行ABS方式處置的不良資產(chǎn)為8萬億，收回現(xiàn)金4.14萬億，回收率為51.75%。近兩年來，印度、臺灣和馬來西亞的不良資產(chǎn)證券化發(fā)展較快。印度于2002年制定《金融資產(chǎn)證券化與重組法案》，臺灣則是在2002年7月24日了《金融資產(chǎn)證券化法》后，才促進(jìn)了當(dāng)?shù)刭Y產(chǎn)證券化的發(fā)展和規(guī)范。

從各國不良資產(chǎn)證券化的發(fā)展歷程看，不良資產(chǎn)證券的發(fā)起人先后有兩類：政府支持的銀行業(yè)重組和不良資產(chǎn)處置機(jī)構(gòu)；商業(yè)銀行和專業(yè)投資銀行等商業(yè)性主體。不良資產(chǎn)證券化的初期主要由前者推動，隨著各國資產(chǎn)證券化立法和市場環(huán)境的改善，隨著銀行體系自身風(fēng)險管理能力的提高和外部監(jiān)管壓力的加強(qiáng)，商業(yè)性的不良資產(chǎn)證券化活動成為市場主體。由于各發(fā)起主體進(jìn)行不良資產(chǎn)證券化的動機(jī)不一致，導(dǎo)致證券化類型發(fā)生變化。政府支持機(jī)構(gòu)自身并沒有滿足資本充足率的壓力和轉(zhuǎn)移風(fēng)險的要求，只需盡快回收資金，因此多為融資證券化。商業(yè)銀行為降低不良資產(chǎn)比例，對“真實出售”的要求更為迫切，因此商業(yè)性不良資產(chǎn)證券化以表外證券化為主。

隨著歐美不良資產(chǎn)市場的不斷成熟，逐漸形成了一批專門從事不良資產(chǎn)投資的機(jī)構(gòu)投資者。90年代中期后，這些投資者紛紛進(jìn)入亞洲市場成為亞洲不良資產(chǎn)及其支持證券的主要購買力。據(jù)統(tǒng)計，從1991年起各類投資基金已將900億美元的資金投入亞洲不良資產(chǎn)市場。相比較而言，發(fā)展中國家內(nèi)的機(jī)構(gòu)投資者缺乏足夠的資金與技術(shù)實力，國內(nèi)零售市場的發(fā)展尚處于空白。外資的參與促使這些地區(qū)的不良資產(chǎn)證券化運作走向國際化。如日本和韓國的大部分不良資產(chǎn)證券化都是采取離岸方式，針對歐美機(jī)構(gòu)投資者發(fā)行。此外，外資機(jī)構(gòu)憑借著專有技術(shù)以各種中介機(jī)構(gòu)的身份幾乎壟斷性地介入到證券化過程。外資的參與使亞洲不良資產(chǎn)市場不斷深化，市場環(huán)境不斷改善。

我國商業(yè)銀行不良資產(chǎn)證券化的現(xiàn)狀

我國已有珠海高速公路、廣深高速公路以及中遠(yuǎn)集團(tuán)應(yīng)收帳款離岸證券化的成功案例。如中遠(yuǎn)集團(tuán)為改善已發(fā)行證券的條件，于2002年通過由中國工商銀行融資對其1997年發(fā)行的7年期證券進(jìn)行了置換并續(xù)發(fā)和增發(fā)了資產(chǎn)支持證券。從2000年起，以中國建設(shè)銀行、中國工商銀行、國家開發(fā)銀行為代表的國有銀行開始陸續(xù)對住房抵押貸款證券化進(jìn)行了有益的探索，目前，已有多家專業(yè)中介機(jī)構(gòu)與國內(nèi)銀行合作為按揭貸款資產(chǎn)證券化進(jìn)行前期包裝、準(zhǔn)備的工作。其中建行于2002年專門設(shè)立了住房貸款證券化處，但由于現(xiàn)有政策及法律環(huán)境的限制，建行方案在幾易其稿后轉(zhuǎn)而謀求表內(nèi)融資方式，卻因資產(chǎn)未能實現(xiàn)破產(chǎn)隔離和表外剝離未能如期得到批準(zhǔn)。

由于法律政策和市場環(huán)境等多種因素的限制，至2004年我國已有的不良資產(chǎn)證券化只有三例。

信達(dá)資產(chǎn)管理公司于2003年與德意志銀行合作推出的離岸信托模式的不良債權(quán)證券化，涉及項目20個，債權(quán)余額25.52億（本金15.88億，應(yīng)收利息3.47億，催收利息6.17億），面向境外投資者發(fā)行總額近16億美元。

2003年初華融資產(chǎn)管理公司132.5億不良債權(quán)資產(chǎn)的信托收益分層方案。華融資產(chǎn)管理公司通過委托中信信托投資公司，設(shè)立財產(chǎn)信托，于2003年6月發(fā)行期限3年、價值10億的優(yōu)先級受益權(quán)4.17%，并委托大公和信資產(chǎn)評估公司、中誠國際信用評級公司對該受益權(quán)進(jìn)行評級。在華融的方案中，還設(shè)計了提前贖回和受益人大會機(jī)制，以保護(hù)受益權(quán)投資者的利益。華融方案被稱為國內(nèi)第一個準(zhǔn)資產(chǎn)證券化方案，但華融方案是否構(gòu)成符合國際慣例的真實出售則是頗有爭議的話題。

中國工商銀行正在以試點形式積極探索商業(yè)銀行的不良資產(chǎn)證券化。2004年4月，中國工商銀行寧波分行聘請瑞士信貸第一波士頓作為財務(wù)顧問，將其面值26.19億、預(yù)計回收值8.2億的不良債權(quán)委托給中誠信托投資公司，設(shè)立自益性財產(chǎn)信托，并委托中信證券作為包銷商將其A、B級受益權(quán)轉(zhuǎn)讓給外部投資者。其具體交易結(jié)構(gòu)如下：A級受益權(quán)——2億、利率為5.01%、期限一年；B級受益權(quán)——4.2億、利率5.10%、期限為三年。由工商銀行提供回購承諾；C級受益權(quán)——2億，由工商銀行保留。

經(jīng)大公和中誠信評級公司對該不良資產(chǎn)池的現(xiàn)金流進(jìn)行分析，確認(rèn)其A級受益權(quán)的違約概率為0.25%，達(dá)到AAA評級，其B級受益權(quán)的違約概率為20%，經(jīng)回購承諾后其評級也可達(dá)到AAA。評級公司客觀、獨立的分析，增強(qiáng)了投資者對不良資產(chǎn)支持證券的信心。

近年來，監(jiān)管部門一直在關(guān)注并積極探討資產(chǎn)證券化的法律與制度建設(shè)問題。盡管目前還存在法規(guī)制度等方面的障礙，但市場普遍預(yù)期有關(guān)資產(chǎn)證券化的立法將很快會有突破，中國不良貸款證券化市場將蘊藏著巨大的空間與生機(jī)。

對中國的借鑒意義

實踐證明，資產(chǎn)證券化對于批量處置大規(guī)模的不良資產(chǎn)具有積極作用。我國商業(yè)銀行改革為不良資產(chǎn)證券化提供了強(qiáng)烈的供給動力，我國金融市場逐漸深化、國內(nèi)機(jī)構(gòu)投資者逐漸成熟，為不良資產(chǎn)證券化提供了潛在的需求和市場環(huán)境，一系列經(jīng)濟(jì)與金融立法的實施，為開展資產(chǎn)證券化提供了初步的制度框架。但資產(chǎn)證券化對一國的法律、會計和稅收制度有特別要求，需要政府部門特別是經(jīng)濟(jì)管理部門作出積極相應(yīng)、大力推動。目前，我國還缺乏資產(chǎn)證券化所需的法律政策環(huán)境和制度安排，在很多方面還存在操作。為促進(jìn)我國商業(yè)銀行的不良資產(chǎn)證券化，改善銀行體系的資產(chǎn)質(zhì)量，建議根據(jù)市場的發(fā)展情況，分階段、逐步地改善資產(chǎn)證券化的法律、制度環(huán)境，提高政策明朗度，降低資產(chǎn)證券化的不確定性和交易成本，推動資本市場的發(fā)展。

篇8

1車流量法在實際操作中的問題

仍以上面提到的案例為例。要采用車流量法計算折舊,首先要預(yù)測在特許經(jīng)營期內(nèi)的總車流量,該例中為6.6億輛。實際的預(yù)測過程為:根據(jù)相關(guān)的分析,運用一定的數(shù)學(xué)模型,預(yù)測出特許經(jīng)營期內(nèi)各年的車流量,加總即為特許經(jīng)營期內(nèi)的總車流量。不失一般性,我們假設(shè)該例中預(yù)測的前三年的車流量分別為1、2、3千萬輛。現(xiàn)在我們來考察該企業(yè)運營三年后的情況,實際的運營結(jié)果是不可能完全符合預(yù)測結(jié)果的。為方便說明,我們假設(shè)該企業(yè)的兩種實際運營結(jié)果并加以討論。

(1)假設(shè)前三年實際運營結(jié)果為2、3、4千萬輛,由于實際的車流量比預(yù)測的車流量多,那么根據(jù)實際運營結(jié)果計算的折舊情況也比較大。照此發(fā)展,由于實際的車流量有可能在不到28年甚至不到20年的時間內(nèi)就達(dá)到了預(yù)測的總車流量6.6億輛,如果一直根據(jù)實際車流量計提折舊并且不修改預(yù)測的總車流量,將會在不到28年甚至不到20年的時間內(nèi)提完折舊。

(2)假設(shè)前三年實際運營結(jié)果為0.5、1、2千萬輛,由于實際的車流量比預(yù)測的車流量少,那么根據(jù)實際運營結(jié)果計算的折舊情況也比較小。照此發(fā)展,由于實際的車流量有可能在28年期滿后仍達(dá)不到預(yù)測的總車流量6.6億輛,如果一直根據(jù)實際車流量計提折舊并且不修改預(yù)測的總車流量,將會在28年期滿后仍未提完折舊。

有些企業(yè)有定期根據(jù)實際運營情況修改預(yù)測總車流量的計劃,那么在修改預(yù)測總車流量后,又會有兩種情況:一種是僅以后年度以新的預(yù)測總車流量為基數(shù)計算折舊,以前年度已經(jīng)計算的折舊不再調(diào)整,這種情況下會造成各個期間的單位車流量分擔(dān)的折舊額不同;另一種情況是不僅以后年度以新的預(yù)測總車流量為基數(shù)計算折舊,以前年度已經(jīng)計算的折舊也要追溯調(diào)整,這種情況下會造成整個特許經(jīng)營期內(nèi)單位車流量分擔(dān)的折舊額一直處于不確定狀態(tài),直到期滿后才能最終確定。

2工作量法的性質(zhì)及適用要求

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》第十七條規(guī)定:企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實現(xiàn)方式,合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法;可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。國家稅務(wù)總局規(guī)定(國稅函〔2006〕452號):按照企業(yè)會計制度和相關(guān)會計準(zhǔn)則的規(guī)定,工作量法是根據(jù)實際工作量計提固定資產(chǎn)折舊額的一種方法,與年限平均法同屬直線折舊法;在會計處理上按工作量法計提固定資產(chǎn)折舊的納稅人,可依照《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第二十七條的規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。由此可見,工作量法是企業(yè)會計準(zhǔn)則提供的備選固定資產(chǎn)折舊方法之一,在性質(zhì)上屬于直線折舊法。工作量法之所以能與年限平均法一樣同屬直線折舊法,是由于其與年限平均法一樣具有直線折舊的屬性。年限平均法是單位時間承擔(dān)的折舊額相等,而工作量法是單位工作量承擔(dān)的折舊額相等,二者均具有一定單位承擔(dān)相同折舊額的特性。

但作為直線折舊法之一中的工作量法據(jù)用一定的適用條件。既然要使單位工作量承擔(dān)相同的折舊額,這就要求擬采用工作量法折舊的固定資產(chǎn)具有這樣的特性:介于資產(chǎn)的自身設(shè)計及構(gòu)造,該項資產(chǎn)的使用壽命與其使用強(qiáng)度具有很直接的關(guān)系,而與資產(chǎn)的使用時間關(guān)系不是很大,而且該資產(chǎn)的總的可使用工作量能夠事先得到合理的估計。典型的適合采用工作量法的資產(chǎn)例子為汽車,汽車就具有行駛到一定的歷程后(即達(dá)到一定的工作量)就要報廢的特性。我們知道,如果使用強(qiáng)度大即每年的行駛里程長,則汽車就用不了幾年;而如果其使用強(qiáng)度小即每年的行駛里程短,則汽車就可以用好多年。換句話說,對于適合采用工作量法折舊的固定資產(chǎn)來講,對它的使用壽命的估計是根據(jù)它的可達(dá)到的總工作量進(jìn)行而不是根據(jù)使用年限進(jìn)行的,因為只有這樣才能更加符合該項資產(chǎn)的特性。

對于具備工作量法適用條件的資產(chǎn),采用工作量法計算折舊會呈現(xiàn)下述特征:每單位工作量承擔(dān)的折舊額可以事先確定,在達(dá)到總工作量也即提完折舊時資產(chǎn)已經(jīng)或接近于報廢。

3車流量法不屬于工作量法

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一、公允價值的概念

美國會計準(zhǔn)則委員會（FASB）的定義是：“在當(dāng)前的非強(qiáng)迫或非清算的交易中，雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)（或負(fù)債）的買賣（或發(fā)生與清償）的金額。”國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）的定義是：“在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。”我國新會計準(zhǔn)則的定義與后者基本相同：“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。”而且，“在公平交易中，交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營企業(yè)，不打算或不需要進(jìn)行清算、重大縮減經(jīng)營規(guī)模，或在不利條件下仍進(jìn)行交易。”

從定義中可以看出，公允價值強(qiáng)調(diào)“公平”、“自愿”的交易價格，它最大的特征就是來自于公平交易市場的確認(rèn)，是基于活躍市場的理性雙方對資產(chǎn)或負(fù)債價值的公平認(rèn)定和計量，不是某個特定主體的估計；它的確定并不在于業(yè)務(wù)是否真正發(fā)生，而在于雙方一致性而形成的價值，是一種具有明顯可觀察性和決策相關(guān)性的會計信息。

二、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號—投資性房地產(chǎn)》具體規(guī)定

按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號—投資性房地產(chǎn)》準(zhǔn)則，投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)，包括采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)和采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)。第三章“后續(xù)計量”中指出：有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量。同時又指出：采用公允價值模式計量的，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件，投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。

采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進(jìn)行攤銷，而應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。

同時，為了防止上市公司在采用公允價值計量時其持有的房地產(chǎn)溢價在賬面上集中體現(xiàn)，導(dǎo)致賬面利潤大幅增加，新準(zhǔn)則還規(guī)定：“自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值計價，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值大于原賬面價值的，其差額計入所有者權(quán)益。”這基本排除了上市公司利用公允價值確認(rèn)投資性房地產(chǎn)而產(chǎn)生巨額賬面利潤的可能性，充分體現(xiàn)了我國新會計準(zhǔn)則對公允價值應(yīng)用的謹(jǐn)慎性。

企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。從成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式，視為會計政策變更；已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。

三、采用公允價值模式計量投資性房地產(chǎn)的主要賬務(wù)處理

企業(yè)應(yīng)按照投資性房地產(chǎn)類別和項目分別對“成本”和“公允價值變動”進(jìn)行明細(xì)核算。期末借方余額反映企業(yè)投資性房地產(chǎn)的價值。

（一）企業(yè)外購、自行建造等取得的投資性房地產(chǎn)

借：投資性房地產(chǎn)—成本（購買價款+相關(guān)稅費+其他支出）

貸：銀行存款（或在建工程）

（二）將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)：

借：投資性房地產(chǎn)—成本（轉(zhuǎn)換日的公允價值）

存貨跌價準(zhǔn)備（已計提的跌價準(zhǔn)備）

貸：庫存商品（賬面余額）

資本公積—其他資本公積（或借：營業(yè)外支出）

（三）將自用土地使用權(quán)或建筑物轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)

借：投資性房地產(chǎn)—成本（轉(zhuǎn)換日的公允價值）

累計攤銷（累計折舊）（已計提的累計攤銷或累計折舊）

無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（或固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）（已計提的減值準(zhǔn)備）

貸：無形資產(chǎn)（或固定資產(chǎn)）（賬面余額）

資本公積—其他資本公積（或借：營業(yè)外支出）

（四）投資性房地產(chǎn)進(jìn)行改良或裝修

借：在建工程（投資性房地產(chǎn)的賬面余額）

貸：投資性房地產(chǎn)—成本

貸（或借）：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動

（五）資產(chǎn)負(fù)債表日，投資性房地產(chǎn)的公允價值＞其賬面余額：（或者公允價值＜其賬面余額做相反的會計分錄）

借：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動（公允價值一其賬面余額）

貸：公允價值變動損益

（六）將采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用時

借：固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）（轉(zhuǎn)換日的公允價值）

貸：投資性房地產(chǎn)—成本（賬面余額）

貸（或借）：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動（賬面余額）

貸（或借）：公允價值變動損益

（七）出售投資性房地產(chǎn)時

借：銀行存款（實際收到的金額）

貸：投資性房地產(chǎn)—成本（賬面余額）

貸（或借）：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動（賬面余額）

貸（或借）：投資收益

同時，借（或貸）：公允價值變動損益（該項投資性房地產(chǎn)的公允價值變動）；貸（或借）：投資收益。

四、公允價值計量對投資性房地產(chǎn)的影響

公允價值計量對相關(guān)公司投資性房地產(chǎn)核算提供了一種新的模式，但公司是否利用或怎樣利用這種模式仍需要深入研究。

（一）正式確立重估凈資產(chǎn)值法（NAV）作為房地產(chǎn)上市公司估值的中心地位

現(xiàn)行會計準(zhǔn)則規(guī)定：只有企業(yè)在股權(quán)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化或者對外投資這兩種情況下，才允許使用重估凈資產(chǎn)值法作為記賬依據(jù)。公允價值計量模式的引入使得相關(guān)企業(yè)在更大的范圍內(nèi)使用此法，提供的賬面價值更能真實地反映該企業(yè)資產(chǎn)的真實市場價格。隨著投資性房地產(chǎn)物業(yè)的增多，特別是在我國經(jīng)濟(jì)持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展及人民幣升值的狀況下，新會計準(zhǔn)則的采用，必將引導(dǎo)市場更多地關(guān)注各項投資性房地產(chǎn)物業(yè)的真實價值，并使重估凈資產(chǎn)值法成為評估投資性房地產(chǎn)企業(yè)的主要標(biāo)準(zhǔn)之一。即使對以開發(fā)業(yè)務(wù)為主的房地產(chǎn)企業(yè)來說，新會計準(zhǔn)則的實行也將導(dǎo)致投資者以更為穩(wěn)健和客觀的估值標(biāo)準(zhǔn)來衡量公司的價值。

（二）提高公司對信息披露的真實反映

近幾年，隨著房地產(chǎn)市場的高速膨脹，企業(yè)若繼續(xù)按照歷史成本的原則來計量所擁有的投資性房地產(chǎn)，特別是土地使用權(quán)，這顯然會使會計信息無法真實公允地反映企業(yè)的真實價值，而且在我國目前的市場環(huán)境里，投資性房地產(chǎn)物業(yè)大都存在很大程度的升值。公允價值模式的引入肯定將加大市場對一些原來信息披露不夠充分的公司價值的挖掘，使投資者對這類公司價值的認(rèn)識更為全面。

按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號—投資性房地產(chǎn)》的要求，企業(yè)若以公允價值的記賬模式取代傳統(tǒng)成本模式記賬的，應(yīng)該屬于會計政策的變更。會計政策的變更能夠使公司提供更可靠、更相關(guān)的會計信息，同時也使投資者更全面充分地把握相關(guān)企業(yè)的真實信息。在采用公允價值模式記賬的當(dāng)年，公司應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法調(diào)整期初留存收益，即這些企業(yè)的上年度凈資產(chǎn)值將會得到較大幅度的提升，有利于提高相關(guān)公司的規(guī)模。（三）公司每年凈利潤的波動程度會增大

公允價值的變化將加大凈利潤的波動幅度。現(xiàn)行會計制度下，企業(yè)的投資性房地產(chǎn)物業(yè)都是計入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)中，其市值變動并不計入當(dāng)期損益，我們無法從相關(guān)的會計報表中尋找其變動的痕跡，也不利于反映企業(yè)房地產(chǎn)的構(gòu)成情況及各類房地產(chǎn)對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的貢獻(xiàn)。當(dāng)前我國的投資性房地產(chǎn)物業(yè)市場已經(jīng)進(jìn)入加速發(fā)展階段，雖然并不排除部分投資性房地產(chǎn)物業(yè)出現(xiàn)貶值的可能性，但更多投資性房地產(chǎn)物業(yè)的升值潛力較大且預(yù)計將會持續(xù)；按照新準(zhǔn)則所要求的公允價值法來重新計量這些“名不副實”的投資性房產(chǎn)，企業(yè)每年的重估增值額應(yīng)該會使當(dāng)年的凈利潤預(yù)計得到持續(xù)的額外提升，企業(yè)投資性房地產(chǎn)的巨額利潤終將能夠在賬面得到充分體現(xiàn)，由此也大幅提高了每股的凈資產(chǎn)，降低了市盈率。但由于對凈利潤的影響比較多，相應(yīng)波動程度也會增加，因此，如何評價這種由于增值帶來的利潤增加需要市場進(jìn)一步達(dá)成新的均衡，而且，投資者也需要以更為穩(wěn)健和客觀的估值標(biāo)準(zhǔn)來衡量此類房地產(chǎn)公司的真正價值。

（四）未來投資性房地產(chǎn)公允價值的確認(rèn)

公允價值模式符合投資性房地產(chǎn)的特性，能夠較好地反映投資性房地產(chǎn)的市場價值和盈利能力，盡管公允價值的確認(rèn)仍然是一個難點，很多人擔(dān)心在現(xiàn)階段的實務(wù)操作中公允價值容易導(dǎo)致利潤操縱，但是隨著我國房地產(chǎn)市場的持續(xù)發(fā)展，售房信息的公開化、透明化，相對于其他資產(chǎn)而言，投資性房地產(chǎn)物業(yè)的公允價值還是比較容易取得的。同時，新會計準(zhǔn)則也借鑒了國際會計準(zhǔn)則中確定公允價值的方法，需要每年聘請獨立的評估師對其投資性房地產(chǎn)物業(yè)進(jìn)行評估，并在年報中詳細(xì)披露房地產(chǎn)當(dāng)期賬面價值的增減變動情況、公允價值的確認(rèn)方法及其理由等；而且巨額利潤的出現(xiàn)意味著企業(yè)繳納的稅額也相應(yīng)攀升，之前投資性房地產(chǎn)物業(yè)計入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)進(jìn)行折舊、攤銷的抵稅功能也沒有了。

【參考文獻(xiàn)】

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[2]孫景翠.淺析公允價值應(yīng)用的現(xiàn)實合理性[J].商業(yè)研究，2005（14）.

篇10

一、事業(yè)單位分類改革現(xiàn)狀分析

（一）事業(yè)單位分類改革的相關(guān)概念簡介

事業(yè)單位分類改革是指根據(jù)社會功能把事業(yè)單位劃分為承擔(dān)行政職能、從事生產(chǎn)經(jīng)營活動及從事社會公益服務(wù)三個類別。具體是指把承擔(dān)行政職能的事業(yè)單位逐步轉(zhuǎn)變?yōu)樾姓C(jī)構(gòu)；把從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的事業(yè)單位逐步轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)；繼續(xù)保留從事社會公益服務(wù)的事業(yè)單位。

（二）事業(yè)單位分類改革的現(xiàn)狀

事業(yè)單位分類改革的目標(biāo)是到2020年，在我國形成事業(yè)單位管理新體制和運行新機(jī)制，建立中國特色社會公益服務(wù)體系。

從2006年開始，我國在深圳、佛山等地開展了事業(yè)單位分類改革試點工作，試點工作在各地的進(jìn)展不一，如深圳的事業(yè)單位分類改革遭遇各方阻力、不能順利推進(jìn)；而佛山的改革工作則推進(jìn)得相對較為順利。事業(yè)單位分類改革是一項長期、艱巨和復(fù)雜的工程，目前，分類改革剛剛開始在事業(yè)單位全面鋪開，中央和各地區(qū)關(guān)于這次改革的具體細(xì)則并沒有明確表態(tài)，分類改革在全國范圍的實施仍在進(jìn)一步的確定之中。

（三）事業(yè)單位分類改革遇到的阻礙

目前，我國共有126萬個事業(yè)單位，共有3000多萬名的正式職工和900萬名的離退休職工，涉及教育、醫(yī)療等領(lǐng)域，事業(yè)單位分類改革幾乎將涉及所有的事業(yè)單位和員工。政府部門在這次改革中既是推動者也是被改革的對象，如此“主客同體”的現(xiàn)象讓政府部門處于一種尷尬地位，工作開展并不順利。

事業(yè)單位分類改革遇到的第一個難題是對事業(yè)單位進(jìn)行分類。根據(jù)規(guī)劃，承擔(dān)行政職能的事業(yè)單位將會被劃入行政機(jī)構(gòu)，但是關(guān)于行政職能的定義一直沒有準(zhǔn)確的界定，劃歸行政機(jī)構(gòu)的標(biāo)準(zhǔn)也遲遲未出臺，大大影響了改革的進(jìn)程。其次，劃為行政機(jī)構(gòu)后如何避免造成我國行政機(jī)構(gòu)的臃腫化問題也值得深思。對于從事生產(chǎn)經(jīng)營性活動的事業(yè)單位，在轉(zhuǎn)化為企業(yè)之后，如何有效管理國有資產(chǎn)、保障員工的利益等都成為有待解決的問題。而在改革中繼續(xù)保留下來的從事社會工業(yè)服務(wù)的事業(yè)單位，仍然面臨一些利益分配的問題，是否保留公益性事業(yè)單位的收費資格，如何規(guī)范經(jīng)費的使用等問題也是在這次改革中需要認(rèn)真處理的難題。

事業(yè)單位分類改革遭遇的另一個難題是如何平衡各種利益沖突，各種利益的維護(hù)和沖突使得這次史上最大規(guī)模的事業(yè)單位改革陷入舉步維艱的境地。改革中個人的得失、公眾對社會公共服務(wù)的要求、事業(yè)單位的獨立利益以及政府的特殊利益，導(dǎo)致改革的驅(qū)動力在各方利益的沖突與維護(hù)之間互相抵消，以至于改革無法取得廣泛的社會基礎(chǔ)。

二、事業(yè)單位分類改革中不良資產(chǎn)清理存在的問題

（一）不良資產(chǎn)及內(nèi)涵簡介

事業(yè)單位分類改革中的不良資產(chǎn)是指事業(yè)單位在改革過程中清查出的難以取得合法依據(jù)、經(jīng)中介機(jī)構(gòu)客觀評判和職業(yè)判斷后認(rèn)為實質(zhì)已構(gòu)成損失，并由改制事業(yè)單位主管部門的領(lǐng)導(dǎo)班子集體決議后批準(zhǔn)核銷的作為賬銷案存處理的資產(chǎn)。事業(yè)單位分類改革中的不良資產(chǎn)具體包括難以收回的應(yīng)收款項；難以獲得經(jīng)濟(jì)利益的長期投資；長期擠壓、變質(zhì)、損毀的存貨；損壞、報廢及待報廢的在建工程和固定資產(chǎn)等等。

（二）不良資產(chǎn)形成的原因分析

篇11

百年不遇的金融風(fēng)暴，襲卷全球，使世界經(jīng)濟(jì)陷入了自二戰(zhàn)以來最為嚴(yán)重的衰退，在人們紛紛指責(zé)房地產(chǎn)、金融資產(chǎn)泡沫破滅的同時，也在認(rèn)真反思公允價值計量模式存在的弊端，即產(chǎn)生的順周期性，對資產(chǎn)價格助漲助跌的作用，背離了資產(chǎn)的內(nèi)在價值，人們曾經(jīng)預(yù)言公允價值是目前最好、最合理的計量模式，卻在這次危機(jī)中，扮演了“經(jīng)濟(jì)殺手”的角色，為這場危機(jī)起了推波助瀾的作用，因此，期盼經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇的同時，人們也更迫切希望找到一種更合理、更科學(xué)的會計計量模式，來消除公允價值計量模式對經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生的負(fù)影響。

一、公允價值計量的特征及優(yōu)點

公允價值，英文為Fair Valve亦稱Market Valve或Mark to Market,所謂公允價值是指以市場價值作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計量屬性。公允價值與傳統(tǒng)的計量模式相比，其最大的優(yōu)點是更強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)、負(fù)債的現(xiàn)實價值，從而與賬面值產(chǎn)生了公允價值變動，這種公允價值變動是通過對資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與公允價值比較產(chǎn)生的，從而影響所有者權(quán)益，表現(xiàn)為對損益與權(quán)益的調(diào)整。以公允價值對資產(chǎn)和負(fù)債情況進(jìn)行計量，由于其反映了資產(chǎn)負(fù)債現(xiàn)時真實價值，對債權(quán)人、投資者、社會公眾來說，以此為計量基礎(chǔ)反映的會計信息提供了其決策更相關(guān)和有用的信息，極大地提高了會計信息的有用性，受到了社會公眾的普遍歡迎。因此，以公允價值進(jìn)行計量已經(jīng)成為國際會計的一種潮流趨勢，代表了國際會計發(fā)展和改革的一個最主要的方向。近年來,國際會計準(zhǔn)則及美國等一些市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家頒布的會計準(zhǔn)則,紛紛將公允價值作為重要甚至是首選的計量屬性來加以運用, 特別是對于可以取得公允價值的交易或者事項中，以提高社會公眾對于會計信息的相關(guān)性。

二、公允價值計量屬性適用性的障礙

與歷史成本法相比，公允價值計量的好處是顯而易見的，但是其產(chǎn)生的順周期效應(yīng)缺陷也是明顯的，即對資產(chǎn)的助漲助跌的作用，加劇經(jīng)濟(jì)的巨幅波動，從而推動了金融危機(jī)的深度與廣度。尤其在金融危機(jī)的背景下更難以保證準(zhǔn)確公允價值的公允性、合理性。具體說來畢業(yè)論文開題報告，（一）、公允價值理論的假設(shè)前提很難滿足。首先，在交易市場的交易行為很難界定該交易行為是否公平，因為交易的雙方最終結(jié)果有盈虧，對哪方是公平難以確定；其次，交易的雙方也很難界定是熟知交易對象，事實上，市場總是存在信息不對稱性，一方總比另一方要知道多的信息，另外熟知的定義，熟知的程度比較，實踐很難界定；再次，交易市場總是存在強(qiáng)者與弱者，市場參與從來就沒有公平性，那種理想的市場交易環(huán)境及公允價格在現(xiàn)實的市場很難得到反映，換而言之，理想的市場與現(xiàn)實的市場有相當(dāng)大的距離；（二）公允價值反映的利潤不真實。反對者認(rèn)為會計必須是對過去的事項可以進(jìn)行計量，而不是對未來將要發(fā)生的事項進(jìn)行計量，否則財務(wù)會計變成財務(wù)預(yù)測，公允價值理論將未實現(xiàn)的公允價值變動記入利潤，違背了會計核算的最基本的原則----權(quán)責(zé)發(fā)生制；（三）、公允價值不能提供與收入、費用相配比的，以確定經(jīng)營成果的相關(guān)信息；（四）、公允價值計量資產(chǎn)價值的真實性值得懷疑，會計計量以持續(xù)經(jīng)營為前提，如果公司一旦被出售的話表現(xiàn)出的是清算價格而不是市場價格，其計算出的利得和損失沒有依據(jù)；（五）、公允價值提供的信息沒有相關(guān)性，當(dāng)只有公司清算時，公允價值會計提供的脫手價格信息才具有相關(guān)性，如果公司將持續(xù)經(jīng)營的話公允價值的脫手價格信息不具有相關(guān)性；（六）、利潤反映不科學(xué)。如果存貨以市場價格計量的話，那么其反映的銷售利潤為零，因此，會計核算的重點變成了價格變動，使報表閱讀者無法獲取真實的信息，則無法對企業(yè)的業(yè)績進(jìn)行評價；（七）、公允價值理論對企業(yè)的無形資產(chǎn)因不能單獨出售不予計價，因而對無形資產(chǎn)的價值考慮不夠充分，未能充分體現(xiàn)企業(yè)整體資產(chǎn)價值；（八）、不具有可加性。公允價值認(rèn)為，只有過去的或現(xiàn)在的經(jīng)濟(jì)活動為基礎(chǔ)計量方法才是客觀的、預(yù)期的數(shù)據(jù)不能于現(xiàn)有的數(shù)據(jù)相加，如果資產(chǎn)強(qiáng)行處置與漸進(jìn)、有序處置存在差異的話，那么實際確定現(xiàn)行現(xiàn)金等價物肯定預(yù)計，那么就與公允價值模型產(chǎn)生矛盾，另外當(dāng)單項資產(chǎn)處置與資產(chǎn)組合處置，價值存在很大差異，因此，得出現(xiàn)行現(xiàn)金等價物本身不能相可加性；（九）、公允價值反映的資產(chǎn)市價，而不是反映企業(yè)的內(nèi)在價值，因此，采用公允價值計量有對資產(chǎn)價格助漲助跌的作用；（十）、在相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債不存在活躍市場或?qū)嶋H成交時，其公允價值的計算確定往往帶有企業(yè)對其價值的主觀判斷，這種判斷未得到實際公允市場交易的確認(rèn)，因此其可靠性相對難于驗證論文開題報告。（十一）、現(xiàn)行的公允價值計量模式，未能正確反映所有者權(quán)益自身的價值變動。根據(jù)現(xiàn)行會計準(zhǔn)則的規(guī)定，所有者權(quán)益的計量來源于資產(chǎn)減負(fù)債的余額，其計量的結(jié)果與所有者權(quán)益實際價值相差較大。其原因是現(xiàn)行公允價值計量模式對所有者權(quán)益未進(jìn)行市價計量，因此未能正確反映所有者權(quán)益自身的價值變動，與公允價值理論矛盾；（十二）、在公允價值計量模式下，資產(chǎn)、負(fù)債的價值變動不應(yīng)該計入利潤。這主要是因為1、價值變動并沒有具體的交易行為，不產(chǎn)生收入、費用，且具有未來不確定性，無法進(jìn)行計量確認(rèn)；2、現(xiàn)行成本并沒有節(jié)約，因采取某種行動而沒有采取其他行動所帶來的機(jī)會利得，當(dāng)采取行動后就沒有了，一旦購買資產(chǎn)，其成本就變成現(xiàn)實，唯一選擇出售或繼續(xù)使用，因此，現(xiàn)行成本法采取的財務(wù)資本觀的持有利得缺乏理論基礎(chǔ)；3、資產(chǎn)、負(fù)債價值變動不反映已實現(xiàn)的或預(yù)期的現(xiàn)金流量，那么計入利潤是沒有依據(jù)；4、沒有證據(jù)證明資產(chǎn)、負(fù)債價值變動與現(xiàn)值之間存在聯(lián)系；（十三）、現(xiàn)行公允價值計量模式將凈資產(chǎn)等同于所有者權(quán)益。企業(yè)整體價值觀認(rèn)為，凈資產(chǎn)是指企業(yè)未來的可持續(xù)的現(xiàn)金流入的現(xiàn)值，在數(shù)量上等于企業(yè)全部資產(chǎn)減去全部負(fù)債后的余額，所有者權(quán)益是指企業(yè)過去形成應(yīng)該歸屬所有者享有的經(jīng)濟(jì)利益。說的更通俗些，它是企業(yè)過去形成自創(chuàng)無形資產(chǎn)及所有者投資的成本并且包括機(jī)會成本。兩者之間在會計計量上并不完全相等，也并不是同一概念。如是同一概念沒有必要用二個名稱表達(dá)同一屬性。因此，凈資產(chǎn)與所有者權(quán)益是二種不同的概念。即在公允價值計量模式下畢業(yè)論文開題報告，凈資產(chǎn)價值不應(yīng)等于所有者權(quán)益價值；（十四）現(xiàn)行公允價值計量模式價值屬性反映不清晰。根據(jù)公允價值理論應(yīng)該反映是資產(chǎn)的交換價值，而實際運用中由于現(xiàn)行公允價值計量模式采用市價計量為主，其他計量并存的混合計量模式，因此反映的資產(chǎn)屬性是多種多樣的，包括投入價值、重置價值、交換價值、在用價值等價值屬性，這樣形成了理論與實際運用的矛盾，因此其提供會計信息的可靠性、真實性值得懷疑；（十五）、現(xiàn)行的公允價值計量模式?jīng)]有保證資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益在同一時點下的可比性、可加性。由于公允價值計量模式特別強(qiáng)調(diào)時點性，即考慮時間對會計計量的影響，換言之，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益在不同時點具有不同的價值，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益在不同時點上不具有可加性、可比性的特點，因此，在運用公允價值計量模式下，不應(yīng)該繼續(xù)采用歷史成本計量的投入價值等其他價值屬性替代公允價值，而現(xiàn)行公允價值計量模式采用多種計量模式，其中包括了歷史成本法，將不同資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的價值屬性進(jìn)行累加，將不同時點資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益價值進(jìn)行累加，從而無法保證資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益價值的真實性、公允性。

三、市價計量模式的建立

新的公允價值計量模式又稱為市價計量模式，所謂市價計量模式是指會計要素應(yīng)按照會計當(dāng)日的市場價格進(jìn)行計量。可以采取以下方式進(jìn)行計量。1.逐日市價計量；2.報告日市價計量。即在會計日常核算上，如無特殊要求一般采取歷史成本法計量，（特殊情況如交易性金融資產(chǎn)，長期股權(quán)等資產(chǎn)采用逐日市價計量），報告日時調(diào)整到市值計量，從而產(chǎn)生價值變動科目。市價計量模式反映的是企業(yè)時點上的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的價值，并且考慮到時間這一因素對會計計量的影響，即資產(chǎn)、負(fù)債所有者權(quán)益在不同時點上具有不同的價值，不同時點上資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益不具有可加性、可比性的特點；它與現(xiàn)行的公允價值計量模式的主要區(qū)別在于：（一）前提不同，現(xiàn)行的公允價值前提1.為公平交易形成的價格；公平交易是公允價值形成的一個最重要的基本條件，交易雙方應(yīng)該彼此平等，自由的進(jìn)行交易；2.為交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營企業(yè)，不打算或不需要進(jìn)行清算、重大縮減經(jīng)營規(guī)模，或在不利條件下仍進(jìn)行交易。這一假定實際上是對公平交易進(jìn)行補(bǔ)充定義及說明。如果交易一方或雙方在財務(wù)困難或面臨重大經(jīng)營規(guī)模調(diào)整，縮減時候，交易形成的價格往往是不是公允的，不是正常交易形成的價格。3.為交易雙方應(yīng)是熟悉情況的，這一假定仍然是對公平交易的補(bǔ)充。如果交易一方或雙方不熟悉交易對象的情況，其形成的交易金額很難說是公允的。市價計量模式前提：1.名義貨幣發(fā)生變化。貨幣的價值如果隨時間發(fā)生變化的，則對資產(chǎn)價值發(fā)生影響，通漲時，資產(chǎn)價值上升，通縮時，資產(chǎn)價值下降，從而使資產(chǎn)、負(fù)債在不同時點上具有不同價值，不同時點上資產(chǎn)、負(fù)債不具有可比性、可加性；2.社會生產(chǎn)效率日趨提高，使商品的生產(chǎn)成本降低，從而使商品價值在不同時點具有不同價值；3.商品經(jīng)濟(jì)和資本市場化、信息化、透明化。隨著商品經(jīng)濟(jì)和資本市場的發(fā)展，企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益價值已經(jīng)基本市場化、商品化，人們從投資的需求，迫切關(guān)注會計報告提供的會計信息是否有效，其目的有助于評價與決策，因此從投資角度來講，報告使用者使用報告的目的通過了解的會計信息，判斷企業(yè)的所有者權(quán)益市場價值是否合理，從而發(fā)現(xiàn)投資機(jī)會。因此，在市價計量模式下，應(yīng)當(dāng)真實反映所有者權(quán)益的市場價值；（二）、理論依據(jù)不同。公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~論文開題報告。 在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。存在市場交易價格的情況下，交換價格即為公允價值，由此可見，公允價值的最大特征就是來自于公平市場的確認(rèn)。由于公允價值是在許多限定和假設(shè)條件下取得的，因此，對資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值的確認(rèn)是一個很大的難題，其實，在存在市場交易價格的情況下的資產(chǎn)交換價格也非真正意義上的“公允價值”；更何況在資產(chǎn)沒有市價的情況下，其公允價值的確認(rèn)更具有人為的因素。因此給盈余管理帶來很大的空間。而市價計量模式，其理論依據(jù)來源于資產(chǎn)的價值屬性決定于計量模式，不同計量模式體現(xiàn)的資產(chǎn)價值屬性不同。采用市價計量反映是資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益交換價值，更真實反映了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益在某一時點市場價格，與公允價值計量相比畢業(yè)論文開題報告，采用市價計量并不去研判市場價格是否合理、公允，從而更加突出了會計的反映功能，因此其提供的會計信息更真實、可靠，相關(guān)性強(qiáng)；（三）、價值屬性不同。現(xiàn)行公允價值計量模式采用是市價計量模式為主，其他計量模式為輔的混合模式，反映資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的價值屬性是混合的價值屬性，其所有者權(quán)益的價值量是介于投入價值與市場價值之間。市價計量模式是單一的計量模式，反映是資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的交換價值，根據(jù)公允價值理論公允價值應(yīng)該反映的資產(chǎn)屬性是交換價值，而非混合的價值屬性；（四）、核算的摘要是因為1.企業(yè)在正常運營情況下不存在發(fā)生會計理論所假設(shè)會計主體發(fā)生清償責(zé)任，并且這種假設(shè)情形與會計假設(shè)的持續(xù)經(jīng)營的前提發(fā)生矛盾；2.企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營情況下與清償條件下，由于存在未來盈利的預(yù)期不同，因此價值量存在很大的差異；3.企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營情況下，會計的任務(wù)只能真實地反映資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益在某一時點的市場價值，相反并不能準(zhǔn)確、真實地估算會計主體假設(shè)被清償?shù)乃姓邫?quán)益價值。即假如企業(yè)發(fā)生清償情形，其所有者權(quán)益價值也取決于市場交易，而不是取決于會計計量的結(jié)果。因此，我們不妨把該種會計理論稱為“預(yù)測會計”或者“算命會計”更為貼切、妥當(dāng)；（七）、會計等式不同。現(xiàn)行公允價值理論將所有者權(quán)益的計量來源于資產(chǎn)減負(fù)債的余額，即資產(chǎn)與負(fù)責(zé)決定所有者權(quán)益的價值；而市價計量模式認(rèn)為，所有者權(quán)益價值來源市場交易結(jié)果，即供求關(guān)系是影響所有者權(quán)益最直接的因素，其他因素影響所有者權(quán)益價值也是通過供求關(guān)系實現(xiàn)的。因此所有者權(quán)益與凈資產(chǎn)的概念不同，其價值也有差異，即凈資產(chǎn)來源與資產(chǎn)與負(fù)債的減項，所有者權(quán)益來源與市價，其形成的會計等式：資產(chǎn)市價=負(fù)債市價+所有者權(quán)益市價+資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益價值變動。換言之，傳統(tǒng)的會計等式：資金來源=資金運用、資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益的會計等式不適用于市價計量模式。

四、結(jié)語

總之，在此次金融危機(jī)背景下，社會各界已充分認(rèn)識到現(xiàn)行公允價值計量的弊端，正積極探索、尋找更好的計量模式，遵循謹(jǐn)慎性原則，運用有效計量方法，避免對資產(chǎn)或者市場的負(fù)面影響，而采用市價計量方法吸收了公允價值理論公允地反映資產(chǎn)、負(fù)債價值的優(yōu)點，同時又從會計理論上解決現(xiàn)行的公允價值計量適應(yīng)性的問題，有效地消除公允價值計量模式對經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生順周期性的缺陷，客觀、真實反映企業(yè)資產(chǎn)價值和經(jīng)營成果，其提供的會計信息具有很強(qiáng)的可靠性、相關(guān)性，因此市價計量模式將是未來會計理論探索、發(fā)展一種新的方向、途徑。

參考文獻(xiàn)：1.企業(yè)會計準(zhǔn)則，中華人民共和國財政部．經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，1-6

2會計歷史與理論研究，王光遠(yuǎn)．福建教育出版社

篇12

現(xiàn)階段，在我國人力資源會計方面研究的論文雖然很多，但是并沒有實質(zhì)性地解決人力資源的計量及其資本化，人力資源的折舊及其分期，人力資源的權(quán)益分派以及人力資源在報表上列示的四大難題。究其原因是現(xiàn)在對于人力資源會計的研究陷入了幾個誤區(qū)，導(dǎo)致研究徘徊不前。

一、研究過程中存在的誤區(qū)

（一）混淆宏觀和微觀視角

在人力資源會計的研究中，會計學(xué)家已經(jīng)從不同的方面論證了實施人力資源會計的必要性，卻忽視了人力資源在宏觀和微觀視角下的不同。在經(jīng)濟(jì)學(xué)領(lǐng)域和管理學(xué)領(lǐng)域提出的人力資源，是基于整個社會經(jīng)濟(jì)管理發(fā)展中人的創(chuàng)新能力和高知識水平而言的，這其實是個宏觀的概念。而宏觀環(huán)境下，強(qiáng)調(diào)人力資源對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必要性是值得肯定的，而且也是被事實證明了的，但是將宏觀層次上的概念和應(yīng)用引入微觀領(lǐng)域并不一定正確。在宏觀層次上，人力資源的結(jié)構(gòu)會自動趨于合理，但在微觀層次上，未必如此，對單個企業(yè)而言，人力資源的供給是無限的，國家就業(yè)政策、企業(yè)盲目擴(kuò)張都可能帶來超越企業(yè)承受能力的人力資源。如果會計研究者以宏觀思維指導(dǎo)微觀實踐，得出的人力資源越多越好，人力資源質(zhì)量（受教育程度）越高越好的結(jié)論，無疑是不合實際的。在企業(yè)實際工作中，其實最佳的人力資源應(yīng)用應(yīng)該是合適的“人”在合適的“崗位”上，過于強(qiáng)調(diào)人力資源質(zhì)量的觀念是錯誤不正確的。

（二）理論研究缺乏系統(tǒng)性

正如早幾年，劉大賢對我國人力資源會計研究中存在的問題提出的看法所說，“介紹性的論文較多，實際研究并能知道實踐運用的論文較少；個人獨立研究的較多，有組織的開展研究相對較少”。在現(xiàn)階段，這個問題還是沒有解決。例如，在談到人力資源價值計量模式時，大多數(shù)論文都以大篇幅的文章介紹成本計量模式和價值計量模式中的計量方法，而這些內(nèi)容其實早就是國內(nèi)外研究既定的成果了。提出新見解的論文很少，即使有學(xué)者提出自己的見解，介紹新的計量模式，也都是各家說各家話，缺乏針鋒相對的討論，以至于對于新計量模式?jīng)]有統(tǒng)一的研究重心，使得研究過于分散化。當(dāng)然，這可能與人力資源會計計量上的特殊性有關(guān)，各個學(xué)者都是從不同的視角去研究，但這樣導(dǎo)致缺乏統(tǒng)一的討論平臺。本文認(rèn)為，在研究過程中，應(yīng)該強(qiáng)調(diào)研究的系統(tǒng)性，否則研究就只能是在各家的屋里打轉(zhuǎn)，花費大量精力，但缺乏效率，很難出成果，也不利于整個人力資源會計學(xué)術(shù)氣氛的形成。

（三）忽視國情，沒有從實際出發(fā)

人力資源的提出是基于西方國家整個社會都已經(jīng)發(fā)展到較為發(fā)達(dá)的地步的背景。人力資源會計研究的必要性，是因為發(fā)達(dá)國家的經(jīng)濟(jì)體系和全民教育體系都相當(dāng)完善，其經(jīng)濟(jì)模式開始從以固定資產(chǎn)為企業(yè)核心資產(chǎn)為代表的工業(yè)經(jīng)濟(jì)模式轉(zhuǎn)向以人力資本與智力資本為企業(yè)核心資產(chǎn)的后工業(yè)經(jīng)濟(jì)模式，一些以人力資本和智力資本為企業(yè)核心資產(chǎn)的高科技技術(shù)不斷發(fā)展，即使是傳統(tǒng)的企業(yè)也倡導(dǎo)創(chuàng)新性人才和高素質(zhì)管理型人才對企業(yè)的貢獻(xiàn)，在這塊時期，公司的成功已經(jīng)不是單靠實體資產(chǎn)而是靠人力資本和實體資產(chǎn)共同作用的。而其的可能性是由于經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的人才市場比較完善，職業(yè)經(jīng)理人市場比較規(guī)范，各企業(yè)人力資源體系已經(jīng)建立并趨于完善。但縱觀我國現(xiàn)階段的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，一方面，整個國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式還處于以固定資產(chǎn)為企業(yè)核心的工業(yè)經(jīng)濟(jì)模式，雖然已經(jīng)有不少高科技企業(yè)的出現(xiàn)，但畢竟為數(shù)不多。另一方面，我國經(jīng)濟(jì)市場上不僅沒有形成規(guī)范的職業(yè)經(jīng)理人和高級人才市場，就連企業(yè)制度中人力資源體系都沒有完全建立。在此基礎(chǔ)上談人力資源會計的實踐和運用無疑好高騖遠(yuǎn)了一些，更何況用于指導(dǎo)實踐的人力資源會計理論都沒有系統(tǒng)的構(gòu)建好。

（四）過于強(qiáng)求會計系統(tǒng)

財務(wù)會計系統(tǒng)作為企業(yè)的一部分，旨在提供可靠相關(guān)的會計信息給信息使用者，以有利于信息使用者做出決策。但會計工作并不是單獨由會計部門獨立完成，還依靠很多其他部門的共同合作才可以提供出可靠相關(guān)的會計信息。會計系統(tǒng)只能保證自身產(chǎn)生和處理信息的方法是正確合法的，得出的信息是可靠相關(guān)的，并不保證其他部門提供的材料在完全意義上的合法準(zhǔn)確性。同樣的，在企業(yè)人力資源會計實施中，人力資源的考核方法和數(shù)據(jù)是企業(yè)人力資源部門提供的，會計部門對這些數(shù)據(jù)只是起到加工處理作用。因此，在人力資源會計的研究中，應(yīng)當(dāng)把重心放在會計處理加工方法上，對于人力資源本身的特殊性，以及評價方法的準(zhǔn)確性，不需要考慮過多。因為，由于會計處理對象自身的缺陷——“人力資源的不確定性”，是不可能通過會計處理來糾正其缺陷的，會計的工作就應(yīng)該是公允的反映這些信息而已。否則，就過于強(qiáng)人所難了。

（五）過于渲染傳統(tǒng)會計，對研究的支持度不高

近年來，有的學(xué)者試圖從產(chǎn)權(quán)角度去研究人力資源會計，認(rèn)為現(xiàn)階段人力資源會計成果的應(yīng)用不盡人意的原因，是過多地陷入了對“人力資源的價值計量應(yīng)該是到多少”和對“人力資源的利益分配應(yīng)該得到多少”的糾纏之中，而對于決定其會計程序之合理性的有關(guān)制度約束機(jī)制卻沒有給予足夠重視。因此，作為系統(tǒng)性核算意義上的人力資源會計，就必須對人力資源產(chǎn)權(quán)運作的有關(guān)制度安排進(jìn)行深入地分析。以人力資源產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)為基本依據(jù)，解決人力資源的確認(rèn)問題；以人力資源權(quán)能交易為基本事實，解決人力資源的計量問題；以人力資源權(quán)益構(gòu)成為基本內(nèi)容，解決人力資源的記錄問題。

篇13

3、小微企業(yè)融資存在的問題及對策研究

4、市場實力、產(chǎn)品差異化與公司盈余管理

5、市場實力、產(chǎn)品差異化與企業(yè)社會責(zé)任

6、文化差異、財務(wù)背景與公司盈余管理

7、會計人員終身學(xué)習(xí)能力研究

8、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的識別和披露問題研究

本科畢業(yè)論文設(shè)計題目以下限選6題

9、低碳經(jīng)濟(jì)視角下環(huán)境會計的研究

10、我國增值稅會計問題研究

11、我國上市公司盈余管理研究

12、碳排放權(quán)及其交易會計問題研究

13、可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略背景下建立我國綠色會計體系的研究

14、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對會計謹(jǐn)慎性影響的研究

15、營業(yè)稅改征增值稅的會計問題研究

16、智力資本會計的研究與分析

本科畢業(yè)論文設(shè)計題目以下限選6題

17、××行業(yè)上市公司獲利能力比較分析

18、XXX（存貨、應(yīng)收賬款等）審計程序研究

19、公允價值計量與上市公司盈余管理問題研究

20、關(guān)于其他綜合收益列報與披露的探討

21、環(huán)境會計的XXXX問題研究

22、基于新修訂的長期股權(quán)投資核算變化對企業(yè)的財務(wù)影響

23、新合并財務(wù)報表準(zhǔn)則解讀與準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果分析

24、職工薪酬會計準(zhǔn)則的變化及對企業(yè)的影響分析

本科畢業(yè)論文設(shè)計題目以下限選6題

25、上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀及建議

26、內(nèi)部控制審計——基于XX上市公司的實證分析

27、中小企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的幾點思考

28、新三板與中小企業(yè)融資問題研究

29、淺析新三板的現(xiàn)狀及發(fā)展

30、關(guān)于我國構(gòu)建多層次資本市場的思考

31、關(guān)于我國上市公司審計風(fēng)險的研究

32、試論我國注冊會計師審計風(fēng)險的防范與控制

本科畢業(yè)論文設(shè)計題目以下限選5題

33、北京市農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織管理現(xiàn)狀分析及對策研究；

34、北京市高校管理現(xiàn)狀分析及對策研究

35、企業(yè)首次執(zhí)行《會計準(zhǔn)則》的調(diào)整事項以及工作流程研究；

36、新聞出版企業(yè)執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的工作流程研究；

37、事業(yè)單位內(nèi)部控制制度實施狀況調(diào)查分析；

38、企業(yè)會計制度體系構(gòu)成以及應(yīng)用分析研究；

39、執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》后企業(yè)所得稅調(diào)整事項以及籌劃對策研究；

40、北京市進(jìn)出口行業(yè)外資企業(yè)稅收構(gòu)成以及籌劃對策研究；

本科畢業(yè)論文設(shè)計題目以下限選6題

41、民營企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的探討

42、上市公司內(nèi)部控制自我評估報告探討

43、企業(yè)內(nèi)部審計的增值性的探討

44、不同企業(yè)主要財務(wù)指標(biāo)的分析探討

45、財務(wù)共享服務(wù)的探討

46、創(chuàng)業(yè)板上市前后盈利能力差異探討

47、上市公司**行業(yè)盈余管理的分析

48、非營利組織會計改革的探討

本科畢業(yè)論文設(shè)計題目以下限選4題

49、工業(yè)企業(yè)資金收支管理存在的問題及對策研究

50、某上市公司財務(wù)報表分析

51、集團(tuán)公司全面預(yù)算管理存在的問題及對策研究

52、工業(yè)企業(yè)作業(yè)成本管理存在的問題及對策研究

53、工業(yè)企業(yè)固定資產(chǎn)管理存在的問題及對策研究

本科畢業(yè)論文設(shè)計題目以下限選6題

54、上市公司財務(wù)評價指標(biāo)體系研究

55、我國券商類上市公司經(jīng)營業(yè)績評價研究

56、企業(yè)競爭力財務(wù)評價指標(biāo)體系研究

57、我國輸變電設(shè)備制造業(yè)上市公司經(jīng)營業(yè)績評價研究

58、我國上市公司盈余管理手段的研究

59、上市公司資產(chǎn)減值計提問題研究

60、關(guān)于或有事項相關(guān)問題的研究

61、公允價值計量模式應(yīng)用問題分析

本科畢業(yè)論文設(shè)計題目以下限選6題

62、我國上市公司財務(wù)舞弊手段分析

63、小微企業(yè)財務(wù)風(fēng)險分析及其防范

64、企業(yè)現(xiàn)金流與利潤協(xié)調(diào)增長的方式探析

65、關(guān)于我國上市公司信息披露制度的完善

66、我國銀行業(yè)上市公司財務(wù)能力的分析

67、我國乳業(yè)上市公司財務(wù)能力的分析

68、淺談企業(yè)產(chǎn)品成本計算法中的思想方法

69、企業(yè)產(chǎn)品的全部成本法與變動成本法的比較分析

本科畢業(yè)論文設(shè)計題目以下限選6題

70、企業(yè)并購重組的財務(wù)分析

71、新版COSO報告的解析與啟示

72、公允價值與其他計量屬性的關(guān)系研究

73、我國政府會計改革的路徑選擇研究

74、我國城市商業(yè)銀行內(nèi)部控制研究

75、上市公司股權(quán)激勵實施效果研究

76、上市公司年報評比與評級的思考與建議

77、企業(yè)社會責(zé)任報告披露現(xiàn)狀與啟示

本科畢業(yè)論文設(shè)計題目以下限選6題

78、中小企業(yè)籌資方式的比較與選擇

79、 企業(yè)資產(chǎn)管理效率分析

80、中小企業(yè)財務(wù)杠桿應(yīng)用狀況分析

81、 財務(wù)管理目標(biāo)與資本結(jié)構(gòu)優(yōu)化實證研究

82、EVA最大化對企業(yè)財務(wù)管理的影響