引論：我們?yōu)槟砹?3篇無形資產(chǎn)的界定標(biāo)準(zhǔn)范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時(shí)的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。

篇1

在全球經(jīng)濟(jì)一體化的今天，企業(yè)要想在激烈的市場競爭中求生存和發(fā)展，必須投入大量的資金進(jìn)行研究與開發(fā)活動(dòng)，研究與開發(fā)費(fèi)用往往占經(jīng)營支出的很大比重，并且所投資金的絕對值越來越大，據(jù)日前公布的一份調(diào)查報(bào)告顯示，2006年美國科技公司的研發(fā)費(fèi)用同比增長了17％，其中微軟的研發(fā)費(fèi)用位居科技公司之首，達(dá)到了65.8億美元。華為公司，共有37000名職工，其中有18000人從事研發(fā)工作，研發(fā)人員的數(shù)量差不多相當(dāng)于AT&T貝爾實(shí)驗(yàn)室?？梢灶A(yù)見我國企業(yè)的研發(fā)活動(dòng)將會(huì)更加頻繁，研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理對企業(yè)的影響也會(huì)越來越大，因而如何更合理地反映企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理問題，成為研究的焦點(diǎn)，需要我們認(rèn)真地去對待。

一、無形資產(chǎn)及研發(fā)費(fèi)用的含義

我國新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號一無形資產(chǎn)》中指出，無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。無形資產(chǎn)的取得途徑主要有外購、自行研究開發(fā)、接受投資者投入、通過非貨幣性資產(chǎn)交換或債務(wù)重組等方式取得。

研發(fā)費(fèi)用是指企業(yè)為內(nèi)部開發(fā)新產(chǎn)品、改進(jìn)舊產(chǎn)品或降低企業(yè)經(jīng)營成本時(shí)發(fā)生的相關(guān)支出。具體包括：研究與開發(fā)過程中耗費(fèi)的材料；研發(fā)人員薪酬；為研發(fā)使用設(shè)備的折舊；為研發(fā)活動(dòng)購置固定資產(chǎn)及無形資產(chǎn)耗用的成本；委托其他單位及個(gè)人所承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用支出等。

二、企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

目前，國際上大部分國家對于無形資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用都采用有條件的資本化，即事先確定符合資本化的標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)研發(fā)支出符合資本化條件時(shí)予以資本化，達(dá)不到資本化條件時(shí)則予以費(fèi)用化。我國在舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下。對于無形資產(chǎn)研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理是直接予以費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益；而在新準(zhǔn)則下，我國則采用了與國際趨同的會(huì)計(jì)處理方法，對企業(yè)自行研究開發(fā)的項(xiàng)目，分為研究階段和開發(fā)階段，并且設(shè)置“研發(fā)支出”賬戶對其分別進(jìn)行核算。其中研究階段的支出全部費(fèi)用化處理，計(jì)入“研發(fā)支出-費(fèi)用化支出”賬戶，計(jì)入當(dāng)期損益；對于進(jìn)入開發(fā)階段符合五項(xiàng)資本化條件的開發(fā)支出予以資本化處理，計(jì)人“研發(fā)支出-資本化支出”，最終形成“無形資產(chǎn)”項(xiàng)目的初始成本，不滿足資本化條件的支出仍然計(jì)入“研發(fā)支出費(fèi)用化支出”，計(jì)人當(dāng)期損益；對于無法區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出的全部予以費(fèi)用化處理。

三、企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理存在的主要問題

目前我國基于新準(zhǔn)則對于無形資產(chǎn)研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方式采用趨同于國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理方法，比采用舊準(zhǔn)則核算更為科學(xué)、合理，并且有利于增強(qiáng)企業(yè)科技創(chuàng)新的動(dòng)力，提升自我創(chuàng)造的能力。但是在實(shí)際運(yùn)用過程中也存在著一些問題，主要表現(xiàn)在以下三個(gè)方面。

1.研發(fā)費(fèi)用中對于費(fèi)用化、資本化的界定標(biāo)準(zhǔn)列示不甚明確。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中盡管對研發(fā)費(fèi)用的處理分為研究階段和開發(fā)階段，并對每階段的定義予以說明。但在實(shí)際研發(fā)活動(dòng)中，不同行業(yè)、不同項(xiàng)目的開發(fā)過程是復(fù)雜多變的，而且研發(fā)過程出現(xiàn)明顯差異性，且新產(chǎn)品、新技術(shù)等的開發(fā)是由企業(yè)的股東會(huì)（董事會(huì)）或管理層匯總立項(xiàng)并規(guī)定具體的實(shí)施細(xì)則，會(huì)計(jì)部門并非研發(fā)活動(dòng)任務(wù)的初始設(shè)計(jì)者，所以會(huì)計(jì)核算部門很難將研發(fā)活動(dòng)清晰劃分為研究階段和開發(fā)階段。

2.研發(fā)費(fèi)用中資本化認(rèn)定條件難以界定，導(dǎo)致企業(yè)對自身盈余進(jìn)行操控。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對于無形資產(chǎn)開發(fā)階段的資本化支出界定條件共有5項(xiàng)。分別為：①完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。②具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。③無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場；無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng)證明其有用性。④有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)。⑤歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠計(jì)量。同時(shí)滿足這5個(gè)條件才能夠確認(rèn)為無形資產(chǎn)。這種判斷在某種程度上具有很強(qiáng)的主觀性，在很大程度上取決于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，這樣管理層可按照企業(yè)自身需求操控符合“資本化”的條件，從而加大企業(yè)操控盈余管理的空間。并且無形資產(chǎn)準(zhǔn)則中對形成并在財(cái)務(wù)報(bào)告中列示的“無形資產(chǎn)”應(yīng)如何后續(xù)攤銷并未進(jìn)行明確規(guī)定，僅列示“企業(yè)無形資產(chǎn)的攤銷方式，應(yīng)當(dāng)反映與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式?！币虼擞譃槠髽I(yè)自主選擇列為資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用的攤銷方法提供了便利，從而又在一定程度上擴(kuò)大了管理層對企業(yè)盈余操縱的空間。

3.研發(fā)費(fèi)用中資本化金額只包括了其中的一部分開發(fā)支出，為無形資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值量的認(rèn)定帶來了困難。企業(yè)無形資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用通常很大，如果只將開發(fā)費(fèi)用在符合五個(gè)條件下的支出予以資本化，而其余的研究費(fèi)用和開發(fā)過程不符合資本化條件的支出都不予以資本化，這種會(huì)計(jì)計(jì)量方法可能導(dǎo)致其賬面價(jià)值認(rèn)定遠(yuǎn)低于其實(shí)際價(jià)值，其核算方法本身既不能反映自創(chuàng)無形資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，也未能合理揭示無形資產(chǎn)的本質(zhì)。企業(yè)對于一項(xiàng)新技術(shù)的研發(fā)往往需要較長時(shí)間，而企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告是以一個(gè)會(huì)計(jì)年度為報(bào)告時(shí)限。因此，會(huì)計(jì)報(bào)告中對于開發(fā)成功才形成的無形資產(chǎn)僅以該年度的開發(fā)支出計(jì)入無形資產(chǎn)的價(jià)值，從數(shù)據(jù)傳輸?shù)慕嵌榷杂植荒芊从碂o形資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。作為會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者，很難從報(bào)告數(shù)據(jù)中預(yù)計(jì)企業(yè)發(fā)展?jié)摿案咝录夹g(shù)的潛在價(jià)值，也無法合理獲取企業(yè)研發(fā)方面投人成本的詳細(xì)數(shù)據(jù)，影響投資者對企業(yè)未來投資價(jià)值的合理判斷。

四、對于研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理方法的改進(jìn)建議

我國在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下對于無形資產(chǎn)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理，在實(shí)際運(yùn)用過程中出現(xiàn)了一些突出問題，現(xiàn)針對這些問題提出以下三方面的合理化建議。

1.詳細(xì)制定研究階段和開發(fā)階段劃分時(shí)的判定標(biāo)準(zhǔn)。為更好的劃分研究階段和開發(fā)階段的判定標(biāo)準(zhǔn)，可以從以下三方面人手：①要求企業(yè)規(guī)范科技研發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)程序，從源頭為研究、開發(fā)的具體判定打好基礎(chǔ)，要求企業(yè)在立項(xiàng)文件中明確研發(fā)項(xiàng)目的名稱、內(nèi)容、研發(fā)經(jīng)費(fèi)的預(yù)算以及研發(fā)期限等事項(xiàng)。并及時(shí)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，為企業(yè)會(huì)計(jì)部門對研究開發(fā)核算單獨(dú)建賬提供合理依據(jù)。②要求企業(yè)事先制定、規(guī)范企業(yè)對于研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算方法。③加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督，由會(huì)計(jì)人員和研發(fā)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人共同建立相關(guān)資料和信息采集，通過討論協(xié)同作出判斷。若以往有研發(fā)經(jīng)驗(yàn)的，要求建立檔案文檔，并將以往經(jīng)驗(yàn)合理的納入劃分界定標(biāo)準(zhǔn)范圍。

2.為界定企業(yè)研發(fā)費(fèi)用資本化評定標(biāo)準(zhǔn)，建立分行業(yè)的統(tǒng)一的評估機(jī)構(gòu)。該措施可以防止濫用準(zhǔn)則，操控財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。也可以從三方面進(jìn)行防范。①要求企業(yè)財(cái)務(wù)部門在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加注企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的有關(guān)信息，主要應(yīng)包括研發(fā)項(xiàng)目的性質(zhì)、狀態(tài)及已經(jīng)形成無形資產(chǎn)的攤銷處理；本年度研發(fā)費(fèi)用費(fèi)用化金額及確認(rèn)為開發(fā)支出的費(fèi)用金額；本年度研發(fā)支出資本化金額信息。②結(jié)合研發(fā)費(fèi)用處理中對影響企業(yè)當(dāng)前利潤和不影響當(dāng)期利潤的確定情況對企業(yè)管理層進(jìn)行考核。③由權(quán)威機(jī)構(gòu)對已形成無形資產(chǎn)的市場價(jià)值進(jìn)行評估，作為會(huì)計(jì)報(bào)告信息披露內(nèi)容為投資者評判企業(yè)潛在盈利能力提供信息。

3.根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況，確定研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理模式。對于企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理模式認(rèn)定應(yīng)遵循重要性原則，主要考慮三方面因素。（1）企業(yè)所屬不同行業(yè)；（2）無形資產(chǎn)在企業(yè)總資產(chǎn)中所占的比重及重要程度；（3）研發(fā)支出發(fā)生頻率、金額判定企業(yè)研發(fā)費(fèi)用處理模式。①對于以研發(fā)為主營活動(dòng)的企業(yè)，可以選擇將研發(fā)費(fèi)用全部資本化。因?yàn)檫@類企業(yè)的研發(fā)活動(dòng)類似工業(yè)企業(yè)產(chǎn)品制造過程，應(yīng)當(dāng)將其計(jì)人成本，但計(jì)算機(jī)軟件開發(fā)企業(yè)除外，一旦技術(shù)可行性得以認(rèn)定，就應(yīng)將其確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。②對于研發(fā)費(fèi)用開支相對較少的企業(yè)，可以將發(fā)生的相關(guān)支出直接計(jì)入當(dāng)期損益。③對于研發(fā)整體依賴性較高且研發(fā)支出相對較大的高新技術(shù)類企業(yè)，應(yīng)將研究、開發(fā)費(fèi)用與其他管理費(fèi)用分開予以單獨(dú)核算，在開發(fā)過程中進(jìn)行歸集，并且設(shè)置調(diào)整賬戶對其價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，注冊成功后，將其價(jià)值計(jì)人無形資產(chǎn)成本，將其中符合資本化條件的研發(fā)支出予以資本化會(huì)計(jì)核算處理。

五、結(jié)束語

為了給科研發(fā)展提供財(cái)力保證，提高企業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)的使用效率，需要運(yùn)用各種經(jīng)濟(jì)方法和手段管理企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用，加強(qiáng)對與研發(fā)相關(guān)文件的學(xué)習(xí)，對研發(fā)經(jīng)費(fèi)使用的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行監(jiān)督、管理和核算，制定相關(guān)流程和制度。但目前，我國研發(fā)費(fèi)用核算管理存在很多問題，影響了財(cái)務(wù)管理水平。本文通過分析現(xiàn)階段我國企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算中出現(xiàn)的問題，介紹了一些方法，希望可以幫助企業(yè)對研發(fā)費(fèi)用的核算進(jìn)行規(guī)范化管理。

參考文獻(xiàn)：

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中圖分類號：F23 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號：1673－291X（2011）26－0003－02

一、對我國企業(yè)無形資產(chǎn)資本化內(nèi)容的探討

1.無形資產(chǎn)資本化確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的再認(rèn)識(shí)

我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――無形資產(chǎn)》中指出，無形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人或?yàn)楣芾砟康亩钟械?、無實(shí)物形態(tài)的非貨幣長期資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技木、商譽(yù)等?，F(xiàn)行制度規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)只有同時(shí)滿足以下條件時(shí)，才能予以資本化：（1）該項(xiàng)資產(chǎn)在企業(yè)獲得經(jīng)濟(jì)利益方面有作用，以及發(fā)揮這種作用的能力能夠被證實(shí)；（2）取得該資產(chǎn)的成本能夠可靠計(jì)量。筆者認(rèn)為，現(xiàn)代的會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)該建立在為相關(guān)利益人提供有利于經(jīng)濟(jì)決策的會(huì)計(jì)信息上。人們關(guān)注的會(huì)計(jì)信息重點(diǎn)是當(dāng)前與未來現(xiàn)金流動(dòng)情況和財(cái)務(wù)狀況，而按傳統(tǒng)的資本化規(guī)定很難滿足此要求。因此，判斷一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源是否為無形資產(chǎn)，主要應(yīng)看它是否具備超額獲利能力，而不能從是否具備成本可計(jì)量的角度來過分強(qiáng)調(diào)謹(jǐn)慎性和可靠性原則，忽視與拋棄會(huì)計(jì)信息相關(guān)性和客觀性原則。

2.無形資產(chǎn)概念的外延列舉項(xiàng)目有待拓寬

我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――無形資產(chǎn)》將無形資產(chǎn)外延以列舉方式予以定義，具體項(xiàng)目包括：專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)、商譽(yù)等。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的時(shí)代，隨著科學(xué)技術(shù)飛速發(fā)展，無形資產(chǎn)反映的內(nèi)容和形式日益豐富。特別是以信息技術(shù)、計(jì)算機(jī)技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)為核心的高科技產(chǎn)業(yè)的出現(xiàn)和發(fā)展后，現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定的項(xiàng)目應(yīng)該拓寬，以便與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的確認(rèn)范圍接軌。因此，結(jié)合我國實(shí)際，在當(dāng)前現(xiàn)行規(guī)定范圍的基礎(chǔ)上，可考慮先把電子計(jì)算機(jī)軟件、網(wǎng)址和域名、人力資源納入無形資產(chǎn)列舉項(xiàng)目范圍，其他的無形資產(chǎn)可并入相近的項(xiàng)目，以后隨著經(jīng)濟(jì)內(nèi)容的發(fā)展和豐富，在必要時(shí)應(yīng)予以補(bǔ)充。

3.傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)價(jià)模式已力不從心

現(xiàn)行無形資產(chǎn)資本化計(jì)價(jià)模式是遵循歷史成本原則，即按取得或?qū)崿F(xiàn)時(shí)的實(shí)際成本（或相關(guān)費(fèi)用耗費(fèi)）計(jì)量入賬。用歷史成本作為無形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)具有確定性和穩(wěn)定性優(yōu)點(diǎn)。但事實(shí)上，隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的出現(xiàn)，無形資產(chǎn)的歷史計(jì)價(jià)模式，日漸難以適應(yīng)。首先，由于無形資產(chǎn)的成本，尤其是自創(chuàng)無形資產(chǎn)的成本，具有不對稱性、虛擬性等特點(diǎn)，用歷史成本計(jì)價(jià)模式不能體現(xiàn)該無形資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值，同時(shí)會(huì)產(chǎn)生諸多的問題。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)知識(shí)資本作為企業(yè)資本源泉，以知識(shí)創(chuàng)新作為其發(fā)展動(dòng)力。所以，知識(shí)資本的計(jì)價(jià)，按照傳統(tǒng)計(jì)價(jià)原則，可能只是幾本書的價(jià)錢，這無疑會(huì)對知識(shí)資本的發(fā)展產(chǎn)生一些不利影響。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)深入發(fā)展，自創(chuàng)商譽(yù)的重要性日漸被人們所認(rèn)識(shí)，被認(rèn)為是隱藏在資產(chǎn)負(fù)債表背后巨大的經(jīng)濟(jì)資源。顯然，傳統(tǒng)的計(jì)價(jià)模式難以對自創(chuàng)商譽(yù)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。

4.雙重計(jì)價(jià)模式及信息披露的探討

基于上面所述原因，筆者認(rèn)為，隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)價(jià)模式不再是無形資產(chǎn)資本化唯一的計(jì)量基礎(chǔ)。鑒于平穩(wěn)過渡的需要，可考慮采用雙重計(jì)價(jià)模式對其進(jìn)行計(jì)量反映。所謂雙重計(jì)價(jià)模式，在遵循現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度所規(guī)定的歷史成本計(jì)價(jià)模式對無形資產(chǎn)在賬內(nèi)進(jìn)行反映和核算的基礎(chǔ)上，同時(shí)采用預(yù)期現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值法或公允市價(jià)法對企業(yè)擁有的無形資產(chǎn)尤其是自創(chuàng)無形資產(chǎn)（如商譽(yù)）予以定期反映和認(rèn)定，將定期測算的數(shù)據(jù)信息在企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以充分披露，同時(shí)可在企業(yè)盈利預(yù)測報(bào)告中以適當(dāng)形式進(jìn)行說明。這樣做的好處在于：第一，能更完整、公允、客觀地反映企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績；第二，有利于內(nèi)部經(jīng)營管理者正確地投資和籌資；第三，在企業(yè)重組或改制中，可避免由于忽視無形資產(chǎn)的現(xiàn)值而造成企業(yè)價(jià)值嚴(yán)重低估，使企業(yè)資產(chǎn)遭受損失；第四，有利于投資者、債權(quán)人掌握企業(yè)未來盈利能力信息，正確做出決策。

二、對我國企業(yè)無形資產(chǎn)資本化實(shí)現(xiàn)途徑的探討

無形資產(chǎn)資本化是無形資產(chǎn)經(jīng)營的主要內(nèi)容，無形資產(chǎn)資本化的實(shí)現(xiàn)要以“三結(jié)合”為形式，以人的能動(dòng)作用和創(chuàng)新為核心。

無形資產(chǎn)資本化以“三結(jié)合”為表現(xiàn)形式，所謂“三結(jié)合”是指無形資產(chǎn)與產(chǎn)品的結(jié)合，無形資產(chǎn)與管理的結(jié)合，無形資產(chǎn)與企業(yè)的結(jié)合，要做到“三結(jié)合”靠的是企業(yè)的人力資源，靠的是發(fā)揮人的能動(dòng)作用、創(chuàng)新作用，這不僅是無形資產(chǎn)開發(fā)的關(guān)鍵，也是無形資產(chǎn)資本化的關(guān)鍵。通過人的不斷創(chuàng)新，可以實(shí)現(xiàn)無形資產(chǎn)與有形資產(chǎn)價(jià)值鏈的連接，提高產(chǎn)品的價(jià)值含量，為產(chǎn)品開拓市場奠定基礎(chǔ)，而無形資產(chǎn)與管理的結(jié)合，則放大了無形資產(chǎn)的作用和價(jià)值，無形資產(chǎn)與企業(yè)的結(jié)合，則最終實(shí)現(xiàn)了企業(yè)的價(jià)值、產(chǎn)品的價(jià)值、管理的價(jià)值與人的價(jià)值的完整結(jié)合。因此，實(shí)現(xiàn)無形資產(chǎn)的資本化，使企業(yè)的資源得到最佳的組合，最大限度發(fā)揮人的創(chuàng)造性，從而為企業(yè)創(chuàng)造最大化的價(jià)值。無形資產(chǎn)資本化的尺度是無形資產(chǎn)的質(zhì)量和數(shù)量，除了無形資產(chǎn)的數(shù)量和質(zhì)量之外，還有一個(gè)重要尺度就是無形資產(chǎn)結(jié)構(gòu)。

三、我國企業(yè)無形資產(chǎn)資本化中出現(xiàn)的問題

1.大量無形資產(chǎn)為國有企業(yè)擁有，國有企業(yè)現(xiàn)代企業(yè)機(jī)制的不規(guī)范以及國有股權(quán)的主體地位制約了無形資產(chǎn)的資本化進(jìn)程。由于我國國有經(jīng)濟(jì)占有主體地位，因此無形資產(chǎn)的主要占有者也是國有企業(yè)。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，無形資產(chǎn)的開發(fā)越來越多地體現(xiàn)人的創(chuàng)造性勞動(dòng)，由于無形資產(chǎn)附屬在國有資產(chǎn)上，因此在我國無形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定機(jī)制中無法體現(xiàn)，這從無形資產(chǎn)的源頭缺乏了市場化的動(dòng)力基礎(chǔ)。而在無形資產(chǎn)屬于國有資產(chǎn)的情況下，在國有資產(chǎn)流動(dòng)性差的現(xiàn)實(shí)下，無形資產(chǎn)的流動(dòng)既缺乏產(chǎn)權(quán)所有者的動(dòng)力，又缺乏現(xiàn)實(shí)的必要條件。

由于我國無形資產(chǎn)的資本化尚處于自發(fā)和無序的狀態(tài)之中，由直接占有方主導(dǎo)資本化過程，由于其無形資產(chǎn)多元貢獻(xiàn)一元獨(dú)享和一元貢獻(xiàn)多元共享的分配缺陷，同時(shí)產(chǎn)權(quán)界定通常涉及產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，這一主要受市場經(jīng)濟(jì)規(guī)律支配的行為顯然要受等價(jià)有償?shù)氖袌鲈瓌t約束，造成國有無形資產(chǎn)既不能市場化，又不能資本化。

2.發(fā)達(dá)國家的跨國企業(yè)低成本取得包括市場份額、企業(yè)品牌、專利、商業(yè)秘密在內(nèi)的無形資產(chǎn)，使我國無形資產(chǎn)資本化處于不利的位置。對于市場而言，無形資產(chǎn)的作用要比有形資產(chǎn)的作用大得多，發(fā)達(dá)國家無形資產(chǎn)一旦占領(lǐng)市場，我國新產(chǎn)品和同類產(chǎn)品在市場中的生存空間將是十分狹小和被動(dòng)的。如我國的洗滌用品市場、彩色膠卷市場等，大部分被國外的品牌占領(lǐng)。這些國外的品牌占主導(dǎo)地位，使我國同類產(chǎn)品的無形資產(chǎn)迅速貶值，嚴(yán)重阻礙了我國無形資產(chǎn)的資本化進(jìn)程。

3.缺乏無形資產(chǎn)資本化活動(dòng)的機(jī)制，加之無形資產(chǎn)管理與評估工作落后，導(dǎo)致無形資產(chǎn)大量閑置，無形資產(chǎn)嚴(yán)重流失。由于無形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定機(jī)制的落后，導(dǎo)致無形資產(chǎn)大量閑置，而無形資產(chǎn)如果不能及時(shí)的市場化、資本化，在閑置中的流失速度要比有形資產(chǎn)快得多。我國無形資產(chǎn)的嚴(yán)重流失，對我國經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生的消極影響是深遠(yuǎn)的，最典型的體現(xiàn)是我國著名的商標(biāo)紛紛被國外搶注的問題，如阿詩瑪、女兒紅等等，表面看來是時(shí)間問題及注冊的時(shí)間落后于人的問題，其深層的原因是我國無形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定不明，市場化、資本化機(jī)制缺乏造成的。

四、實(shí)施無形資產(chǎn)戰(zhàn)略，推動(dòng)無形資產(chǎn)的資本化的具體策略

1.無形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定是無形資產(chǎn)資本化的前提

多元貢獻(xiàn)一元獨(dú)享和一元貢獻(xiàn)多元共享的無形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定體制，以及過于僵化的無形資產(chǎn)界定標(biāo)準(zhǔn)，都嚴(yán)重阻礙了無形資產(chǎn)的資本化進(jìn)程。因此，要實(shí)現(xiàn)無形資產(chǎn)的資本化必須首先解決無形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定問題。在這一問題上作為國有經(jīng)濟(jì)以及政府部門應(yīng)該放權(quán)讓利，把無形資產(chǎn)市場化的權(quán)利交給市場，讓更多創(chuàng)新在利益的驅(qū)動(dòng)下主動(dòng)去推動(dòng)無形資產(chǎn)的資本化。這看起來好像國家吃了虧，但是國家可以減少在資本化過程支出的成木、風(fēng)險(xiǎn)以及無形資產(chǎn)閑置導(dǎo)致貶值流失，而且還可以通過無形資產(chǎn)的資本化得到更多的稅收回報(bào)。因此，從戰(zhàn)略的角度講，除了完全由國家設(shè)計(jì)提出的、關(guān)系國計(jì)民生的無形資產(chǎn)外，政府國有經(jīng)濟(jì)要在無形資產(chǎn)開發(fā)與資本化中扮演資助、扶持、讓利、讓權(quán)的角色，在無形資產(chǎn)的資本化中實(shí)施放水養(yǎng)魚。

2.大力加強(qiáng)和加快無形資產(chǎn)的資本化，防正無形資產(chǎn)的流失

無形資產(chǎn)組合戰(zhàn)略的形式多種多樣，例如，無形資產(chǎn)與組織的組合表現(xiàn)為以無形資產(chǎn)為紐帶的合作、聯(lián)盟、協(xié)作等；各類無形資產(chǎn)之間的組合，如專利與商標(biāo)的組合，即一方有專利，另一方有知名商標(biāo)等等。由于無形資產(chǎn)的形式繁多，組合的方式更是千變?nèi)f化，這給企業(yè)利用無形資產(chǎn)組合戰(zhàn)略進(jìn)行無形資產(chǎn)經(jīng)營提供了廣闊的運(yùn)作空間，因此在國內(nèi)也有人稱無形資產(chǎn)是一座取之不盡的金山。在實(shí)施無形資產(chǎn)的組合戰(zhàn)略中，我們應(yīng)當(dāng)注意到無形資產(chǎn)的組合就其本身而言也是一個(gè)無形資產(chǎn)結(jié)構(gòu)優(yōu)化的過程，這就要求我們在實(shí)施無形資產(chǎn)組合戰(zhàn)略的過程中，以無形資產(chǎn)內(nèi)部結(jié)構(gòu)的優(yōu)化為主線，大力推進(jìn)國有無形資產(chǎn)和非國有企業(yè)無形資產(chǎn)資本化。

3.加大對無形資產(chǎn)的開發(fā)、管理、運(yùn)營與策劃

遵循無形資產(chǎn)資本化的原則，營造無形資產(chǎn)經(jīng)營的良好環(huán)境，樹立以人為本的無形資產(chǎn)價(jià)值觀，加大對無形資產(chǎn)的開發(fā)、管理、運(yùn)營與策劃，樹立大經(jīng)營觀念，將產(chǎn)品經(jīng)營、資產(chǎn)經(jīng)營與無形資產(chǎn)的經(jīng)營與管理的產(chǎn)業(yè)鏈連接起來。遵循無形資產(chǎn)資本化的原則，也就是遵循真實(shí)性原則、平等協(xié)商原則、效益原則、無形資產(chǎn)的有效期限與公司期限協(xié)調(diào)原則。營造無形資產(chǎn)經(jīng)營的良好環(huán)境，建立無形資產(chǎn)管理制度，包括無形資產(chǎn)開發(fā)、權(quán)益、對外許可、轉(zhuǎn)讓與合作的管理制度；加快無形資產(chǎn)信息化建設(shè)，使用專門的無形資產(chǎn)管理軟件，為各類企事業(yè)單位無形資產(chǎn)管理提供一個(gè)科學(xué)模式；制定企業(yè)無形資產(chǎn)發(fā)展戰(zhàn)略，并將其納入企業(yè)整體發(fā)展戰(zhàn)略提高企業(yè)文化素質(zhì)，建立無形資產(chǎn)創(chuàng)新機(jī)制。

在此基礎(chǔ)上，大力開展無形資產(chǎn)經(jīng)營，推進(jìn)無形資產(chǎn)資本化。在宏觀方面，大力推進(jìn)組織創(chuàng)新（以無形資產(chǎn)為紐帶的合作、開發(fā)、聯(lián)盟）、產(chǎn)學(xué)研結(jié)合、技工貿(mào)一體化等。在無形資產(chǎn)流失方面，應(yīng)當(dāng)看到無形資產(chǎn)的流失主要還是掌握無形資產(chǎn)的人的流失，無形資產(chǎn)資本化的根本還在于解決創(chuàng)造無形資產(chǎn)的人員的勞動(dòng)價(jià)值不能得到合理確認(rèn)、分配不合理的問題。

篇3

2、無形資產(chǎn)的定義更加簡單明了?，F(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定“無形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人、或?yàn)楣芾砟康亩钟械?、沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)?！毙聹?zhǔn)則規(guī)定“無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。”新準(zhǔn)則給定的定義,簡單明了,既點(diǎn)明了無形資產(chǎn)必須是企業(yè)的資產(chǎn)(企業(yè)擁有或控制),又界定了無形資產(chǎn)是可辨認(rèn)資產(chǎn),同時(shí)又強(qiáng)調(diào)了無形資產(chǎn)沒有實(shí)物形態(tài)非貨幣性資產(chǎn)的本質(zhì)。

3、無形資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)富有操作性。新準(zhǔn)則在無形資產(chǎn)的確認(rèn)上較現(xiàn)行準(zhǔn)則更富有可操作性,主要體現(xiàn)在:(1)新準(zhǔn)則明確了達(dá)到無形資產(chǎn)可辨認(rèn)性的兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn),為會(huì)計(jì)人員進(jìn)行無形資產(chǎn)的確認(rèn)提供具體的、富有操作意義的政策依據(jù)。(2)在判斷無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益是否很可能流入企業(yè)時(shí),規(guī)定“應(yīng)當(dāng)對無形資產(chǎn)在預(yù)計(jì)使用壽命內(nèi)可能存在的各種經(jīng)濟(jì)因素做出合理估計(jì),并且應(yīng)當(dāng)有明確證據(jù)支持?！睘闀?huì)計(jì)人員職業(yè)判斷提供政策依據(jù)。(3)對企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目,從根本上改變了現(xiàn)行準(zhǔn)則“一刀切”的辦法,界定研究開發(fā)費(fèi)用“兩階段確認(rèn)法”:企業(yè)在研究階段發(fā)生的支出應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期損益,在開發(fā)階段的支出要求同時(shí)滿足五個(gè)條件才能確認(rèn)為無形資產(chǎn),這樣不僅使無形資產(chǎn)實(shí)務(wù)操作有章可循,而且從根本上解決研發(fā)費(fèi)用在資本化和費(fèi)用化之間“無序游離”的問題。(4)新增加了“企業(yè)自創(chuàng)的商譽(yù)以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報(bào)刊名等,不能確認(rèn)為無形資產(chǎn)”的內(nèi)容。

4、無形資產(chǎn)計(jì)量規(guī)定更加科學(xué)、精確。新準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)計(jì)量分別初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量兩章內(nèi)容進(jìn)行表述,與現(xiàn)行準(zhǔn)則相比,計(jì)量規(guī)定不僅操作性強(qiáng),而且更加精確到位。(1)外購無形資產(chǎn)的成本,計(jì)量內(nèi)容更加具體化,強(qiáng)調(diào)必須是該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的必要支出,對超過正常信用期限購入的無形資產(chǎn),其成本以購入價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定,實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額,除按規(guī)定可以將一部分資本化之外,其余的應(yīng)在信用期間確認(rèn)為利息費(fèi)用,如此處理充分體現(xiàn)該無形資產(chǎn)的融資性質(zhì)。(2)自行開發(fā)的無形資產(chǎn),明確了“兩階段核算法”,研究階段的支出費(fèi)用化,并且對已經(jīng)費(fèi)用化的支出不再調(diào)整,開發(fā)階段的支出在同時(shí)滿足五個(gè)條件時(shí)記入無形資產(chǎn)的成本,新準(zhǔn)則將企業(yè)研發(fā)支出分階段處理,既允許研究階段支出費(fèi)用化又允許開發(fā)階段支出資本化,既遵循了穩(wěn)健性原則又更好地體現(xiàn)了配比原則、真實(shí)性原則和一致性原則,而且與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定協(xié)調(diào)一致。(3)對于投資者投入無形資產(chǎn)的成本取消了現(xiàn)行準(zhǔn)則“企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn),應(yīng)以該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價(jià)值作為入賬價(jià)值”的規(guī)定,既考慮了需要,也考慮了可能,避免了現(xiàn)行準(zhǔn)則引發(fā)的許多難題。(4)企業(yè)通過其他方式取得的無形資產(chǎn),應(yīng)分別不同的來源按照相應(yīng)準(zhǔn)則的規(guī)定內(nèi)容來確定其初始計(jì)量。(5)新準(zhǔn)則分別規(guī)定了兩類無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量方法,對于使用壽命有限的無形資產(chǎn),其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷,同時(shí)又規(guī)定其攤銷的起止時(shí)點(diǎn)、攤銷方法的選擇依據(jù)、應(yīng)攤銷金額的確定、攤銷費(fèi)用的具體歸屬。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)明確規(guī)定不應(yīng)攤銷,應(yīng)運(yùn)用穩(wěn)健性的原則,進(jìn)行減值測試。(6)對于無形資產(chǎn)的后續(xù)支出,取消了現(xiàn)行準(zhǔn)則“無形資產(chǎn)在確認(rèn)后發(fā)生的支出應(yīng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用”的內(nèi)容。(7)無形資產(chǎn)的減值,要求企業(yè)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號—資產(chǎn)減值》處理,在資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中明確規(guī)定無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提不得轉(zhuǎn)回。

5、無形資產(chǎn)披露的信息量更為寬泛。新準(zhǔn)則關(guān)于無形資產(chǎn)披露內(nèi)容較現(xiàn)行準(zhǔn)則更為寬泛,除了現(xiàn)行準(zhǔn)則披露內(nèi)容外,新準(zhǔn)則還增加了:(1)對使用壽命有限的無形資產(chǎn),披露其使用壽命的估計(jì)情況;使用壽命不確定的無形資產(chǎn),其使用壽命不確定的判斷依據(jù)。(2)對無形資產(chǎn)攤銷方法的披露。(3)用于擔(dān)保的無形資產(chǎn)賬面價(jià)值、當(dāng)期攤銷金額等情況。(4)記入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額等內(nèi)容。這樣便于會(huì)計(jì)信息的使用者對企業(yè)無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)內(nèi)容有比較全面的了解,也便于管理層對企業(yè)無形資產(chǎn)進(jìn)行有效地管理。

二、新準(zhǔn)則實(shí)施研究

在經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展、企業(yè)之間競爭日趨激烈的今天,無形資產(chǎn)作為企業(yè)一項(xiàng)特殊資產(chǎn),不僅是維持企業(yè)生存和發(fā)展的重要支柱,而且也是反映一個(gè)企業(yè)乃至一個(gè)國家經(jīng)濟(jì)綜合實(shí)力的重要指標(biāo),無形資產(chǎn)的重要作用比任何時(shí)代顯得更為突出。因此,對無形資產(chǎn)進(jìn)行有效地核算和管理也就顯得尤為重要。資產(chǎn)管理的歷史經(jīng)驗(yàn)告訴我們:資產(chǎn)的管理應(yīng)是雙重的,不僅需要制訂完善的準(zhǔn)則制度,而且更需要將準(zhǔn)則制度具體落實(shí),并且其實(shí)施比制訂更為重要。所以,目前,準(zhǔn)則已經(jīng)制定頒布了,是否能起到規(guī)范效應(yīng),關(guān)鍵取決于落實(shí)。

1、深刻理解企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與時(shí)俱進(jìn)的特點(diǎn)。本次頒發(fā)的38個(gè)具體準(zhǔn)則,無論是準(zhǔn)則體系、還是準(zhǔn)則內(nèi)容,均符合我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際情況,它的制定和實(shí)施是非常重要和及時(shí)的。頒布和實(shí)施《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》不僅是健全和完善企業(yè)會(huì)計(jì)法規(guī)體系的需要,而且是提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、滿足社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要;既是我國會(huì)計(jì)工作的需要,也是與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌,實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的需要。它充分體現(xiàn)了我國會(huì)計(jì)制度改革的指導(dǎo)思想,也表明我國會(huì)計(jì)制度建設(shè)進(jìn)入到一個(gè)新的水平。它不僅是我國企業(yè)會(huì)計(jì)制度發(fā)展史上的一塊里程碑,而且更是我國會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展和完善的歷史見證。

篇4

無形資產(chǎn)計(jì)量，在理論上應(yīng)包括其開發(fā)研究、取得和持有期間的全部物化勞動(dòng)和活勞動(dòng)的費(fèi)用支出，但在實(shí)際計(jì)量操作過程中形成了與有形資產(chǎn)不同的幾個(gè)特征。

（一）無形資產(chǎn)成本的弱配比性

知識(shí)性無形資產(chǎn)的取得需要經(jīng)過較長的時(shí)間，存在復(fù)雜的智力支付過程。其成果的取得往往帶有隨機(jī)性、偶然性和關(guān)聯(lián)性。由其成果負(fù)擔(dān)全部研究開發(fā)試驗(yàn)等費(fèi)用不甚合理，但要分別歸類分配，也是十分困難的，故而其成果價(jià)值與其對應(yīng)的成本缺乏配比性。

（二）無形資產(chǎn)成本的缺項(xiàng)性

現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，取得無形資產(chǎn)所支付的各項(xiàng)費(fèi)用只有予以資本化后，方能計(jì)入無形資產(chǎn)。因而在一些知識(shí)性無形資產(chǎn)取得的前期開發(fā)、培訓(xùn)、試驗(yàn)等費(fèi)用因無法資本化，無法進(jìn)行成本計(jì)量，不能計(jì)入無形資產(chǎn)，使無形資產(chǎn)的反映支離破碎，不少無形資產(chǎn)被排除在外。

（三）無形資產(chǎn)成本的象征性

由上述的弱配比性、缺項(xiàng)性所決定，無形資產(chǎn)成本的外在形式只具有象征意義。例如商標(biāo)權(quán)，其成本只含有其注冊登記等相關(guān)費(fèi)用，并非其全部費(fèi)用。這樣就會(huì)使無形資產(chǎn)的價(jià)值缺位，企業(yè)遭受重大損失。正因?yàn)槿绱耍谥R(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)無形資產(chǎn)計(jì)量基礎(chǔ)應(yīng)逐漸由會(huì)計(jì)學(xué)家的投入價(jià)值轉(zhuǎn)變?yōu)榻?jīng)濟(jì)學(xué)家的產(chǎn)出價(jià)值。

二、無形資產(chǎn)的計(jì)量假設(shè)

要正確計(jì)量無形資產(chǎn)，必須確定持續(xù)使用和公開市場兩個(gè)假設(shè)前提。

（一）持續(xù)使用假設(shè)

即假設(shè)無形資產(chǎn)將按現(xiàn)行用途持續(xù)使用，或?qū)⑥D(zhuǎn)換用途后繼續(xù)使用。

（二）公開市場假設(shè)

即假設(shè)被計(jì)量的無形資產(chǎn)可以在公開市場上買賣，其價(jià)格公開，其高低取決于市場行情。存在無形資產(chǎn)的公開市場，必然考慮無形資產(chǎn)的最大最佳效用，通常可在任何時(shí)候找到自愿的買方和賣方。

三、無形資產(chǎn)的計(jì)量屬性選擇

（一）傳統(tǒng)的歷史成本對無形資產(chǎn)計(jì)量的局限性

計(jì)量是會(huì)計(jì)系統(tǒng)的核心功能。傳統(tǒng)的歷史成本會(huì)計(jì)計(jì)量，是針對有形資產(chǎn)的一種計(jì)量方法。歷史成本是企業(yè)取得各財(cái)產(chǎn)物資時(shí)的實(shí)際成本，其計(jì)量的時(shí)間以交易的實(shí)際發(fā)生作為計(jì)量基礎(chǔ)。

歷史成本對無形資產(chǎn)的計(jì)量存在以下明顯的局限性：1．無形資產(chǎn)的取得時(shí)點(diǎn)難以確定。2．實(shí)際成本難以確切計(jì)量。3．即使某些無形資產(chǎn)取得時(shí)的實(shí)際成本可以計(jì)量，但這一歷史成本與無形資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值相差甚遠(yuǎn)。如商標(biāo)權(quán)取得時(shí)的實(shí)際成本通常只包括注冊登記費(fèi)、律師費(fèi)等可以確切計(jì)量的實(shí)際成本，而不包括其可能給企業(yè)帶來的潛在市場價(jià)值；4．無形資產(chǎn)在使用過程中其價(jià)值的變動(dòng)具有很大的不確定性。有的隨著科技發(fā)展，出現(xiàn)了性質(zhì)功能上更優(yōu)越的替代品，成為被淘汰的無形資產(chǎn)；有的隨著無形損耗的加速，可能使實(shí)際價(jià)值低于賬面價(jià)值。

（二）無形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)應(yīng)以公允價(jià)值為主

公允價(jià)值突出的是在市場經(jīng)濟(jì)中，可以觀察到的、由市場價(jià)格機(jī)制所決定的市場價(jià)格，市場價(jià)格是市場交易各方承認(rèn)和接受的。公允價(jià)值的計(jì)算過程要利用現(xiàn)值技術(shù)，它所突出的是市場價(jià)格，在計(jì)算的多種現(xiàn)值中進(jìn)行選擇，找到交易雙方都能接受的價(jià)格。公允價(jià)值的本質(zhì)是一種基于市場信息的評價(jià)，是市場而不是其他主體對資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)值的認(rèn)定。在現(xiàn)代會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，無形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)應(yīng)逐漸采用公允價(jià)值作為計(jì)量基礎(chǔ)。

1．無形資產(chǎn)不同于有形資產(chǎn)，它更看重的是資產(chǎn)的產(chǎn)出價(jià)值即公允價(jià)值

產(chǎn)出價(jià)值觀是以被運(yùn)用資源未來可能產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入作為資源的價(jià)值源泉，以時(shí)間價(jià)值的現(xiàn)值作為計(jì)量基礎(chǔ)，其理論依據(jù)是資產(chǎn)的價(jià)值是未來現(xiàn)金流入的現(xiàn)值。與投入價(jià)值重在資產(chǎn)“過去的支出”相反，產(chǎn)出價(jià)值觀更注重資產(chǎn)的“未來支出”。這就從時(shí)間上彌補(bǔ)了從歷史角度計(jì)量的不足。由于無形資產(chǎn)的本質(zhì)特征就是能為企業(yè)帶來超額盈利，所以產(chǎn)出價(jià)值觀的計(jì)量觀念能夠真實(shí)地反映企業(yè)無形資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)，提高無形資產(chǎn)信息的決策相關(guān)性。也正如前面對無形資產(chǎn)成本特性的分析中得出的結(jié)論：以產(chǎn)出價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量無形資產(chǎn)已成為一種客觀的需要。

2．以公允價(jià)值計(jì)量無形資產(chǎn)的可行性

公允價(jià)值對于資產(chǎn)，尤其是虛擬資產(chǎn)和軟性資產(chǎn)的計(jì)量，具有特別的適應(yīng)性。美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（FASB）曾明確表示：“在未來準(zhǔn)則制定過程中應(yīng)考慮，當(dāng)應(yīng)用現(xiàn)值技術(shù)在資產(chǎn)和負(fù)債的初始計(jì)量和重新開始計(jì)量時(shí)，本委員會(huì)預(yù)期采用公允價(jià)值作為計(jì)量屬性。”知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代是信息爆炸的時(shí)代，資本市場的信息需求得到了保證；世界經(jīng)濟(jì)一體化，使相互分割的資本市場成為一個(gè)統(tǒng)一體；金融市場不斷完善，公允價(jià)值可以隨時(shí)準(zhǔn)確地獲取，且減少了人為估計(jì)的成份；完善的資本市場提供的信息是為眾人所接受的，極具有效性。因而可以說公允價(jià)值的客觀公允性是無可非議的。與此同時(shí)，科學(xué)技術(shù)的發(fā)展則為其提供了完備的物質(zhì)基礎(chǔ)，信息技術(shù)的廣泛使用為信息的快速、準(zhǔn)確傳送提供了條件。計(jì)算公允價(jià)值時(shí)通過現(xiàn)代通信技術(shù)獲取信息，既快速方便又成本低廉。大量復(fù)雜繁瑣的數(shù)據(jù)經(jīng)過計(jì)算機(jī)的加工后以數(shù)據(jù)庫形式直接儲(chǔ)存于計(jì)算機(jī)中，完備的物質(zhì)條件使公允價(jià)值的計(jì)算有了必備的技術(shù)條件。

由以上正反兩方面的分析，我們有理由相信：無形資產(chǎn)的計(jì)量將逐步以公允價(jià)值為基礎(chǔ)。

四、自創(chuàng)商譽(yù)的計(jì)量問題分析

自創(chuàng)商譽(yù)的計(jì)量問題是會(huì)計(jì)界關(guān)注的焦點(diǎn)之一。由于自創(chuàng)商譽(yù)自身的特殊性，我們有必要將其單獨(dú)列出進(jìn)行探討。雖然筆者認(rèn)為從長遠(yuǎn)看，自創(chuàng)商譽(yù)終將不再確認(rèn)，但從現(xiàn)在的實(shí)際環(huán)境出發(fā)，我們?nèi)匀徊荒芎鲆晫ψ詣?chuàng)商譽(yù)的確認(rèn)，而自創(chuàng)商譽(yù)的計(jì)量問題也必然成為我們必須面臨的難題。

（一）自創(chuàng)商譽(yù)計(jì)量的方法

目前關(guān)于自創(chuàng)商譽(yù)計(jì)量方法的探討有很多，不同的學(xué)者有不同的觀點(diǎn)。筆者認(rèn)為自創(chuàng)商譽(yù)應(yīng)確認(rèn)為：用企業(yè)付息前的總資產(chǎn)收益超過所使用資產(chǎn)的總成本的余額來表示。其公式如下：

IDSYt＝EBIt-WACC×TAt-1

式中：

IDSYt（Internally developed goodwill）：公司在第t時(shí)間階段所創(chuàng)造資產(chǎn)商譽(yù)的價(jià)值量

EBIt（Earnings before interest）：公司在第t時(shí)間階段付息前所創(chuàng)造的收益

WACC（Weighted average cost of capital）：資產(chǎn)的平均使用成本

TAt-1（Total assets）：公司在第t時(shí)間階段初所用的本企業(yè)總資產(chǎn)凈值

該公式說明自創(chuàng)商譽(yù)的價(jià)值量可以用企業(yè)創(chuàng)造的實(shí)際收益（付息前的收益）超過該企業(yè)在所使用的資產(chǎn)上的平均期望收益值的超常收益表示。即自創(chuàng)商譽(yù)等于一定時(shí)期內(nèi)使用一定量資本創(chuàng)造的全部收益減去使用該資產(chǎn)的成本后得出的超常收益。超常收益的大小被認(rèn)為是商譽(yù)大小的一個(gè)測量。顯然，資產(chǎn)收益與資產(chǎn)成本差額觀把商譽(yù)的價(jià)值量界定在企業(yè)付息前的總資產(chǎn)收益超過所使用資產(chǎn)的總成本的范圍內(nèi)，準(zhǔn)確地表示了商譽(yù)的價(jià)值量的界定范圍是企業(yè)價(jià)值量的增值。它的內(nèi)在涵義是自創(chuàng)商譽(yù)的價(jià)值量作為所有者財(cái)富的增值，其大小既取決于經(jīng)營者所創(chuàng)造的資產(chǎn)收益率，還取決于他們所應(yīng)用的資產(chǎn)量的大小，以及所使用的該資產(chǎn)的成本大小。這使自創(chuàng)商譽(yù)作為一個(gè)計(jì)量指標(biāo)比單純使用收益率指標(biāo)更能全面反映經(jīng)營者受托責(zé)任的履行情況。

（二）自創(chuàng)商譽(yù)計(jì)量的舉例

下面以某公司為例計(jì)算該公司的自創(chuàng)商譽(yù)。該公司的有關(guān)財(cái)務(wù)狀況如下：

某公司本年度年初、年末凈資產(chǎn)量的平均值為650萬元，息稅前利潤總額為90萬元。該公司的綜合資本成本計(jì)算表如表1所示：

該公司的自創(chuàng)商譽(yù)可按下列方式確認(rèn)：

息稅前利潤總額 90.00

減：企業(yè)資本的平均使用

成本×企業(yè)總資產(chǎn)凈值（11.95%×650）77.625

自創(chuàng)商譽(yù)12.375

筆者認(rèn)為該計(jì)量方法的優(yōu)點(diǎn)在于：1．很好地符合自創(chuàng)商譽(yù)的定義，并減少了計(jì)量中的人為因素；2．這一差額所代表的商譽(yù)是在保值基礎(chǔ)上的增值，真正體現(xiàn)了企業(yè)的增值能力；3．這一差額所代表商譽(yù)獲得的時(shí)間和確認(rèn)的時(shí)間是一致的，符合公認(rèn)會(huì)計(jì)原則關(guān)于資產(chǎn)確認(rèn)的時(shí)間要求；4．這種計(jì)量方法比較簡潔，已被許多公司應(yīng)用。

五、研究與開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理問題分析

在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的今天，各國對研究與開發(fā)的投資都在不斷增加。經(jīng)合組織成員國平均的研究與開發(fā)費(fèi)用已占其各自GDP的2.3％。從圖1中我們還可以看到，許多世界上知名企業(yè)的研究與開發(fā)費(fèi)用都已經(jīng)占據(jù)該企業(yè)銷售收入的很大比重。因此，對研究與開發(fā)費(fèi)用的計(jì)量成為會(huì)計(jì)界極為關(guān)注的問題。

（一）研究與開發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的國際比較

美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號公告“研究和開發(fā)成本的會(huì)計(jì)處理”規(guī)定，研究與開發(fā)費(fèi)用應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第86號公告做出補(bǔ)充規(guī)定，對于出售、出租或以其他方式上市的計(jì)算機(jī)軟件研發(fā)支出，一旦技術(shù)可行性得以確立就應(yīng)該確認(rèn)為資產(chǎn)。因此在美國，除計(jì)算機(jī)軟件研發(fā)支出外，其他研究與開發(fā)支出均作為費(fèi)用。

英國于1989年修訂的第13號標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告（SSAP13）規(guī)定，對研究活動(dòng)的全部支出，即研究成本，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用；而對開發(fā)活動(dòng)的全部支出即開發(fā)成本，則可以選擇兩種不同的方法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并且企業(yè)一經(jīng)選定一種方法要一貫地應(yīng)用于全部的開發(fā)項(xiàng)目。一種方法是將開發(fā)成本計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，另一種方法是將符合規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的開發(fā)成本要資本化確認(rèn)為相關(guān)的資產(chǎn)，一般列為無形資產(chǎn)項(xiàng)目。然后在商業(yè)生產(chǎn)后按預(yù)期的經(jīng)濟(jì)收益期逐期攤銷，并且如果現(xiàn)行情況表明已經(jīng)資本化開發(fā)成本的攤余金額，不可能從預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益中收回，則要將該項(xiàng)攤余金額全部作為當(dāng)期費(fèi)用處理。

國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)1998年7月頒布了《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號――無形資產(chǎn)》。該準(zhǔn)則規(guī)定，只有當(dāng)企業(yè)可證明以下所有各項(xiàng)時(shí)，開發(fā)（或內(nèi)部項(xiàng)目的開發(fā)階段）產(chǎn)生的無形資產(chǎn)才應(yīng)予資本化：1．完成該無形資產(chǎn)，使其能使用或銷售，在技術(shù)上可行。2．有意完成該無形資產(chǎn)并使用或銷售它。3．有能力使用或銷售該無形資產(chǎn)。4．該無形資產(chǎn)可以在未來產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益，其中，企業(yè)應(yīng)證明存在著無形資產(chǎn)的產(chǎn)出市場或無形資產(chǎn)本身的市場；如果該無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用，那么應(yīng)證明該無形資產(chǎn)的有用性。5．有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并使用或銷售該無形資產(chǎn)。6．對歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出，能夠可靠地計(jì)量。

綜觀各國的會(huì)計(jì)處理方法，從表2可以看出，世界各國研究與開發(fā)費(fèi)用的不同會(huì)計(jì)處理方法總的說來有兩種：全部費(fèi)用化，如美國（除計(jì)算機(jī)軟件研發(fā)支出外）；部分費(fèi)用化（也可稱有條件的資本化），如英國和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。

（二）我國研究與開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理及問題分析

我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，按照取得時(shí)發(fā)生的注冊費(fèi)、聘請律師費(fèi)用等，予以資本化，作為無形資產(chǎn)的實(shí)際成本入賬。依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費(fèi)用應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，直接計(jì)入當(dāng)期損益。在現(xiàn)實(shí)中，無形資產(chǎn)的研究開發(fā)過程是需要巨額支出的，但目前財(cái)務(wù)報(bào)表中計(jì)量的無形資產(chǎn)卻在“可驗(yàn)證性”的借口下，只反映如律師費(fèi)、注冊費(fèi)等費(fèi)用，真是“揀了芝麻，丟了西瓜”！這好比實(shí)物資產(chǎn)如固定資產(chǎn)的計(jì)量只反映了運(yùn)費(fèi)、安裝調(diào)試費(fèi)等，卻丟棄了購買成本！由此導(dǎo)致的后果就是：企業(yè)的市場價(jià)值與其賬面價(jià)值嚴(yán)重背離，且大量的、本應(yīng)能夠反映企業(yè)價(jià)值的信息被隱匿于表外。

由此，筆者認(rèn)為這種計(jì)價(jià)方法有很多缺點(diǎn)：

1．不能反映無形資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值

因?yàn)橛行＠麢?quán)、商標(biāo)權(quán)開發(fā)費(fèi)用很大，如果僅以最后階段的申請、注冊費(fèi)用計(jì)價(jià)，勢必使賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值相差甚遠(yuǎn)。

2．不符合配比原則

大部分無形資產(chǎn)在尚未開發(fā)成功的會(huì)計(jì)期間里可能不產(chǎn)生任何收益，卻要負(fù)擔(dān)大量的開發(fā)費(fèi)用，而開發(fā)成功以后的受益會(huì)計(jì)期間里僅攤銷少量的申請、注冊費(fèi)用，顯然很不合理。

3．不便于考核無形資產(chǎn)開發(fā)的投資收益

因?yàn)橐豁?xiàng)專利技術(shù)或其他無形資產(chǎn)，一般都需花費(fèi)較長時(shí)間和名目繁多的支出才能開發(fā)出來，由于沒有樹立無形資產(chǎn)成本核算的思想意識(shí)和建立健全的會(huì)計(jì)核算組織工作，在開發(fā)費(fèi)用的記錄方面就會(huì)顯示出極大的隨意性，以致于項(xiàng)目開發(fā)成功之時(shí)無從考查其投資總額，使將來無法考核無形資產(chǎn)的投資效益。

4．不利于企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)的保護(hù)和管理

因?yàn)樽詣?chuàng)無形資產(chǎn)僅以較少的注冊費(fèi)和聘請律師費(fèi)作為其入賬價(jià)值，勢必造成賬面價(jià)值偏低，所以對其的保護(hù)和管理就難以給予足夠的重視。

總之，這種方法從理論到實(shí)踐，與國際慣例都有一定的差別，不僅不利于我國無形資產(chǎn)的核算，也不利于與國際慣例接軌。

（三）我國研究與開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理改進(jìn)建議

筆者認(rèn)為，不加分析地將研究與開發(fā)支出全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用是不妥的。這是因?yàn)檫@種處理方式完全忽視了研究與開發(fā)的經(jīng)濟(jì)本質(zhì)，而且會(huì)將最有價(jià)值的資產(chǎn)驅(qū)之于資產(chǎn)負(fù)債表之外。當(dāng)然，把所有的研究與開發(fā)支出全部資本化也是不妥的。因?yàn)檫@將會(huì)把失敗的研究開發(fā)支出全部確認(rèn)為資產(chǎn)，從而歪曲實(shí)現(xiàn)的利潤和虛增企業(yè)的資產(chǎn)。因此，我國無形資產(chǎn)準(zhǔn)則中關(guān)于研究與開發(fā)費(fèi)用采取費(fèi)用化處理的規(guī)定，需要加以改革。英國和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)允許將滿足規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的開發(fā)費(fèi)用資本化的改革值得我國借鑒。即在做出對研究與開發(fā)成本進(jìn)行費(fèi)用化規(guī)定的同時(shí)，還應(yīng)規(guī)定，一旦這些成本費(fèi)用形成的結(jié)果符合一定的條件，即達(dá)到了自創(chuàng)無形資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)，便應(yīng)該將其確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

六、結(jié)論

篇5

1.1概念界定

在國際上普遍認(rèn)可對無形資產(chǎn)的定義為《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號———無形資產(chǎn)》，它指出無形資產(chǎn)是用于商品或勞務(wù)的生產(chǎn)或供應(yīng)、出租給其他單位或管理目的而持有的、沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣資產(chǎn)。我國對無形資產(chǎn)的定義根據(jù)財(cái)政部印發(fā)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號———無形資產(chǎn)》對無形資產(chǎn)作出定義，無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。國外學(xué)者對于無形資產(chǎn)的定義追溯到1992年由Paton發(fā)表的《AccountingTheory》，他認(rèn)為廣義的無形資產(chǎn)是指歸屬于某一企業(yè)但不具實(shí)物形態(tài)、存續(xù)期較長的任何有價(jià)值的補(bǔ)償物、因素或要素。西德尼戴維森在《HandbookofAccounting》中指出狹義的無形資產(chǎn)是指專利權(quán)、版權(quán)、秘密制作法和配方、商譽(yù)、專營權(quán)及其他類似的財(cái)產(chǎn)。

1.2無形資產(chǎn)如何定價(jià)

1.2.1無形資產(chǎn)評估的財(cái)務(wù)評估

對無形資產(chǎn)的計(jì)量，初始計(jì)量首位考慮的對象為對無形資產(chǎn)的成本進(jìn)行計(jì)量，包括購入的實(shí)際支付價(jià)款，投資者投入的無形資產(chǎn)實(shí)際成本的認(rèn)定為投資各方確認(rèn)的價(jià)值，以及自創(chuàng)無形資產(chǎn)根據(jù)其投入的材料、設(shè)備及實(shí)際支出作為實(shí)際成本。若無法計(jì)量成本，則采取判定有無活躍的交易市場存在，若存在活躍市場，價(jià)格的評估則直接由市價(jià)決定。若該資產(chǎn)不存在活躍市場，但相類似的無形資產(chǎn)存在活躍市場，則比照相類似的無形資產(chǎn)的市價(jià)定價(jià)。若不滿足前兩者，但其存在可開發(fā)的市場，且未來預(yù)期收益能預(yù)測同時(shí)能通過貨幣計(jì)量，則可以通過對無形資產(chǎn)未來預(yù)期現(xiàn)金流作為實(shí)際成本，以適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率貼現(xiàn)計(jì)算評估現(xiàn)值?，F(xiàn)階段，后續(xù)可用于無形資產(chǎn)評估的四大評估方法，包括現(xiàn)金流分析法、重置成本法、溢價(jià)利潤法、加權(quán)平均回報(bào)法等。而被OECD認(rèn)為能夠?qū)o形資產(chǎn)進(jìn)行準(zhǔn)確估值的是現(xiàn)金流折現(xiàn)法，具體做法是根據(jù)無形資產(chǎn)在“最高的和最優(yōu)的生產(chǎn)力”時(shí)的價(jià)格進(jìn)行折合現(xiàn)金價(jià)值計(jì)算，從而確定該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中無形資產(chǎn)的價(jià)值。

1.2.2無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)原則

現(xiàn)行世界上許多國家制定轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則的基礎(chǔ)是建立在獨(dú)立交易原則上，這一原則也是無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的判定標(biāo)準(zhǔn)中具有決定性的原則。根據(jù)OECD的《轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》指出：“若兩個(gè)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的商業(yè)或經(jīng)濟(jì)關(guān)系不同于處于相同或相似情況下獨(dú)立企業(yè)之間可能會(huì)存在的關(guān)系，如果由于這些關(guān)系的存在，使得本應(yīng)獲得相應(yīng)利潤的企業(yè)沒有獲得此部分的利潤，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以判定該企業(yè)獲得了此部分利潤，并對此據(jù)以征收。”無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法除了獨(dú)立交易原則外，還有公司全球公式分配法。全球公式分配法采用全球計(jì)算跨國企業(yè)的利潤所得，按公式進(jìn)行分配，然后各所在國再分別對其關(guān)聯(lián)企業(yè)征稅。全國公式分配法不需要可比性，解決了獨(dú)立交易原則中的困難，簡化了稅務(wù)部門的征稅工作，體現(xiàn)了跨國公司的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)。但全球公式分配法同樣存在缺陷，因?yàn)槿蚬椒峙浞ㄊ墙⒃诳鐕髽I(yè)在不同國家的關(guān)聯(lián)企業(yè)在對跨國企業(yè)利潤貢獻(xiàn)相同作用的基礎(chǔ)上，但是現(xiàn)實(shí)中他們存在各種不同的差異，所以采取相同的分配公式是不可取的?，F(xiàn)階段，獨(dú)立交易原則仍然是最可行的無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)原則，所以未來應(yīng)考慮如何將獨(dú)立交易原則與全球分配法結(jié)合，取兩者長處，克服不足，相互協(xié)同作用，在無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)中保障納稅人與國家征稅兩者的利益。

2BEPS背景下我國無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制現(xiàn)存的不足

篇6

3.增加了企業(yè)凈利潤與流動(dòng)資金間的差異。由于企業(yè)財(cái)會(huì)報(bào)表中進(jìn)入利潤表的資產(chǎn)公允價(jià)值是尚未實(shí)現(xiàn)收入的部分，采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量會(huì)增加企業(yè)凈利潤與企業(yè)流動(dòng)資金間的差距。在企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)踐操作中，公認(rèn)的市場價(jià)值與企業(yè)實(shí)際資產(chǎn)并不一樣，企業(yè)在未來會(huì)收回的現(xiàn)金不等于公允價(jià)值反映的數(shù)值，這些差異性在分析企業(yè)報(bào)表的時(shí)候會(huì)造成一定的困難，企業(yè)必須披露更多有用的信息，才能使企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表更具實(shí)用性。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不足與完善對策

1.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的缺陷。

雖然新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)信息披露信息范圍和準(zhǔn)則上做出了相應(yīng)調(diào)整和完善，但在具體行業(yè)操作中，仍存在一些不足。一方面，新準(zhǔn)則提出采用公允價(jià)值作為計(jì)量方式，但準(zhǔn)則中缺少對企業(yè)資產(chǎn)公允性的明確界定，在評估過程中，一些主觀因素會(huì)對公允價(jià)值產(chǎn)生干擾，有些企業(yè)會(huì)將之當(dāng)做利益操控的手段，新準(zhǔn)則在此方面應(yīng)該作出更具體的規(guī)范；另一方面，新準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)攤銷方式和期限的規(guī)定不夠合理，由于無形資沒有明確的使用年限和攤銷年限，在實(shí)際操作中缺乏認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)采用直線法進(jìn)行攤銷，在攤銷方式和年限上的規(guī)定存在很大不確定性，從而導(dǎo)致無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值浮動(dòng)性大等問題。

2.完善新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對策。

2.1規(guī)范市場環(huán)境便于公允價(jià)值計(jì)量發(fā)揮作用。公允價(jià)值計(jì)量確實(shí)是國際中通用的計(jì)量方式，但在我國當(dāng)前的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，由于市場監(jiān)管和體系上的一些漏洞，公允價(jià)值使用中存在著信息不真實(shí)、不完整等問題，對此，國家經(jīng)濟(jì)管理部門要投入更多力度，加強(qiáng)對法律體系和市場監(jiān)管方面的力度，創(chuàng)造一個(gè)公開、公平、合理、有序的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境，以達(dá)成新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中引入公允價(jià)值計(jì)量的真正目的，更真實(shí)、公允地反映交易經(jīng)營活動(dòng)的信息。

2.2使無形資產(chǎn)的攤銷方式和攤銷期限得到規(guī)范。由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在無形資產(chǎn)攤銷方式和期限標(biāo)準(zhǔn)上的不確定性，必須針對不同情況，制定更明晰、更具體的準(zhǔn)則，加強(qiáng)對無形資產(chǎn)攤銷的監(jiān)管，使企業(yè)對無形資產(chǎn)的攤銷方式和攤銷期限的計(jì)量更加規(guī)范。

篇7

一、無形資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量研究的意義

長期以來，無形資產(chǎn)始終是會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的研究重點(diǎn)，也是理論界和實(shí)務(wù)界亟待解決的難題之一。然而，隨著各個(gè)企業(yè)對無形資產(chǎn)投入比重的增大，特別是知識(shí)產(chǎn)品化的發(fā)展，使得無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)內(nèi)容得到了極大的擴(kuò)展，也對無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)提出了前所未有的挑戰(zhàn)。尤其對高新技術(shù)企業(yè)而言，其無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理方式影響著高新技術(shù)企業(yè)核心競爭的真實(shí)狀況，甚至影響著高新技術(shù)企業(yè)前進(jìn)的方向。盡管我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已逐步實(shí)現(xiàn)與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，財(cái)政部也于2006年出臺(tái)了包括無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在內(nèi)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，但是由于各國的現(xiàn)實(shí)國情不同，以及經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和無形資產(chǎn)客觀需求的差異，新的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則仍不能完全滿足新經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化的要求，理論界和實(shí)務(wù)界存在的爭議較大。這就需要進(jìn)行多方面的研究，找出無形資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量存在的問題，并提出相應(yīng)的解決方案。

二、我國無形資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量中存在的問題

（一）無形資產(chǎn)確認(rèn)存在的問題

1.無形資產(chǎn)確認(rèn)范圍過窄

當(dāng)前社會(huì)正由工業(yè)化經(jīng)濟(jì)向知識(shí)經(jīng)濟(jì)方向發(fā)展，某些國家企業(yè)無形資產(chǎn)所占比重已超過了總資產(chǎn)的一半，有的高科技技術(shù)發(fā)達(dá)國家，企業(yè)無形資產(chǎn)甚至已占到了資產(chǎn)總額的70%。由此可以看出，無形資產(chǎn)在未來的經(jīng)濟(jì)發(fā)展中將占據(jù)主導(dǎo)地位，對其合理、有效地確認(rèn)，將成為無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)發(fā)展的迫切需要。凝聚了人們智慧和勞動(dòng)的專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、品牌價(jià)值、人力資源等無形項(xiàng)目與日俱增，對企業(yè)的發(fā)展起著重要的作用，能夠給企業(yè)帶來巨大的經(jīng)濟(jì)效益。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來，類似上述資產(chǎn)在企業(yè)的發(fā)展中越來越重要，而我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則卻把人力資源、品牌價(jià)值、客戶資源等排除在無形資產(chǎn)定義范圍外，這導(dǎo)致了準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)范圍的界定不能滿足現(xiàn)實(shí)生活定經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)需求。在現(xiàn)有的準(zhǔn)則規(guī)定下，我國對無形資產(chǎn)的確認(rèn)過多關(guān)注于業(yè)務(wù)交易本身，而未將有些重要的無形資產(chǎn)加以確認(rèn)。其中一些看不見摸不著的無形資源往往是企業(yè)核心競爭力的重要影響因素，能夠?qū)ζ髽I(yè)未來的經(jīng)濟(jì)利益流入產(chǎn)生重要影響，能夠有效地幫助企業(yè)發(fā)展自身實(shí)力，卻因不符合無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件而不能作為企業(yè)的無形資產(chǎn)?；跁?huì)計(jì)中實(shí)質(zhì)重于形式原則，筆者認(rèn)為，以上所提到的有關(guān)軟資源都應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。由于現(xiàn)行準(zhǔn)則中缺少相關(guān)規(guī)定，沒有將無形資產(chǎn)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)一步細(xì)化，企業(yè)所擁有的如品牌價(jià)值、綠色食品商標(biāo)使用權(quán)、ISO9000質(zhì)量體系等這些具有無形資產(chǎn)特性的軟資源項(xiàng)目并未納入企業(yè)無形資產(chǎn)中。無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍過窄，導(dǎo)致某些重要的軟資源項(xiàng)目沒能完整地反映在企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中。

2.研究開發(fā)支出的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)缺乏可操作性

2006年頒布的新無形資產(chǎn)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)確認(rèn)進(jìn)行了改進(jìn)，要求企業(yè)對內(nèi)部自行研發(fā)的無形資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)。要求研究階段的支出在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，開發(fā)階段需同時(shí)符合準(zhǔn)則中所列出的五個(gè)條件，才能將開發(fā)階段的支出計(jì)入無形資產(chǎn)，否則也應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則中有關(guān)費(fèi)用化的處理規(guī)定顯示出兩個(gè)難以避免的問題：第一，費(fèi)用化不符合會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量一般原則中成本費(fèi)用的配比性原則。企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，按配比原則的要求，在同一會(huì)計(jì)期間的各項(xiàng)收入及其相關(guān)成本費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在該會(huì)計(jì)期間內(nèi)確認(rèn)，而我國現(xiàn)行無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用作為費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。第二，不符合可靠性原則。可靠性原則要求企業(yè)會(huì)計(jì)核算時(shí)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)，如實(shí)地反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況。盡管新準(zhǔn)則對“研究”與“開發(fā)”進(jìn)行區(qū)分并明確了其含義，但是在實(shí)務(wù)中，由于無形資產(chǎn)研究開發(fā)業(yè)務(wù)時(shí)間長且過程較復(fù)雜，在實(shí)際操作中要清楚地區(qū)分開這兩個(gè)階段仍是較為困難的。準(zhǔn)則沒有嚴(yán)格制定兩階段的判定標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)可能會(huì)將費(fèi)用資本化，以此來操縱利潤。

（二）無形資產(chǎn)計(jì)量存在的問題

1.無形資產(chǎn)的計(jì)量方法不夠合理

目前我國的無形資產(chǎn)計(jì)量模式主要還是采用歷史成本模式，但是隨著新知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，用歷史成本來計(jì)量無形資產(chǎn)出現(xiàn)了較多弊端。首先，在當(dāng)今知識(shí)更新和信息變化較快的情形下，企業(yè)的某些知識(shí)產(chǎn)權(quán)等無形資產(chǎn)不能長久地維持其先進(jìn)性的地位，隨著其他技術(shù)的進(jìn)步和產(chǎn)品的更新，其價(jià)值相對降低，若繼續(xù)按照歷史成本計(jì)量，則無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值會(huì)被虛增；與此相反的情況是，在技術(shù)創(chuàng)新不斷加快且激烈競爭的環(huán)境下，為了維持原有知識(shí)產(chǎn)權(quán)的先進(jìn)性，企業(yè)會(huì)加大對它的研發(fā)投入，進(jìn)一步優(yōu)化原有無形資產(chǎn)的特性，若按歷史成本計(jì)量，則會(huì)少計(jì)無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值。從以上兩方面分析可以看出，用歷史成本來計(jì)量無形資產(chǎn)，極易產(chǎn)生滯后性，不能真實(shí)地反映無形資產(chǎn)價(jià)值。其次，無形資產(chǎn)在關(guān)聯(lián)方交易中若按成本計(jì)量，交易價(jià)格往往比其實(shí)際價(jià)值低很多。在關(guān)聯(lián)方交易中可能會(huì)出現(xiàn)控制方為提升自身企業(yè)形象和改善經(jīng)營業(yè)績，在購買另一方的專利權(quán)時(shí)，以歷史成本作為其入賬價(jià)值。這樣的交易價(jià)格比實(shí)際價(jià)值低得多，控制方的利潤和資產(chǎn)會(huì)因此而虛增，導(dǎo)致出現(xiàn)虛假的財(cái)務(wù)信息，造成相關(guān)利益者決策失誤而蒙受損失。

2.計(jì)量單位的形式過于單一

雖然新的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)計(jì)量的相關(guān)規(guī)定更加完善，如規(guī)定了采用歷史成本法、現(xiàn)值法和公允價(jià)值法等計(jì)量方法，使得無形資產(chǎn)的價(jià)值相對而言能更真實(shí)地被反映，提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性。但在計(jì)量單位的選取上，仍采用單一的貨幣計(jì)量。事實(shí)上，企業(yè)中有些無形項(xiàng)目根本無法完全用貨幣計(jì)量，且由于多數(shù)無形資產(chǎn)的價(jià)值不穩(wěn)定、無形性、高風(fēng)險(xiǎn)性、可貨幣度量性弱等特點(diǎn)，用貨幣無法進(jìn)行恰當(dāng)?shù)挠?jì)量。而如員工技能、技術(shù)研發(fā)能力、企業(yè)文化、人力資源、顧客及供應(yīng)商關(guān)系等這些無形項(xiàng)目往往是企業(yè)獲得競爭力的優(yōu)勢資源，是企業(yè)的核心價(jià)值力量，卻不能得到如實(shí)反映，導(dǎo)致信息使用者獲得的信息不具有相關(guān)性。

3.無形資產(chǎn)的攤銷方法及會(huì)計(jì)處理的主觀性太強(qiáng)

無形資產(chǎn)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)偲鋺?yīng)攤銷的金額，存在多種方法，包括直線法、產(chǎn)量法等。無形資產(chǎn)準(zhǔn)則要求企業(yè)在選擇無形資產(chǎn)的攤銷方法時(shí)，應(yīng)當(dāng)能夠反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，并一致地運(yùn)用于不同會(huì)計(jì)期間，但是沒有明確說明哪些項(xiàng)目的無形資產(chǎn)應(yīng)該使用直線法抑或是產(chǎn)量法等攤銷方法。這樣企業(yè)自主選擇攤銷方法的余地較大，主觀性較強(qiáng)，給予了企業(yè)操控利潤的空間，不利于國家對企業(yè)操控利潤的行為進(jìn)行監(jiān)督。

無形資產(chǎn)準(zhǔn)則要求對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。筆者認(rèn)為，這種對無形資產(chǎn)攤銷的會(huì)計(jì)處理不謹(jǐn)慎，缺乏相應(yīng)的理論基礎(chǔ)。2006年頒布的新無形資產(chǎn)準(zhǔn)則第十九條規(guī)定，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。通過新舊準(zhǔn)則的對比，可以發(fā)現(xiàn)，將使用壽命不確定的無形資產(chǎn)由在10年內(nèi)攤銷簡單地過度為不攤銷，這樣的處理方式?jīng)]有可靠的理論基礎(chǔ)。同時(shí)新準(zhǔn)則中還規(guī)定，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對其使用壽命進(jìn)行復(fù)核，這樣的規(guī)定會(huì)讓企業(yè)的會(huì)計(jì)人員加入較多的主觀因素去判斷，容易利用無形資產(chǎn)的攤銷來調(diào)節(jié)損益，同樣會(huì)涉及到企業(yè)操縱利潤的問題。

4.無形資產(chǎn)殘值的確認(rèn)缺乏可操作性

新無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定，除下列情況外，無形資產(chǎn)的殘值一般為零：（1）有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購買該無形資產(chǎn)；（2）可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計(jì)殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很有可能存在。上述第二種情形中涉及到的“活躍市場”、“預(yù)計(jì)殘值信息”、“很可能”等字眼，由于沒有對相關(guān)概念進(jìn)行界定，判斷標(biāo)準(zhǔn)不明確，企業(yè)在進(jìn)行殘值確定時(shí)缺乏可操作性，不利于對殘值的合理估計(jì)。

（三）無形資產(chǎn)減值中存在的問題

我國無形資產(chǎn)減值損失的會(huì)計(jì)處理方式與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在較大的差異。我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號――資產(chǎn)減值》規(guī)定，當(dāng)無形資產(chǎn)存在減值跡象時(shí)，應(yīng)估計(jì)可收回金額。若可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為無形資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，確認(rèn)無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。但是，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又規(guī)定，已經(jīng)計(jì)提的無形資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確定，以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。而國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日判斷之前存在的減值跡象是否已經(jīng)不存在或減少，若減值跡象不存在了，則可以轉(zhuǎn)回之前計(jì)提的資產(chǎn)減值損失。通過對比發(fā)現(xiàn)，對資產(chǎn)減值是否轉(zhuǎn)回的處理我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定正好和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定相反。我國許多學(xué)者研究發(fā)現(xiàn)，由于我國資本市場建立時(shí)間短，還不完善，在我國的現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)減值如果可以轉(zhuǎn)回的話往往成了上市公司粉飾其盈利狀況的手段。根據(jù)現(xiàn)階段的實(shí)際情況，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定無形資產(chǎn)的減值不能轉(zhuǎn)回，較好地遏制了隨意調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象。但是從長遠(yuǎn)的角度來看，無形資產(chǎn)的減值損失一旦確認(rèn)不能轉(zhuǎn)回，這不符合會(huì)計(jì)核算的可靠性、可比性和相關(guān)性要求。

三、我國無形資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量問題的影響分析

（一）無法滿足高新技術(shù)企業(yè)對無形資產(chǎn)的確認(rèn)需求

隨著我國科技的不斷進(jìn)步，以科學(xué)技術(shù)為核心的高科技企業(yè)逐漸增多。高新技術(shù)企業(yè)中無形資產(chǎn)所占比重大，凝聚著知識(shí)和智慧的專利權(quán)、非專利技術(shù)等知識(shí)產(chǎn)權(quán)在企業(yè)資產(chǎn)中占據(jù)了重要地位，是企業(yè)發(fā)展的核心力量和資源。從會(huì)計(jì)角度看，企業(yè)資源中可以確認(rèn)的大部分為非無形資產(chǎn)，無形資產(chǎn)因?yàn)榇_認(rèn)中存在的各種缺陷而不能在企業(yè)中占據(jù)主導(dǎo)地位。目前我國無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍較窄，像人力資源等類似的軟資源被排除在無形資產(chǎn)定義范圍外，并沒有將其確認(rèn)，這就與客觀經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象相背離，不能滿足高新技術(shù)企業(yè)對無形資產(chǎn)確認(rèn)的需求。因?yàn)闀?huì)計(jì)理論和準(zhǔn)則的局限性，目前很多能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益流入的軟資源沒能被如實(shí)和充分地反映。隨著國家倡導(dǎo)知識(shí)創(chuàng)新帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，無形資產(chǎn)的地位毋庸置疑地越來越重要，如果繼續(xù)沿用現(xiàn)行的無形資產(chǎn)確認(rèn)理論，企業(yè)的無形資產(chǎn)與競爭能力在財(cái)務(wù)報(bào)表中將會(huì)嚴(yán)重失實(shí)。

（二）未能將人力資源納入傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)

隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來，知識(shí)成為最重要的生產(chǎn)要素，人的知識(shí)技能作為極具創(chuàng)造力的資源，成為當(dāng)前決定社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要因素。人的知識(shí)價(jià)值包括知識(shí)產(chǎn)品的價(jià)值和知識(shí)擁有者所具有的人力資源價(jià)值。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算中只承認(rèn)知識(shí)產(chǎn)品如專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)的價(jià)值，而忽視了人力資源的價(jià)值。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)報(bào)表中將人力資源的投資成本列為本期費(fèi)用，而并未將人力資源所蘊(yùn)含的價(jià)值予以資本化作為資產(chǎn)反映在報(bào)表中，沒有將其作為一項(xiàng)資產(chǎn)在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)進(jìn)行攤銷，低估了人力資源所帶來的收益。人力資源無法反映在報(bào)表項(xiàng)目中，這是不合理的，也意味著企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)所核算的企業(yè)資源還不完整，嚴(yán)重低估了企業(yè)擁有的人力和物力資產(chǎn)總額及其很可能在未來能夠帶來的經(jīng)濟(jì)利益流入。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)利益相關(guān)者將更加重視企業(yè)員工的素質(zhì)、構(gòu)成以及迫切地需要考慮人力資源投入及產(chǎn)出的關(guān)系，需要更為直觀地了解企業(yè)資產(chǎn)中人力資源這種無形資產(chǎn)的狀況。將人力資源納入傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，通過人力資源會(huì)計(jì)所提供的明確的人力資本價(jià)值信息可以促使管理層重視人力資源的利用，合理進(jìn)行經(jīng)營決策。

（三）無法滿足當(dāng)前無形資產(chǎn)計(jì)量多樣化的需求

由于知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來，無形資產(chǎn)的形式呈多樣化發(fā)展，技術(shù)的創(chuàng)新使得無形資產(chǎn)所能帶來的預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的實(shí)現(xiàn)方式也在不斷變化著。企業(yè)中存在的無形資產(chǎn)，其價(jià)值受到多種因素的影響，不確定因素導(dǎo)致其可能增值也可能貶值，以成本計(jì)量模式的會(huì)計(jì)計(jì)量方式不能適應(yīng)其價(jià)值的變動(dòng)。同樣，其中不能用貨幣衡量的無形資產(chǎn)，如果僅采用貨幣計(jì)量方式，這樣新型無形資產(chǎn)計(jì)量多樣化的需求得不到滿足。

（四）無法高質(zhì)量地進(jìn)行無形資產(chǎn)信息披露

我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的信息披露部分作了相應(yīng)的規(guī)定，要求按類別對無形資產(chǎn)進(jìn)行披露，披露的信息包括無形資產(chǎn)的攤銷年限、期初和期末賬面余額、累計(jì)攤銷額及當(dāng)期確認(rèn)的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、土地使用權(quán)的取得成本和取得方式等。筆者根據(jù)準(zhǔn)則對披露信息的要求，并結(jié)合本文上述對無形資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量相關(guān)問題的分析認(rèn)為，有關(guān)無形資產(chǎn)信息披露規(guī)定還存在如下漏洞：一是披露不全面。僅對目前準(zhǔn)則規(guī)范的專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)等大約6項(xiàng)無形資產(chǎn)要求披露，對知識(shí)經(jīng)濟(jì)下產(chǎn)生的品牌價(jià)值、人力資源等無法用貨幣進(jìn)行計(jì)量的新型無形資產(chǎn)，準(zhǔn)則對此未做任何規(guī)定，因此這些無形資產(chǎn)項(xiàng)目的信息往往易被企業(yè)忽視。然而這些無形資產(chǎn)的信息對企業(yè)及其利益相關(guān)者的有關(guān)決策非常重要，若不披露會(huì)導(dǎo)致信息使用者進(jìn)行錯(cuò)誤的決策。二是披露的信息部分失真。由于無形資產(chǎn)大部分按照歷史成本計(jì)量，披露的為歷史性信息，造成披露的信息有時(shí)嚴(yán)重不符合實(shí)際情況。企業(yè)在對某些長期無形資產(chǎn)披露時(shí)，沿用歷史成本計(jì)量，沒有對其價(jià)值進(jìn)行重新評估或估價(jià)，導(dǎo)致信息嚴(yán)重與實(shí)際偏離，出現(xiàn)信息失真的情況，最后造成披露無形資產(chǎn)的相關(guān)信息質(zhì)量不高。

四、無形資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量的改進(jìn)對策

（一）在無形資產(chǎn)確認(rèn)方面的改進(jìn)對策

1.拓寬無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍

當(dāng)今社會(huì)的競爭毫無疑問是有關(guān)知識(shí)、人才的競爭。作為企業(yè)而言，在市場上是否擁有最強(qiáng)大的核心競爭力取決于它是否擁有最前端的高科技產(chǎn)品、最雄厚的知識(shí)儲(chǔ)備以及較強(qiáng)的研發(fā)能力。為適應(yīng)市場大環(huán)境和瞬息萬變的經(jīng)濟(jì)形勢，促進(jìn)企業(yè)自身科技創(chuàng)新，對無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍重新界定就十分必要。

對于企業(yè)而言，不論是自創(chuàng)的無形資產(chǎn)還是外來的無形資產(chǎn)，為滿足會(huì)計(jì)原則中的可比性都應(yīng)確認(rèn)入賬，而且企業(yè)在不斷發(fā)展過程中不可避免地會(huì)包含一些無法通過資產(chǎn)負(fù)債表直接表現(xiàn)出來的軟資源項(xiàng)目，如客戶及其信賴程度、企業(yè)員工的能力、創(chuàng)新技能、企業(yè)文化、市場占有率等。只有將這些項(xiàng)目同樣確認(rèn)為無形資產(chǎn)，才能夠真實(shí)、完整地反映企業(yè)無形資產(chǎn)的總價(jià)值。再有，商譽(yù)毫無疑問是企業(yè)最為重要的資源之一，但現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)商譽(yù)的部分也只出現(xiàn)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，那么企業(yè)采取表外披露的方式，便可進(jìn)一步體現(xiàn)并保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

2.明確劃分研究階段和開發(fā)階段的標(biāo)準(zhǔn)

研發(fā)支出能否資本化，關(guān)鍵在于判斷其是否屬于開發(fā)階段。新準(zhǔn)則中對于相關(guān)細(xì)節(jié)內(nèi)容未做詳盡說明，那么有關(guān)部門可通過制定相應(yīng)的執(zhí)行細(xì)則，并明確劃分“研究階段”和“開發(fā)階段”的標(biāo)準(zhǔn)。另外，還可對研發(fā)過程的有關(guān)工作明確作出規(guī)范，比如可要求研發(fā)工作一旦進(jìn)入實(shí)質(zhì)性的開發(fā)階段，必須在企業(yè)內(nèi)部辦理有關(guān)立項(xiàng)手續(xù)，整理規(guī)范的文件資料，在企業(yè)財(cái)務(wù)部門登記備案以備查。同時(shí)要更嚴(yán)格地控制開發(fā)費(fèi)用入賬的手續(xù)和憑證的合法性。企業(yè)在核算相關(guān)的研發(fā)支出時(shí)往往單憑會(huì)計(jì)人員的主觀判斷來確定，無疑增添了企業(yè)操縱利潤的可能性，對此可通過具體實(shí)施細(xì)則來約束企業(yè)可能存在的濫用職業(yè)判斷而違規(guī)操控利潤的問題。

（二）在無形資產(chǎn)初始計(jì)量方面的改進(jìn)對策

1.由歷史成本計(jì)量逐步轉(zhuǎn)向公允價(jià)值計(jì)量

目前，會(huì)計(jì)計(jì)量一般重歷史成本而輕公允價(jià)值。盡管會(huì)計(jì)計(jì)量中對某些項(xiàng)目選擇的計(jì)量屬性是公允價(jià)值，但顯然資產(chǎn)負(fù)債表中更多的其他項(xiàng)目仍然是按照歷史成本進(jìn)行計(jì)量的。無形資產(chǎn)價(jià)值的計(jì)量應(yīng)當(dāng)在充分考慮相關(guān)性和可靠性的基礎(chǔ)上進(jìn)行。在綜合考慮無形資產(chǎn)的特點(diǎn)和我國的實(shí)際情況后，我國采取了歷史成本與公允價(jià)值相結(jié)合的混合計(jì)量模式，從而一方面可以反映無形資產(chǎn)特性，另一方面又兼有歷史成本計(jì)量與公允價(jià)值計(jì)量的優(yōu)點(diǎn)。當(dāng)前，無形資產(chǎn)的計(jì)量可首先由歷史成本計(jì)量逐步向公允價(jià)值計(jì)量。隨著無形資產(chǎn)地位的日益提升，無形資產(chǎn)計(jì)量方式的轉(zhuǎn)變，對無形資產(chǎn)價(jià)值的真實(shí)反映有積極的意義。

2.貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量相結(jié)合

以貨幣形態(tài)作為計(jì)量單位是自復(fù)式簿記產(chǎn)生以來經(jīng)過長期發(fā)展所形成的一項(xiàng)規(guī)定。貨幣計(jì)量是會(huì)計(jì)計(jì)量中的主要計(jì)量單位。但是都以貨幣形態(tài)來計(jì)量種類繁雜的無形資產(chǎn)是不可能完成的事。有些無形資產(chǎn)用貨幣進(jìn)行合理計(jì)量會(huì)存在一定的難度，但這并非意味著其不可計(jì)量。作為計(jì)量的客體，它們具有不同的屬性。對于某些軟資源項(xiàng)目如人力資源、企業(yè)文化、市場份額、產(chǎn)品質(zhì)量等，完全可以利用非貨幣指標(biāo)進(jìn)行計(jì)量。在會(huì)計(jì)處理上，可以采取增加一張補(bǔ)充報(bào)表的方式具體反映以非貨幣計(jì)量的無形資產(chǎn)，有效地披露其價(jià)值和其他屬性等，進(jìn)而確保會(huì)計(jì)信息的充分性和完整性。從另一個(gè)角度考慮，從以非貨幣計(jì)量的項(xiàng)目中后續(xù)取得的相關(guān)信息對投資者和管理者決策的影響程度并不亞于按照貨幣計(jì)量的其他項(xiàng)目。這必定有助于信息使用者對信息進(jìn)行全面正確的把握。所以無形資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量應(yīng)采用貨幣性計(jì)量和非貨幣性計(jì)量相結(jié)合的方法。

（三）在無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量方面的改進(jìn)對策

1.關(guān)于無形資產(chǎn)的攤銷方法和會(huì)計(jì)處理的改進(jìn)對策

對于無形資產(chǎn)的攤銷方法，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號――無形資產(chǎn)》第十七條規(guī)定：“使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理分?jǐn)偂Ｆ髽I(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時(shí)起，至不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)止。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷?！钡珜Ω呖萍计髽I(yè)涉及到的很多知識(shí)形態(tài)的無形資產(chǎn)而言，采用直線攤銷法顯然是欠妥的。沒有具體而明確地闡明不同的無形資產(chǎn)項(xiàng)目具體適合哪一種攤銷方法，將直接增加企業(yè)選擇過程中的主觀性。所以需要在不同的無形資產(chǎn)項(xiàng)目攤銷時(shí)分別做如下調(diào)整：（1）對于土地使用權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)等預(yù)計(jì)使用年限確定，而且減值風(fēng)險(xiǎn)較低的無形資產(chǎn)，可采用直線法攤銷；（2）對非專利技術(shù)等有預(yù)計(jì)使用年限，但考慮技術(shù)進(jìn)步等因素對其價(jià)值的影響呈加速變化的，可采用類似固定資產(chǎn)加速折舊法的“加速攤銷”，以盡快收回投資，這也符合會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性要求。

2.完善準(zhǔn)則有關(guān)無形資產(chǎn)殘值的相關(guān)規(guī)定

對于無形資產(chǎn)殘值的確認(rèn)計(jì)量問題，在確定無形資產(chǎn)攤銷金額時(shí)，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零。但要除去兩種情況，一是可以根據(jù)活躍市場獲取預(yù)計(jì)殘值信息，并且有跡象表明該活躍市場在無形資產(chǎn)使用壽命終止時(shí)存在的可能性很大。對這種情況描述所用的一些詞句都表明其在實(shí)際操作過程中缺乏一定的可行性。二是無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)殘值是否為零，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中本身就很難確定。為了合理地解決此問題，增強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)際可操作性，可以通過對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南進(jìn)行詳盡的補(bǔ)充說明，讓會(huì)計(jì)人員做到有章可循。

3.對無形資產(chǎn)減值不可轉(zhuǎn)回和增值問題的解決對策

我國資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定，已經(jīng)計(jì)提的無形資產(chǎn)等減值準(zhǔn)備，一經(jīng)確定，以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。如上文所述，從國家和企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展來看，這并非長久之計(jì)。要改變這種狀況就得健全社會(huì)主義市場信息體系和價(jià)格體系，進(jìn)一步完善社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體系，使得市場價(jià)格和公允價(jià)格能夠準(zhǔn)確合理地體現(xiàn)出來。與此同時(shí)，要加強(qiáng)規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)的相關(guān)執(zhí)業(yè)行為。作為企業(yè)也要積極建立健全企業(yè)內(nèi)部自身監(jiān)督控制體系，并有效地督促會(huì)計(jì)人員進(jìn)行崗位職業(yè)道德培訓(xùn)和繼續(xù)教育工作。

（四）對無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的整體改進(jìn)對策

1.深化無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)研究的同時(shí)更新無形資產(chǎn)觀念

針對世界經(jīng)濟(jì)環(huán)境的諸多新變化，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中關(guān)于無形資產(chǎn)的理論無法滿足企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值的快速穩(wěn)步發(fā)展。既然知識(shí)經(jīng)濟(jì)是我國乃至世界的發(fā)展趨勢，那么它勢必會(huì)對無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)帶來變革。這就要求相關(guān)研究人員在對無形資產(chǎn)進(jìn)行深入研究的同時(shí)必須更新相關(guān)觀念，緊跟無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的時(shí)代步伐。

同時(shí)，無形資產(chǎn)的范圍、內(nèi)涵和價(jià)值等由于知識(shí)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展也發(fā)生著重大的變化。對此，需要秉持兼容傳統(tǒng)與追求創(chuàng)新相結(jié)合，堅(jiān)持理論研究的創(chuàng)新與實(shí)務(wù)發(fā)展開拓相結(jié)合的原則，并結(jié)合知識(shí)經(jīng)濟(jì)的特點(diǎn)，對無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的理論進(jìn)行深入研究。同時(shí)還要利用更新的視角審視新問題，用新的思維方式和理論方法來解決無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)問題。既要盡可能地滿足高新技術(shù)企業(yè)對無形資產(chǎn)的確認(rèn)需求，也能更好地滿足當(dāng)前無形資產(chǎn)計(jì)價(jià)多樣化的需求，進(jìn)而做到高質(zhì)量地對無形資產(chǎn)信息進(jìn)行披露。

2.重視無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)與相關(guān)學(xué)科的結(jié)合

全面協(xié)調(diào)發(fā)展無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)理論，就是不僅要著眼于無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)理論的發(fā)展，還要時(shí)刻保持與無形資產(chǎn)不斷發(fā)展變化的環(huán)境相適應(yīng)，即無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)理論發(fā)展要與無形資產(chǎn)所處政治、經(jīng)濟(jì)、文化、社會(huì)等不同的環(huán)境發(fā)展相適應(yīng)，與其他科學(xué)發(fā)展相適應(yīng)。除此之外，還應(yīng)該認(rèn)識(shí)到，無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)系統(tǒng)是兼具多樣性和統(tǒng)一性的系統(tǒng)，可以從不同角度去研究和揭示這個(gè)系統(tǒng)：可以從整體的角度發(fā)展無形資產(chǎn)概念、性質(zhì)、作用和分類等理論；可以從無形資產(chǎn)的結(jié)構(gòu)要素發(fā)展專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)和其他無形資產(chǎn)的構(gòu)成理論；可以從無形資產(chǎn)管理職能發(fā)展無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)、審計(jì)、統(tǒng)計(jì)、開發(fā)、經(jīng)營、評估、規(guī)范、保護(hù)、監(jiān)督和戰(zhàn)略管理等理論；還可以從無形資產(chǎn)管理過程發(fā)展無形資產(chǎn)的預(yù)測、決策、計(jì)劃（預(yù)算）、控制、檢查、考核和分析等理論，以及發(fā)展無形資產(chǎn)方法（工作方法、研究方法）等。由上可知，重視無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)與多學(xué)科的結(jié)合，譬如會(huì)計(jì)學(xué)、審計(jì)學(xué)、管理學(xué)等的結(jié)合研究，將對無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的發(fā)展具有積極的作用。

【參考文獻(xiàn)】

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篇8

    一、無形資產(chǎn)舊準(zhǔn)則存在的不足之處

    (一) 核算范圍模糊,概念涵蓋不全

    原準(zhǔn)則規(guī)定,無形資產(chǎn)是企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人或?yàn)楣芾砟康亩钟械臎]有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性資產(chǎn),分為可辨認(rèn)和不可辨認(rèn)兩種。其中,不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)即是指商譽(yù),但準(zhǔn)則核算中又不涉及企業(yè)合并所產(chǎn)生的商譽(yù)。這樣的表述前后矛盾,概念不清,容易引起爭議。

    從概念還可以看出,準(zhǔn)則以列舉的形式把無形資產(chǎn)的應(yīng)用范圍局限于四種情況。但隨著無形資產(chǎn)使用面的日益擴(kuò)大及在資產(chǎn)總額中所占的比重的增加,其范圍必將有所突破。

    (二) 自創(chuàng)無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值處理不合理

    自行開發(fā)的無形資產(chǎn)發(fā)生的費(fèi)用有兩項(xiàng):一是研究開發(fā)費(fèi)用,即調(diào)查分析及創(chuàng)新改良并付諸行動(dòng)時(shí)發(fā)生的費(fèi)用;二是附帶費(fèi)用,即研究成果形成后向有關(guān)部門登記時(shí)發(fā)生的費(fèi)用。原準(zhǔn)則規(guī)定:企業(yè)自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn),其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定,依法申請取得前發(fā)生的研究和開發(fā)費(fèi)用,應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用?？梢钥闯?該規(guī)定把研發(fā)支出費(fèi)用化,很少的申請費(fèi)用資本化,雖然較多地考慮了謹(jǐn)慎性原則,但存在較多的不合理之處:(1)從短期來看會(huì)增加開發(fā)當(dāng)期的費(fèi)用,造成利潤的虛減;從長期來看,則嚴(yán)重低估企業(yè)價(jià)值。由于無形資產(chǎn)入賬價(jià)值較低,在使用期內(nèi)攤銷價(jià)值也較低,造成使用期利潤的虛增,以至于難以反映企業(yè)真正的經(jīng)營利潤。(2)同樣功用的一項(xiàng)無形資產(chǎn),若企業(yè)自行開發(fā)則入賬價(jià)值偏低,若企業(yè)對外購買,則入賬價(jià)值較公允,這樣在不同的企業(yè)間會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的可比性。

    (三)無形資產(chǎn)攤銷方法單一,攤銷方法期間過長

    處于可比性的考慮,原準(zhǔn)則規(guī)定,無形資產(chǎn)成本應(yīng)自取得當(dāng)月起,在預(yù)計(jì)年限內(nèi)采用直線法分?jǐn)偂τ跀備N期限,采用法律規(guī)定年限和合同規(guī)定年限孰短的原則或不超過10年的原則確定。但在當(dāng)前的社會(huì)環(huán)境中,新技術(shù)、新工藝層出不窮,使無形資產(chǎn)的有效使用年限及其產(chǎn)生的未來經(jīng)濟(jì)利益具有很大的不確定性。這樣規(guī)定的攤銷方法和攤銷年限缺乏靈活性,給企業(yè)特別是高科技的企業(yè)對無形資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值的核算開來障礙。

    (四)無形資產(chǎn)的減值

    原準(zhǔn)則中對無形資產(chǎn)的減值規(guī)定:賬面價(jià)值大于可收回金額時(shí)提減值準(zhǔn)備,當(dāng)可收回金額回升時(shí),減值準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回,這給企業(yè)利用減值進(jìn)行利潤操縱提供了便利條件。(當(dāng)然,減值轉(zhuǎn)回的問題,不單單是無形資產(chǎn)面臨的,其他資產(chǎn)同樣有類似的問題)。

    (五) 無形資產(chǎn)的相關(guān)信息在財(cái)務(wù)報(bào)告中沒有充分披露

    在資產(chǎn)負(fù)債表上,無形資產(chǎn)列在流動(dòng)資產(chǎn)、長期投資和固定資產(chǎn)之后,內(nèi)容較簡單,只反映賬面凈值。在報(bào)表的附注中也沒有關(guān)于無形資產(chǎn)的詳細(xì)說明,更沒有關(guān)于無形資產(chǎn)的重要信息——研究和開發(fā)費(fèi)用披露的強(qiáng)制性要求,即使是上市公司,也只是簡單地將研究與開發(fā)支出活動(dòng)列示在管理費(fèi)用中,很少有企業(yè)在報(bào)表附注中披露每年的研究和開發(fā)支出的具體數(shù)額。這樣不利于信息使用者獲取更多的關(guān)于無形資產(chǎn)的信息,影響對企業(yè)的盈利能力和企業(yè)價(jià)值的判斷。

    二、無形資產(chǎn)新準(zhǔn)則的變化

    (一) 新準(zhǔn)則的外延擴(kuò)大,定義更加嚴(yán)謹(jǐn),范圍界定清楚

    新準(zhǔn)則規(guī)定:無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。擴(kuò)大了無形資產(chǎn)的外延,具體表現(xiàn)為:1.取消了時(shí)期長短的限制。2.新準(zhǔn)則以源自于合同權(quán)利或其他法定權(quán)利的描述性規(guī)定代替了舊準(zhǔn)則中的“專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán),土地使用權(quán)、特許權(quán)等”的列舉性規(guī)定,這種描述性的規(guī)定使得新的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則由更強(qiáng)的覆蓋性和前瞻性。

    修訂后的準(zhǔn)則明確規(guī)定不包括商譽(yù),企業(yè)合并中形成的商譽(yù),適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》。此外,作為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)和石油天然氣礦區(qū)權(quán)益不再適用無形資產(chǎn)準(zhǔn)則,改由其他準(zhǔn)則項(xiàng)目規(guī)范指導(dǎo)。

    (二)研發(fā)費(fèi)用的處理趨于合理

    新準(zhǔn)則規(guī)定“企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出,應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出”對于研究階段發(fā)生的費(fèi)用仍然記入當(dāng)期損益,開發(fā)階段發(fā)生的支出如果符合資本化條件且研究達(dá)到一定程度進(jìn)入開發(fā)程序,則開發(fā)階段的支出可以進(jìn)入無形資產(chǎn)的成本予以資本化。

    這樣的規(guī)定能較為準(zhǔn)確地反映企業(yè)的真實(shí)價(jià)值,便于信息使用者了解企業(yè)技術(shù)研究情況以及未來的獲利能力,也有利于增強(qiáng)企業(yè)的創(chuàng)新能力,使企業(yè)的科技領(lǐng)先優(yōu)勢在報(bào)表上反映出來。

    (三)對無形資產(chǎn)的攤銷方法的改進(jìn)

    新準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法應(yīng)當(dāng)反映與該無形資產(chǎn)有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式,即企業(yè)應(yīng)根據(jù)預(yù)期消耗該無形資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來利益選擇攤銷方法。從而擴(kuò)大了企業(yè)的選擇范圍,增強(qiáng)了核算的靈活性。

    新準(zhǔn)則首次明確提出,使用壽命有限的無形資產(chǎn)的殘值應(yīng)為0,但在特定條件下,應(yīng)考慮殘值,即第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購買該無形資產(chǎn),可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計(jì)殘值信息,并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。對使用壽命有限的無形資產(chǎn),取消了10年期限的限制,強(qiáng)調(diào)企業(yè)應(yīng)在使用壽命內(nèi)合理攤銷,隨攤銷方法而定。

    (四)增加了有關(guān)壽命不確定的無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理原則

    新準(zhǔn)則規(guī)定:企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時(shí)分析并判斷其使用壽命,對于無法預(yù)見其為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益期限的,應(yīng)視為使用壽命不確定。壽命不確定的無形資產(chǎn)不進(jìn)行價(jià)值攤銷,只進(jìn)行減值測試(無論是否存在減值跡象,每年至少一次進(jìn)行減值測試)。并且在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。

    (五)新準(zhǔn)則首次提出了現(xiàn)值的概念

    本次準(zhǔn)則修訂的一個(gè)顯著特點(diǎn)是,引入現(xiàn)代財(cái)務(wù)管理學(xué)的觀念,充分考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。無形資產(chǎn)的核算便是其中之一。新準(zhǔn)則規(guī)定,購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付的,實(shí)質(zhì)上有融資的性質(zhì),無形資產(chǎn)的成本按購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確認(rèn),實(shí)際支付價(jià)款與現(xiàn)值之間的差額,記入未確認(rèn)融資費(fèi)用,在使用期間攤銷,記入當(dāng)期損益。

    (六)增加了無形資產(chǎn)的披露要求

    新準(zhǔn)則增加了五項(xiàng)披露要求,即應(yīng)按照無形資產(chǎn)類別披露資產(chǎn)的賬面價(jià)值、使用壽命、攤銷方法、擔(dān)保無形資產(chǎn)情況和研究開發(fā)支出信息等,披露內(nèi)容更加全面。為利益相關(guān)者進(jìn)行價(jià)值判斷和相應(yīng)決策提供了更多更有用的會(huì)計(jì)信息,進(jìn)一步貫徹了會(huì)計(jì)的相關(guān)性原則。

    三、新準(zhǔn)則尚需完善之處

    新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則吸收了近年來會(huì)計(jì)學(xué)界的理論成果,反映了知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代對企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)狀況披露的要求,對舊準(zhǔn)則中不合理的部分進(jìn)行了較大的修訂和完善,使有關(guān)無形資產(chǎn)的業(yè)務(wù)處理更加合理,并基本實(shí)現(xiàn)了與國際接軌。但新準(zhǔn)則中仍存在一些需要解決的問題。

    1.新準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)的外延擴(kuò)大,不再明確無形資產(chǎn)的具體內(nèi)容。雖然這意味著凡是符合無形資產(chǎn)概念和確認(rèn)條件的都確認(rèn)為無形資產(chǎn),改變了以前范圍過窄的弊端;但由于我國市場體制尚不完善,企業(yè)意識(shí)不到位,以及原準(zhǔn)則的影響等因素,許多企業(yè)對其擁有的無形資產(chǎn)視而不見。即使有些企業(yè)意識(shí)到這些資源的價(jià)值,實(shí)際確認(rèn)時(shí)卻又無法衡量。筆者認(rèn)為:準(zhǔn)則中還應(yīng)列舉出我國現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)環(huán)境中存在的無形資產(chǎn),便于企業(yè)操作。

    2.雖然自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研發(fā)階段劃分條件和資本化條件,在準(zhǔn)則中有明確的規(guī)定,但沒有制定具體的研究和開發(fā)階段的判定標(biāo)準(zhǔn),只是給出定義。這會(huì)給企業(yè)帶來較大的不確定性和隨意性,企業(yè)處于各種目的,會(huì)任意調(diào)整資本化金額和費(fèi)用化金額,以達(dá)到盈余管理的木的,從而降低會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

    同時(shí),研發(fā)費(fèi)用資本化規(guī)定的操作性太差,企業(yè)難以判斷哪些活動(dòng)屬于該范圍,由于我國經(jīng)濟(jì)不夠發(fā)達(dá),法律法規(guī)等還不夠健全,管理人員及會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力有限等一系列不利因素。在實(shí)際操作中,企業(yè)很難把握哪些屬于研究階段,哪些屬于開發(fā)階段,導(dǎo)致對研發(fā)費(fèi)用劃分有較大的主觀因素。筆者認(rèn)為:準(zhǔn)則也應(yīng)根據(jù)我國企業(yè)研究開發(fā)的能力及所處的程度,以列舉的形式明確一部分研究和開發(fā)活動(dòng)。

    參考文獻(xiàn)

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篇9

從概念還可以看出，準(zhǔn)則以列舉的形式把無形資產(chǎn)的應(yīng)用范圍局限于四種情況。但隨著無形資產(chǎn)使用面的日益擴(kuò)大及在資產(chǎn)總額中所占的比重的增加，其范圍必將有所突破。

（二）自創(chuàng)無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值處理不合理

自行開發(fā)的無形資產(chǎn)發(fā)生的費(fèi)用有兩項(xiàng)：一是研究開發(fā)費(fèi)用，即調(diào)查分析及創(chuàng)新改良并付諸行動(dòng)時(shí)發(fā)生的費(fèi)用；二是附帶費(fèi)用，即研究成果形成后向有關(guān)部門登記時(shí)發(fā)生的費(fèi)用。原準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定，依法申請取得前發(fā)生的研究和開發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用?？梢钥闯?，該規(guī)定把研發(fā)支出費(fèi)用化，很少的申請費(fèi)用資本化，雖然較多地考慮了謹(jǐn)慎性原則，但存在較多的不合理之處：（1）從短期來看會(huì)增加開發(fā)當(dāng)期的費(fèi)用，造成利潤的虛減；從長期來看，則嚴(yán)重低估企業(yè)價(jià)值。由于無形資產(chǎn)入賬價(jià)值較低，在使用期內(nèi)攤銷價(jià)值也較低，造成使用期利潤的虛增，以至于難以反映企業(yè)真正的經(jīng)營利潤。（2）同樣功用的一項(xiàng)無形資產(chǎn)，若企業(yè)自行開發(fā)則入賬價(jià)值偏低，若企業(yè)對外購買，則入賬價(jià)值較公允，這樣在不同的企業(yè)間會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的可比性。

（三）無形資產(chǎn)攤銷方法單一，攤銷方法期間過長

處于可比性的考慮，原準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)成本應(yīng)自取得當(dāng)月起，在預(yù)計(jì)年限內(nèi)采用直線法分?jǐn)?。對于攤銷期限，采用法律規(guī)定年限和合同規(guī)定年限孰短的原則或不超過10年的原則確定。但在當(dāng)前的社會(huì)環(huán)境中，新技術(shù)、新工藝層出不窮，使無形資產(chǎn)的有效使用年限及其產(chǎn)生的未來經(jīng)濟(jì)利益具有很大的不確定性。這樣規(guī)定的攤銷方法和攤銷年限缺乏靈活性，給企業(yè)特別是高科技的企業(yè)對無形資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值的核算開來障礙。

（四）無形資產(chǎn)的減值

原準(zhǔn)則中對無形資產(chǎn)的減值規(guī)定：賬面價(jià)值大于可收回金額時(shí)提減值準(zhǔn)備，當(dāng)可收回金額回升時(shí)，減值準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回，這給企業(yè)利用減值進(jìn)行利潤操縱提供了便利條件。（當(dāng)然，減值轉(zhuǎn)回的問題，不單單是無形資產(chǎn)面臨的，其他資產(chǎn)同樣有類似的問題）。

（五）無形資產(chǎn)的相關(guān)信息在財(cái)務(wù)報(bào)告中沒有充分披露

在資產(chǎn)負(fù)債表上，無形資產(chǎn)列在流動(dòng)資產(chǎn)、長期投資和固定資產(chǎn)之后，內(nèi)容較簡單，只反映賬面凈值。在報(bào)表的附注中也沒有關(guān)于無形資產(chǎn)的詳細(xì)說明，更沒有關(guān)于無形資產(chǎn)的重要信息——研究和開發(fā)費(fèi)用披露的強(qiáng)制性要求，即使是上市公司，也只是簡單地將研究與開發(fā)支出活動(dòng)列示在管理費(fèi)用中，很少有企業(yè)在報(bào)表附注中披露每年的研究和開發(fā)支出的具體數(shù)額。這樣不利于信息使用者獲取更多的關(guān)于無形資產(chǎn)的信息，影響對企業(yè)的盈利能力和企業(yè)價(jià)值的判斷。

二、無形資產(chǎn)新準(zhǔn)則的變化

（一）新準(zhǔn)則的外延擴(kuò)大，定義更加嚴(yán)謹(jǐn)，范圍界定清楚

新準(zhǔn)則規(guī)定：無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。擴(kuò)大了無形資產(chǎn)的外延，具體表現(xiàn)為：1.取消了時(shí)期長短的限制。2.新準(zhǔn)則以源自于合同權(quán)利或其他法定權(quán)利的描述性規(guī)定代替了舊準(zhǔn)則中的“專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)，土地使用權(quán)、特許權(quán)等”的列舉性規(guī)定，這種描述性的規(guī)定使得新的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則由更強(qiáng)的覆蓋性和前瞻性。

修訂后的準(zhǔn)則明確規(guī)定不包括商譽(yù)，企業(yè)合并中形成的商譽(yù)，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》。此外，作為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)和石油天然氣礦區(qū)權(quán)益不再適用無形資產(chǎn)準(zhǔn)則，改由其他準(zhǔn)則項(xiàng)目規(guī)范指導(dǎo)。

（二）研發(fā)費(fèi)用的處理趨于合理

新準(zhǔn)則規(guī)定“企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出”對于研究階段發(fā)生的費(fèi)用仍然記入當(dāng)期損益，開發(fā)階段發(fā)生的支出如果符合資本化條件且研究達(dá)到一定程度進(jìn)入開發(fā)程序，則開發(fā)階段的支出可以進(jìn)入無形資產(chǎn)的成本予以資本化。

這樣的規(guī)定能較為準(zhǔn)確地反映企業(yè)的真實(shí)價(jià)值，便于信息使用者了解企業(yè)技術(shù)研究情況以及未來的獲利能力，也有利于增強(qiáng)企業(yè)的創(chuàng)新能力，使企業(yè)的科技領(lǐng)先優(yōu)勢在報(bào)表上反映出來。

（三）對無形資產(chǎn)的攤銷方法的改進(jìn)

新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法應(yīng)當(dāng)反映與該無形資產(chǎn)有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，即企業(yè)應(yīng)根據(jù)預(yù)期消耗該無形資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來利益選擇攤銷方法。從而擴(kuò)大了企業(yè)的選擇范圍，增強(qiáng)了核算的靈活性。

新準(zhǔn)則首次明確提出，使用壽命有限的無形資產(chǎn)的殘值應(yīng)為0，但在特定條件下，應(yīng)考慮殘值，即第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購買該無形資產(chǎn)，可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計(jì)殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。對使用壽命有限的無形資產(chǎn)，取消了10年期限的限制，強(qiáng)調(diào)企業(yè)應(yīng)在使用壽命內(nèi)合理攤銷，隨攤銷方法而定。

（四）增加了有關(guān)壽命不確定的無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理原則

新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時(shí)分析并判斷其使用壽命，對于無法預(yù)見其為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)視為使用壽命不確定。壽命不確定的無形資產(chǎn)不進(jìn)行價(jià)值攤銷，只進(jìn)行減值測試（無論是否存在減值跡象，每年至少一次進(jìn)行減值測試）。并且在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。

（五）新準(zhǔn)則首次提出了現(xiàn)值的概念

本次準(zhǔn)則修訂的一個(gè)顯著特點(diǎn)是，引入現(xiàn)代財(cái)務(wù)管理學(xué)的觀念，充分考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。無形資產(chǎn)的核算便是其中之一。新準(zhǔn)則規(guī)定，購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付的，實(shí)質(zhì)上有融資的性質(zhì)，無形資產(chǎn)的成本按購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確認(rèn)，實(shí)際支付價(jià)款與現(xiàn)值之間的差額，記入未確認(rèn)融資費(fèi)用，在使用期間攤銷，記入當(dāng)期損益。

（六）增加了無形資產(chǎn)的披露要求

新準(zhǔn)則增加了五項(xiàng)披露要求，即應(yīng)按照無形資產(chǎn)類別披露資產(chǎn)的賬面價(jià)值、使用壽命、攤銷方法、擔(dān)保無形資產(chǎn)情況和研究開發(fā)支出信息等，披露內(nèi)容更加全面。為利益相關(guān)者進(jìn)行價(jià)值判斷和相應(yīng)決策提供了更多更有用的會(huì)計(jì)信息，進(jìn)一步貫徹了會(huì)計(jì)的相關(guān)性原則。

三、新準(zhǔn)則尚需完善之處

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則吸收了近年來會(huì)計(jì)學(xué)界的理論成果，反映了知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代對企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)狀況披露的要求，對舊準(zhǔn)則中不合理的部分進(jìn)行了較大的修訂和完善，使有關(guān)無形資產(chǎn)的業(yè)務(wù)處理更加合理，并基本實(shí)現(xiàn)了與國際接軌。但新準(zhǔn)則中仍存在一些需要解決的問題。

1．新準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)的外延擴(kuò)大，不再明確無形資產(chǎn)的具體內(nèi)容。雖然這意味著凡是符合無形資產(chǎn)概念和確認(rèn)條件的都確認(rèn)為無形資產(chǎn)，改變了以前范圍過窄的弊端；但由于我國市場體制尚不完善，企業(yè)意識(shí)不到位，以及原準(zhǔn)則的影響等因素，許多企業(yè)對其擁有的無形資產(chǎn)視而不見。即使有些企業(yè)意識(shí)到這些資源的價(jià)值，實(shí)際確認(rèn)時(shí)卻又無法衡量。筆者認(rèn)為：準(zhǔn)則中還應(yīng)列舉出我國現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)環(huán)境中存在的無形資產(chǎn)，便于企業(yè)操作。

2．雖然自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研發(fā)階段劃分條件和資本化條件，在準(zhǔn)則中有明確的規(guī)定，但沒有制定具體的研究和開發(fā)階段的判定標(biāo)準(zhǔn)，只是給出定義。這會(huì)給企業(yè)帶來較大的不確定性和隨意性，企業(yè)處于各種目的，會(huì)任意調(diào)整資本化金額和費(fèi)用化金額，以達(dá)到盈余管理的木的，從而降低會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

同時(shí)，研發(fā)費(fèi)用資本化規(guī)定的操作性太差，企業(yè)難以判斷哪些活動(dòng)屬于該范圍，由于我國經(jīng)濟(jì)不夠發(fā)達(dá)，法律法規(guī)等還不夠健全，管理人員及會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力有限等一系列不利因素。在實(shí)際操作中，企業(yè)很難把握哪些屬于研究階段，哪些屬于開發(fā)階段，導(dǎo)致對研發(fā)費(fèi)用劃分有較大的主觀因素。筆者認(rèn)為：準(zhǔn)則也應(yīng)根據(jù)我國企業(yè)研究開發(fā)的能力及所處的程度，以列舉的形式明確一部分研究和開發(fā)活動(dòng)。

參考文獻(xiàn)

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篇10

(2)出版企業(yè)對自行開發(fā)產(chǎn)品的一般會(huì)計(jì)處理。由于出版企業(yè)出版的品種繁多，各個(gè)出版物的生產(chǎn)進(jìn)度各不相同，因此其產(chǎn)品成本的歸集需要有序規(guī)范的管理流程相匹配。我國出版業(yè)剛剛經(jīng)歷了文化體制改革的洗禮，大部分企業(yè)在管理上尚不規(guī)范，有待提高。因此在此現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，出版企業(yè)對自行開發(fā)產(chǎn)品的會(huì)計(jì)核算可能存在以下幾種不規(guī)范的處理：“編錄部門”作為出版企業(yè)的職能部門，其費(fèi)用列支在“管理費(fèi)用”。由于很多出版企業(yè)年度和未來長遠(yuǎn)的出版計(jì)劃的缺失或不完善，出版產(chǎn)品的進(jìn)度隨機(jī)性較大，因此很多出版企業(yè)在會(huì)計(jì)核算上未按照《新聞出版業(yè)會(huì)計(jì)核算管理辦法》的規(guī)定將“編錄部門”的相關(guān)費(fèi)用列入出版物的成本，而是作為期間費(fèi)用在“管理費(fèi)用”中核算，這樣的做法導(dǎo)致收入成本不匹配。同時(shí)“管理費(fèi)用”過高也從另一個(gè)側(cè)面體現(xiàn)了企業(yè)管理不善。“稿酬”、“制作費(fèi)”以及“編錄經(jīng)費(fèi)”等產(chǎn)品開發(fā)型的成本項(xiàng)目一次性在首批銷售的產(chǎn)品中結(jié)轉(zhuǎn)成本，引起當(dāng)期收入成本倒掛。出版企業(yè)的出版計(jì)劃和經(jīng)營與銷售計(jì)劃是密不可分的，而經(jīng)營與銷售計(jì)劃的不確定性給企業(yè)的會(huì)計(jì)核算帶來困擾。相對圖書出版業(yè)，音像出版業(yè)受本行業(yè)市場環(huán)境的約束，出版物銷售預(yù)估難度更大。很多出版企業(yè)會(huì)將“稿酬”、“制作費(fèi)”、“編錄經(jīng)費(fèi)”等產(chǎn)品在開發(fā)期所產(chǎn)生的成本費(fèi)用在首批銷售中結(jié)轉(zhuǎn)，導(dǎo)致首期銷售成本過高，引起當(dāng)期成本倒掛，收入成本也不匹配。

會(huì)計(jì)核算對管理的要求與特殊會(huì)計(jì)事項(xiàng)的規(guī)范說明

(1)規(guī)范的會(huì)計(jì)核算對管理的要求。出版企業(yè)自行開發(fā)產(chǎn)品的會(huì)計(jì)核算核心在于出版物成本的歸集和銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)。參照《新聞出版業(yè)會(huì)計(jì)核算管理辦法》，“可以反映單一出版物的費(fèi)用作為出版物的直接成本，在‘生產(chǎn)成本(其他直接費(fèi)用)’科目核算，對不能反映單一出版物的費(fèi)用通過‘編錄費(fèi)用’科目核算，并按照合理分配計(jì)人相關(guān)出版物的成本”。對于“直接費(fèi)用”的確認(rèn)和“編錄經(jīng)費(fèi)”分?jǐn)傂枰揽肯鄬茖W(xué)、合理的方法進(jìn)行再次分配確認(rèn)，也需要一個(gè)嚴(yán)格規(guī)范的管理流程做基礎(chǔ)。出版企業(yè)要建立出版項(xiàng)目立項(xiàng)制度，通過制度規(guī)范出版物選題的審批流程，從而為會(huì)計(jì)核算建立出版物成本核算卡片提供依據(jù)；對于能夠直接計(jì)入出版物的費(fèi)用，也需要重新在完工產(chǎn)品和未完工產(chǎn)品之間分配。比如某一個(gè)會(huì)計(jì)期間的費(fèi)用，同一個(gè)項(xiàng)目組同時(shí)制作多個(gè)出版物，而其中某個(gè)或某些出版物尚未完工。這就要求對“直接成本”的確認(rèn)具備嚴(yán)格的審核流程和分配標(biāo)準(zhǔn)；對“編錄經(jīng)費(fèi)”的分配是出版企業(yè)在出版物成本歸集中最復(fù)雜的一個(gè)環(huán)節(jié)。它不僅要求出版企業(yè)有嚴(yán)格規(guī)范的立項(xiàng)制度，而且還要要求會(huì)計(jì)人員根據(jù)出版物特性制定合理的綜合性的分?jǐn)偡椒?，綜合考慮人員數(shù)量、字?jǐn)?shù)(或分鐘數(shù))、印刷數(shù)等因素；由于出版物常常都是分次分批印刷生產(chǎn)并陸續(xù)銷售的，因此單個(gè)出版物的出版計(jì)劃中涉及的計(jì)劃發(fā)行數(shù)量和發(fā)行期限成為出版物成本的歸集和銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)的關(guān)鍵。

(2)特殊會(huì)計(jì)事項(xiàng)的說明。對出版企業(yè)接受政府補(bǔ)助的“宣傳文化發(fā)展基金”，作為一個(gè)特殊的事項(xiàng)在會(huì)計(jì)處理上也需要遵照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則在不同期間按標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)。一般情況下，政府補(bǔ)助的“宣傳文化發(fā)展基金”屬于政府為鼓勵(lì)企業(yè)發(fā)展按照國家政策給予一定金額的補(bǔ)助。相對出版企業(yè)而言，當(dāng)企業(yè)收到某筆針對出版物開發(fā)的文化發(fā)展基金時(shí)，若項(xiàng)目尚未完工，先計(jì)人“遞延收益”，待產(chǎn)品銷售時(shí)逐步結(jié)轉(zhuǎn)至“營業(yè)外收入”；若產(chǎn)品已經(jīng)出售，則直接計(jì)人“營業(yè)外收入”。

篇11

高新技術(shù)企業(yè)是知識(shí)密集的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，其投入大量研究與開發(fā)資金，為社會(huì)提供高科技含量的產(chǎn)品和服務(wù)，以迅速的技術(shù)進(jìn)步為典型標(biāo)志。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，高新技術(shù)已經(jīng)成為一個(gè)國家獲取長期競爭優(yōu)勢的主要來源，是社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的推進(jìn)器。我國將高新技術(shù)的范圍界定為：電子與信息技術(shù)；生物工程和新藥技術(shù)；新材料與應(yīng)用技術(shù)；先進(jìn)制造技術(shù)；航空航天技術(shù)；現(xiàn)代農(nóng)業(yè)技術(shù)；新能源與高效節(jié)能技術(shù)；環(huán)境保護(hù)新技術(shù)；海洋工程技術(shù)；核應(yīng)用技術(shù)；其他在傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)改造中應(yīng)用的新工藝、新技術(shù)等。而高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)則為：1、生產(chǎn)經(jīng)營中的科技含量，即企業(yè)必須生產(chǎn)經(jīng)營一項(xiàng)或多項(xiàng)高新技術(shù)產(chǎn)品。技術(shù)性投入和高科技產(chǎn)品產(chǎn)值占企業(yè)總收入的50%以上；2、資金的科技含量，即用于高新技術(shù)產(chǎn)品的研究開發(fā)支出占總收入的30%以上；3、勞動(dòng)力的科技含量，即企業(yè)負(fù)責(zé)人必須熟悉本企業(yè)產(chǎn)品研究、開發(fā)、生產(chǎn)和經(jīng)營，科技人員占本企業(yè)員工總數(shù)的30%以上，從事高新技術(shù)產(chǎn)品研究開發(fā)的人員占科技人員的10%以上。2005年以來，河南省高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)總體上實(shí)現(xiàn)了銷售收入2200億元、增加值860億元，總產(chǎn)值情況位居全國排名的第十二位、中部地區(qū)的第一位；在過去的五年中實(shí)現(xiàn)了年均增長24%和22.6%，從總體上看更是占到了全省工業(yè)方面銷售收入以及增加值比重的14.7%和18.7%，比“九五”發(fā)展末期提高了1.5到3.5個(gè)百分點(diǎn)。與此同時(shí)，河南省委也在針對“十一五”的規(guī)劃建議中重點(diǎn)提出要優(yōu)先發(fā)展高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的目標(biāo)，逐漸地把高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展成為支撐河南省“十一五”期間推動(dòng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的核心力量。據(jù)相關(guān)統(tǒng)計(jì)顯示，已經(jīng)有65%的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)實(shí)現(xiàn)了成功上市，而且發(fā)展良好。

二、高新技術(shù)上市公司無形資產(chǎn)現(xiàn)狀及相關(guān)政策對研發(fā)投入影響分析

（一）河南高技術(shù)上市公司無形資產(chǎn)現(xiàn)狀 （1）無形資產(chǎn)在總資產(chǎn)中所占比重低。上述八家高新技術(shù)上市公司的無形資產(chǎn)占其總資產(chǎn)中的比重不高，且每家公司之間的比值差別很大。八家公司無形資產(chǎn)的比重平均值為24.37%，排名前三位的分別是思達(dá)高科、平高電氣和許繼電氣。其最大值為思達(dá)高科56.87%，最小值為華蘭生物3.13%。同為高新技術(shù)企業(yè)，但是無形資產(chǎn)所占比例的差距達(dá)18倍之多。（2）無形資產(chǎn)構(gòu)成不合理。在閱讀年報(bào)過程中發(fā)現(xiàn)八家公司無形資產(chǎn)中都列示了土地使用權(quán)項(xiàng)目，其中六家公司的土地使用權(quán)占無形資產(chǎn)的比重都超過了80%，最大值為軸研科技的99.84%。另一方面來看，各個(gè)公司在專利技術(shù)方面的比例也大有不同，許繼電氣和平高電氣都維持在45%左右的比例，除此之外，其他企業(yè)最低值為思達(dá)高科0.62%。豫能控股、安彩高科和軸研科技三家公司甚至沒有在此方面進(jìn)行詳細(xì)的披露。而商標(biāo)權(quán)只有軸研科技一家提及。各高新技術(shù)企業(yè)無形資產(chǎn)的構(gòu)成多數(shù)是土地使用權(quán)，技術(shù)含量不高，說明河南高新技術(shù)企業(yè)還是沒有擺脫傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)特征，沒有能夠很好體現(xiàn)現(xiàn)代高新技術(shù)企業(yè)的特色。（3）技術(shù)研發(fā)缺乏長遠(yuǎn)戰(zhàn)略。從加大未來科研投入和技術(shù)利用來看，各個(gè)公司沒有具體的規(guī)劃和設(shè)計(jì)，雖然在年報(bào)中部分公司表明了自主創(chuàng)新和科技進(jìn)步的發(fā)展理念，但是并沒有長遠(yuǎn)的計(jì)劃，內(nèi)容空泛且模糊，缺乏高新技術(shù)企業(yè)在無形資產(chǎn)方面該有的前瞻性。此外，缺乏高端科研也是其問題之一，專業(yè)技術(shù)沒有達(dá)到平穩(wěn)的發(fā)展，處于一個(gè)比較低端的困局，并且各家企業(yè)并沒有在年報(bào)中對此問題有所提及。（4）研發(fā)投入少且信息披露模糊。八家企業(yè)營業(yè)收入均上億元，但是只有華蘭生物和平高電氣在報(bào)表中直接披露出研發(fā)投入量的信息，按照《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》對企業(yè)研發(fā)費(fèi)用占收入比例的規(guī)定：營業(yè)收入5千萬以下企業(yè)為6%，5千萬到2億的企業(yè)為4%，2億元以上的企業(yè)要求3%。四家公司沒有達(dá)到最低標(biāo)準(zhǔn)，說明其整體的研發(fā)投入強(qiáng)度很低。（5）無形資產(chǎn)管理不到位。通過對樣本公司的綜合分析表明：各高新技術(shù)企業(yè)在針對無形資產(chǎn)的超額獲利性和提高無形資產(chǎn)的整體確認(rèn)以及計(jì)量等方面都存在著管理的松散和疏忽。與此同時(shí)，各高新技術(shù)企業(yè)還存在著缺乏應(yīng)對高端科研創(chuàng)新不足所帶來的風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)和能力。

（二）河南高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)投入政策影響 （1）稅收政策。稅收是能夠促使企業(yè)加大研發(fā)投入的主要政策工具之一。一方面，稅收優(yōu)惠可以促進(jìn)科研成果向現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)力的轉(zhuǎn)化；另一方面，稅收優(yōu)惠政策可以降低高新技術(shù)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的成本，增加收益。同時(shí)，稅收優(yōu)惠政策還可以降低高新技術(shù)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)，有利于高新技術(shù)企業(yè)的快速發(fā)展。為了扶持高新技術(shù)發(fā)展，我國實(shí)施了一系列稅收優(yōu)惠政策。包括免稅期、降低稅率、稅收扣除、加速折舊和投資抵免等。如2008年1月1日起實(shí)施的《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，國家對需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。其次，國稅局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》的通知第七條規(guī)定，企業(yè)研發(fā)投入資本化部分可以按150%攤銷，費(fèi)用化部分可以以50%稅前加計(jì)扣除。增值稅方面，一般納稅人銷售其自行開發(fā)生產(chǎn)的計(jì)算機(jī)軟件產(chǎn)品，可按法定17%的稅率征收后，對實(shí)際稅負(fù)超過6%的部分實(shí)行即征即退。綜上所述，現(xiàn)有高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)合理利用稅收優(yōu)惠措施來激勵(lì)技術(shù)研發(fā)投入和生產(chǎn)，在加快自身發(fā)展的同時(shí)，提高省（市）的總體科技水平，增強(qiáng)競爭力。從表（2）的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)可知，2009年至2011年度，樣本公司的研發(fā)投入都有不同程度的增長。（2）融資政策。高新技術(shù)企業(yè)的一個(gè)典型特點(diǎn)是高投入，既包括投入巨額的人力資本進(jìn)行研發(fā)，也包括投入生產(chǎn)高新技術(shù)產(chǎn)品所需的大批高精尖設(shè)備。同時(shí)，由于高新技術(shù)企業(yè)在其發(fā)展的每個(gè)階段中都存在著高風(fēng)險(xiǎn)。因此，作為高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展第一推動(dòng)力的資金就為其快速壯大提供了保障。高新技術(shù)企業(yè)的資金需求表現(xiàn)出明顯的階段性特征。通常來講，高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展過程經(jīng)歷五個(gè)階段：種子階段、初創(chuàng)階段、擴(kuò)展階段、成熟階段、衰退階段。在高新技術(shù)企業(yè)的不同發(fā)展階段，企業(yè)面臨失敗的風(fēng)險(xiǎn)程度不同，對資金的需求量也因此產(chǎn)生波動(dòng)，從而使企業(yè)對融資的選擇大有不同。企業(yè)的初創(chuàng)期和擴(kuò)展，也即產(chǎn)品的開發(fā)和成長階段，通常需要大量的資金，但同時(shí)投資的風(fēng)險(xiǎn)也高，一般適合采用企業(yè)投入自有資金或借助于財(cái)政資金、風(fēng)險(xiǎn)投資基金等融資方式。進(jìn)入成熟期后，產(chǎn)品的銷售增長較快，獲得一定的利潤回報(bào)，風(fēng)險(xiǎn)降低，適合采取向銀行借貸的方式融資，也可以通過資本市場籌集資金。當(dāng)產(chǎn)品由成熟階段向衰退階段過渡時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)逐漸增加，企業(yè)應(yīng)考慮減少信貸資金投入，多依靠自有資金。然而，自2002年國家經(jīng)貿(mào)委、財(cái)政部、科技部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合《國家產(chǎn)業(yè)技術(shù)政策》，支持高新技術(shù)企業(yè)在證券市場融資以來，我國高新技術(shù)上市公司多依靠股票融資和內(nèi)部現(xiàn)金流維持運(yùn)營，融資渠道單一。2009年，科技部等六部門又聯(lián)合了《國家技術(shù)創(chuàng)新工程總體實(shí)施方案》給予創(chuàng)新型的高新技術(shù)企業(yè)以支持，包括加大財(cái)政科技投入的引導(dǎo)作用，綜合運(yùn)用無償資助、貼息貸款、風(fēng)險(xiǎn)投資、償還性資助、政府購買服務(wù)等方式，引導(dǎo)全社會(huì)資源支持企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新。此外還明確提出建立科技金融合作機(jī)制，加大對企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新的金融支持，支持企業(yè)進(jìn)入多層次資本市場融資。預(yù)期國家多項(xiàng)融資政策的支持和優(yōu)惠必將促進(jìn)高新技術(shù)企業(yè)，加大研發(fā)投入，加速發(fā)展。（3）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響。財(cái)政部2006年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》對企業(yè)研究與開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理作了較大修改。將企業(yè)研發(fā)支出區(qū)分為研究階段支出與開發(fā)階段支出兩部分，以研發(fā)活動(dòng)是否在很大程度上具備形成一項(xiàng)新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件為主要判斷依據(jù)，凡屬于研究階段的支出，應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；開發(fā)階段的支出，在同時(shí)滿足規(guī)定的五項(xiàng)條件時(shí)，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則針對研發(fā)支出處理的特點(diǎn)：即擴(kuò)大費(fèi)用資本化的范圍，這對高新技術(shù)企業(yè)產(chǎn)生了較大的影響。長期以來，我們習(xí)慣采用某些指標(biāo)體系來對企業(yè)業(yè)績進(jìn)行評價(jià)，而過去研發(fā)支出費(fèi)用化的處理方式在某種程度上會(huì)導(dǎo)致企業(yè)投資者和高管人員出于個(gè)人利益，為保持較高的利潤水平而大量削減研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)，這樣不利于企業(yè)的創(chuàng)新和發(fā)展，而現(xiàn)在研發(fā)支出有條件的資本化處理方式，預(yù)期可以提高企業(yè)研發(fā)投入的積極性。另一方面，允許研發(fā)支出的資本化處理，預(yù)期會(huì)使得高新技術(shù)上市公司的無形資產(chǎn)在數(shù)量上相對增加，這一點(diǎn)已經(jīng)從樣本上市公司的連續(xù)三年數(shù)據(jù)中得到了驗(yàn)證。這樣一方面能克服過去將研發(fā)支出全部費(fèi)用化處理所帶來的對上市公司盈利能力的低估；另一方面也抑制了由于研究與開發(fā)成功后轉(zhuǎn)為無形資產(chǎn)的金額相對減少，從而對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和長期盈利能力帶來的損害，能更好地反映企業(yè)的真實(shí)價(jià)值，有利于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高。此外，資本化的處理方式將使部分上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表表現(xiàn)出當(dāng)期利潤增加，所有者權(quán)益增加，資產(chǎn)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，權(quán)益比率上升，償債能力和盈利能力同步提高，進(jìn)而影響到企業(yè)在資本市場上籌集資金的能力，增強(qiáng)其市場競爭力。因此，對那些需要進(jìn)行外部融資的公司來說，對研發(fā)支出有條件資本化的處理方式能降低企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率，提高商業(yè)信用，擴(kuò)大融資渠道。但由于無形資產(chǎn)研發(fā)業(yè)務(wù)復(fù)雜、風(fēng)險(xiǎn)大，研究階段與開發(fā)階段的劃分具有很大的不確定性，將很大程度上依賴于包括會(huì)計(jì)人員在內(nèi)的管理層的主觀判斷，從而給了企業(yè)更多的盈余管理的空間。

三、高新技術(shù)上市公司無形資產(chǎn)研發(fā)投入管理對策

（一）提高無形資產(chǎn)在總資產(chǎn)中的比重，優(yōu)化無形資產(chǎn)的構(gòu)成 由樣本數(shù)據(jù)可知，多數(shù)河南省高新技術(shù)上市公司無形資產(chǎn)的比重過小，且各高新技術(shù)企業(yè)無形資產(chǎn)中，土地使用權(quán)占絕大的比重。無形資產(chǎn)本身的技術(shù)含量不高，沒有能夠很好的體現(xiàn)現(xiàn)代高新技術(shù)企業(yè)的特色。針對這一現(xiàn)狀，今后高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)逐步通過外購、自主研發(fā)、合作開發(fā)等方式提高自身的無形資產(chǎn)比重及構(gòu)成?？梢钥紤]與高等院校、科研機(jī)構(gòu)共建工程中心、重點(diǎn)實(shí)驗(yàn)室，與國內(nèi)外研發(fā)機(jī)構(gòu)建立戰(zhàn)略聯(lián)盟，吸引國內(nèi)外企業(yè)在我省設(shè)立研發(fā)機(jī)構(gòu)，努力掌握核心技術(shù)和關(guān)鍵技術(shù)，形成一批自主創(chuàng)新能力強(qiáng)、擁有自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)的企業(yè)和企業(yè)集團(tuán)。

（二）加強(qiáng)高新技術(shù)管理，完善相關(guān)規(guī)范 無形資產(chǎn)是高新技術(shù)企業(yè)的核心，因此，要全面開展對高新技術(shù)企業(yè)無形資產(chǎn)的管理：（1）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中所涉及到的無形資產(chǎn)因?yàn)槭苤朴跁?huì)計(jì)準(zhǔn)則的限制，所以其外延較窄。高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)以現(xiàn)有狀況下無形資產(chǎn)在企業(yè)價(jià)值產(chǎn)業(yè)鏈中起到的作用為出發(fā)點(diǎn)，力求從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來最終界定無形資產(chǎn)的價(jià)值，拓展其外延。這樣才能更全面地了解高新技術(shù)企業(yè)無形資產(chǎn)的構(gòu)成。（2）采用合理、科學(xué)的計(jì)量方法對無形資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)。高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格遵循現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，準(zhǔn)確地對自身的無形資產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行核算。（3）提高高新技術(shù)企業(yè)的信息披露透明度。在現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范中，企業(yè)研發(fā)投入的信息屬于自愿性披露的范疇，所以，有相當(dāng)數(shù)量的企業(yè)出于各種因素的考慮有意回避該類信息。從樣本公司的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)中也可以發(fā)現(xiàn)，有一半企業(yè)連續(xù)三年都沒有對外披露其研發(fā)投入數(shù)量，還有部分企業(yè)的相關(guān)信息披露的不規(guī)范。這些都直接影響了相關(guān)方對高新技術(shù)企業(yè)信息的獲知。鑒于研發(fā)支出對于評估公司價(jià)值具有重要的影響，建議準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)通過相關(guān)的準(zhǔn)則解釋程序，提高研發(fā)支出的披露標(biāo)準(zhǔn)。只有這樣，才能實(shí)現(xiàn)對于高新技術(shù)企業(yè)無形資產(chǎn)的價(jià)值評估和有效管理。

（三）加大高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)投入力度 創(chuàng)新的保障是企業(yè)長久持續(xù)的研發(fā)投入，應(yīng)逐步地建立并完善研發(fā)投入機(jī)制，著力培育以及開發(fā)能夠體現(xiàn)企業(yè)自身行業(yè)特色、個(gè)體特色、區(qū)域特色的無形資產(chǎn)的投入，具體表現(xiàn)為對馳名商標(biāo)、品牌、獨(dú)有產(chǎn)品（服務(wù)）、獨(dú)特技術(shù)等的研究投入，實(shí)現(xiàn)以差異化的戰(zhàn)略來全面提升企業(yè)發(fā)展的核心競爭力，有效促進(jìn)河南省高新技術(shù)企業(yè)的未來發(fā)展。

（四）完善高新技術(shù)研發(fā)人員激勵(lì)機(jī)制 掌握知識(shí)和技術(shù)的研發(fā)人員是高新技術(shù)企業(yè)重要資源，是企業(yè)進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新和提升企業(yè)競爭力的關(guān)鍵。因此，如何對其進(jìn)行激勵(lì)，充分調(diào)動(dòng)研發(fā)人員的主動(dòng)性和積極性，己成為高新技術(shù)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的核心命題。然而，在對河南省高新技術(shù)上市公司研究過程中發(fā)現(xiàn)其激勵(lì)機(jī)制存在諸如：激勵(lì)措施針對性不強(qiáng)，激勵(lì)空檔和激勵(lì)錯(cuò)位現(xiàn)象十分嚴(yán)重；缺乏長遠(yuǎn)的激勵(lì)措施，重物質(zhì)激勵(lì)，輕精神激勵(lì)；薪酬體系缺乏公平性，缺乏科學(xué)績效考評辦法；研發(fā)人員晉升通道單一；產(chǎn)權(quán)激勵(lì)方式尚未有效運(yùn)行。通過對上述樣本公司的年報(bào)閱讀發(fā)現(xiàn)，無一家企業(yè)對研發(fā)人員進(jìn)行股權(quán)期權(quán)激勵(lì)等問題。 筆者建議，我省的高新技術(shù)企業(yè)可以考慮實(shí)行“全面薪酬戰(zhàn)略”對本企業(yè)的研發(fā)人員進(jìn)行激勵(lì)?！叭嫘匠陸?zhàn)略”擬將員工薪酬分為隱性和顯性兩部分。“顯性薪酬”主要包括基本工資、獎(jiǎng)金等短期激勵(lì)；股票期權(quán)等長期激勵(lì)；以及退休金、養(yǎng)老金、醫(yī)療保險(xiǎn)、房補(bǔ)和車補(bǔ)等各種福利措施?！半[性薪酬”主要包括企業(yè)滿意度，企業(yè)文化，培訓(xùn)機(jī)會(huì)，提高個(gè)人社會(huì)地位的機(jī)遇，良好的人際關(guān)系和工作環(huán)境等?！帮@性薪酬”與“隱性薪酬”各自具有不同的激勵(lì)功能，兩者相互聯(lián)系，互為補(bǔ)充，再輔之以恰當(dāng)、公正的績效考核辦法，能更好地完善研發(fā)人員的激勵(lì)機(jī)制。

（五）完善高新技術(shù)企業(yè)融資體系 如前文所述，高新技術(shù)企業(yè)對資金的需求表現(xiàn)出明顯的階段特性，這種資金需求的階段性與高新技術(shù)企業(yè)的生命周期（種子期、初創(chuàng)期、擴(kuò)展期和成熟期）是一致的。因此，高新技術(shù)企業(yè)每個(gè)發(fā)展階段的融資策略也應(yīng)和傳統(tǒng)企業(yè)的融資策略相異。 長期以來，我國高新技術(shù)企業(yè)的融資難的問題都沒能從根本上得以解決。主要原因一是以銀行信貸為依托的間接融資渠道存在較大障礙；二是政府對中小高新技術(shù)企業(yè)融資的政策扶持力度不夠。因此，要解決融資難問題，應(yīng)盡快地完善高新技術(shù)企業(yè)的投融資體系。除了目前我國高新技術(shù)企業(yè)常用的融資方式，如自有資金、財(cái)政資金、銀行貸款、風(fēng)險(xiǎn)投資基金、資本市場、典當(dāng)、融資租賃、國際融資渠道之外，還可以考慮從以下方面入手來加以完善。如發(fā)展創(chuàng)業(yè)投資基金、完善資本市場、建立新型的信貸管理體制、權(quán)利質(zhì)押融資、利用民間資金發(fā)展科技風(fēng)險(xiǎn)投資基金、打包債券、貸款渠道拓展以及財(cái)政投融資體系等。同時(shí)，加大政府對高新技術(shù)企業(yè)創(chuàng)新的扶持力度。

（六）加強(qiáng)知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)的力度 知識(shí)產(chǎn)權(quán)制度不僅能從法律上界定創(chuàng)新知識(shí)產(chǎn)權(quán)的歸屬，而且能夠?qū)Ω咝录夹g(shù)企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新起到激勵(lì)作用。不重視知識(shí)產(chǎn)權(quán)、新工藝、新產(chǎn)品的保護(hù)就會(huì)挫傷企業(yè)進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新的積極性。但在重視保護(hù)知識(shí)產(chǎn)權(quán)同時(shí)，也應(yīng)注意反對知識(shí)產(chǎn)權(quán)壟斷。一旦知識(shí)產(chǎn)權(quán)被壟斷，知識(shí)產(chǎn)權(quán)持有人就可以利用法律授予的優(yōu)勢地位來對競爭對手進(jìn)行遏止。由于目前中國反壟斷法還有所欠缺，一些外國公司或跨國公司借助設(shè)立專利部門或聘請、挖掘資深專利審核專家等方式，推行專利本土化戰(zhàn)略，企圖從技術(shù)源頭上阻止中國企業(yè)發(fā)展。所以，我們既要加強(qiáng)知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)，激勵(lì)企業(yè)自主創(chuàng)新，繞開國外對專利的保護(hù)壁壘，培育企業(yè)自己的核心發(fā)展能力；同時(shí)，相關(guān)部門也要加快反壟斷法的制定，為企業(yè)創(chuàng)造公平、公正的外部競爭環(huán)境。

（七）完善高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)信息披露 現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對上市公司研發(fā)費(fèi)用披露的規(guī)定屬于自發(fā)性披露的范疇，這就導(dǎo)致了很多高新技術(shù)上市企業(yè)對有關(guān)企業(yè)的研發(fā)信息披露力度不夠。再加上有關(guān)規(guī)定中對信息披露的要求過于籠統(tǒng)，口徑不統(tǒng)一，這樣不便于利益相關(guān)者了解企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營業(yè)績和財(cái)務(wù)狀況，影響決策者作出正確的判斷。建議今后相關(guān)部門對高新企業(yè)有關(guān)研發(fā)信息披露的規(guī)定進(jìn)一步完善。可以考慮從以下方面入手：1、應(yīng)逐步由自發(fā)性披露轉(zhuǎn)換為強(qiáng)制性披露；2、研發(fā)費(fèi)用數(shù)據(jù)的披露內(nèi)容應(yīng)具體化；3、加強(qiáng)與研發(fā)相關(guān)的非財(cái)務(wù)信息的披露；4、增強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用信息的披露時(shí)效性等。

（八）加強(qiáng)企業(yè)文化建設(shè)與人力資源投入 企業(yè)文化是企業(yè)制度、道德規(guī)范和價(jià)值取向的統(tǒng)一，是企業(yè)的靈魂，優(yōu)秀的企業(yè)文化是現(xiàn)代企業(yè)的精神支柱。在高新技術(shù)企業(yè)的企業(yè)文化建設(shè)中，應(yīng)加強(qiáng)有關(guān)創(chuàng)新文化的建設(shè)。這種文化氛圍能促使員工不斷探索、創(chuàng)新，并保持隨時(shí)保持活躍和與時(shí)俱進(jìn)的思想狀態(tài)。最終培育出更具獨(dú)立性、創(chuàng)造性和責(zé)任感的員工。這些人以及這些精神將是企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展的巨大推動(dòng)力。企業(yè)發(fā)展根本在于人力資源，具有高素質(zhì)和高學(xué)習(xí)能力的人才是企業(yè)在競爭中得以生存的關(guān)鍵。因此，高新技術(shù)企業(yè)要加大對人力資源的投入，重視人才的培養(yǎng)、開發(fā)、吸收和持續(xù)發(fā)展，創(chuàng)建學(xué)習(xí)型企業(yè)和動(dòng)態(tài)的學(xué)習(xí)模式，多開展員工培訓(xùn)，提高員工的綜合素質(zhì)與創(chuàng)造能力，乃至企業(yè)整體的綜合素質(zhì)。加大人力資源的投入，將比物質(zhì)資本的投入給企業(yè)帶來更長遠(yuǎn)的利益。對于河南省的高新技術(shù)上市公司而言，針對其無形資產(chǎn)開展的管理以及應(yīng)用，加強(qiáng)企業(yè)的自主創(chuàng)新無疑是未來發(fā)展的必經(jīng)之路，而在此過程中更是要加強(qiáng)針對自身狀況的深入分析和有針對性地制定發(fā)展策略，如此，河南省的高新技術(shù)上市公司在無形資產(chǎn)的利用以及創(chuàng)新發(fā)展方面才會(huì)越來越科學(xué)，越來越合理，最終可以實(shí)現(xiàn)更好地促進(jìn)企業(yè)發(fā)展的目的。

本文系河南省教育廳自然科學(xué)軟科學(xué)2011年項(xiàng)目“企業(yè)科技投入的政策支持模式及保障機(jī)制研究”（項(xiàng)目編號：2011B630023）和教育部人文社科項(xiàng)目“政府干預(yù)影響企業(yè)研發(fā)投資行為的機(jī)理研究”（項(xiàng)目編號：OYJA630203）的階段性成果

篇12

基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營起源于17世紀(jì)的英國，當(dāng)時(shí)領(lǐng)港公會(huì)特許私人投資燈塔并獲得一定期限向過往船只收費(fèi)的許可權(quán)。特權(quán)期滿后由政府將燈塔收回并交給領(lǐng)港公會(huì)管理和繼續(xù)收費(fèi)。

根據(jù)世界銀行《1994年世界發(fā)展報(bào)告》，基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營(也稱BOT)是指政府部門就某個(gè)基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目與私人企業(yè)(項(xiàng)目公司)簽訂特許權(quán)協(xié)議，授予簽約方的私人企業(yè)來承擔(dān)該基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資、融資、建設(shè)、經(jīng)營與維護(hù)，在協(xié)議規(guī)定的特許期限內(nèi)，這個(gè)私人企業(yè)向設(shè)施使用者收取適當(dāng)?shù)馁M(fèi)用或給予一定的補(bǔ)償，由此來回收項(xiàng)目的投融資，建造、經(jīng)營和維護(hù)成本并獲取合理回報(bào)；特許期屆滿，簽約方的私人企業(yè)將該基礎(chǔ)設(shè)施無償移交給政府部門。經(jīng)過多年的發(fā)展，基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營又派生出BOO(build―own―operate)、BOOST(build―own―operate―subsidy transfer)、BLT(build―lease transfer)等。

2，相關(guān)法規(guī)

根據(jù)基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營的不同形式，涉及準(zhǔn)則層面的規(guī)定有：《國際財(cái)務(wù)報(bào)告解釋性公告第12號――特許服務(wù)權(quán)安排》(2006年11月頒布，要求企業(yè)于2008年1月1日起全面執(zhí)行，以下簡稱為“tFRIC 12”)和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號――收入》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號――建造合同》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號――無形資產(chǎn)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號――或有事項(xiàng)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號――借款費(fèi)用》；解釋層面有《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號》(財(cái)會(huì)[2008]11號，以下稱“解釋第2號”)。

3，涉及的相關(guān)主體

基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營這一方式涉及的主體有八個(gè)，分別如下：合同授予方(政府)、項(xiàng)目發(fā)起人、產(chǎn)品購買商或接受服務(wù)者、債權(quán)人、建筑商、保險(xiǎn)公司、供應(yīng)商、運(yùn)營商。本文將建筑商和運(yùn)營商合稱項(xiàng)目公司，以項(xiàng)目公司的視角來解析基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營項(xiàng)目的相關(guān)處理。

4，涉及的主要期間

從定義上看，基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營涉及的主要期間有：建設(shè)期、運(yùn)營期和特許權(quán)結(jié)束期。

主要會(huì)計(jì)處理方法

為了更進(jìn)一步規(guī)范基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營的會(huì)計(jì)處理，財(cái)政部在借鑒IFRICl2的基礎(chǔ)上，于2008年8月7日出臺(tái)了解釋第2號。本文以解釋2號為基礎(chǔ)，對解釋2號未涉及的則借鑒IFRIC 12的規(guī)定，具體會(huì)計(jì)處理如下。

(一)建設(shè)期的會(huì)計(jì)處理

項(xiàng)目公司在建設(shè)期的會(huì)計(jì)處理主要涉及：基礎(chǔ)設(shè)施的屬性及其會(huì)計(jì)處理、建造服務(wù)的收入及費(fèi)用確定、借款費(fèi)用的歸集、基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)的確認(rèn)和計(jì)量等四個(gè)方面的問題。

1，基礎(chǔ)設(shè)施的屬性及其會(huì)計(jì)處理

在基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營下，項(xiàng)目公司如何確認(rèn)投資形成資產(chǎn)的屬性，決定著投資成本的計(jì)量和攤銷方法，進(jìn)而影響到項(xiàng)目運(yùn)營收入和成本配比的合理性。在基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營下，項(xiàng)目公司經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)可以描述為通過投資建設(shè)“自創(chuàng)”取得了項(xiàng)目一定期限的特許經(jīng)營權(quán)或收益權(quán)，并未從合同授予方取得基礎(chǔ)設(shè)施的控制權(quán)或者所有權(quán)，因此，基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目屬于合同授予方，項(xiàng)目公司無需對基礎(chǔ)設(shè)施做出會(huì)計(jì)處理。

2，建造服務(wù)的收入及費(fèi)用確定

在基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營模式下，項(xiàng)目公司是服務(wù)的提供者，先后向政府提供了建造服務(wù)、運(yùn)營及維護(hù)服務(wù)。因此，在建造期項(xiàng)目公司的會(huì)計(jì)核算應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號――建造合同》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號――收入》確認(rèn)相關(guān)的收入和費(fèi)用。

3，特許經(jīng)營權(quán)的確認(rèn)和計(jì)量

由于相關(guān)的資產(chǎn)不屬于項(xiàng)目公司，所以項(xiàng)目公司對所建成的基礎(chǔ)設(shè)施不能確認(rèn)為固定資產(chǎn)。如果特許合同約定，在基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定期間內(nèi)，項(xiàng)目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的；或在項(xiàng)目公司提供經(jīng)營服務(wù)的收費(fèi)低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負(fù)責(zé)將有關(guān)差價(jià)補(bǔ)償給項(xiàng)目公司的，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)金融資產(chǎn)，并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定處理。即按該資產(chǎn)的公允價(jià)值借記“長期應(yīng)收款”，貸記相關(guān)資產(chǎn)。如上海城投控股股份有限公司的2008年第三季度報(bào)告中指出：本報(bào)告期末，長期應(yīng)收款較期初增加353萬元，主要是由于解釋第2號后公司將子公司浙江奉化填埋場基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營項(xiàng)目的基礎(chǔ)設(shè)施支出確認(rèn)為金融資產(chǎn)所致；合同規(guī)定項(xiàng)目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對象收取費(fèi)用但收費(fèi)金額不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項(xiàng)無條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時(shí)確認(rèn)無形資產(chǎn)。即按該資產(chǎn)的公允價(jià)值借記“無形資產(chǎn)”，貸記“在建工程”。

4，借款費(fèi)用的歸集

如項(xiàng)目公司取得一項(xiàng)無形資產(chǎn)，則該特許服務(wù)權(quán)是在項(xiàng)目建成并經(jīng)合同授予方驗(yàn)收合格后授予的，項(xiàng)目公司對項(xiàng)目的全部投入，應(yīng)視為取得專營權(quán)的完全(外購)成本予以資本化。因此，項(xiàng)目公司在基礎(chǔ)設(shè)施達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的借款費(fèi)用'應(yīng)予資本化，即計(jì)人無形資產(chǎn)的成本；否則，則應(yīng)費(fèi)用化，即計(jì)人當(dāng)期損益。解釋第2號將借款費(fèi)用資本化的范圍擴(kuò)大到非自有資產(chǎn)的基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營項(xiàng)目上。至此，借款費(fèi)用資本化的范圍如下：一是需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等；二是基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營項(xiàng)目中的無形資產(chǎn)。

(二)運(yùn)營期的會(huì)計(jì)處理

項(xiàng)目公司在運(yùn)營期涉及的主要會(huì)計(jì)處理有：政府償付資產(chǎn)的處理、收入確定及相關(guān)費(fèi)用的攤銷、修繕基礎(chǔ)設(shè)施的合同義務(wù)的處理等。具體處理方法如下：

1，政府償付資產(chǎn)的處理

根據(jù)解釋第2號規(guī)定，在基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營業(yè)務(wù)中，合同授予方可能向項(xiàng)目公司提供除基礎(chǔ)設(shè)施以外其他的資產(chǎn)，如果該資產(chǎn)構(gòu)成授予方應(yīng)付合同價(jià)款的一部分，不應(yīng)作為政府補(bǔ)助處理。項(xiàng)目公司自授予方取得資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)以其公允價(jià)值確認(rèn)，未提供與獲取該資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)前應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。

2，收入及費(fèi)用的確定

項(xiàng)目公司在提供運(yùn)營、維護(hù)服務(wù)取得收入時(shí)，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號――收入》的規(guī)定，確認(rèn)運(yùn)營、維護(hù)的

收入和相關(guān)費(fèi)用。同時(shí)，除了確認(rèn)正常的運(yùn)營、維護(hù)費(fèi)用外，根據(jù)特許合同形成的特許權(quán)的不同屬性，分別作如下攤銷：一是按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號――無形資產(chǎn)》規(guī)定，將無形資產(chǎn)在特許期內(nèi)按直線法攤銷；二是根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，將金融資產(chǎn)按實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷。

3，修繕基礎(chǔ)設(shè)施的合同義務(wù)的處理

如果合同規(guī)定，項(xiàng)目公司有以下義務(wù)：(1)改良基礎(chǔ)設(shè)施達(dá)到特殊服務(wù)目的要求；或(2)在服務(wù)特許權(quán)結(jié)束和移交之前，保持基礎(chǔ)設(shè)施一定的使用狀態(tài)。為完成上述義務(wù)，發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號――或有事項(xiàng)》的規(guī)定處理，即當(dāng)上述義務(wù)成為項(xiàng)目公司承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)、履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出公司且流出的經(jīng)濟(jì)利益能可靠地計(jì)量，項(xiàng)目公司應(yīng)將上述義務(wù)的支出確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。

(三)特許權(quán)結(jié)束期

由于本文只討論特許權(quán)結(jié)束后，項(xiàng)目公司無償交付相關(guān)的基礎(chǔ)設(shè)施。所以項(xiàng)目公司在特許權(quán)結(jié)束后，與基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營業(yè)務(wù)相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債及費(fèi)用均已確認(rèn)完，只要按正常的程序進(jìn)行清算處理即可，本文不再闡述。

以下結(jié)合案例分析項(xiàng)目公司對基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)經(jīng)營業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。

案例

案例1：合同授予方提供給項(xiàng)目公司一項(xiàng)金融資產(chǎn)――長期應(yīng)收款

(一)合同主要內(nèi)容：A公司從某政府獲得一項(xiàng)特許合同，主要協(xié)議內(nèi)容如下，A公司在2000年～2009年內(nèi)修建并運(yùn)營一條高速公路，其中修建期為2年，運(yùn)營期為8年，在運(yùn)營期內(nèi)A公司應(yīng)按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)維護(hù)和運(yùn)營公路，相應(yīng)地A公司每年從政府無償獲得2000萬的補(bǔ)償，并且A公司在2007年末要對進(jìn)行路面重鋪，在2009年末，政府收回高速公路運(yùn)營權(quán)，協(xié)議中止。

(二)主要假設(shè)：

1，所有現(xiàn)金流動(dòng)發(fā)生在年末；

2，建造成本每年5000萬、營運(yùn)成本每年100萬、重鋪路面成本1000萬(根據(jù)A公司測算)；

3，實(shí)際利率每年為6.18％、借款利率每年為6.7％；

4，A公司采用成本加成法來核算應(yīng)收對價(jià)，其中建造服務(wù)的應(yīng)收對價(jià)為成本的105％，運(yùn)營服務(wù)為120％，路面重鋪為110％。

(三)案例分析：根據(jù)特許協(xié)議主要內(nèi)容，A公司應(yīng)把這項(xiàng)特許權(quán)界定為一項(xiàng)金融資產(chǎn)――長期應(yīng)收款。

1，建造期(2000至2001年)的會(huì)計(jì)處理如下：

2000年末，A公司應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入250萬(5000×O.05，)，確認(rèn)建造費(fèi)用5000萬(假設(shè)在年末發(fā)生，所以無利息)即：

借：長期應(yīng)收款5250(萬元，以下略)

貸：主營業(yè)務(wù)收入

250

銀行存款

5000

2001年，A公司同樣確認(rèn)建造服務(wù)收入250萬，確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用335萬(5000x6，7％)；同時(shí)，確認(rèn)長期應(yīng)收款約10824萬(5250x2+5250×0.0618)。 至此，項(xiàng)目公司將此金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上以10824萬元列報(bào)。利潤表上，A公司2001年確認(rèn)的利潤為239萬(250+5250×0.0618-5000×0.067，)。具體分錄如下：

借：長期應(yīng)收

5574

投資收益

11

貸：主營業(yè)務(wù)收入

250

銀行存款

5335

2，運(yùn)營期(2002至2009年)的會(huì)計(jì)處理如下：

2002年，高速公路開始投入使用A公司按合同每年從政府收取2000萬的補(bǔ)償收入，同時(shí)按實(shí)際利率法攤銷長期應(yīng)收款。利潤方面有營運(yùn)利潤(100x20％)和投資收益。具體如下：

借：銀行存款

2000

投資收益

23

貸：長期應(yīng)收款

1211

營運(yùn)收入

20

銀行存款

792

(營運(yùn)成本100+財(cái)務(wù)費(fèi)用692)

在營運(yùn)期間，每年都作如上的會(huì)計(jì)處理，具體各分錄的數(shù)字見表2。

案例2：合同授予方提供給項(xiàng)目公司一項(xiàng)無形資產(chǎn)

(一)合同主要內(nèi)容：案例1的基本情況不變，除將“從政府每年取得2000萬元的收入”改為“A公司預(yù)計(jì)將會(huì)在2002年至2009年每年收取金額相同的使用費(fèi)2000萬元”外。

(二)主要假設(shè)：

1，所有現(xiàn)金流動(dòng)發(fā)生在年末；

2，建造成本每年5000萬、營運(yùn)成本每年100萬、重鋪路面成本1000萬(根據(jù)A公司測算)；

3，借款利率每年為6.7％；

4，A公司采用成本加成法來核算應(yīng)收對價(jià)，其中建造服務(wù)的應(yīng)收對價(jià)為成本的105％，運(yùn)營服務(wù)為120％，路面重鋪為110％。

5，無形資產(chǎn)按直線法攤銷；

6，重鋪路面義務(wù)每年預(yù)提費(fèi)用如下：2002年至2007年分別提取120萬、140萬、150萬、170萬、200萬、220萬，合計(jì)1000萬。

(三)案例分析：根據(jù)特許協(xié)議主要內(nèi)容，A公司應(yīng)把這項(xiàng)特許權(quán)界定為一項(xiàng)無形資產(chǎn)。

1，建造期(2000至2001年)的會(huì)計(jì)處理如下：

2000年末，A公司應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入250萬(5000×O.05)，確認(rèn)建造費(fèi)用5000萬(假設(shè)在年末發(fā)生，所以無利息)即：

借：在建工程

5250

貸：主營業(yè)務(wù)收入

250

銀行存款

5000

2001年，A公司同樣確認(rèn)建造服務(wù)收入250萬，資本化財(cái)務(wù)費(fèi)用335萬(5000×6.7％)；同時(shí)，確認(rèn)無形資產(chǎn)10835萬(5250×2+5000×0.067)。至此，項(xiàng)目公司將此無形資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上以10835萬元列報(bào)。利潤表上，A公司2001年確認(rèn)的利潤為250萬。具體分錄如下：

借：無形資產(chǎn)

10835

貸：在建工程

5250

主營業(yè)務(wù)收入

250

銀行存款

5335

2，營運(yùn)期(2002至2009年)的會(huì)計(jì)處理

2002年，高速公路開始投入使甩A公司按合同每年從政府收取2000萬的補(bǔ)償收入，同時(shí)按直線法攤銷無形資產(chǎn)，每年應(yīng)攤銷1354萬(10835／8，)。利潤方面有營運(yùn)利潤(100×20％)和財(cái)務(wù)費(fèi)用。具體如下：

借：銀行存款

2000

預(yù)提費(fèi)用

120

貸：無形資產(chǎn)攤銷

1354

營運(yùn)收入

20

銀行存款

792(營運(yùn)成本100+財(cái)務(wù)費(fèi)用692)

在營運(yùn)期間，每年都作如上的會(huì)計(jì)處理，具體各分錄的數(shù)字見表2。

案例說明

(一)關(guān)于利潤：上述案例1和案例2為簡單起見，假定協(xié)議期限是10年，項(xiàng)目公司已收項(xiàng)目不變。實(shí)際中，協(xié)議期限會(huì)更長，收入會(huì)逐步增加，凈利潤會(huì)逐年增加。

(二)關(guān)于資產(chǎn)屬性不同對會(huì)計(jì)處理的影響：比較案例1(金融資產(chǎn))和案例2(無形資產(chǎn))可以看出，項(xiàng)目公司取得金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)時(shí)，其會(huì)計(jì)處理的異同如下：

1，建造期間，項(xiàng)目公司都按照建造服務(wù)的公允價(jià)值來確認(rèn)收入，但借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理不同。如2000年，案例1和案例2都采用成本加成法確認(rèn)建造服務(wù)收入5250萬元，并同時(shí)確認(rèn)建造服務(wù)成本5000萬元；2001年，案例1將借款費(fèi)用335萬元計(jì)入當(dāng)期損益，案例2將其資本化到無形資產(chǎn)中。

篇13

(一)關(guān)于“研究”定義　《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(第9號)中將“研究”定義為：預(yù)期獲得新的科學(xué)技術(shù)知識(shí)和認(rèn)識(shí)而進(jìn)行的具有創(chuàng)造性和有計(jì)劃的調(diào)查。美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對“研究”的定義為：以獲取新知識(shí)為目的的有計(jì)劃的研究或關(guān)鍵性的調(diào)查，并希望這種新知識(shí)能有助于開發(fā)新產(chǎn)品、勞務(wù)、工序、技術(shù)或明顯改進(jìn)現(xiàn)有產(chǎn)品、工序。由此可見，我國與國際準(zhǔn)則的定義相似，都指明“創(chuàng)造性”活動(dòng)，而美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“研究”定義中卻無此內(nèi)容。

(二)關(guān)于“開發(fā)”定義　“開發(fā)”的定義各國準(zhǔn)則的差距不大。美國在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告》(第2號)將“開發(fā)”定義為把研究成果或其他知識(shí)應(yīng)用于設(shè)計(jì)新產(chǎn)品、新工序或用于大力改進(jìn)現(xiàn)有的銷售或使用的產(chǎn)品與工序的活動(dòng)。這一定義明確地排除了以下兩種活動(dòng)：日常的對現(xiàn)有產(chǎn)品或生產(chǎn)工序的修改，即使這種修改能夠使現(xiàn)有產(chǎn)品或工序得到改進(jìn)；市場研究或市場測試活動(dòng)。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對“開發(fā)”的定義是，在開始商業(yè)生產(chǎn)或使用前，把研究成果或其他知識(shí)應(yīng)用于計(jì)劃或設(shè)計(jì)新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)。國際、美國準(zhǔn)則在定義前給出“研究”、“開發(fā)”的定義后又詳細(xì)地列舉了研究活動(dòng)和開發(fā)活動(dòng)，以及不屬于研究和開發(fā)的活動(dòng)。如國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定屬于研究活動(dòng)的典型案例有：目的在于獲取新知識(shí)的活動(dòng)；研究成果或其他知識(shí)的應(yīng)用研究等。屬于開發(fā)活動(dòng)的典型案例有：產(chǎn)品或工序備選方案的評價(jià)；樣品和模型的設(shè)計(jì)、建造和測試等。既非研究又非開發(fā)活動(dòng)的例子有：商業(yè)生產(chǎn)早期階段的工程安裝；商業(yè)生產(chǎn)過程中的質(zhì)量控制；商業(yè)生產(chǎn)過程中的故障檢修等。美國《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告》(第2號)中，說明了屬于研究與開發(fā)活動(dòng)的項(xiàng)目(以取得新知識(shí)為目的的實(shí)驗(yàn)室研究活動(dòng)；為新的研究成果或其他知識(shí)尋求應(yīng)用領(lǐng)域等)；說明了不屬于研究與開發(fā)活動(dòng)的項(xiàng)目(屬于營業(yè)性生產(chǎn)的前期工程活動(dòng)；營業(yè)性生產(chǎn)中故障的解決處理；通過精制、擴(kuò)充等手段改進(jìn)現(xiàn)有產(chǎn)品質(zhì)量的日常的持續(xù)的活動(dòng)等)。

二、研究開發(fā)費(fèi)用的范圍及組成內(nèi)容比較

(一)范圍比較　國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都規(guī)定其適用范圍不適用于開采行業(yè)中石油、天然氣、礦藏的勘探和開發(fā)費(fèi)用，但適用于這類行業(yè)中的其他研究和開發(fā)活動(dòng)的費(fèi)用。各國準(zhǔn)則對根據(jù)合同為他人進(jìn)行研究與開發(fā)活動(dòng)的規(guī)定略有不同。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，如果合同條款的實(shí)質(zhì)是與該項(xiàng)研究或開發(fā)活動(dòng)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和利益將會(huì)轉(zhuǎn)移給其他企業(yè)，則只有風(fēng)險(xiǎn)和利益的接受方才能按本準(zhǔn)則核算其費(fèi)用；如果合同條款的實(shí)質(zhì)是與該項(xiàng)研究和開發(fā)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)和利益沒有或?qū)⒉粫?huì)轉(zhuǎn)移給其他企業(yè)，那么從事方也應(yīng)按本準(zhǔn)則核算費(fèi)用。并且國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中還規(guī)定不會(huì)將研究和開發(fā)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)和利益轉(zhuǎn)移給其他企業(yè)的兩個(gè)原因。美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還特別規(guī)定“根據(jù)合同條款那些具體的能被償還的間接費(fèi)用也不適用”。我國到目前為止，對外進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)而承擔(dān)相關(guān)利益和風(fēng)險(xiǎn)的情況尚不多，而且我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究與開發(fā)活動(dòng)不包括石油、天然氣等特殊行業(yè)的地質(zhì)勘探活動(dòng)。

(二)組成內(nèi)容比較　國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中強(qiáng)調(diào)了研究活動(dòng)的創(chuàng)新性，這也是研究活動(dòng)可能帶來未來現(xiàn)金流量不穩(wěn)定的關(guān)鍵。因此，在分析研究活動(dòng)的組成內(nèi)容時(shí)，我們將研究活動(dòng)分為“基礎(chǔ)型研究”和“應(yīng)用型研究”。如國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定屬于研究活動(dòng)的典型案例有：目的在于獲取新知識(shí)的活動(dòng)；研究成果或其他知識(shí)的應(yīng)用研究；產(chǎn)品或工序備選方案的研究；可能的新的或改進(jìn)的產(chǎn)品或工序備選方案的制訂和設(shè)計(jì)。其中第一項(xiàng)“耳的在于獲取新知識(shí)的活動(dòng)”就應(yīng)該劃分為“基礎(chǔ)研究”，而其他幾項(xiàng)則是“應(yīng)用研究”。而美國SFASNo.2屬于研究與開發(fā)活動(dòng)的項(xiàng)目中僅有“以取得新知識(shí)為目的的實(shí)驗(yàn)室研究活動(dòng)”一項(xiàng)，可以看作是“基礎(chǔ)研究”。由此可見，R&D活動(dòng)中其實(shí)大部分進(jìn)行的是應(yīng)用型研究活動(dòng)或是開發(fā)活動(dòng)。我國對企業(yè)從事研究開發(fā)活動(dòng)的經(jīng)費(fèi)支出的核算范圍做出的界定：科技活動(dòng)分為科學(xué)研究與試驗(yàn)發(fā)展(R&D)、科學(xué)研究與試驗(yàn)發(fā)展成果的應(yīng)用及相關(guān)的科技服務(wù)三類活動(dòng)。其中科學(xué)研究與試驗(yàn)發(fā)展的經(jīng)費(fèi)支出包括兩個(gè)部分，即科學(xué)研究與試驗(yàn)發(fā)展經(jīng)費(fèi)的內(nèi)部支出和外部支出兩大部分。內(nèi)部支出包括日常支出和基本建設(shè)支出兩部分；日常支出又區(qū)分為勞務(wù)費(fèi)和其他日常支出。也就是從企業(yè)的內(nèi)部支出構(gòu)成可以看出，企業(yè)的科學(xué)研究與試驗(yàn)發(fā)展的內(nèi)部支出由勞務(wù)費(fèi)、基本建設(shè)費(fèi)和其他日常支出三部分構(gòu)成。財(cái)部和國家稅務(wù)總局的界定為：企業(yè)從事研究開發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的企業(yè)技術(shù)開發(fā)經(jīng)費(fèi)支出的范圍包括企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。由此可見，各國對研究與開發(fā)費(fèi)用的界定范圍一般都包括用于研發(fā)活動(dòng)的設(shè)備設(shè)施費(fèi)、材料費(fèi)、人工費(fèi)、合同服務(wù)費(fèi)、外購無形資產(chǎn)費(fèi)以及有關(guān)間接費(fèi)用等。

三、研究開發(fā)費(fèi)用資本化與費(fèi)用化會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際比較

(一)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理方法　國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)1998年國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則38號(IAS38)指出：對自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，確認(rèn)和初始計(jì)量除應(yīng)遵循無形資產(chǎn)確認(rèn)和初始計(jì)量的一般要求外，還應(yīng)遵循有關(guān)研究與開發(fā)費(fèi)用處理的特別規(guī)定。為評價(jià)自行開發(fā)無形資產(chǎn)是否符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)應(yīng)將自行開發(fā)過程劃分為兩個(gè)階段，即研究階段和開發(fā)階段。同時(shí)指出研究階段不會(huì)產(chǎn)生應(yīng)予確認(rèn)的無形資產(chǎn)。因此，這個(gè)階段發(fā)生的支出或費(fèi)用應(yīng)在發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為損益。而在開發(fā)階段，則可能產(chǎn)生應(yīng)予確認(rèn)的無形資產(chǎn)，而某些符合無形資產(chǎn)確認(rèn)條件的開發(fā)費(fèi)用應(yīng)予資本化。該方法的主要依據(jù)是認(rèn)為研究費(fèi)用和開發(fā)費(fèi)用這兩者與未來經(jīng)濟(jì)效益之間關(guān)系的不確定性程度是不同的，企業(yè)研究活動(dòng)主要是一個(gè)初步性的分析與調(diào)查階段，目的是獲得新的認(rèn)識(shí)，所以未來是否會(huì)帶來經(jīng)濟(jì)利益是不確定的。因而應(yīng)將其費(fèi)用化，并在以后會(huì)計(jì)期間也不確認(rèn)為資產(chǎn)。而開發(fā)活動(dòng)是將技術(shù)或計(jì)劃運(yùn)用于實(shí)踐中，具有實(shí)質(zhì)性的改進(jìn)，其所帶來的未來經(jīng)濟(jì)效益是確定的，所以可以將其支出資本化，并在將來進(jìn)行系統(tǒng)而合理的攤銷。

(二)美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理方法　美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)1974年頒布的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第2號一研究與開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理》(SFAS2)指出：“所有的研究與開發(fā)支出均應(yīng)在發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用”。FASB選擇將研究與開發(fā)支出全部費(fèi)用化處理的依據(jù)是：盡管發(fā)生研究與開發(fā)費(fèi)用的最終目的是為了形成無形資產(chǎn)，帶來未來收益，但是研究與開發(fā)工作本身是否能在將來為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)收益具有不確定性，其支出按照謹(jǐn)慎性原則，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益；將研究與開發(fā)費(fèi)用予以資本化并分期攤銷不符合收入與費(fèi)用的配比原則；與資本化方法相比，研究與開發(fā)費(fèi)用的費(fèi)用化處理能為投資與信貸決策提供更先進(jìn)有效的信息；將支出直接

計(jì)人費(fèi)用減少了企業(yè)的當(dāng)期損益，從而遞延了企業(yè)的稅款上交，有利于企業(yè)在研發(fā)費(fèi)用較大期間享受較多的稅收優(yōu)惠；這一方法在核算上非常簡單，不用考慮資本化金額為多大以及今后資產(chǎn)如何攤銷，攤銷期限又如何確定等問題。

(三)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理方法　我國新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)無形資產(chǎn)項(xiàng)目的支出，除下列情形外，均應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)人當(dāng)期損益：符合本準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)條件、構(gòu)成無形資產(chǎn)成本的部分；非同一控制下企業(yè)合并中取得的、不能單獨(dú)確認(rèn)為無形資產(chǎn)、構(gòu)成購買日確認(rèn)的商譽(yù)的部分。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出，同時(shí)滿足下列條件的，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)：完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性；具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng)證明其有用性；有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)；歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南》中對無形資產(chǎn)的賬務(wù)處理是：自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，借記無形資產(chǎn)科目，貸記“研發(fā)支出”科目；企業(yè)合并中取得的無形資產(chǎn)，應(yīng)按其在購買日的公允價(jià)值，借記無形資產(chǎn)科目，貸記有關(guān)科目；其他方式取得的無形資產(chǎn)，按不同方式下確定應(yīng)計(jì)入無形資產(chǎn)成本的金額，借記無形資產(chǎn)科目，貸記有關(guān)科目；無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)按已計(jì)提的累計(jì)攤銷，借記“累計(jì)攤銷”科目，已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，借記“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，按其賬面余額，貸記無形資產(chǎn)科目，按其差額，借記“營業(yè)外支出”科目；處置無形資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按已計(jì)提的累計(jì)攤銷，借記“累計(jì)攤銷”科目，已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，借記“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”等科目，按其賬面余額，貸記無形資產(chǎn)科目，按其差額，貸記“營業(yè)外收入――處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得”科目或借記“營業(yè)外支出――處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失”科目。

四、研究開發(fā)費(fèi)用資本化與費(fèi)用化處理的利弊分析

(一)研究開發(fā)費(fèi)用資本化處理的利弊分析　研究開發(fā)費(fèi)用資本化處理的優(yōu)點(diǎn)：其一，我國企業(yè)間的競爭空間相對較寬，競爭程度相對美國等發(fā)達(dá)國家要弱一些，項(xiàng)目一旦研制成功，受益期限相對較長，故應(yīng)根據(jù)收益與費(fèi)用配比原則將其資本化。其二，從會(huì)計(jì)原則來看，研究開發(fā)項(xiàng)目總是與企業(yè)未來收益有相當(dāng)程度的聯(lián)系，因此，研究與開發(fā)費(fèi)用應(yīng)予以資本化。如果采用費(fèi)用化法，一方面會(huì)導(dǎo)致企業(yè)管理當(dāng)局操縱利潤現(xiàn)象的產(chǎn)生；另一方面會(huì)加劇我國企業(yè)的短期行為，將研究開發(fā)費(fèi)用降為零。如果企業(yè)當(dāng)期的研究開發(fā)費(fèi)用較多，會(huì)產(chǎn)生遞延稅款的現(xiàn)象，不僅不利于國家的財(cái)政收入，也不利于企業(yè)之間的公平競爭。其三，有利于企業(yè)增強(qiáng)技術(shù)創(chuàng)新能力。研究開發(fā)費(fèi)用予以資本化，具有明顯的后效性。在研究與開發(fā)費(fèi)用投入后，其效果要經(jīng)過數(shù)年才能體現(xiàn)出來。由于現(xiàn)代企業(yè)中管理者的任期不是永久性的，如果將研究開發(fā)費(fèi)用按費(fèi)用化處理，該項(xiàng)支出的增加必然會(huì)引起本期利潤的下降。管理者不愿因?yàn)闃I(yè)績下降而引起投資者的不滿，于是就減少研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)支出，這樣，短期利潤能實(shí)現(xiàn)，卻損害了企業(yè)發(fā)展的長遠(yuǎn)利益。如果將研究開發(fā)費(fèi)用予以資本化，就能夠有效地克服上述弊端。其四，能使企業(yè)更好地適應(yīng)知識(shí)經(jīng)濟(jì)的要求。知識(shí)經(jīng)濟(jì)的主要特征是知識(shí)產(chǎn)品的大規(guī)模生產(chǎn)和應(yīng)用。人們目前已充分認(rèn)識(shí)到知識(shí)對經(jīng)濟(jì)的巨大作用，企業(yè)紛紛加大了研究開發(fā)的投入，因此，將研究與開發(fā)費(fèi)用予以資本化，而不是費(fèi)用化，將有助于改變?nèi)藗兊挠^念。其五，有助于價(jià)值最大化的實(shí)現(xiàn)。企業(yè)價(jià)值最大化是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的最終目標(biāo)。從近年來美國、我國香港地區(qū)等地的股票市場看，科技類股票的市盈率普遍高于其他各類股票的市盈率，這說明“科技含量”已成為企業(yè)價(jià)值的組成部分。如果將研究開發(fā)費(fèi)用予以資本化，能使財(cái)務(wù)報(bào)表中資產(chǎn)、費(fèi)用、利潤等數(shù)據(jù)更好地說明企業(yè)價(jià)值的大小，從而促進(jìn)企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。這種資本化處理，符合研究開發(fā)費(fèi)用作為投資的本質(zhì)特征，更能體現(xiàn)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的配比性原則，而且能夠激發(fā)企業(yè)從長遠(yuǎn)著眼，積極地投資于研究開發(fā)領(lǐng)域，促進(jìn)技術(shù)的創(chuàng)新，從而推動(dòng)整個(gè)社會(huì)的技術(shù)進(jìn)步。研究開發(fā)費(fèi)用資本化處理的缺點(diǎn)是：在資本化處理下，研究開發(fā)費(fèi)用具有極大的不確定性，導(dǎo)致其可能違背我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的穩(wěn)健性原則。

(二)研究開發(fā)費(fèi)用費(fèi)用化處理的利弊分析　費(fèi)用化處理即將企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的研究與開發(fā)費(fèi)用全部作為本期費(fèi)用計(jì)入企業(yè)本期損益。研究開發(fā)費(fèi)用費(fèi)用化處理能使企業(yè)能很好地遵從會(huì)計(jì)的穩(wěn)健性原則，同時(shí)得到了遞延稅款的好處。但是研究開發(fā)費(fèi)用費(fèi)用化處理的弊端顯而易見：直接減少企業(yè)本期的利潤，從而影響企業(yè)的聲譽(yù)與股市的穩(wěn)定，影響企業(yè)在市場上融資的能力；容易導(dǎo)致企業(yè)為了短期的利潤目標(biāo)而大量削減研究開發(fā)費(fèi)用，甚至放棄較好的研究開發(fā)項(xiàng)目而選擇較差的固定資產(chǎn)投資；將本來可能在未來發(fā)揮效益的大量研究開發(fā)費(fèi)用沒有列入資產(chǎn)，會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表中的資產(chǎn)少計(jì)；直接導(dǎo)致企業(yè)的利潤大起大落，違背了利潤平穩(wěn)性原則；費(fèi)用化不允許確認(rèn)由研究開發(fā)而積累的無形資產(chǎn)，但被收購的無形資產(chǎn)卻被確認(rèn)，費(fèi)用化缺乏邏輯上的一致性。