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篇1
在全球經濟一體化的今天，企業要想在激烈的市場競爭中求生存和發展，必須投入大量的資金進行研究與開發活動，研究與開發費用往往占經營支出的很大比重，并且所投資金的絕對值越來越大，據日前公布的一份調查報告顯示，2006年美國科技公司的研發費用同比增長了17％，其中微軟的研發費用位居科技公司之首，達到了65.8億美元。華為公司，共有37000名職工，其中有18000人從事研發工作，研發人員的數量差不多相當于AT&T貝爾實驗室。可以預見我國企業的研發活動將會更加頻繁，研發費用的會計處理對企業的影響也會越來越大，因而如何更合理地反映企業研發費用會計處理問題，成為研究的焦點，需要我們認真地去對待。
一、無形資產及研發費用的含義
我國新頒布的《企業會計準則第6號一無形資產》中指出，無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。無形資產的取得途徑主要有外購、自行研究開發、接受投資者投入、通過非貨幣性資產交換或債務重組等方式取得。
研發費用是指企業為內部開發新產品、改進舊產品或降低企業經營成本時發生的相關支出。具體包括：研究與開發過程中耗費的材料；研發人員薪酬；為研發使用設備的折舊；為研發活動購置固定資產及無形資產耗用的成本；委托其他單位及個人所承擔的研發費用支出等。
二、企業研發費用的會計處理
目前，國際上大部分國家對于無形資產的研發費用都采用有條件的資本化，即事先確定符合資本化的標準，當研發支出符合資本化條件時予以資本化，達不到資本化條件時則予以費用化。我國在舊的會計準則下。對于無形資產研發費用的會計處理是直接予以費用化，計入當期損益；而在新準則下，我國則采用了與國際趨同的會計處理方法，對企業自行研究開發的項目，分為研究階段和開發階段，并且設置“研發支出”賬戶對其分別進行核算。其中研究階段的支出全部費用化處理，計入“研發支出-費用化支出”賬戶，計入當期損益；對于進入開發階段符合五項資本化條件的開發支出予以資本化處理，計人“研發支出-資本化支出”，最終形成“無形資產”項目的初始成本，不滿足資本化條件的支出仍然計入“研發支出費用化支出”，計人當期損益；對于無法區分研究階段支出和開發階段支出的全部予以費用化處理。
三、企業研發費用會計處理存在的主要問題
目前我國基于新準則對于無形資產研發費用的會計處理方式采用趨同于國際會計準則的處理方法，比采用舊準則核算更為科學、合理，并且有利于增強企業科技創新的動力，提升自我創造的能力。但是在實際運用過程中也存在著一些問題，主要表現在以下三個方面。
1.研發費用中對于費用化、資本化的界定標準列示不甚明確。新會計準則中盡管對研發費用的處理分為研究階段和開發階段，并對每階段的定義予以說明。但在實際研發活動中，不同行業、不同項目的開發過程是復雜多變的，而且研發過程出現明顯差異性，且新產品、新技術等的開發是由企業的股東會（董事會）或管理層匯總立項并規定具體的實施細則，會計部門并非研發活動任務的初始設計者，所以會計核算部門很難將研發活動清晰劃分為研究階段和開發階段。
2.研發費用中資本化認定條件難以界定，導致企業對自身盈余進行操控。新會計準則中，對于無形資產開發階段的資本化支出界定條件共有5項。分別為：①完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性。②具有完成該無形資產并使用或出售的意圖。③無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場；無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性。④有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產。⑤歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠計量。同時滿足這5個條件才能夠確認為無形資產。這種判斷在某種程度上具有很強的主觀性，在很大程度上取決于會計人員的職業判斷，這樣管理層可按照企業自身需求操控符合“資本化”的條件，從而加大企業操控盈余管理的空間。并且無形資產準則中對形成并在財務報告中列示的“無形資產”應如何后續攤銷并未進行明確規定，僅列示“企業無形資產的攤銷方式，應當反映與該無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。”因此又為企業自主選擇列為資產的研發費用的攤銷方法提供了便利，從而又在一定程度上擴大了管理層對企業盈余操縱的空間。
3.研發費用中資本化金額只包括了其中的一部分開發支出，為無形資產實際價值量的認定帶來了困難。企業無形資產的研發費用通常很大，如果只將開發費用在符合五個條件下的支出予以資本化，而其余的研究費用和開發過程不符合資本化條件的支出都不予以資本化，這種會計計量方法可能導致其賬面價值認定遠低于其實際價值，其核算方法本身既不能反映自創無形資產的真實價值，也未能合理揭示無形資產的本質。企業對于一項新技術的研發往往需要較長時間，而企業會計報告是以一個會計年度為報告時限。因此，會計報告中對于開發成功才形成的無形資產僅以該年度的開發支出計入無形資產的價值，從數據傳輸的角度而言又不能反映無形資產的實際價值。作為會計報表的使用者，很難從報告數據中預計企業發展潛力及高新技術的潛在價值，也無法合理獲取企業研發方面投人成本的詳細數據，影響投資者對企業未來投資價值的合理判斷。
四、對于研發費用會計處理方法的改進建議
我國在新會計準則下對于無形資產研發費用會計處理，在實際運用過程中出現了一些突出問題，現針對這些問題提出以下三方面的合理化建議。
1.詳細制定研究階段和開發階段劃分時的判定標準。為更好的劃分研究階段和開發階段的判定標準，可以從以下三方面人手：①要求企業規范科技研發項目的立項程序，從源頭為研究、開發的具體判定打好基礎，要求企業在立項文件中明確研發項目的名稱、內容、研發經費的預算以及研發期限等事項。并及時向主管稅務機關備案，為企業會計部門對研究開發核算單獨建賬提供合理依據。②要求企業事先制定、規范企業對于研發費用的會計核算方法。③加強企業內部監督，由會計人員和研發項目負責人共同建立相關資料和信息采集，通過討論協同作出判斷。若以往有研發經驗的，要求建立檔案文檔，并將以往經驗合理的納入劃分界定標準范圍。
2.為界定企業研發費用資本化評定標準，建立分行業的統一的評估機構。該措施可以防止濫用準則，操控財務數據。也可以從三方面進行防范。①要求企業財務部門在會計報表附注中加注企業研發費用的有關信息，主要應包括研發項目的性質、狀態及已經形成無形資產的攤銷處理；本年度研發費用費用化金額及確認為開發支出的費用金額；本年度研發支出資本化金額信息。②結合研發費用處理中對影響企業當前利潤和不影響當期利潤的確定情況對企業管理層進行考核。③由權威機構對已形成無形資產的市場價值進行評估，作為會計報告信息披露內容為投資者評判企業潛在盈利能力提供信息。
3.根據企業實際情況，確定研發費用會計處理模式。對于企業研發費用會計處理模式認定應遵循重要性原則，主要考慮三方面因素。（1）企業所屬不同行業；（2）無形資產在企業總資產中所占的比重及重要程度；（3）研發支出發生頻率、金額判定企業研發費用處理模式。①對于以研發為主營活動的企業，可以選擇將研發費用全部資本化。因為這類企業的研發活動類似工業企業產品制造過程，應當將其計人成本，但計算機軟件開發企業除外，一旦技術可行性得以認定，就應將其確認為一項資產。②對于研發費用開支相對較少的企業，可以將發生的相關支出直接計入當期損益。③對于研發整體依賴性較高且研發支出相對較大的高新技術類企業，應將研究、開發費用與其他管理費用分開予以單獨核算，在開發過程中進行歸集，并且設置調整賬戶對其價值進行調整，注冊成功后，將其價值計人無形資產成本，將其中符合資本化條件的研發支出予以資本化會計核算處理。
五、結束語
為了給科研發展提供財力保證，提高企業研發經費的使用效率，需要運用各種經濟方法和手段管理企業的研發費用，加強對與研發相關文件的學習，對研發經費使用的各個環節進行監督、管理和核算，制定相關流程和制度。但目前，我國研發費用核算管理存在很多問題，影響了財務管理水平。本文通過分析現階段我國企業研發費用核算中出現的問題，介紹了一些方法，希望可以幫助企業對研發費用的核算進行規范化管理。
參考文獻：
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中圖分類號：F23 文獻標志碼：A文章編號：1673－291X（2011）26－0003－02
一、對我國企業無形資產資本化內容的探討
1.無形資產資本化確認標準的再認識
我國《企業會計準則――無形資產》中指出，無形資產是指企業為生產商品、提供勞務、出租給他人或為管理目的而持有的、無實物形態的非貨幣長期資產，包括專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技木、商譽等。現行制度規定，企業資產只有同時滿足以下條件時，才能予以資本化：（1）該項資產在企業獲得經濟利益方面有作用，以及發揮這種作用的能力能夠被證實；（2）取得該資產的成本能夠可靠計量。筆者認為，現代的會計目標應該建立在為相關利益人提供有利于經濟決策的會計信息上。人們關注的會計信息重點是當前與未來現金流動情況和財務狀況，而按傳統的資本化規定很難滿足此要求。因此，判斷一項經濟資源是否為無形資產，主要應看它是否具備超額獲利能力，而不能從是否具備成本可計量的角度來過分強調謹慎性和可靠性原則，忽視與拋棄會計信息相關性和客觀性原則。
2.無形資產概念的外延列舉項目有待拓寬
我國《企業會計準則――無形資產》將無形資產外延以列舉方式予以定義，具體項目包括：專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權、商譽等。在知識經濟的時代，隨著科學技術飛速發展，無形資產反映的內容和形式日益豐富。特別是以信息技術、計算機技術、網絡為核心的高科技產業的出現和發展后，現行準則規定的項目應該拓寬，以便與國際會計準則所規定的確認范圍接軌。因此，結合我國實際，在當前現行規定范圍的基礎上，可考慮先把電子計算機軟件、網址和域名、人力資源納入無形資產列舉項目范圍，其他的無形資產可并入相近的項目，以后隨著經濟內容的發展和豐富，在必要時應予以補充。
3.傳統的歷史成本計價模式已力不從心
現行無形資產資本化計價模式是遵循歷史成本原則，即按取得或實現時的實際成本（或相關費用耗費）計量入賬。用歷史成本作為無形資產的計價標準具有確定性和穩定性優點。但事實上，隨著知識經濟的出現，無形資產的歷史計價模式，日漸難以適應。首先，由于無形資產的成本，尤其是自創無形資產的成本，具有不對稱性、虛擬性等特點，用歷史成本計價模式不能體現該無形資產真實價值，同時會產生諸多的問題。在知識經濟時代，企業知識資本作為企業資本源泉，以知識創新作為其發展動力。所以，知識資本的計價，按照傳統計價原則，可能只是幾本書的價錢，這無疑會對知識資本的發展產生一些不利影響。隨著知識經濟深入發展，自創商譽的重要性日漸被人們所認識，被認為是隱藏在資產負債表背后巨大的經濟資源。顯然，傳統的計價模式難以對自創商譽進行確認和計量。
4.雙重計價模式及信息披露的探討
基于上面所述原因，筆者認為，隨著知識經濟時代的到來，傳統的歷史成本計價模式不再是無形資產資本化唯一的計量基礎。鑒于平穩過渡的需要，可考慮采用雙重計價模式對其進行計量反映。所謂雙重計價模式，在遵循現行會計準則和制度所規定的歷史成本計價模式對無形資產在賬內進行反映和核算的基礎上，同時采用預期現金流量凈現值法或公允市價法對企業擁有的無形資產尤其是自創無形資產（如商譽）予以定期反映和認定，將定期測算的數據信息在企業會計報表附注中予以充分披露，同時可在企業盈利預測報告中以適當形式進行說明。這樣做的好處在于：第一，能更完整、公允、客觀地反映企業真實的財務狀況和經營業績；第二，有利于內部經營管理者正確地投資和籌資；第三，在企業重組或改制中，可避免由于忽視無形資產的現值而造成企業價值嚴重低估，使企業資產遭受損失；第四，有利于投資者、債權人掌握企業未來盈利能力信息，正確做出決策。
二、對我國企業無形資產資本化實現途徑的探討
無形資產資本化是無形資產經營的主要內容，無形資產資本化的實現要以“三結合”為形式，以人的能動作用和創新為核心。
無形資產資本化以“三結合”為表現形式，所謂“三結合”是指無形資產與產品的結合，無形資產與管理的結合，無形資產與企業的結合，要做到“三結合”靠的是企業的人力資源，靠的是發揮人的能動作用、創新作用，這不僅是無形資產開發的關鍵，也是無形資產資本化的關鍵。通過人的不斷創新，可以實現無形資產與有形資產價值鏈的連接，提高產品的價值含量，為產品開拓市場奠定基礎，而無形資產與管理的結合，則放大了無形資產的作用和價值，無形資產與企業的結合，則最終實現了企業的價值、產品的價值、管理的價值與人的價值的完整結合。因此，實現無形資產的資本化，使企業的資源得到最佳的組合，最大限度發揮人的創造性，從而為企業創造最大化的價值。無形資產資本化的尺度是無形資產的質量和數量，除了無形資產的數量和質量之外，還有一個重要尺度就是無形資產結構。
三、我國企業無形資產資本化中出現的問題
1.大量無形資產為國有企業擁有，國有企業現代企業機制的不規范以及國有股權的主體地位制約了無形資產的資本化進程。由于我國國有經濟占有主體地位，因此無形資產的主要占有者也是國有企業。在知識經濟條件下，無形資產的開發越來越多地體現人的創造性勞動，由于無形資產附屬在國有資產上，因此在我國無形資產產權界定機制中無法體現，這從無形資產的源頭缺乏了市場化的動力基礎。而在無形資產屬于國有資產的情況下，在國有資產流動性差的現實下，無形資產的流動既缺乏產權所有者的動力，又缺乏現實的必要條件。
由于我國無形資產的資本化尚處于自發和無序的狀態之中，由直接占有方主導資本化過程，由于其無形資產多元貢獻一元獨享和一元貢獻多元共享的分配缺陷，同時產權界定通常涉及產權轉讓行為，這一主要受市場經濟規律支配的行為顯然要受等價有償的市場原則約束，造成國有無形資產既不能市場化，又不能資本化。
2.發達國家的跨國企業低成本取得包括市場份額、企業品牌、專利、商業秘密在內的無形資產，使我國無形資產資本化處于不利的位置。對于市場而言，無形資產的作用要比有形資產的作用大得多，發達國家無形資產一旦占領市場，我國新產品和同類產品在市場中的生存空間將是十分狹小和被動的。如我國的洗滌用品市場、彩色膠卷市場等，大部分被國外的品牌占領。這些國外的品牌占主導地位，使我國同類產品的無形資產迅速貶值，嚴重阻礙了我國無形資產的資本化進程。
3.缺乏無形資產資本化活動的機制，加之無形資產管理與評估工作落后，導致無形資產大量閑置，無形資產嚴重流失。由于無形資產產權界定機制的落后，導致無形資產大量閑置，而無形資產如果不能及時的市場化、資本化，在閑置中的流失速度要比有形資產快得多。我國無形資產的嚴重流失，對我國經濟產生的消極影響是深遠的，最典型的體現是我國著名的商標紛紛被國外搶注的問題，如阿詩瑪、女兒紅等等，表面看來是時間問題及注冊的時間落后于人的問題，其深層的原因是我國無形資產產權界定不明，市場化、資本化機制缺乏造成的。
四、實施無形資產戰略，推動無形資產的資本化的具體策略
1.無形資產產權界定是無形資產資本化的前提
多元貢獻一元獨享和一元貢獻多元共享的無形資產產權界定體制，以及過于僵化的無形資產界定標準，都嚴重阻礙了無形資產的資本化進程。因此，要實現無形資產的資本化必須首先解決無形資產產權界定問題。在這一問題上作為國有經濟以及政府部門應該放權讓利，把無形資產市場化的權利交給市場，讓更多創新在利益的驅動下主動去推動無形資產的資本化。這看起來好像國家吃了虧，但是國家可以減少在資本化過程支出的成木、風險以及無形資產閑置導致貶值流失，而且還可以通過無形資產的資本化得到更多的稅收回報。因此，從戰略的角度講，除了完全由國家設計提出的、關系國計民生的無形資產外，政府國有經濟要在無形資產開發與資本化中扮演資助、扶持、讓利、讓權的角色，在無形資產的資本化中實施放水養魚。
2.大力加強和加快無形資產的資本化，防正無形資產的流失
無形資產組合戰略的形式多種多樣，例如，無形資產與組織的組合表現為以無形資產為紐帶的合作、聯盟、協作等；各類無形資產之間的組合，如專利與商標的組合，即一方有專利，另一方有知名商標等等。由于無形資產的形式繁多，組合的方式更是千變萬化，這給企業利用無形資產組合戰略進行無形資產經營提供了廣闊的運作空間，因此在國內也有人稱無形資產是一座取之不盡的金山。在實施無形資產的組合戰略中，我們應當注意到無形資產的組合就其本身而言也是一個無形資產結構優化的過程，這就要求我們在實施無形資產組合戰略的過程中，以無形資產內部結構的優化為主線，大力推進國有無形資產和非國有企業無形資產資本化。
3.加大對無形資產的開發、管理、運營與策劃
遵循無形資產資本化的原則，營造無形資產經營的良好環境，樹立以人為本的無形資產價值觀，加大對無形資產的開發、管理、運營與策劃，樹立大經營觀念，將產品經營、資產經營與無形資產的經營與管理的產業鏈連接起來。遵循無形資產資本化的原則，也就是遵循真實性原則、平等協商原則、效益原則、無形資產的有效期限與公司期限協調原則。營造無形資產經營的良好環境，建立無形資產管理制度，包括無形資產開發、權益、對外許可、轉讓與合作的管理制度；加快無形資產信息化建設，使用專門的無形資產管理軟件，為各類企事業單位無形資產管理提供一個科學模式；制定企業無形資產發展戰略，并將其納入企業整體發展戰略提高企業文化素質，建立無形資產創新機制。
在此基礎上，大力開展無形資產經營，推進無形資產資本化。在宏觀方面，大力推進組織創新（以無形資產為紐帶的合作、開發、聯盟）、產學研結合、技工貿一體化等。在無形資產流失方面，應當看到無形資產的流失主要還是掌握無形資產的人的流失，無形資產資本化的根本還在于解決創造無形資產的人員的勞動價值不能得到合理確認、分配不合理的問題。
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2、無形資產的定義更加簡單明了。現行準則規定“無形資產指企業為生產商品、提供勞務、出租給他人、或為管理目的而持有的、沒有實物形態的非貨幣性長期資產。”新準則規定“無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。”新準則給定的定義,簡單明了,既點明了無形資產必須是企業的資產(企業擁有或控制),又界定了無形資產是可辨認資產,同時又強調了無形資產沒有實物形態非貨幣性資產的本質。
3、無形資產確認標準富有操作性。新準則在無形資產的確認上較現行準則更富有可操作性,主要體現在:(1)新準則明確了達到無形資產可辨認性的兩個標準,為會計人員進行無形資產的確認提供具體的、富有操作意義的政策依據。(2)在判斷無形資產產生的經濟利益是否很可能流入企業時,規定“應當對無形資產在預計使用壽命內可能存在的各種經濟因素做出合理估計,并且應當有明確證據支持。”為會計人員職業判斷提供政策依據。(3)對企業內部研究開發項目,從根本上改變了現行準則“一刀切”的辦法,界定研究開發費用“兩階段確認法”:企業在研究階段發生的支出應于發生時確認為當期損益,在開發階段的支出要求同時滿足五個條件才能確認為無形資產,這樣不僅使無形資產實務操作有章可循,而且從根本上解決研發費用在資本化和費用化之間“無序游離”的問題。(4)新增加了“企業自創的商譽以及內部產生的品牌、報刊名等,不能確認為無形資產”的內容。
4、無形資產計量規定更加科學、精確。新準則對無形資產計量分別初始計量和后續計量兩章內容進行表述,與現行準則相比,計量規定不僅操作性強,而且更加精確到位。(1)外購無形資產的成本,計量內容更加具體化,強調必須是該資產達到預定用途所發生的必要支出,對超過正常信用期限購入的無形資產,其成本以購入價款的現值為基礎確定,實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額,除按規定可以將一部分資本化之外,其余的應在信用期間確認為利息費用,如此處理充分體現該無形資產的融資性質。(2)自行開發的無形資產,明確了“兩階段核算法”,研究階段的支出費用化,并且對已經費用化的支出不再調整,開發階段的支出在同時滿足五個條件時記入無形資產的成本,新準則將企業研發支出分階段處理,既允許研究階段支出費用化又允許開發階段支出資本化,既遵循了穩健性原則又更好地體現了配比原則、真實性原則和一致性原則,而且與國際會計準則的相關規定協調一致。(3)對于投資者投入無形資產的成本取消了現行準則“企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產,應以該無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值”的規定,既考慮了需要,也考慮了可能,避免了現行準則引發的許多難題。(4)企業通過其他方式取得的無形資產,應分別不同的來源按照相應準則的規定內容來確定其初始計量。(5)新準則分別規定了兩類無形資產的后續計量方法,對于使用壽命有限的無形資產,其應攤銷金額應當在使用壽命內系統合理攤銷,同時又規定其攤銷的起止時點、攤銷方法的選擇依據、應攤銷金額的確定、攤銷費用的具體歸屬。對于使用壽命不確定的無形資產明確規定不應攤銷,應運用穩健性的原則,進行減值測試。(6)對于無形資產的后續支出,取消了現行準則“無形資產在確認后發生的支出應在發生時確認為當期費用”的內容。(7)無形資產的減值,要求企業按照《企業會計準則第8號—資產減值》處理,在資產減值準則中明確規定無形資產減值準備一經計提不得轉回。
5、無形資產披露的信息量更為寬泛。新準則關于無形資產披露內容較現行準則更為寬泛,除了現行準則披露內容外,新準則還增加了:(1)對使用壽命有限的無形資產,披露其使用壽命的估計情況;使用壽命不確定的無形資產,其使用壽命不確定的判斷依據。(2)對無形資產攤銷方法的披露。(3)用于擔保的無形資產賬面價值、當期攤銷金額等情況。(4)記入當期損益和確認為無形資產的研究開發支出金額等內容。這樣便于會計信息的使用者對企業無形資產會計內容有比較全面的了解,也便于管理層對企業無形資產進行有效地管理。
二、新準則實施研究
在經濟高速發展、企業之間競爭日趨激烈的今天,無形資產作為企業一項特殊資產,不僅是維持企業生存和發展的重要支柱,而且也是反映一個企業乃至一個國家經濟綜合實力的重要指標,無形資產的重要作用比任何時代顯得更為突出。因此,對無形資產進行有效地核算和管理也就顯得尤為重要。資產管理的歷史經驗告訴我們:資產的管理應是雙重的,不僅需要制訂完善的準則制度,而且更需要將準則制度具體落實,并且其實施比制訂更為重要。所以,目前,準則已經制定頒布了,是否能起到規范效應,關鍵取決于落實。
1、深刻理解企業會計準則與時俱進的特點。本次頒發的38個具體準則,無論是準則體系、還是準則內容,均符合我國經濟發展的實際情況,它的制定和實施是非常重要和及時的。頒布和實施《企業會計準則》不僅是健全和完善企業會計法規體系的需要,而且是提高企業會計信息質量、滿足社會經濟發展的需要;既是我國會計工作的需要,也是與國際會計準則接軌,實現會計國際協調的需要。它充分體現了我國會計制度改革的指導思想,也表明我國會計制度建設進入到一個新的水平。它不僅是我國企業會計制度發展史上的一塊里程碑,而且更是我國會計理論和會計實務發展和完善的歷史見證。
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無形資產計量，在理論上應包括其開發研究、取得和持有期間的全部物化勞動和活勞動的費用支出，但在實際計量操作過程中形成了與有形資產不同的幾個特征。
（一）無形資產成本的弱配比性
知識性無形資產的取得需要經過較長的時間，存在復雜的智力支付過程。其成果的取得往往帶有隨機性、偶然性和關聯性。由其成果負擔全部研究開發試驗等費用不甚合理，但要分別歸類分配，也是十分困難的，故而其成果價值與其對應的成本缺乏配比性。
（二）無形資產成本的缺項性
現行會計制度規定，取得無形資產所支付的各項費用只有予以資本化后，方能計入無形資產。因而在一些知識性無形資產取得的前期開發、培訓、試驗等費用因無法資本化，無法進行成本計量，不能計入無形資產，使無形資產的反映支離破碎，不少無形資產被排除在外。
（三）無形資產成本的象征性
由上述的弱配比性、缺項性所決定，無形資產成本的外在形式只具有象征意義。例如商標權，其成本只含有其注冊登記等相關費用，并非其全部費用。這樣就會使無形資產的價值缺位，企業遭受重大損失。正因為如此，在知識經濟條件下，企業無形資產計量基礎應逐漸由會計學家的投入價值轉變為經濟學家的產出價值。
二、無形資產的計量假設
要正確計量無形資產，必須確定持續使用和公開市場兩個假設前提。
（一）持續使用假設
即假設無形資產將按現行用途持續使用，或將轉換用途后繼續使用。
（二）公開市場假設
即假設被計量的無形資產可以在公開市場上買賣，其價格公開，其高低取決于市場行情。存在無形資產的公開市場，必然考慮無形資產的最大最佳效用，通常可在任何時候找到自愿的買方和賣方。
三、無形資產的計量屬性選擇
（一）傳統的歷史成本對無形資產計量的局限性
計量是會計系統的核心功能。傳統的歷史成本會計計量，是針對有形資產的一種計量方法。歷史成本是企業取得各財產物資時的實際成本，其計量的時間以交易的實際發生作為計量基礎。
歷史成本對無形資產的計量存在以下明顯的局限性：1．無形資產的取得時點難以確定。2．實際成本難以確切計量。3．即使某些無形資產取得時的實際成本可以計量，但這一歷史成本與無形資產的實際價值相差甚遠。如商標權取得時的實際成本通常只包括注冊登記費、律師費等可以確切計量的實際成本，而不包括其可能給企業帶來的潛在市場價值；4．無形資產在使用過程中其價值的變動具有很大的不確定性。有的隨著科技發展，出現了性質功能上更優越的替代品，成為被淘汰的無形資產；有的隨著無形損耗的加速，可能使實際價值低于賬面價值。
（二）無形資產的計價應以公允價值為主
公允價值突出的是在市場經濟中，可以觀察到的、由市場價格機制所決定的市場價格，市場價格是市場交易各方承認和接受的。公允價值的計算過程要利用現值技術，它所突出的是市場價格，在計算的多種現值中進行選擇，找到交易雙方都能接受的價格。公允價值的本質是一種基于市場信息的評價，是市場而不是其他主體對資產或負債價值的認定。在現代會計實務中，無形資產的計價應逐漸采用公允價值作為計量基礎。
1．無形資產不同于有形資產，它更看重的是資產的產出價值即公允價值
產出價值觀是以被運用資源未來可能產生的經濟利益的流入作為資源的價值源泉，以時間價值的現值作為計量基礎，其理論依據是資產的價值是未來現金流入的現值。與投入價值重在資產“過去的支出”相反，產出價值觀更注重資產的“未來支出”。這就從時間上彌補了從歷史角度計量的不足。由于無形資產的本質特征就是能為企業帶來超額盈利，所以產出價值觀的計量觀念能夠真實地反映企業無形資產的價值變動，提高無形資產信息的決策相關性。也正如前面對無形資產成本特性的分析中得出的結論：以產出價值為基礎計量無形資產已成為一種客觀的需要。
2．以公允價值計量無形資產的可行性
公允價值對于資產，尤其是虛擬資產和軟性資產的計量，具有特別的適應性。美國財務會計準則（FASB）曾明確表示：“在未來準則制定過程中應考慮，當應用現值技術在資產和負債的初始計量和重新開始計量時，本委員會預期采用公允價值作為計量屬性。”知識經濟時代是信息爆炸的時代，資本市場的信息需求得到了保證；世界經濟一體化，使相互分割的資本市場成為一個統一體；金融市場不斷完善，公允價值可以隨時準確地獲取，且減少了人為估計的成份；完善的資本市場提供的信息是為眾人所接受的，極具有效性。因而可以說公允價值的客觀公允性是無可非議的。與此同時，科學技術的發展則為其提供了完備的物質基礎，信息技術的廣泛使用為信息的快速、準確傳送提供了條件。計算公允價值時通過現代通信技術獲取信息，既快速方便又成本低廉。大量復雜繁瑣的數據經過計算機的加工后以數據庫形式直接儲存于計算機中，完備的物質條件使公允價值的計算有了必備的技術條件。
由以上正反兩方面的分析，我們有理由相信：無形資產的計量將逐步以公允價值為基礎。
四、自創商譽的計量問題分析
自創商譽的計量問題是會計界關注的焦點之一。由于自創商譽自身的特殊性，我們有必要將其單獨列出進行探討。雖然筆者認為從長遠看，自創商譽終將不再確認，但從現在的實際環境出發，我們仍然不能忽視對自創商譽的確認，而自創商譽的計量問題也必然成為我們必須面臨的難題。
（一）自創商譽計量的方法
目前關于自創商譽計量方法的探討有很多，不同的學者有不同的觀點。筆者認為自創商譽應確認為：用企業付息前的總資產收益超過所使用資產的總成本的余額來表示。其公式如下：
IDSYt＝EBIt-WACC×TAt-1
式中：
IDSYt（Internally developed goodwill）：公司在第t時間階段所創造資產商譽的價值量
EBIt（Earnings before interest）：公司在第t時間階段付息前所創造的收益
WACC（Weighted average cost of capital）：資產的平均使用成本
TAt-1（Total assets）：公司在第t時間階段初所用的本企業總資產凈值
該公式說明自創商譽的價值量可以用企業創造的實際收益（付息前的收益）超過該企業在所使用的資產上的平均期望收益值的超常收益表示。即自創商譽等于一定時期內使用一定量資本創造的全部收益減去使用該資產的成本后得出的超常收益。超常收益的大小被認為是商譽大小的一個測量。顯然，資產收益與資產成本差額觀把商譽的價值量界定在企業付息前的總資產收益超過所使用資產的總成本的范圍內，準確地表示了商譽的價值量的界定范圍是企業價值量的增值。它的內在涵義是自創商譽的價值量作為所有者財富的增值，其大小既取決于經營者所創造的資產收益率，還取決于他們所應用的資產量的大小，以及所使用的該資產的成本大小。這使自創商譽作為一個計量指標比單純使用收益率指標更能全面反映經營者受托責任的履行情況。
（二）自創商譽計量的舉例
下面以某公司為例計算該公司的自創商譽。該公司的有關財務狀況如下：
某公司本年度年初、年末凈資產量的平均值為650萬元，息稅前利潤總額為90萬元。該公司的綜合資本成本計算表如表1所示：
該公司的自創商譽可按下列方式確認：
息稅前利潤總額 90.00
減：企業資本的平均使用
成本×企業總資產凈值（11.95%×650）77.625
自創商譽12.375
筆者認為該計量方法的優點在于：1．很好地符合自創商譽的定義，并減少了計量中的人為因素；2．這一差額所代表的商譽是在保值基礎上的增值，真正體現了企業的增值能力；3．這一差額所代表商譽獲得的時間和確認的時間是一致的，符合公認會計原則關于資產確認的時間要求；4．這種計量方法比較簡潔，已被許多公司應用。
五、研究與開發費用的會計處理問題分析
在知識經濟的今天，各國對研究與開發的投資都在不斷增加。經合組織成員國平均的研究與開發費用已占其各自GDP的2.3％。從圖1中我們還可以看到，許多世界上知名企業的研究與開發費用都已經占據該企業銷售收入的很大比重。因此，對研究與開發費用的計量成為會計界極為關注的問題。
（一）研究與開發費用會計處理的國際比較
美國財務會計準則第2號公告“研究和開發成本的會計處理”規定，研究與開發費用應于發生時計入當期損益；而財務會計準則第86號公告做出補充規定，對于出售、出租或以其他方式上市的計算機軟件研發支出，一旦技術可行性得以確立就應該確認為資產。因此在美國，除計算機軟件研發支出外，其他研究與開發支出均作為費用。
英國于1989年修訂的第13號標準會計實務公告（SSAP13）規定，對研究活動的全部支出，即研究成本，計入當期費用；而對開發活動的全部支出即開發成本，則可以選擇兩種不同的方法進行會計處理，并且企業一經選定一種方法要一貫地應用于全部的開發項目。一種方法是將開發成本計入當期費用，另一種方法是將符合規定標準的開發成本要資本化確認為相關的資產，一般列為無形資產項目。然后在商業生產后按預期的經濟收益期逐期攤銷，并且如果現行情況表明已經資本化開發成本的攤余金額，不可能從預期的未來經濟利益中收回，則要將該項攤余金額全部作為當期費用處理。
國際會計準則委員會1998年7月頒布了《國際會計準則第38號――無形資產》。該準則規定，只有當企業可證明以下所有各項時，開發（或內部項目的開發階段）產生的無形資產才應予資本化：1．完成該無形資產，使其能使用或銷售，在技術上可行。2．有意完成該無形資產并使用或銷售它。3．有能力使用或銷售該無形資產。4．該無形資產可以在未來產生經濟利益，其中，企業應證明存在著無形資產的產出市場或無形資產本身的市場；如果該無形資產將在內部使用，那么應證明該無形資產的有用性。5．有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并使用或銷售該無形資產。6．對歸屬于該無形資產開發階段的支出，能夠可靠地計量。
綜觀各國的會計處理方法，從表2可以看出，世界各國研究與開發費用的不同會計處理方法總的說來有兩種：全部費用化，如美國（除計算機軟件研發支出外）；部分費用化（也可稱有條件的資本化），如英國和國際會計準則的規定。
（二）我國研究與開發費用的會計處理及問題分析
我國會計準則規定：自行開發并依法申請取得的無形資產，按照取得時發生的注冊費、聘請律師費用等，予以資本化，作為無形資產的實際成本入賬。依法申請取得前發生的研究與開發費用應于發生時確認為當期費用，直接計入當期損益。在現實中，無形資產的研究開發過程是需要巨額支出的，但目前財務報表中計量的無形資產卻在“可驗證性”的借口下，只反映如律師費、注冊費等費用，真是“揀了芝麻，丟了西瓜”！這好比實物資產如固定資產的計量只反映了運費、安裝調試費等，卻丟棄了購買成本！由此導致的后果就是：企業的市場價值與其賬面價值嚴重背離，且大量的、本應能夠反映企業價值的信息被隱匿于表外。
由此，筆者認為這種計價方法有很多缺點：
1．不能反映無形資產的真實價值
因為有些專利權、商標權開發費用很大，如果僅以最后階段的申請、注冊費用計價，勢必使賬面價值與實際價值相差甚遠。
2．不符合配比原則
大部分無形資產在尚未開發成功的會計期間里可能不產生任何收益，卻要負擔大量的開發費用，而開發成功以后的受益會計期間里僅攤銷少量的申請、注冊費用，顯然很不合理。
3．不便于考核無形資產開發的投資收益
因為一項專利技術或其他無形資產，一般都需花費較長時間和名目繁多的支出才能開發出來，由于沒有樹立無形資產成本核算的思想意識和建立健全的會計核算組織工作，在開發費用的記錄方面就會顯示出極大的隨意性，以致于項目開發成功之時無從考查其投資總額，使將來無法考核無形資產的投資效益。
4．不利于企業自創無形資產的保護和管理
因為自創無形資產僅以較少的注冊費和聘請律師費作為其入賬價值，勢必造成賬面價值偏低，所以對其的保護和管理就難以給予足夠的重視。
總之，這種方法從理論到實踐，與國際慣例都有一定的差別，不僅不利于我國無形資產的核算，也不利于與國際慣例接軌。
（三）我國研究與開發費用的會計處理改進建議
筆者認為，不加分析地將研究與開發支出全部計入當期費用是不妥的。這是因為這種處理方式完全忽視了研究與開發的經濟本質，而且會將最有價值的資產驅之于資產負債表之外。當然，把所有的研究與開發支出全部資本化也是不妥的。因為這將會把失敗的研究開發支出全部確認為資產，從而歪曲實現的利潤和虛增企業的資產。因此，我國無形資產準則中關于研究與開發費用采取費用化處理的規定，需要加以改革。英國和國際會計準則委員會允許將滿足規定標準的開發費用資本化的改革值得我國借鑒。即在做出對研究與開發成本進行費用化規定的同時，還應規定，一旦這些成本費用形成的結果符合一定的條件，即達到了自創無形資產的標準，便應該將其確認為無形資產。
六、結論
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1.1概念界定
在國際上普遍認可對無形資產的定義為《國際會計準則第38號———無形資產》，它指出無形資產是用于商品或勞務的生產或供應、出租給其他單位或管理目的而持有的、沒有實物形態的可辨認非貨幣資產。我國對無形資產的定義根據財政部印發的《企業會計準則第6號———無形資產》對無形資產作出定義，無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。國外學者對于無形資產的定義追溯到1992年由Paton發表的《AccountingTheory》，他認為廣義的無形資產是指歸屬于某一企業但不具實物形態、存續期較長的任何有價值的補償物、因素或要素。西德尼戴維森在《HandbookofAccounting》中指出狹義的無形資產是指專利權、版權、秘密制作法和配方、商譽、專營權及其他類似的財產。
1.2無形資產如何定價
1.2.1無形資產評估的財務評估
對無形資產的計量，初始計量首位考慮的對象為對無形資產的成本進行計量，包括購入的實際支付價款，投資者投入的無形資產實際成本的認定為投資各方確認的價值，以及自創無形資產根據其投入的材料、設備及實際支出作為實際成本。若無法計量成本，則采取判定有無活躍的交易市場存在，若存在活躍市場，價格的評估則直接由市價決定。若該資產不存在活躍市場，但相類似的無形資產存在活躍市場，則比照相類似的無形資產的市價定價。若不滿足前兩者，但其存在可開發的市場，且未來預期收益能預測同時能通過貨幣計量，則可以通過對無形資產未來預期現金流作為實際成本，以適當的折現率貼現計算評估現值。現階段，后續可用于無形資產評估的四大評估方法，包括現金流分析法、重置成本法、溢價利潤法、加權平均回報法等。而被OECD認為能夠對無形資產進行準確估值的是現金流折現法，具體做法是根據無形資產在“最高的和最優的生產力”時的價格進行折合現金價值計算，從而確定該項經濟業務中無形資產的價值。
1.2.2無形資產轉讓定價原則
現行世界上許多國家制定轉讓定價規則的基礎是建立在獨立交易原則上，這一原則也是無形資產轉讓定價的判定標準中具有決定性的原則。根據OECD的《轉讓定價指南》指出：“若兩個關聯企業之間的商業或經濟關系不同于處于相同或相似情況下獨立企業之間可能會存在的關系，如果由于這些關系的存在，使得本應獲得相應利潤的企業沒有獲得此部分的利潤，稅務機關可以判定該企業獲得了此部分利潤，并對此據以征收。”無形資產轉讓定價的方法除了獨立交易原則外，還有公司全球公式分配法。全球公式分配法采用全球計算跨國企業的利潤所得，按公式進行分配，然后各所在國再分別對其關聯企業征稅。全國公式分配法不需要可比性，解決了獨立交易原則中的困難，簡化了稅務部門的征稅工作，體現了跨國公司的經濟現實。但全球公式分配法同樣存在缺陷，因為全球公式分配法是建立在跨國企業在不同國家的關聯企業在對跨國企業利潤貢獻相同作用的基礎上，但是現實中他們存在各種不同的差異，所以采取相同的分配公式是不可取的。現階段，獨立交易原則仍然是最可行的無形資產轉讓定價原則，所以未來應考慮如何將獨立交易原則與全球分配法結合，取兩者長處，克服不足，相互協同作用，在無形資產的轉讓定價中保障納稅人與國家征稅兩者的利益。
2BEPS背景下我國無形資產轉讓定價稅制現存的不足
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3.增加了企業凈利潤與流動資金間的差異。由于企業財會報表中進入利潤表的資產公允價值是尚未實現收入的部分，采用公允價值進行計量會增加企業凈利潤與企業流動資金間的差距。在企業會計實踐操作中，公認的市場價值與企業實際資產并不一樣，企業在未來會收回的現金不等于公允價值反映的數值，這些差異性在分析企業報表的時候會造成一定的困難，企業必須披露更多有用的信息，才能使企業財務報表更具實用性。
二、新會計準則的不足與完善對策
1.新會計準則的缺陷。
雖然新會計準則在會計信息披露信息范圍和準則上做出了相應調整和完善，但在具體行業操作中，仍存在一些不足。一方面，新準則提出采用公允價值作為計量方式，但準則中缺少對企業資產公允性的明確界定，在評估過程中，一些主觀因素會對公允價值產生干擾，有些企業會將之當做利益操控的手段，新準則在此方面應該作出更具體的規范；另一方面，新準則對無形資產攤銷方式和期限的規定不夠合理，由于無形資沒有明確的使用年限和攤銷年限，在實際操作中缺乏認定標準，新會計準則提出對使用壽命不確定的無形資產采用直線法進行攤銷，在攤銷方式和年限上的規定存在很大不確定性，從而導致無形資產的賬面價值浮動性大等問題。
2.完善新會計準則的對策。
2.1規范市場環境便于公允價值計量發揮作用。公允價值計量確實是國際中通用的計量方式，但在我國當前的市場經濟環境中，由于市場監管和體系上的一些漏洞，公允價值使用中存在著信息不真實、不完整等問題，對此，國家經濟管理部門要投入更多力度，加強對法律體系和市場監管方面的力度，創造一個公開、公平、合理、有序的市場經濟環境，以達成新會計標準中引入公允價值計量的真正目的，更真實、公允地反映交易經營活動的信息。
2.2使無形資產的攤銷方式和攤銷期限得到規范。由于新會計準則在無形資產攤銷方式和期限標準上的不確定性，必須針對不同情況，制定更明晰、更具體的準則，加強對無形資產攤銷的監管，使企業對無形資產的攤銷方式和攤銷期限的計量更加規范。
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一、無形資產確認與計量研究的意義
長期以來，無形資產始終是會計理論與實務的研究重點，也是理論界和實務界亟待解決的難題之一。然而，隨著各個企業對無形資產投入比重的增大，特別是知識產品化的發展，使得無形資產的會計內容得到了極大的擴展，也對無形資產會計提出了前所未有的挑戰。尤其對高新技術企業而言，其無形資產會計處理方式影響著高新技術企業核心競爭的真實狀況，甚至影響著高新技術企業前進的方向。盡管我國會計準則已逐步實現與國際會計準則的趨同，財政部也于2006年出臺了包括無形資產會計準則在內的新會計準則體系，但是由于各國的現實國情不同，以及經濟發展水平和無形資產客觀需求的差異，新的無形資產準則仍不能完全滿足新經濟環境變化的要求，理論界和實務界存在的爭議較大。這就需要進行多方面的研究，找出無形資產確認與計量存在的問題，并提出相應的解決方案。
二、我國無形資產確認與計量中存在的問題
（一）無形資產確認存在的問題
1.無形資產確認范圍過窄
當前社會正由工業化經濟向知識經濟方向發展，某些國家企業無形資產所占比重已超過了總資產的一半，有的高科技技術發達國家，企業無形資產甚至已占到了資產總額的70%。由此可以看出，無形資產在未來的經濟發展中將占據主導地位，對其合理、有效地確認，將成為無形資產會計發展的迫切需要。凝聚了人們智慧和勞動的專利權、商標權、品牌價值、人力資源等無形項目與日俱增，對企業的發展起著重要的作用，能夠給企業帶來巨大的經濟效益。隨著知識經濟的到來，類似上述資產在企業的發展中越來越重要，而我國企業會計準則卻把人力資源、品牌價值、客戶資源等排除在無形資產定義范圍外，這導致了準則中無形資產范圍的界定不能滿足現實生活定經濟事項的確認需求。在現有的準則規定下，我國對無形資產的確認過多關注于業務交易本身，而未將有些重要的無形資產加以確認。其中一些看不見摸不著的無形資源往往是企業核心競爭力的重要影響因素，能夠對企業未來的經濟利益流入產生重要影響，能夠有效地幫助企業發展自身實力，卻因不符合無形資產的確認條件而不能作為企業的無形資產。基于會計中實質重于形式原則，筆者認為，以上所提到的有關軟資源都應確認為無形資產。由于現行準則中缺少相關規定，沒有將無形資產確認的標準進一步細化，企業所擁有的如品牌價值、綠色食品商標使用權、ISO9000質量體系等這些具有無形資產特性的軟資源項目并未納入企業無形資產中。無形資產的確認范圍過窄，導致某些重要的軟資源項目沒能完整地反映在企業的財務報表中。
2.研究開發支出的確認標準缺乏可操作性
2006年頒布的新無形資產準則對無形資產確認進行了改進，要求企業對內部自行研發的無形資產進行確認。要求研究階段的支出在發生時計入當期損益，開發階段需同時符合準則中所列出的五個條件，才能將開發階段的支出計入無形資產，否則也應當費用化，計入當期損益。新準則中有關費用化的處理規定顯示出兩個難以避免的問題：第一，費用化不符合會計確認與計量一般原則中成本費用的配比性原則。企業在進行會計核算時，按配比原則的要求，在同一會計期間的各項收入及其相關成本費用，應當在該會計期間內確認，而我國現行無形資產準則規定，企業的研發費用作為費用計入當期損益。第二，不符合可靠性原則。可靠性原則要求企業會計核算時應當以實際發生的交易或事項為依據，如實地反映企業財務狀況。盡管新準則對“研究”與“開發”進行區分并明確了其含義，但是在實務中，由于無形資產研究開發業務時間長且過程較復雜，在實際操作中要清楚地區分開這兩個階段仍是較為困難的。準則沒有嚴格制定兩階段的判定標準，企業可能會將費用資本化，以此來操縱利潤。
（二）無形資產計量存在的問題
1.無形資產的計量方法不夠合理
目前我國的無形資產計量模式主要還是采用歷史成本模式，但是隨著新知識經濟時代的到來，用歷史成本來計量無形資產出現了較多弊端。首先，在當今知識更新和信息變化較快的情形下，企業的某些知識產權等無形資產不能長久地維持其先進性的地位，隨著其他技術的進步和產品的更新，其價值相對降低，若繼續按照歷史成本計量，則無形資產的賬面價值會被虛增；與此相反的情況是，在技術創新不斷加快且激烈競爭的環境下，為了維持原有知識產權的先進性，企業會加大對它的研發投入，進一步優化原有無形資產的特性，若按歷史成本計量，則會少計無形資產的賬面價值。從以上兩方面分析可以看出，用歷史成本來計量無形資產，極易產生滯后性，不能真實地反映無形資產價值。其次，無形資產在關聯方交易中若按成本計量，交易價格往往比其實際價值低很多。在關聯方交易中可能會出現控制方為提升自身企業形象和改善經營業績，在購買另一方的專利權時，以歷史成本作為其入賬價值。這樣的交易價格比實際價值低得多，控制方的利潤和資產會因此而虛增，導致出現虛假的財務信息，造成相關利益者決策失誤而蒙受損失。
2.計量單位的形式過于單一
雖然新的無形資產準則對無形資產計量的相關規定更加完善，如規定了采用歷史成本法、現值法和公允價值法等計量方法，使得無形資產的價值相對而言能更真實地被反映，提高了會計信息的相關性和可靠性。但在計量單位的選取上，仍采用單一的貨幣計量。事實上，企業中有些無形項目根本無法完全用貨幣計量，且由于多數無形資產的價值不穩定、無形性、高風險性、可貨幣度量性弱等特點，用貨幣無法進行恰當的計量。而如員工技能、技術研發能力、企業文化、人力資源、顧客及供應商關系等這些無形項目往往是企業獲得競爭力的優勢資源，是企業的核心價值力量，卻不能得到如實反映，導致信息使用者獲得的信息不具有相關性。
3.無形資產的攤銷方法及會計處理的主觀性太強
無形資產在使用壽命內系統地分攤其應攤銷的金額，存在多種方法，包括直線法、產量法等。無形資產準則要求企業在選擇無形資產的攤銷方法時，應當能夠反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式，并一致地運用于不同會計期間，但是沒有明確說明哪些項目的無形資產應該使用直線法抑或是產量法等攤銷方法。這樣企業自主選擇攤銷方法的余地較大，主觀性較強，給予了企業操控利潤的空間，不利于國家對企業操控利潤的行為進行監督。
無形資產準則要求對于使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。筆者認為，這種對無形資產攤銷的會計處理不謹慎，缺乏相應的理論基礎。2006年頒布的新無形資產準則第十九條規定，使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。通過新舊準則的對比，可以發現，將使用壽命不確定的無形資產由在10年內攤銷簡單地過度為不攤銷，這樣的處理方式沒有可靠的理論基礎。同時新準則中還規定，使用壽命不確定的無形資產應當在每個會計期間對其使用壽命進行復核，這樣的規定會讓企業的會計人員加入較多的主觀因素去判斷，容易利用無形資產的攤銷來調節損益，同樣會涉及到企業操縱利潤的問題。
4.無形資產殘值的確認缺乏可操作性
新無形資產準則規定，除下列情況外，無形資產的殘值一般為零：（1）有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產；（2）可以根據活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產使用壽命結束時很有可能存在。上述第二種情形中涉及到的“活躍市場”、“預計殘值信息”、“很可能”等字眼，由于沒有對相關概念進行界定，判斷標準不明確，企業在進行殘值確定時缺乏可操作性，不利于對殘值的合理估計。
（三）無形資產減值中存在的問題
我國無形資產減值損失的會計處理方式與國際會計準則存在較大的差異。我國《企業會計準則第8號――資產減值》規定，當無形資產存在減值跡象時，應估計可收回金額。若可收回金額低于其賬面價值時，應當將無形資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為無形資產減值損失，計入當期損益，確認無形資產減值準備。但是，我國會計準則又規定，已經計提的無形資產減值損失一經確定，以后會計期間不得轉回。而國際會計準則規定，企業應當在每個資產負債表日判斷之前存在的減值跡象是否已經不存在或減少，若減值跡象不存在了，則可以轉回之前計提的資產減值損失。通過對比發現，對資產減值是否轉回的處理我國會計準則的規定正好和國際會計準則的規定相反。我國許多學者研究發現，由于我國資本市場建立時間短，還不完善，在我國的現實經濟環境下，固定資產、無形資產等長期資產減值如果可以轉回的話往往成了上市公司粉飾其盈利狀況的手段。根據現階段的實際情況，我國會計準則規定無形資產的減值不能轉回，較好地遏制了隨意調節利潤的現象。但是從長遠的角度來看，無形資產的減值損失一旦確認不能轉回，這不符合會計核算的可靠性、可比性和相關性要求。
三、我國無形資產確認與計量問題的影響分析
（一）無法滿足高新技術企業對無形資產的確認需求
隨著我國科技的不斷進步，以科學技術為核心的高科技企業逐漸增多。高新技術企業中無形資產所占比重大，凝聚著知識和智慧的專利權、非專利技術等知識產權在企業資產中占據了重要地位，是企業發展的核心力量和資源。從會計角度看，企業資源中可以確認的大部分為非無形資產，無形資產因為確認中存在的各種缺陷而不能在企業中占據主導地位。目前我國無形資產的確認范圍較窄，像人力資源等類似的軟資源被排除在無形資產定義范圍外，并沒有將其確認，這就與客觀經濟現象相背離，不能滿足高新技術企業對無形資產確認的需求。因為會計理論和準則的局限性，目前很多能夠為企業帶來經濟利益流入的軟資源沒能被如實和充分地反映。隨著國家倡導知識創新帶動經濟發展，無形資產的地位毋庸置疑地越來越重要，如果繼續沿用現行的無形資產確認理論，企業的無形資產與競爭能力在財務報表中將會嚴重失實。
（二）未能將人力資源納入傳統會計系統
隨著知識經濟的到來，知識成為最重要的生產要素，人的知識技能作為極具創造力的資源，成為當前決定社會經濟發展的重要因素。人的知識價值包括知識產品的價值和知識擁有者所具有的人力資源價值。傳統的會計核算中只承認知識產品如專利權、商標權的價值，而忽視了人力資源的價值。傳統的會計報表中將人力資源的投資成本列為本期費用，而并未將人力資源所蘊含的價值予以資本化作為資產反映在報表中，沒有將其作為一項資產在預計使用年限內進行攤銷，低估了人力資源所帶來的收益。人力資源無法反映在報表項目中，這是不合理的，也意味著企業會計系統所核算的企業資源還不完整，嚴重低估了企業擁有的人力和物力資產總額及其很可能在未來能夠帶來的經濟利益流入。知識經濟時代，企業利益相關者將更加重視企業員工的素質、構成以及迫切地需要考慮人力資源投入及產出的關系，需要更為直觀地了解企業資產中人力資源這種無形資產的狀況。將人力資源納入傳統的會計系統中，通過人力資源會計所提供的明確的人力資本價值信息可以促使管理層重視人力資源的利用，合理進行經營決策。
（三）無法滿足當前無形資產計量多樣化的需求
由于知識經濟的到來，無形資產的形式呈多樣化發展，技術的創新使得無形資產所能帶來的預期經濟利益的實現方式也在不斷變化著。企業中存在的無形資產，其價值受到多種因素的影響，不確定因素導致其可能增值也可能貶值，以成本計量模式的會計計量方式不能適應其價值的變動。同樣，其中不能用貨幣衡量的無形資產，如果僅采用貨幣計量方式，這樣新型無形資產計量多樣化的需求得不到滿足。
（四）無法高質量地進行無形資產信息披露
我國新會計準則對無形資產的信息披露部分作了相應的規定，要求按類別對無形資產進行披露，披露的信息包括無形資產的攤銷年限、期初和期末賬面余額、累計攤銷額及當期確認的無形資產減值準備、土地使用權的取得成本和取得方式等。筆者根據準則對披露信息的要求，并結合本文上述對無形資產確認和計量相關問題的分析認為，有關無形資產信息披露規定還存在如下漏洞：一是披露不全面。僅對目前準則規范的專利權、商標權、著作權等大約6項無形資產要求披露，對知識經濟下產生的品牌價值、人力資源等無法用貨幣進行計量的新型無形資產，準則對此未做任何規定，因此這些無形資產項目的信息往往易被企業忽視。然而這些無形資產的信息對企業及其利益相關者的有關決策非常重要，若不披露會導致信息使用者進行錯誤的決策。二是披露的信息部分失真。由于無形資產大部分按照歷史成本計量，披露的為歷史性信息，造成披露的信息有時嚴重不符合實際情況。企業在對某些長期無形資產披露時，沿用歷史成本計量，沒有對其價值進行重新評估或估價，導致信息嚴重與實際偏離，出現信息失真的情況，最后造成披露無形資產的相關信息質量不高。
四、無形資產確認與計量的改進對策
（一）在無形資產確認方面的改進對策
1.拓寬無形資產的確認范圍
當今社會的競爭毫無疑問是有關知識、人才的競爭。作為企業而言，在市場上是否擁有最強大的核心競爭力取決于它是否擁有最前端的高科技產品、最雄厚的知識儲備以及較強的研發能力。為適應市場大環境和瞬息萬變的經濟形勢，促進企業自身科技創新，對無形資產的確認范圍重新界定就十分必要。
對于企業而言，不論是自創的無形資產還是外來的無形資產，為滿足會計原則中的可比性都應確認入賬，而且企業在不斷發展過程中不可避免地會包含一些無法通過資產負債表直接表現出來的軟資源項目，如客戶及其信賴程度、企業員工的能力、創新技能、企業文化、市場占有率等。只有將這些項目同樣確認為無形資產，才能夠真實、完整地反映企業無形資產的總價值。再有，商譽毫無疑問是企業最為重要的資源之一，但現行的會計準則有關商譽的部分也只出現在合并財務報表中，那么企業采取表外披露的方式，便可進一步體現并保證會計信息的真實性。
2.明確劃分研究階段和開發階段的標準
研發支出能否資本化，關鍵在于判斷其是否屬于開發階段。新準則中對于相關細節內容未做詳盡說明，那么有關部門可通過制定相應的執行細則，并明確劃分“研究階段”和“開發階段”的標準。另外，還可對研發過程的有關工作明確作出規范，比如可要求研發工作一旦進入實質性的開發階段，必須在企業內部辦理有關立項手續，整理規范的文件資料，在企業財務部門登記備案以備查。同時要更嚴格地控制開發費用入賬的手續和憑證的合法性。企業在核算相關的研發支出時往往單憑會計人員的主觀判斷來確定，無疑增添了企業操縱利潤的可能性，對此可通過具體實施細則來約束企業可能存在的濫用職業判斷而違規操控利潤的問題。
（二）在無形資產初始計量方面的改進對策
1.由歷史成本計量逐步轉向公允價值計量
目前，會計計量一般重歷史成本而輕公允價值。盡管會計計量中對某些項目選擇的計量屬性是公允價值，但顯然資產負債表中更多的其他項目仍然是按照歷史成本進行計量的。無形資產價值的計量應當在充分考慮相關性和可靠性的基礎上進行。在綜合考慮無形資產的特點和我國的實際情況后，我國采取了歷史成本與公允價值相結合的混合計量模式，從而一方面可以反映無形資產特性，另一方面又兼有歷史成本計量與公允價值計量的優點。當前，無形資產的計量可首先由歷史成本計量逐步向公允價值計量。隨著無形資產地位的日益提升，無形資產計量方式的轉變，對無形資產價值的真實反映有積極的意義。
2.貨幣計量與非貨幣計量相結合
以貨幣形態作為計量單位是自復式簿記產生以來經過長期發展所形成的一項規定。貨幣計量是會計計量中的主要計量單位。但是都以貨幣形態來計量種類繁雜的無形資產是不可能完成的事。有些無形資產用貨幣進行合理計量會存在一定的難度，但這并非意味著其不可計量。作為計量的客體，它們具有不同的屬性。對于某些軟資源項目如人力資源、企業文化、市場份額、產品質量等，完全可以利用非貨幣指標進行計量。在會計處理上，可以采取增加一張補充報表的方式具體反映以非貨幣計量的無形資產，有效地披露其價值和其他屬性等，進而確保會計信息的充分性和完整性。從另一個角度考慮，從以非貨幣計量的項目中后續取得的相關信息對投資者和管理者決策的影響程度并不亞于按照貨幣計量的其他項目。這必定有助于信息使用者對信息進行全面正確的把握。所以無形資產的確認和計量應采用貨幣性計量和非貨幣性計量相結合的方法。
（三）在無形資產后續計量方面的改進對策
1.關于無形資產的攤銷方法和會計處理的改進對策
對于無形資產的攤銷方法，《企業會計準則第6號――無形資產》第十七條規定：“使用壽命有限的無形資產，其應攤銷金額應當在使用壽命內系統合理分攤。企業攤銷無形資產，應當自無形資產可供使用時起，至不再作為無形資產確認時止。企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線法攤銷。”但對高科技企業涉及到的很多知識形態的無形資產而言，采用直線攤銷法顯然是欠妥的。沒有具體而明確地闡明不同的無形資產項目具體適合哪一種攤銷方法，將直接增加企業選擇過程中的主觀性。所以需要在不同的無形資產項目攤銷時分別做如下調整：（1）對于土地使用權、商標權、專利權等預計使用年限確定，而且減值風險較低的無形資產，可采用直線法攤銷；（2）對非專利技術等有預計使用年限，但考慮技術進步等因素對其價值的影響呈加速變化的，可采用類似固定資產加速折舊法的“加速攤銷”，以盡快收回投資，這也符合會計核算的謹慎性要求。
2.完善準則有關無形資產殘值的相關規定
對于無形資產殘值的確認計量問題，在確定無形資產攤銷金額時，對使用壽命有限的無形資產，其殘值應當視為零。但要除去兩種情況，一是可以根據活躍市場獲取預計殘值信息，并且有跡象表明該活躍市場在無形資產使用壽命終止時存在的可能性很大。對這種情況描述所用的一些詞句都表明其在實際操作過程中缺乏一定的可行性。二是無形資產的預計殘值是否為零，在會計實務中本身就很難確定。為了合理地解決此問題，增強會計準則的實際可操作性，可以通過對會計準則應用指南進行詳盡的補充說明，讓會計人員做到有章可循。
3.對無形資產減值不可轉回和增值問題的解決對策
我國資產減值準則規定，已經計提的無形資產等減值準備，一經確定，以后會計期間不得轉回。如上文所述，從國家和企業的長遠發展來看，這并非長久之計。要改變這種狀況就得健全社會主義市場信息體系和價格體系，進一步完善社會主義市場經濟體系，使得市場價格和公允價格能夠準確合理地體現出來。與此同時，要加強規范會計師事務所等中介機構的相關執業行為。作為企業也要積極建立健全企業內部自身監督控制體系，并有效地督促會計人員進行崗位職業道德培訓和繼續教育工作。
（四）對無形資產會計確認和計量的整體改進對策
1.深化無形資產會計研究的同時更新無形資產觀念
針對世界經濟環境的諸多新變化，傳統會計中關于無形資產的理論無法滿足企業創造價值的快速穩步發展。既然知識經濟是我國乃至世界的發展趨勢，那么它勢必會對無形資產會計帶來變革。這就要求相關研究人員在對無形資產進行深入研究的同時必須更新相關觀念，緊跟無形資產會計的時代步伐。
同時，無形資產的范圍、內涵和價值等由于知識經濟的快速發展也發生著重大的變化。對此，需要秉持兼容傳統與追求創新相結合，堅持理論研究的創新與實務發展開拓相結合的原則，并結合知識經濟的特點，對無形資產會計的理論進行深入研究。同時還要利用更新的視角審視新問題，用新的思維方式和理論方法來解決無形資產會計的實務問題。既要盡可能地滿足高新技術企業對無形資產的確認需求，也能更好地滿足當前無形資產計價多樣化的需求，進而做到高質量地對無形資產信息進行披露。
2.重視無形資產會計與相關學科的結合
全面協調發展無形資產會計理論，就是不僅要著眼于無形資產會計理論的發展，還要時刻保持與無形資產不斷發展變化的環境相適應，即無形資產會計理論發展要與無形資產所處政治、經濟、文化、社會等不同的環境發展相適應，與其他科學發展相適應。除此之外，還應該認識到，無形資產會計系統是兼具多樣性和統一性的系統，可以從不同角度去研究和揭示這個系統：可以從整體的角度發展無形資產概念、性質、作用和分類等理論；可以從無形資產的結構要素發展專利權、商標權、著作權、土地使用權、特許權和其他無形資產的構成理論；可以從無形資產管理職能發展無形資產的會計、審計、統計、開發、經營、評估、規范、保護、監督和戰略管理等理論；還可以從無形資產管理過程發展無形資產的預測、決策、計劃（預算）、控制、檢查、考核和分析等理論，以及發展無形資產方法（工作方法、研究方法）等。由上可知，重視無形資產會計與多學科的結合，譬如會計學、審計學、管理學等的結合研究，將對無形資產會計的發展具有積極的作用。
【參考文獻】
[1] 朱峰峰.高新技術企業無形資產確認與計量問題探討[D].首都經濟貿易大學碩士學位論文，2006：3-9.
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[3] 新夫.無形資產會計若干理論與實務問題研究[D].江蘇大學碩士學位論文，2004：7-9.
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[5] 彭進軍.無形資產確認計量中的問題及改進建議[J].會計之友，2013（3上）：111-114.
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[7] 王斯松.知識經濟條件下無形資產確認與計量改進探討[D].江西財經大學碩士學位論文，2009：6-9.
篇8
一、無形資產舊準則存在的不足之處
(一) 核算范圍模糊,概念涵蓋不全
原準則規定,無形資產是企業為生產商品、提供勞務、出租給他人或為管理目的而持有的沒有實物形態的非貨幣性資產,分為可辨認和不可辨認兩種。其中,不可辨認無形資產即是指商譽,但準則核算中又不涉及企業合并所產生的商譽。這樣的表述前后矛盾,概念不清,容易引起爭議。
從概念還可以看出,準則以列舉的形式把無形資產的應用范圍局限于四種情況。但隨著無形資產使用面的日益擴大及在資產總額中所占的比重的增加,其范圍必將有所突破。
(二) 自創無形資產的入賬價值處理不合理
自行開發的無形資產發生的費用有兩項:一是研究開發費用,即調查分析及創新改良并付諸行動時發生的費用;二是附帶費用,即研究成果形成后向有關部門登記時發生的費用。原準則規定:企業自行開發并依法申請取得的無形資產,其入賬價值應按依法取得時發生的注冊費、律師費等費用確定,依法申請取得前發生的研究和開發費用,應于發生時確認為當期費用。可以看出,該規定把研發支出費用化,很少的申請費用資本化,雖然較多地考慮了謹慎性原則,但存在較多的不合理之處:(1)從短期來看會增加開發當期的費用,造成利潤的虛減;從長期來看,則嚴重低估企業價值。由于無形資產入賬價值較低,在使用期內攤銷價值也較低,造成使用期利潤的虛增,以至于難以反映企業真正的經營利潤。(2)同樣功用的一項無形資產,若企業自行開發則入賬價值偏低,若企業對外購買,則入賬價值較公允,這樣在不同的企業間會影響會計信息的可比性。
(三)無形資產攤銷方法單一,攤銷方法期間過長
處于可比性的考慮,原準則規定,無形資產成本應自取得當月起,在預計年限內采用直線法分攤。對于攤銷期限,采用法律規定年限和合同規定年限孰短的原則或不超過10年的原則確定。但在當前的社會環境中,新技術、新工藝層出不窮,使無形資產的有效使用年限及其產生的未來經濟利益具有很大的不確定性。這樣規定的攤銷方法和攤銷年限缺乏靈活性,給企業特別是高科技的企業對無形資產真實價值的核算開來障礙。
(四)無形資產的減值
原準則中對無形資產的減值規定:賬面價值大于可收回金額時提減值準備,當可收回金額回升時,減值準備可以轉回,這給企業利用減值進行利潤操縱提供了便利條件。(當然,減值轉回的問題,不單單是無形資產面臨的,其他資產同樣有類似的問題)。
(五) 無形資產的相關信息在財務報告中沒有充分披露
在資產負債表上,無形資產列在流動資產、長期投資和固定資產之后,內容較簡單,只反映賬面凈值。在報表的附注中也沒有關于無形資產的詳細說明,更沒有關于無形資產的重要信息——研究和開發費用披露的強制性要求,即使是上市公司,也只是簡單地將研究與開發支出活動列示在管理費用中,很少有企業在報表附注中披露每年的研究和開發支出的具體數額。這樣不利于信息使用者獲取更多的關于無形資產的信息,影響對企業的盈利能力和企業價值的判斷。
二、無形資產新準則的變化
(一) 新準則的外延擴大,定義更加嚴謹,范圍界定清楚
新準則規定:無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。擴大了無形資產的外延,具體表現為:1.取消了時期長短的限制。2.新準則以源自于合同權利或其他法定權利的描述性規定代替了舊準則中的“專利權、非專利技術、商標權、著作權,土地使用權、特許權等”的列舉性規定,這種描述性的規定使得新的無形資產準則由更強的覆蓋性和前瞻性。
修訂后的準則明確規定不包括商譽,企業合并中形成的商譽,適用《企業會計準則第8號——資產減值》和《企業會計準則第20號——企業合并》。此外,作為投資性房地產的土地使用權和石油天然氣礦區權益不再適用無形資產準則,改由其他準則項目規范指導。
(二)研發費用的處理趨于合理
新準則規定“企業內部研究開發項目的支出,應當區分研究階段支出與開發階段支出”對于研究階段發生的費用仍然記入當期損益,開發階段發生的支出如果符合資本化條件且研究達到一定程度進入開發程序,則開發階段的支出可以進入無形資產的成本予以資本化。
這樣的規定能較為準確地反映企業的真實價值,便于信息使用者了解企業技術研究情況以及未來的獲利能力,也有利于增強企業的創新能力,使企業的科技領先優勢在報表上反映出來。
(三)對無形資產的攤銷方法的改進
新準則規定,企業選擇的無形資產攤銷方法應當反映與該無形資產有關經濟利益的預期實現方式,即企業應根據預期消耗該無形資產所產生的未來利益選擇攤銷方法。從而擴大了企業的選擇范圍,增強了核算的靈活性。
新準則首次明確提出,使用壽命有限的無形資產的殘值應為0,但在特定條件下,應考慮殘值,即第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產,可以根據活躍市場得到預計殘值信息,并且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在。對使用壽命有限的無形資產,取消了10年期限的限制,強調企業應在使用壽命內合理攤銷,隨攤銷方法而定。
(四)增加了有關壽命不確定的無形資產的會計處理原則
新準則規定:企業應當于取得無形資產時分析并判斷其使用壽命,對于無法預見其為企業帶來的經濟利益期限的,應視為使用壽命不確定。壽命不確定的無形資產不進行價值攤銷,只進行減值測試(無論是否存在減值跡象,每年至少一次進行減值測試)。并且在每個會計期間對壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。
(五)新準則首次提出了現值的概念
本次準則修訂的一個顯著特點是,引入現代財務管理學的觀念,充分考慮貨幣的時間價值。無形資產的核算便是其中之一。新準則規定,購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付的,實質上有融資的性質,無形資產的成本按購買價款的現值為基礎確認,實際支付價款與現值之間的差額,記入未確認融資費用,在使用期間攤銷,記入當期損益。
(六)增加了無形資產的披露要求
新準則增加了五項披露要求,即應按照無形資產類別披露資產的賬面價值、使用壽命、攤銷方法、擔保無形資產情況和研究開發支出信息等,披露內容更加全面。為利益相關者進行價值判斷和相應決策提供了更多更有用的會計信息,進一步貫徹了會計的相關性原則。
三、新準則尚需完善之處
新會計準則吸收了近年來會計學界的理論成果,反映了知識經濟時代對企業資產的真實狀況披露的要求,對舊準則中不合理的部分進行了較大的修訂和完善,使有關無形資產的業務處理更加合理,并基本實現了與國際接軌。但新準則中仍存在一些需要解決的問題。
1.新準則中無形資產的外延擴大,不再明確無形資產的具體內容。雖然這意味著凡是符合無形資產概念和確認條件的都確認為無形資產,改變了以前范圍過窄的弊端;但由于我國市場體制尚不完善,企業意識不到位,以及原準則的影響等因素,許多企業對其擁有的無形資產視而不見。即使有些企業意識到這些資源的價值,實際確認時卻又無法衡量。筆者認為:準則中還應列舉出我國現有經濟環境中存在的無形資產,便于企業操作。
2.雖然自創無形資產的研發階段劃分條件和資本化條件,在準則中有明確的規定,但沒有制定具體的研究和開發階段的判定標準,只是給出定義。這會給企業帶來較大的不確定性和隨意性,企業處于各種目的,會任意調整資本化金額和費用化金額,以達到盈余管理的木的,從而降低會計信息的真實性。
同時,研發費用資本化規定的操作性太差,企業難以判斷哪些活動屬于該范圍,由于我國經濟不夠發達,法律法規等還不夠健全,管理人員及會計人員的職業判斷能力有限等一系列不利因素。在實際操作中,企業很難把握哪些屬于研究階段,哪些屬于開發階段,導致對研發費用劃分有較大的主觀因素。筆者認為:準則也應根據我國企業研究開發的能力及所處的程度,以列舉的形式明確一部分研究和開發活動。
參考文獻
[1]中華人民共和國財政部.企業會計準則[M].經濟科學出版社,2006.
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從概念還可以看出，準則以列舉的形式把無形資產的應用范圍局限于四種情況。但隨著無形資產使用面的日益擴大及在資產總額中所占的比重的增加，其范圍必將有所突破。
（二）自創無形資產的入賬價值處理不合理
自行開發的無形資產發生的費用有兩項：一是研究開發費用，即調查分析及創新改良并付諸行動時發生的費用；二是附帶費用，即研究成果形成后向有關部門登記時發生的費用。原準則規定：企業自行開發并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發生的注冊費、律師費等費用確定，依法申請取得前發生的研究和開發費用，應于發生時確認為當期費用。可以看出，該規定把研發支出費用化，很少的申請費用資本化，雖然較多地考慮了謹慎性原則，但存在較多的不合理之處：（1）從短期來看會增加開發當期的費用，造成利潤的虛減；從長期來看，則嚴重低估企業價值。由于無形資產入賬價值較低，在使用期內攤銷價值也較低，造成使用期利潤的虛增，以至于難以反映企業真正的經營利潤。（2）同樣功用的一項無形資產，若企業自行開發則入賬價值偏低，若企業對外購買，則入賬價值較公允，這樣在不同的企業間會影響會計信息的可比性。
（三）無形資產攤銷方法單一，攤銷方法期間過長
處于可比性的考慮，原準則規定，無形資產成本應自取得當月起，在預計年限內采用直線法分攤。對于攤銷期限，采用法律規定年限和合同規定年限孰短的原則或不超過10年的原則確定。但在當前的社會環境中，新技術、新工藝層出不窮，使無形資產的有效使用年限及其產生的未來經濟利益具有很大的不確定性。這樣規定的攤銷方法和攤銷年限缺乏靈活性，給企業特別是高科技的企業對無形資產真實價值的核算開來障礙。
（四）無形資產的減值
原準則中對無形資產的減值規定：賬面價值大于可收回金額時提減值準備，當可收回金額回升時，減值準備可以轉回，這給企業利用減值進行利潤操縱提供了便利條件。（當然，減值轉回的問題，不單單是無形資產面臨的，其他資產同樣有類似的問題）。
（五）無形資產的相關信息在財務報告中沒有充分披露
在資產負債表上，無形資產列在流動資產、長期投資和固定資產之后，內容較簡單，只反映賬面凈值。在報表的附注中也沒有關于無形資產的詳細說明，更沒有關于無形資產的重要信息——研究和開發費用披露的強制性要求，即使是上市公司，也只是簡單地將研究與開發支出活動列示在管理費用中，很少有企業在報表附注中披露每年的研究和開發支出的具體數額。這樣不利于信息使用者獲取更多的關于無形資產的信息，影響對企業的盈利能力和企業價值的判斷。
二、無形資產新準則的變化
（一）新準則的外延擴大，定義更加嚴謹，范圍界定清楚
新準則規定：無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。擴大了無形資產的外延，具體表現為：1.取消了時期長短的限制。2.新準則以源自于合同權利或其他法定權利的描述性規定代替了舊準則中的“專利權、非專利技術、商標權、著作權，土地使用權、特許權等”的列舉性規定，這種描述性的規定使得新的無形資產準則由更強的覆蓋性和前瞻性。
修訂后的準則明確規定不包括商譽，企業合并中形成的商譽，適用《企業會計準則第8號——資產減值》和《企業會計準則第20號——企業合并》。此外，作為投資性房地產的土地使用權和石油天然氣礦區權益不再適用無形資產準則，改由其他準則項目規范指導。
（二）研發費用的處理趨于合理
新準則規定“企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出”對于研究階段發生的費用仍然記入當期損益，開發階段發生的支出如果符合資本化條件且研究達到一定程度進入開發程序，則開發階段的支出可以進入無形資產的成本予以資本化。
這樣的規定能較為準確地反映企業的真實價值，便于信息使用者了解企業技術研究情況以及未來的獲利能力，也有利于增強企業的創新能力，使企業的科技領先優勢在報表上反映出來。
（三）對無形資產的攤銷方法的改進
新準則規定，企業選擇的無形資產攤銷方法應當反映與該無形資產有關經濟利益的預期實現方式，即企業應根據預期消耗該無形資產所產生的未來利益選擇攤銷方法。從而擴大了企業的選擇范圍，增強了核算的靈活性。
新準則首次明確提出，使用壽命有限的無形資產的殘值應為0，但在特定條件下，應考慮殘值，即第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產，可以根據活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在。對使用壽命有限的無形資產，取消了10年期限的限制，強調企業應在使用壽命內合理攤銷，隨攤銷方法而定。
（四）增加了有關壽命不確定的無形資產的會計處理原則
新準則規定：企業應當于取得無形資產時分析并判斷其使用壽命，對于無法預見其為企業帶來的經濟利益期限的，應視為使用壽命不確定。壽命不確定的無形資產不進行價值攤銷，只進行減值測試（無論是否存在減值跡象，每年至少一次進行減值測試）。并且在每個會計期間對壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。
（五）新準則首次提出了現值的概念
本次準則修訂的一個顯著特點是，引入現代財務管理學的觀念，充分考慮貨幣的時間價值。無形資產的核算便是其中之一。新準則規定，購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付的，實質上有融資的性質，無形資產的成本按購買價款的現值為基礎確認，實際支付價款與現值之間的差額，記入未確認融資費用，在使用期間攤銷，記入當期損益。
（六）增加了無形資產的披露要求
新準則增加了五項披露要求，即應按照無形資產類別披露資產的賬面價值、使用壽命、攤銷方法、擔保無形資產情況和研究開發支出信息等，披露內容更加全面。為利益相關者進行價值判斷和相應決策提供了更多更有用的會計信息，進一步貫徹了會計的相關性原則。
三、新準則尚需完善之處
新會計準則吸收了近年來會計學界的理論成果，反映了知識經濟時代對企業資產的真實狀況披露的要求，對舊準則中不合理的部分進行了較大的修訂和完善，使有關無形資產的業務處理更加合理，并基本實現了與國際接軌。但新準則中仍存在一些需要解決的問題。
1．新準則中無形資產的外延擴大，不再明確無形資產的具體內容。雖然這意味著凡是符合無形資產概念和確認條件的都確認為無形資產，改變了以前范圍過窄的弊端；但由于我國市場體制尚不完善，企業意識不到位，以及原準則的影響等因素，許多企業對其擁有的無形資產視而不見。即使有些企業意識到這些資源的價值，實際確認時卻又無法衡量。筆者認為：準則中還應列舉出我國現有經濟環境中存在的無形資產，便于企業操作。
2．雖然自創無形資產的研發階段劃分條件和資本化條件，在準則中有明確的規定，但沒有制定具體的研究和開發階段的判定標準，只是給出定義。這會給企業帶來較大的不確定性和隨意性，企業處于各種目的，會任意調整資本化金額和費用化金額，以達到盈余管理的木的，從而降低會計信息的真實性。
同時，研發費用資本化規定的操作性太差，企業難以判斷哪些活動屬于該范圍，由于我國經濟不夠發達，法律法規等還不夠健全，管理人員及會計人員的職業判斷能力有限等一系列不利因素。在實際操作中，企業很難把握哪些屬于研究階段，哪些屬于開發階段，導致對研發費用劃分有較大的主觀因素。筆者認為：準則也應根據我國企業研究開發的能力及所處的程度，以列舉的形式明確一部分研究和開發活動。
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(2)出版企業對自行開發產品的一般會計處理。由于出版企業出版的品種繁多，各個出版物的生產進度各不相同，因此其產品成本的歸集需要有序規范的管理流程相匹配。我國出版業剛剛經歷了文化體制改革的洗禮，大部分企業在管理上尚不規范，有待提高。因此在此現狀的基礎上，出版企業對自行開發產品的會計核算可能存在以下幾種不規范的處理：“編錄部門”作為出版企業的職能部門，其費用列支在“管理費用”。由于很多出版企業年度和未來長遠的出版計劃的缺失或不完善，出版產品的進度隨機性較大，因此很多出版企業在會計核算上未按照《新聞出版業會計核算管理辦法》的規定將“編錄部門”的相關費用列入出版物的成本，而是作為期間費用在“管理費用”中核算，這樣的做法導致收入成本不匹配。同時“管理費用”過高也從另一個側面體現了企業管理不善。“稿酬”、“制作費”以及“編錄經費”等產品開發型的成本項目一次性在首批銷售的產品中結轉成本，引起當期收入成本倒掛。出版企業的出版計劃和經營與銷售計劃是密不可分的，而經營與銷售計劃的不確定性給企業的會計核算帶來困擾。相對圖書出版業，音像出版業受本行業市場環境的約束，出版物銷售預估難度更大。很多出版企業會將“稿酬”、“制作費”、“編錄經費”等產品在開發期所產生的成本費用在首批銷售中結轉，導致首期銷售成本過高，引起當期成本倒掛，收入成本也不匹配。
會計核算對管理的要求與特殊會計事項的規范說明
(1)規范的會計核算對管理的要求。出版企業自行開發產品的會計核算核心在于出版物成本的歸集和銷售成本的結轉。參照《新聞出版業會計核算管理辦法》，“可以反映單一出版物的費用作為出版物的直接成本，在‘生產成本(其他直接費用)’科目核算，對不能反映單一出版物的費用通過‘編錄費用’科目核算，并按照合理分配計人相關出版物的成本”。對于“直接費用”的確認和“編錄經費”分攤需要依靠相對科學、合理的方法進行再次分配確認，也需要一個嚴格規范的管理流程做基礎。出版企業要建立出版項目立項制度，通過制度規范出版物選題的審批流程，從而為會計核算建立出版物成本核算卡片提供依據；對于能夠直接計入出版物的費用，也需要重新在完工產品和未完工產品之間分配。比如某一個會計期間的費用，同一個項目組同時制作多個出版物，而其中某個或某些出版物尚未完工。這就要求對“直接成本”的確認具備嚴格的審核流程和分配標準；對“編錄經費”的分配是出版企業在出版物成本歸集中最復雜的一個環節。它不僅要求出版企業有嚴格規范的立項制度，而且還要要求會計人員根據出版物特性制定合理的綜合性的分攤方法，綜合考慮人員數量、字數(或分鐘數)、印刷數等因素；由于出版物常常都是分次分批印刷生產并陸續銷售的，因此單個出版物的出版計劃中涉及的計劃發行數量和發行期限成為出版物成本的歸集和銷售成本的結轉的關鍵。
(2)特殊會計事項的說明。對出版企業接受政府補助的“宣傳文化發展基金”，作為一個特殊的事項在會計處理上也需要遵照權責發生制的原則在不同期間按標準確認。一般情況下，政府補助的“宣傳文化發展基金”屬于政府為鼓勵企業發展按照國家政策給予一定金額的補助。相對出版企業而言，當企業收到某筆針對出版物開發的文化發展基金時，若項目尚未完工，先計人“遞延收益”，待產品銷售時逐步結轉至“營業外收入”；若產品已經出售，則直接計人“營業外收入”。
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高新技術企業是知識密集的經濟實體，其投入大量研究與開發資金，為社會提供高科技含量的產品和服務，以迅速的技術進步為典型標志。隨著知識經濟時代的到來，高新技術已經成為一個國家獲取長期競爭優勢的主要來源，是社會經濟可持續發展的推進器。我國將高新技術的范圍界定為：電子與信息技術；生物工程和新藥技術；新材料與應用技術；先進制造技術；航空航天技術；現代農業技術；新能源與高效節能技術；環境保護新技術；海洋工程技術；核應用技術；其他在傳統產業改造中應用的新工藝、新技術等。而高新技術企業的認定標準則為：1、生產經營中的科技含量，即企業必須生產經營一項或多項高新技術產品。技術性投入和高科技產品產值占企業總收入的50%以上；2、資金的科技含量，即用于高新技術產品的研究開發支出占總收入的30%以上；3、勞動力的科技含量，即企業負責人必須熟悉本企業產品研究、開發、生產和經營，科技人員占本企業員工總數的30%以上，從事高新技術產品研究開發的人員占科技人員的10%以上。2005年以來，河南省高新技術產業總體上實現了銷售收入2200億元、增加值860億元，總產值情況位居全國排名的第十二位、中部地區的第一位；在過去的五年中實現了年均增長24%和22.6%，從總體上看更是占到了全省工業方面銷售收入以及增加值比重的14.7%和18.7%，比“九五”發展末期提高了1.5到3.5個百分點。與此同時，河南省委也在針對“十一五”的規劃建議中重點提出要優先發展高新技術產業的目標，逐漸地把高新技術產業發展成為支撐河南省“十一五”期間推動經濟社會發展的核心力量。據相關統計顯示，已經有65%的高新技術產業實現了成功上市，而且發展良好。
二、高新技術上市公司無形資產現狀及相關政策對研發投入影響分析
（一）河南高技術上市公司無形資產現狀 （1）無形資產在總資產中所占比重低。上述八家高新技術上市公司的無形資產占其總資產中的比重不高，且每家公司之間的比值差別很大。八家公司無形資產的比重平均值為24.37%，排名前三位的分別是思達高科、平高電氣和許繼電氣。其最大值為思達高科56.87%，最小值為華蘭生物3.13%。同為高新技術企業，但是無形資產所占比例的差距達18倍之多。（2）無形資產構成不合理。在閱讀年報過程中發現八家公司無形資產中都列示了土地使用權項目，其中六家公司的土地使用權占無形資產的比重都超過了80%，最大值為軸研科技的99.84%。另一方面來看，各個公司在專利技術方面的比例也大有不同，許繼電氣和平高電氣都維持在45%左右的比例，除此之外，其他企業最低值為思達高科0.62%。豫能控股、安彩高科和軸研科技三家公司甚至沒有在此方面進行詳細的披露。而商標權只有軸研科技一家提及。各高新技術企業無形資產的構成多數是土地使用權，技術含量不高，說明河南高新技術企業還是沒有擺脫傳統經濟特征，沒有能夠很好體現現代高新技術企業的特色。（3）技術研發缺乏長遠戰略。從加大未來科研投入和技術利用來看，各個公司沒有具體的規劃和設計，雖然在年報中部分公司表明了自主創新和科技進步的發展理念，但是并沒有長遠的計劃，內容空泛且模糊，缺乏高新技術企業在無形資產方面該有的前瞻性。此外，缺乏高端科研也是其問題之一，專業技術沒有達到平穩的發展，處于一個比較低端的困局，并且各家企業并沒有在年報中對此問題有所提及。（4）研發投入少且信息披露模糊。八家企業營業收入均上億元，但是只有華蘭生物和平高電氣在報表中直接披露出研發投入量的信息，按照《高新技術企業認定管理辦法》對企業研發費用占收入比例的規定：營業收入5千萬以下企業為6%，5千萬到2億的企業為4%，2億元以上的企業要求3%。四家公司沒有達到最低標準，說明其整體的研發投入強度很低。（5）無形資產管理不到位。通過對樣本公司的綜合分析表明：各高新技術企業在針對無形資產的超額獲利性和提高無形資產的整體確認以及計量等方面都存在著管理的松散和疏忽。與此同時，各高新技術企業還存在著缺乏應對高端科研創新不足所帶來的風險的意識和能力。
（二）河南高新技術企業研發投入政策影響 （1）稅收政策。稅收是能夠促使企業加大研發投入的主要政策工具之一。一方面，稅收優惠可以促進科研成果向現實生產力的轉化；另一方面，稅收優惠政策可以降低高新技術企業技術進步的成本，增加收益。同時，稅收優惠政策還可以降低高新技術企業技術進步活動的風險，有利于高新技術企業的快速發展。為了扶持高新技術發展，我國實施了一系列稅收優惠政策。包括免稅期、降低稅率、稅收扣除、加速折舊和投資抵免等。如2008年1月1日起實施的《企業所得稅法》規定，國家對需要重點扶持的高新技術企業，按15%的稅率征收企業所得稅。其次，國稅局關于印發《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》的通知第七條規定，企業研發投入資本化部分可以按150%攤銷，費用化部分可以以50%稅前加計扣除。增值稅方面，一般納稅人銷售其自行開發生產的計算機軟件產品，可按法定17%的稅率征收后，對實際稅負超過6%的部分實行即征即退。綜上所述，現有高新技術企業應合理利用稅收優惠措施來激勵技術研發投入和生產，在加快自身發展的同時，提高省（市）的總體科技水平，增強競爭力。從表（2）的統計數據可知，2009年至2011年度，樣本公司的研發投入都有不同程度的增長。（2）融資政策。高新技術企業的一個典型特點是高投入，既包括投入巨額的人力資本進行研發，也包括投入生產高新技術產品所需的大批高精尖設備。同時，由于高新技術企業在其發展的每個階段中都存在著高風險。因此，作為高新技術企業發展第一推動力的資金就為其快速壯大提供了保障。高新技術企業的資金需求表現出明顯的階段性特征。通常來講，高新技術企業的發展過程經歷五個階段：種子階段、初創階段、擴展階段、成熟階段、衰退階段。在高新技術企業的不同發展階段，企業面臨失敗的風險程度不同，對資金的需求量也因此產生波動，從而使企業對融資的選擇大有不同。企業的初創期和擴展，也即產品的開發和成長階段，通常需要大量的資金，但同時投資的風險也高，一般適合采用企業投入自有資金或借助于財政資金、風險投資基金等融資方式。進入成熟期后，產品的銷售增長較快，獲得一定的利潤回報，風險降低，適合采取向銀行借貸的方式融資，也可以通過資本市場籌集資金。當產品由成熟階段向衰退階段過渡時，風險逐漸增加，企業應考慮減少信貸資金投入，多依靠自有資金。然而，自2002年國家經貿委、財政部、科技部和國家稅務總局聯合《國家產業技術政策》，支持高新技術企業在證券市場融資以來，我國高新技術上市公司多依靠股票融資和內部現金流維持運營，融資渠道單一。2009年，科技部等六部門又聯合了《國家技術創新工程總體實施方案》給予創新型的高新技術企業以支持，包括加大財政科技投入的引導作用，綜合運用無償資助、貼息貸款、風險投資、償還性資助、政府購買服務等方式，引導全社會資源支持企業技術創新。此外還明確提出建立科技金融合作機制，加大對企業技術創新的金融支持，支持企業進入多層次資本市場融資。預期國家多項融資政策的支持和優惠必將促進高新技術企業，加大研發投入，加速發展。（3）會計準則的影響。財政部2006年的《企業會計準則第6號——無形資產》對企業研究與開發費用的會計處理作了較大修改。將企業研發支出區分為研究階段支出與開發階段支出兩部分，以研發活動是否在很大程度上具備形成一項新產品或新技術的基本條件為主要判斷依據，凡屬于研究階段的支出，應于發生時計入當期損益；開發階段的支出，在同時滿足規定的五項條件時，才能確認為無形資產。現行會計準則針對研發支出處理的特點：即擴大費用資本化的范圍，這對高新技術企業產生了較大的影響。長期以來，我們習慣采用某些指標體系來對企業業績進行評價，而過去研發支出費用化的處理方式在某種程度上會導致企業投資者和高管人員出于個人利益，為保持較高的利潤水平而大量削減研究開發經費，這樣不利于企業的創新和發展，而現在研發支出有條件的資本化處理方式，預期可以提高企業研發投入的積極性。另一方面，允許研發支出的資本化處理，預期會使得高新技術上市公司的無形資產在數量上相對增加，這一點已經從樣本上市公司的連續三年數據中得到了驗證。這樣一方面能克服過去將研發支出全部費用化處理所帶來的對上市公司盈利能力的低估；另一方面也抑制了由于研究與開發成功后轉為無形資產的金額相對減少，從而對企業的財務狀況和長期盈利能力帶來的損害，能更好地反映企業的真實價值，有利于會計信息質量的提高。此外，資本化的處理方式將使部分上市公司財務報表表現出當期利潤增加，所有者權益增加，資產結構發生變化，權益比率上升，償債能力和盈利能力同步提高，進而影響到企業在資本市場上籌集資金的能力，增強其市場競爭力。因此，對那些需要進行外部融資的公司來說，對研發支出有條件資本化的處理方式能降低企業的資產負債率，提高商業信用，擴大融資渠道。但由于無形資產研發業務復雜、風險大，研究階段與開發階段的劃分具有很大的不確定性，將很大程度上依賴于包括會計人員在內的管理層的主觀判斷，從而給了企業更多的盈余管理的空間。
三、高新技術上市公司無形資產研發投入管理對策
（一）提高無形資產在總資產中的比重，優化無形資產的構成 由樣本數據可知，多數河南省高新技術上市公司無形資產的比重過小，且各高新技術企業無形資產中，土地使用權占絕大的比重。無形資產本身的技術含量不高，沒有能夠很好的體現現代高新技術企業的特色。針對這一現狀，今后高新技術企業應逐步通過外購、自主研發、合作開發等方式提高自身的無形資產比重及構成。可以考慮與高等院校、科研機構共建工程中心、重點實驗室，與國內外研發機構建立戰略聯盟，吸引國內外企業在我省設立研發機構，努力掌握核心技術和關鍵技術，形成一批自主創新能力強、擁有自主知識產權的企業和企業集團。
（二）加強高新技術管理，完善相關規范 無形資產是高新技術企業的核心，因此，要全面開展對高新技術企業無形資產的管理：（1）財務會計報告中所涉及到的無形資產因為受制于會計準則的限制，所以其外延較窄。高新技術企業應以現有狀況下無形資產在企業價值產業鏈中起到的作用為出發點，力求從經濟學的角度來最終界定無形資產的價值，拓展其外延。這樣才能更全面地了解高新技術企業無形資產的構成。（2）采用合理、科學的計量方法對無形資產進行計價。高新技術企業應嚴格遵循現行會計準則的有關規定，準確地對自身的無形資產價值進行核算。（3）提高高新技術企業的信息披露透明度。在現行的企業會計準則規范中，企業研發投入的信息屬于自愿性披露的范疇，所以，有相當數量的企業出于各種因素的考慮有意回避該類信息。從樣本公司的統計數據中也可以發現，有一半企業連續三年都沒有對外披露其研發投入數量，還有部分企業的相關信息披露的不規范。這些都直接影響了相關方對高新技術企業信息的獲知。鑒于研發支出對于評估公司價值具有重要的影響，建議準則制定機構通過相關的準則解釋程序，提高研發支出的披露標準。只有這樣，才能實現對于高新技術企業無形資產的價值評估和有效管理。
（三）加大高新技術企業研發投入力度 創新的保障是企業長久持續的研發投入，應逐步地建立并完善研發投入機制，著力培育以及開發能夠體現企業自身行業特色、個體特色、區域特色的無形資產的投入，具體表現為對馳名商標、品牌、獨有產品（服務）、獨特技術等的研究投入，實現以差異化的戰略來全面提升企業發展的核心競爭力，有效促進河南省高新技術企業的未來發展。
（四）完善高新技術研發人員激勵機制 掌握知識和技術的研發人員是高新技術企業重要資源，是企業進行技術創新和提升企業競爭力的關鍵。因此，如何對其進行激勵，充分調動研發人員的主動性和積極性，己成為高新技術企業可持續發展的核心命題。然而，在對河南省高新技術上市公司研究過程中發現其激勵機制存在諸如：激勵措施針對性不強，激勵空檔和激勵錯位現象十分嚴重；缺乏長遠的激勵措施，重物質激勵，輕精神激勵；薪酬體系缺乏公平性，缺乏科學績效考評辦法；研發人員晉升通道單一；產權激勵方式尚未有效運行。通過對上述樣本公司的年報閱讀發現，無一家企業對研發人員進行股權期權激勵等問題。 筆者建議，我省的高新技術企業可以考慮實行“全面薪酬戰略”對本企業的研發人員進行激勵。“全面薪酬戰略”擬將員工薪酬分為隱性和顯性兩部分。“顯性薪酬”主要包括基本工資、獎金等短期激勵；股票期權等長期激勵；以及退休金、養老金、醫療保險、房補和車補等各種福利措施。“隱性薪酬”主要包括企業滿意度，企業文化，培訓機會，提高個人社會地位的機遇，良好的人際關系和工作環境等。“顯性薪酬”與“隱性薪酬”各自具有不同的激勵功能，兩者相互聯系，互為補充，再輔之以恰當、公正的績效考核辦法，能更好地完善研發人員的激勵機制。
（五）完善高新技術企業融資體系 如前文所述，高新技術企業對資金的需求表現出明顯的階段特性，這種資金需求的階段性與高新技術企業的生命周期（種子期、初創期、擴展期和成熟期）是一致的。因此，高新技術企業每個發展階段的融資策略也應和傳統企業的融資策略相異。 長期以來，我國高新技術企業的融資難的問題都沒能從根本上得以解決。主要原因一是以銀行信貸為依托的間接融資渠道存在較大障礙；二是政府對中小高新技術企業融資的政策扶持力度不夠。因此，要解決融資難問題，應盡快地完善高新技術企業的投融資體系。除了目前我國高新技術企業常用的融資方式，如自有資金、財政資金、銀行貸款、風險投資基金、資本市場、典當、融資租賃、國際融資渠道之外，還可以考慮從以下方面入手來加以完善。如發展創業投資基金、完善資本市場、建立新型的信貸管理體制、權利質押融資、利用民間資金發展科技風險投資基金、打包債券、貸款渠道拓展以及財政投融資體系等。同時，加大政府對高新技術企業創新的扶持力度。
（六）加強知識產權保護的力度 知識產權制度不僅能從法律上界定創新知識產權的歸屬，而且能夠對高新技術企業的技術創新起到激勵作用。不重視知識產權、新工藝、新產品的保護就會挫傷企業進行技術創新的積極性。但在重視保護知識產權同時，也應注意反對知識產權壟斷。一旦知識產權被壟斷，知識產權持有人就可以利用法律授予的優勢地位來對競爭對手進行遏止。由于目前中國反壟斷法還有所欠缺，一些外國公司或跨國公司借助設立專利部門或聘請、挖掘資深專利審核專家等方式，推行專利本土化戰略，企圖從技術源頭上阻止中國企業發展。所以，我們既要加強知識產權保護，激勵企業自主創新，繞開國外對專利的保護壁壘，培育企業自己的核心發展能力；同時，相關部門也要加快反壟斷法的制定，為企業創造公平、公正的外部競爭環境。
（七）完善高新技術企業研發信息披露 現行的企業會計準則對上市公司研發費用披露的規定屬于自發性披露的范疇，這就導致了很多高新技術上市企業對有關企業的研發信息披露力度不夠。再加上有關規定中對信息披露的要求過于籠統，口徑不統一，這樣不便于利益相關者了解企業真實的經營業績和財務狀況，影響決策者作出正確的判斷。建議今后相關部門對高新企業有關研發信息披露的規定進一步完善。可以考慮從以下方面入手：1、應逐步由自發性披露轉換為強制性披露；2、研發費用數據的披露內容應具體化；3、加強與研發相關的非財務信息的披露；4、增強研發費用信息的披露時效性等。
（八）加強企業文化建設與人力資源投入 企業文化是企業制度、道德規范和價值取向的統一，是企業的靈魂，優秀的企業文化是現代企業的精神支柱。在高新技術企業的企業文化建設中，應加強有關創新文化的建設。這種文化氛圍能促使員工不斷探索、創新，并保持隨時保持活躍和與時俱進的思想狀態。最終培育出更具獨立性、創造性和責任感的員工。這些人以及這些精神將是企業的可持續發展的巨大推動力。企業發展根本在于人力資源，具有高素質和高學習能力的人才是企業在競爭中得以生存的關鍵。因此，高新技術企業要加大對人力資源的投入，重視人才的培養、開發、吸收和持續發展，創建學習型企業和動態的學習模式，多開展員工培訓，提高員工的綜合素質與創造能力，乃至企業整體的綜合素質。加大人力資源的投入，將比物質資本的投入給企業帶來更長遠的利益。對于河南省的高新技術上市公司而言，針對其無形資產開展的管理以及應用，加強企業的自主創新無疑是未來發展的必經之路，而在此過程中更是要加強針對自身狀況的深入分析和有針對性地制定發展策略，如此，河南省的高新技術上市公司在無形資產的利用以及創新發展方面才會越來越科學，越來越合理，最終可以實現更好地促進企業發展的目的。
本文系河南省教育廳自然科學軟科學2011年項目“企業科技投入的政策支持模式及保障機制研究”（項目編號：2011B630023）和教育部人文社科項目“政府干預影響企業研發投資行為的機理研究”（項目編號：OYJA630203）的階段性成果
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基礎設施特許權經營起源于17世紀的英國，當時領港公會特許私人投資燈塔并獲得一定期限向過往船只收費的許可權。特權期滿后由政府將燈塔收回并交給領港公會管理和繼續收費。
根據世界銀行《1994年世界發展報告》，基礎設施特許權經營(也稱BOT)是指政府部門就某個基礎設施項目與私人企業(項目公司)簽訂特許權協議，授予簽約方的私人企業來承擔該基礎設施項目的投資、融資、建設、經營與維護，在協議規定的特許期限內，這個私人企業向設施使用者收取適當的費用或給予一定的補償，由此來回收項目的投融資，建造、經營和維護成本并獲取合理回報；特許期屆滿，簽約方的私人企業將該基礎設施無償移交給政府部門。經過多年的發展，基礎設施特許權經營又派生出BOO(build―own―operate)、BOOST(build―own―operate―subsidy transfer)、BLT(build―lease transfer)等。
2，相關法規
根據基礎設施特許權經營的不同形式，涉及準則層面的規定有：《國際財務報告解釋性公告第12號――特許服務權安排》(2006年11月頒布，要求企業于2008年1月1日起全面執行，以下簡稱為“tFRIC 12”)和《企業會計準則第14號――收入》、《企業會計準則第15號――建造合同》、《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》、《企業會計準則第6號――無形資產》、《企業會計準則第13號――或有事項》、《企業會計準則第17號――借款費用》；解釋層面有《企業會計準則解釋第2號》(財會[2008]11號，以下稱“解釋第2號”)。
3，涉及的相關主體
基礎設施特許權經營這一方式涉及的主體有八個，分別如下：合同授予方(政府)、項目發起人、產品購買商或接受服務者、債權人、建筑商、保險公司、供應商、運營商。本文將建筑商和運營商合稱項目公司，以項目公司的視角來解析基礎設施特許權經營項目的相關處理。
4，涉及的主要期間
從定義上看，基礎設施特許權經營涉及的主要期間有：建設期、運營期和特許權結束期。
主要會計處理方法
為了更進一步規范基礎設施特許權經營的會計處理，財政部在借鑒IFRICl2的基礎上，于2008年8月7日出臺了解釋第2號。本文以解釋2號為基礎，對解釋2號未涉及的則借鑒IFRIC 12的規定，具體會計處理如下。
(一)建設期的會計處理
項目公司在建設期的會計處理主要涉及：基礎設施的屬性及其會計處理、建造服務的收入及費用確定、借款費用的歸集、基礎設施特許權的確認和計量等四個方面的問題。
1，基礎設施的屬性及其會計處理
在基礎設施特許權經營下，項目公司如何確認投資形成資產的屬性，決定著投資成本的計量和攤銷方法，進而影響到項目運營收入和成本配比的合理性。在基礎設施特許權經營下，項目公司經濟活動的實質可以描述為通過投資建設“自創”取得了項目一定期限的特許經營權或收益權，并未從合同授予方取得基礎設施的控制權或者所有權，因此，基礎設施項目屬于合同授予方，項目公司無需對基礎設施做出會計處理。
2，建造服務的收入及費用確定
在基礎設施特許權經營模式下，項目公司是服務的提供者，先后向政府提供了建造服務、運營及維護服務。因此，在建造期項目公司的會計核算應按照《企業會計準則第15號――建造合同》和《企業會計準則第14號――收入》確認相關的收入和費用。
3，特許經營權的確認和計量
由于相關的資產不屬于項目公司，所以項目公司對所建成的基礎設施不能確認為固定資產。如果特許合同約定，在基礎設施建成后的一定期間內，項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產的；或在項目公司提供經營服務的收費低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規定負責將有關差價補償給項目公司的，應當在確認收入的同時確認金融資產，并按照《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》的規定處理。即按該資產的公允價值借記“長期應收款”，貸記相關資產。如上海城投控股股份有限公司的2008年第三季度報告中指出：本報告期末，長期應收款較期初增加353萬元，主要是由于解釋第2號后公司將子公司浙江奉化填埋場基礎設施特許權經營項目的基礎設施支出確認為金融資產所致；合同規定項目公司在有關基礎設施建成后，從事經營的一定期間內有權利向獲取服務的對象收取費用但收費金額不確定的，該權利不構成一項無條件收取現金的權利，項目公司應當在確認收入的同時確認無形資產。即按該資產的公允價值借記“無形資產”，貸記“在建工程”。
4，借款費用的歸集
如項目公司取得一項無形資產，則該特許服務權是在項目建成并經合同授予方驗收合格后授予的，項目公司對項目的全部投入，應視為取得專營權的完全(外購)成本予以資本化。因此，項目公司在基礎設施達到預定可使用狀態前發生的借款費用'應予資本化，即計人無形資產的成本；否則，則應費用化，即計人當期損益。解釋第2號將借款費用資本化的范圍擴大到非自有資產的基礎設施特許權經營項目上。至此，借款費用資本化的范圍如下：一是需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產和存貨等；二是基礎設施特許權經營項目中的無形資產。
(二)運營期的會計處理
項目公司在運營期涉及的主要會計處理有：政府償付資產的處理、收入確定及相關費用的攤銷、修繕基礎設施的合同義務的處理等。具體處理方法如下：
1，政府償付資產的處理
根據解釋第2號規定，在基礎設施特許權經營業務中，合同授予方可能向項目公司提供除基礎設施以外其他的資產，如果該資產構成授予方應付合同價款的一部分，不應作為政府補助處理。項目公司自授予方取得資產時，應以其公允價值確認，未提供與獲取該資產相關的服務前應確認為一項負債。
2，收入及費用的確定
項目公司在提供運營、維護服務取得收入時，按照《企業會計準則第14號――收入》的規定，確認運營、維護的
收入和相關費用。同時，除了確認正常的運營、維護費用外，根據特許合同形成的特許權的不同屬性，分別作如下攤銷：一是按《企業會計準則第6號――無形資產》規定，將無形資產在特許期內按直線法攤銷；二是根據《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》的規定，將金融資產按實際利率法進行攤銷。
3，修繕基礎設施的合同義務的處理
如果合同規定，項目公司有以下義務：(1)改良基礎設施達到特殊服務目的要求；或(2)在服務特許權結束和移交之前，保持基礎設施一定的使用狀態。為完成上述義務，發生的支出應當按照《企業會計準則第13號――或有事項》的規定處理，即當上述義務成為項目公司承擔的現時義務、履行該義務很可能導致經濟利益流出公司且流出的經濟利益能可靠地計量，項目公司應將上述義務的支出確認為預計負債。
(三)特許權結束期
由于本文只討論特許權結束后，項目公司無償交付相關的基礎設施。所以項目公司在特許權結束后，與基礎設施特許權經營業務相關的資產、負債及費用均已確認完，只要按正常的程序進行清算處理即可，本文不再闡述。
以下結合案例分析項目公司對基礎設施特許權經營業務的會計處理。
案例
案例1：合同授予方提供給項目公司一項金融資產――長期應收款
(一)合同主要內容：A公司從某政府獲得一項特許合同，主要協議內容如下，A公司在2000年～2009年內修建并運營一條高速公路，其中修建期為2年，運營期為8年，在運營期內A公司應按規定標準維護和運營公路，相應地A公司每年從政府無償獲得2000萬的補償，并且A公司在2007年末要對進行路面重鋪，在2009年末，政府收回高速公路運營權，協議中止。
(二)主要假設：
1，所有現金流動發生在年末；
2，建造成本每年5000萬、營運成本每年100萬、重鋪路面成本1000萬(根據A公司測算)；
3，實際利率每年為6.18％、借款利率每年為6.7％；
4，A公司采用成本加成法來核算應收對價，其中建造服務的應收對價為成本的105％，運營服務為120％，路面重鋪為110％。
(三)案例分析：根據特許協議主要內容，A公司應把這項特許權界定為一項金融資產――長期應收款。
1，建造期(2000至2001年)的會計處理如下：
2000年末，A公司應確認建造服務收入250萬(5000×O.05，)，確認建造費用5000萬(假設在年末發生，所以無利息)即：
借：長期應收款5250(萬元，以下略)
貸：主營業務收入
250
銀行存款
5000
2001年，A公司同樣確認建造服務收入250萬，確認財務費用335萬(5000x6，7％)；同時，確認長期應收款約10824萬(5250x2+5250×0.0618)。 至此，項目公司將此金融資產在資產負債表上以10824萬元列報。利潤表上，A公司2001年確認的利潤為239萬(250+5250×0.0618-5000×0.067，)。具體分錄如下：
借：長期應收
5574
投資收益
11
貸：主營業務收入
250
銀行存款
5335
2，運營期(2002至2009年)的會計處理如下：
2002年，高速公路開始投入使用A公司按合同每年從政府收取2000萬的補償收入，同時按實際利率法攤銷長期應收款。利潤方面有營運利潤(100x20％)和投資收益。具體如下：
借：銀行存款
2000
投資收益
23
貸：長期應收款
1211
營運收入
20
銀行存款
792
(營運成本100+財務費用692)
在營運期間，每年都作如上的會計處理，具體各分錄的數字見表2。
案例2：合同授予方提供給項目公司一項無形資產
(一)合同主要內容：案例1的基本情況不變，除將“從政府每年取得2000萬元的收入”改為“A公司預計將會在2002年至2009年每年收取金額相同的使用費2000萬元”外。
(二)主要假設：
1，所有現金流動發生在年末；
2，建造成本每年5000萬、營運成本每年100萬、重鋪路面成本1000萬(根據A公司測算)；
3，借款利率每年為6.7％；
4，A公司采用成本加成法來核算應收對價，其中建造服務的應收對價為成本的105％，運營服務為120％，路面重鋪為110％。
5，無形資產按直線法攤銷；
6，重鋪路面義務每年預提費用如下：2002年至2007年分別提取120萬、140萬、150萬、170萬、200萬、220萬，合計1000萬。
(三)案例分析：根據特許協議主要內容，A公司應把這項特許權界定為一項無形資產。
1，建造期(2000至2001年)的會計處理如下：
2000年末，A公司應確認建造服務收入250萬(5000×O.05)，確認建造費用5000萬(假設在年末發生，所以無利息)即：
借：在建工程
5250
貸：主營業務收入
250
銀行存款
5000
2001年，A公司同樣確認建造服務收入250萬，資本化財務費用335萬(5000×6.7％)；同時，確認無形資產10835萬(5250×2+5000×0.067)。至此，項目公司將此無形資產在資產負債表上以10835萬元列報。利潤表上，A公司2001年確認的利潤為250萬。具體分錄如下：
借：無形資產
10835
貸：在建工程
5250
主營業務收入
250
銀行存款
5335
2，營運期(2002至2009年)的會計處理
2002年，高速公路開始投入使甩A公司按合同每年從政府收取2000萬的補償收入，同時按直線法攤銷無形資產，每年應攤銷1354萬(10835／8，)。利潤方面有營運利潤(100×20％)和財務費用。具體如下：
借：銀行存款
2000
預提費用
120
貸：無形資產攤銷
1354
營運收入
20
銀行存款
792(營運成本100+財務費用692)
在營運期間，每年都作如上的會計處理，具體各分錄的數字見表2。
案例說明
(一)關于利潤：上述案例1和案例2為簡單起見，假定協議期限是10年，項目公司已收項目不變。實際中，協議期限會更長，收入會逐步增加，凈利潤會逐年增加。
(二)關于資產屬性不同對會計處理的影響：比較案例1(金融資產)和案例2(無形資產)可以看出，項目公司取得金融資產或無形資產時，其會計處理的異同如下：
1，建造期間，項目公司都按照建造服務的公允價值來確認收入，但借款費用的會計處理不同。如2000年，案例1和案例2都采用成本加成法確認建造服務收入5250萬元，并同時確認建造服務成本5000萬元；2001年，案例1將借款費用335萬元計入當期損益，案例2將其資本化到無形資產中。
篇13
(一)關于“研究”定義 《國際會計準則》(第9號)中將“研究”定義為：預期獲得新的科學技術知識和認識而進行的具有創造性和有計劃的調查。美國會計準則對“研究”的定義為：以獲取新知識為目的的有計劃的研究或關鍵性的調查，并希望這種新知識能有助于開發新產品、勞務、工序、技術或明顯改進現有產品、工序。由此可見，我國與國際準則的定義相似，都指明“創造性”活動，而美國會計準則“研究”定義中卻無此內容。
(二)關于“開發”定義 “開發”的定義各國準則的差距不大。美國在《財務會計準則公告》(第2號)將“開發”定義為把研究成果或其他知識應用于設計新產品、新工序或用于大力改進現有的銷售或使用的產品與工序的活動。這一定義明確地排除了以下兩種活動：日常的對現有產品或生產工序的修改，即使這種修改能夠使現有產品或工序得到改進；市場研究或市場測試活動。國際會計準則對“開發”的定義是，在開始商業生產或使用前，把研究成果或其他知識應用于計劃或設計新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品、工序、系統或服務。國際、美國準則在定義前給出“研究”、“開發”的定義后又詳細地列舉了研究活動和開發活動，以及不屬于研究和開發的活動。如國際會計準則中規定屬于研究活動的典型案例有：目的在于獲取新知識的活動；研究成果或其他知識的應用研究等。屬于開發活動的典型案例有：產品或工序備選方案的評價；樣品和模型的設計、建造和測試等。既非研究又非開發活動的例子有：商業生產早期階段的工程安裝；商業生產過程中的質量控制；商業生產過程中的故障檢修等。美國《財務會計準則公告》(第2號)中，說明了屬于研究與開發活動的項目(以取得新知識為目的的實驗室研究活動；為新的研究成果或其他知識尋求應用領域等)；說明了不屬于研究與開發活動的項目(屬于營業性生產的前期工程活動；營業性生產中故障的解決處理；通過精制、擴充等手段改進現有產品質量的日常的持續的活動等)。
二、研究開發費用的范圍及組成內容比較
(一)范圍比較 國際會計準則委員會、美國會計準則都規定其適用范圍不適用于開采行業中石油、天然氣、礦藏的勘探和開發費用，但適用于這類行業中的其他研究和開發活動的費用。各國準則對根據合同為他人進行研究與開發活動的規定略有不同。國際會計準則規定，如果合同條款的實質是與該項研究或開發活動有關的風險和利益將會轉移給其他企業，則只有風險和利益的接受方才能按本準則核算其費用；如果合同條款的實質是與該項研究和開發活動的風險和利益沒有或將不會轉移給其他企業，那么從事方也應按本準則核算費用。并且國際會計準則中還規定不會將研究和開發活動的風險和利益轉移給其他企業的兩個原因。美國會計準則還特別規定“根據合同條款那些具體的能被償還的間接費用也不適用”。我國到目前為止，對外進行研發活動而承擔相關利益和風險的情況尚不多，而且我國會計準則的研究與開發活動不包括石油、天然氣等特殊行業的地質勘探活動。
(二)組成內容比較 國際會計準則中強調了研究活動的創新性，這也是研究活動可能帶來未來現金流量不穩定的關鍵。因此，在分析研究活動的組成內容時，我們將研究活動分為“基礎型研究”和“應用型研究”。如國際會計準則規定屬于研究活動的典型案例有：目的在于獲取新知識的活動；研究成果或其他知識的應用研究；產品或工序備選方案的研究；可能的新的或改進的產品或工序備選方案的制訂和設計。其中第一項“耳的在于獲取新知識的活動”就應該劃分為“基礎研究”，而其他幾項則是“應用研究”。而美國SFASNo.2屬于研究與開發活動的項目中僅有“以取得新知識為目的的實驗室研究活動”一項，可以看作是“基礎研究”。由此可見，R&D活動中其實大部分進行的是應用型研究活動或是開發活動。我國對企業從事研究開發活動的經費支出的核算范圍做出的界定：科技活動分為科學研究與試驗發展(R&D)、科學研究與試驗發展成果的應用及相關的科技服務三類活動。其中科學研究與試驗發展的經費支出包括兩個部分，即科學研究與試驗發展經費的內部支出和外部支出兩大部分。內部支出包括日常支出和基本建設支出兩部分；日常支出又區分為勞務費和其他日常支出。也就是從企業的內部支出構成可以看出，企業的科學研究與試驗發展的內部支出由勞務費、基本建設費和其他日常支出三部分構成。財部和國家稅務總局的界定為：企業從事研究開發活動所發生的企業技術開發經費支出的范圍包括企業研究開發新產品、新技術、新工藝所發生的各項費用。由此可見，各國對研究與開發費用的界定范圍一般都包括用于研發活動的設備設施費、材料費、人工費、合同服務費、外購無形資產費以及有關間接費用等。
三、研究開發費用資本化與費用化會計準則的國際比較
(一)國際會計準則處理方法 國際會計準則委員會1998年國際會計準則38號(IAS38)指出：對自行開發的無形資產，確認和初始計量除應遵循無形資產確認和初始計量的一般要求外，還應遵循有關研究與開發費用處理的特別規定。為評價自行開發無形資產是否符合確認標準，企業應將自行開發過程劃分為兩個階段，即研究階段和開發階段。同時指出研究階段不會產生應予確認的無形資產。因此，這個階段發生的支出或費用應在發生當期確認為損益。而在開發階段，則可能產生應予確認的無形資產，而某些符合無形資產確認條件的開發費用應予資本化。該方法的主要依據是認為研究費用和開發費用這兩者與未來經濟效益之間關系的不確定性程度是不同的，企業研究活動主要是一個初步性的分析與調查階段，目的是獲得新的認識，所以未來是否會帶來經濟利益是不確定的。因而應將其費用化，并在以后會計期間也不確認為資產。而開發活動是將技術或計劃運用于實踐中，具有實質性的改進，其所帶來的未來經濟效益是確定的，所以可以將其支出資本化，并在將來進行系統而合理的攤銷。
(二)美國會計準則處理方法 美國財務會計準則委員會(FASB)1974年頒布的《財務會計準則公告第2號一研究與開發費用的會計處理》(SFAS2)指出：“所有的研究與開發支出均應在發生當期確認為費用”。FASB選擇將研究與開發支出全部費用化處理的依據是：盡管發生研究與開發費用的最終目的是為了形成無形資產，帶來未來收益，但是研究與開發工作本身是否能在將來為企業帶來經濟收益具有不確定性，其支出按照謹慎性原則，應計入當期損益；將研究與開發費用予以資本化并分期攤銷不符合收入與費用的配比原則；與資本化方法相比，研究與開發費用的費用化處理能為投資與信貸決策提供更先進有效的信息；將支出直接
計人費用減少了企業的當期損益，從而遞延了企業的稅款上交，有利于企業在研發費用較大期間享受較多的稅收優惠；這一方法在核算上非常簡單，不用考慮資本化金額為多大以及今后資產如何攤銷，攤銷期限又如何確定等問題。
(三)我國會計準則處理方法 我國新準則規定：企業無形資產項目的支出，除下列情形外，均應于發生時計人當期損益：符合本準則規定的確認條件、構成無形資產成本的部分；非同一控制下企業合并中取得的、不能單獨確認為無形資產、構成購買日確認的商譽的部分。企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出。企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益。企業內部研究開發項目開發階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產：完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性；具有完成該無形資產并使用或出售的意圖；無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性；有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產；歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。《企業會計準則――應用指南》中對無形資產的賬務處理是：自行開發的無形資產，借記無形資產科目，貸記“研發支出”科目；企業合并中取得的無形資產，應按其在購買日的公允價值，借記無形資產科目，貸記有關科目；其他方式取得的無形資產，按不同方式下確定應計入無形資產成本的金額，借記無形資產科目，貸記有關科目；無形資產預期不能為企業帶來經濟利益的，應按已計提的累計攤銷，借記“累計攤銷”科目，已計提減值準備的，借記“無形資產減值準備”科目，按其賬面余額，貸記無形資產科目，按其差額，借記“營業外支出”科目；處置無形資產時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按已計提的累計攤銷，借記“累計攤銷”科目，已計提減值準備的，借記“無形資產減值準備”科目，按應支付的相關稅費，貸記“應交稅費”等科目，按其賬面余額，貸記無形資產科目，按其差額，貸記“營業外收入――處置非流動資產利得”科目或借記“營業外支出――處置非流動資產損失”科目。
四、研究開發費用資本化與費用化處理的利弊分析
(一)研究開發費用資本化處理的利弊分析 研究開發費用資本化處理的優點：其一，我國企業間的競爭空間相對較寬，競爭程度相對美國等發達國家要弱一些，項目一旦研制成功，受益期限相對較長，故應根據收益與費用配比原則將其資本化。其二，從會計原則來看，研究開發項目總是與企業未來收益有相當程度的聯系，因此，研究與開發費用應予以資本化。如果采用費用化法，一方面會導致企業管理當局操縱利潤現象的產生；另一方面會加劇我國企業的短期行為，將研究開發費用降為零。如果企業當期的研究開發費用較多，會產生遞延稅款的現象，不僅不利于國家的財政收入，也不利于企業之間的公平競爭。其三，有利于企業增強技術創新能力。研究開發費用予以資本化，具有明顯的后效性。在研究與開發費用投入后，其效果要經過數年才能體現出來。由于現代企業中管理者的任期不是永久性的，如果將研究開發費用按費用化處理，該項支出的增加必然會引起本期利潤的下降。管理者不愿因為業績下降而引起投資者的不滿，于是就減少研究開發經費支出，這樣，短期利潤能實現，卻損害了企業發展的長遠利益。如果將研究開發費用予以資本化，就能夠有效地克服上述弊端。其四，能使企業更好地適應知識經濟的要求。知識經濟的主要特征是知識產品的大規模生產和應用。人們目前已充分認識到知識對經濟的巨大作用，企業紛紛加大了研究開發的投入，因此，將研究與開發費用予以資本化，而不是費用化，將有助于改變人們的觀念。其五，有助于價值最大化的實現。企業價值最大化是企業財務管理的最終目標。從近年來美國、我國香港地區等地的股票市場看，科技類股票的市盈率普遍高于其他各類股票的市盈率，這說明“科技含量”已成為企業價值的組成部分。如果將研究開發費用予以資本化，能使財務報表中資產、費用、利潤等數據更好地說明企業價值的大小，從而促進企業價值最大化目標的實現。這種資本化處理，符合研究開發費用作為投資的本質特征，更能體現我國會計準則的配比性原則，而且能夠激發企業從長遠著眼，積極地投資于研究開發領域，促進技術的創新，從而推動整個社會的技術進步。研究開發費用資本化處理的缺點是：在資本化處理下，研究開發費用具有極大的不確定性，導致其可能違背我國會計準則的穩健性原則。
(二)研究開發費用費用化處理的利弊分析 費用化處理即將企業當期發生的研究與開發費用全部作為本期費用計入企業本期損益。研究開發費用費用化處理能使企業能很好地遵從會計的穩健性原則，同時得到了遞延稅款的好處。但是研究開發費用費用化處理的弊端顯而易見：直接減少企業本期的利潤，從而影響企業的聲譽與股市的穩定，影響企業在市場上融資的能力；容易導致企業為了短期的利潤目標而大量削減研究開發費用，甚至放棄較好的研究開發項目而選擇較差的固定資產投資；將本來可能在未來發揮效益的大量研究開發費用沒有列入資產，會導致財務報表中的資產少計；直接導致企業的利潤大起大落，違背了利潤平穩性原則；費用化不允許確認由研究開發而積累的無形資產，但被收購的無形資產卻被確認，費用化缺乏邏輯上的一致性。