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清潔生產審計是企業實施清潔生產的一種主要技術方法和工具，也是實施清潔生產的基礎。由于世界各國對清潔生產經常使用不同的術語或表述，清潔生產審計在不同國家也有著不同的名稱。例如，美國環保局最早針對有害廢物的預防，建立推行了廢物最小化機會評價，后來將這一技術方法推廣為對一般污染物開展的污染預防審計；聯合國環境署(UNEP/IEO)與聯合國工業發展組織(UNIDO)將其稱為工業排放物與廢物審計。我國自開展清潔生產工作以來，清潔生產審計一直是這項工作的核心內容之一。許多清潔生產項目都是首先從清潔生產審計入手，找出污染和浪費的原因，制定相應的清潔生產方案。

應當說明的是，清潔生產審計只是實施清潔生產的一種主要技術方法，這種方法能夠為企業提供技術上的便利，但它并不是惟一的方法，對于一些生產過程相對簡單明了的企業，清潔生產審計方法顯得過于煩瑣，沒有必要。因此，在一般情況下，是否需要進行清潔生產審計由企業根據自己的實際需要決定。但是，對超標排放污染物和排放有毒有害物質的企業，必須實施強制性的清潔生產審計。

二、清潔生產審計的主要內容

在產品的整個生命周期過程中都存在對環境產生負面影響的因素，因此環境問題不是僅存在于生產環節的終端，而是貫穿于與產品有關的各個階段，包括從原料的提取和選擇、產品設計、工藝、技術和設備的選擇、廢棄物綜合利用、生產過程的組織管理等各個環節，而這正是清潔生產的理念之一。清潔生產審計作為推動清潔生產的工具，也需要覆蓋產品的生命周期的各個階段，從生產的準備過程開始對全過程所使用的原料、生產工藝，以及生產完工的產品使用進行全面分析，提出解決問題的方案并付諸實施，以實現污染預防、提高資源利用率的目標。清潔生產的主要內容可分為三個主題：

（一）生產過程中耗用資源的審計

1、能源審計。能源利用，特別是燃煤造成的環境問題越來越突出，危害人類環境的酸雨主要是由于燃煤引起的。開發利用對環境危害較小甚至無害的清潔能源，是可持續發展的重要組成部分。能源審計的內容包括：企業清潔能源的利用情況，企業開發降低污染或根絕污染的能源替代技術情況及其效果，企業能源的利用效率等。

2、原材料審計。原材料作為加工的對象，一方面原材料毒性大小對生產產品的毒性大小有直接的影響；另一方面原材料耗用數量與廢物排放數量呈正比關系。原材料審計的內容主要是查明企業是否盡量選用對環境無害的原材料，否則，應分析企業所用的原材料毒性或難降解性；查明產出的產品對環境是否有危害及其危害程度；檢查企業是否采取有效措施回收利用原材料及其回收利用程度。

3、工藝技術審計。企業生產過程中的工藝技術水平對生產過程產生廢棄物和污染物的狀況有重大影響。企業采用先進技術，加強生產工藝技術改造，設計合理的工藝流程，不僅可以減少廢棄物的排放，而且可以將減污任務分配到生產過程的各個環節，減少對環境的污染，降低減污成本。因此，審計人員應檢查企業是否不斷進行工藝技術改造，提高原材料利用效率，減少廢棄物的排放；檢查企業是否開發減污工藝流程，注意是否在生產工藝流程的上游進行污染控制；評價工藝技術改造的實際效果。

4、設備審計。作為技術工藝的具體體現，設備的實用性及其維護、保養情況均會影響生產過程中廢棄物的產生。因此，清潔生產審計應對設備的使用、更新、維護、保養情況進行審查。

（二）清潔產品審計

清潔產品，包括節約原材料和能源、少用昂貴和稀缺的原料的產品；利用二次資源作原料的產品；使用過程中和使用后不含危害人體健康和環境的產品；易于回收、利用和再生的產品；易處置降解的產品。清潔產品審計的內容包括：檢查企業清潔產品的設計情況，選擇最佳的設計方案；產品在生產過程中是否高效地利用資源；產品在使用過程中是否對用戶及其用戶的環境有不利的影響；產品在廢棄后是否會使接納它的環境受害；企業是否注意回收與利用技術的開發，變有害無用為有益有用；產品的包裝物是否對環境有不利的影響，及其包裝物的回收利用情況。

（三）清潔管理審計

任何管理的缺陷都是產生廢棄物的重要原因。審計人員應檢查清潔生產管理系統的建立健全及其運行的科學性、有效性；檢查清潔生產管理內部控制制度的健全性、有效性；核實清潔生產主要技術經濟指標的完成情況及其影響因素；檢查清潔生產政策和措施的落實和效果。

三、清潔生產審計的主要程序和重點

清潔生產審計作為管理審計的組成內容，主要以企業為主組織實施，通常由專家或者企業技術人員按照一定的技術規程進行。考慮到清潔生產審計是一項技術性很強的工作，而且不同行業所適用的清潔生產審計方法會有所不同。根據國外清潔生產審計方法，結合我國清潔生產審計的實踐，可以將整個審計過程分解為具有可操作性的7個步驟或階段，即籌劃與組織、預評估、評估、備選方案產生與篩選、方案可行性分析、方案實施以及持續清潔生產等7個階段。

（一）籌劃和組織

籌劃與組織是實施企業清潔生產審計的準備與策劃階段，這一階段關系到清潔生產審計工作的實施效果。這個階段的主要工作有三項：一是開展宣傳教育，排除清潔生產審計的障礙。為使企業全部人員了解清潔生產審計工作的意義，需要安排專人負責清潔生產的宣傳工作，通過廠報、板報、有關會議、印制宣傳材料等方式，組織工段、班、組長學習清潔生產知識，鼓勵全廠員工填寫合理化建議表，調動全廠職工開展清潔生產的積極性。二是組建清潔生產審計小組，推選審計組長、選擇審計組成員、明確審計任務。審計小組的成員數目根據企業的實際情況來確定，一般情況下全時制成員由3到5人組成，應具備的條件是：（1）具備企業清潔生產審計的知識或工作經驗；（2）掌握企業的生產、工藝、管理等方面的情況以及新技術信息；（3）熟悉企業的廢棄物產生、冶理和管理情況以及國家和地區環保法規和政策等；（4）具有宣傳、組織工作能力和經驗。三是制定審計工作計劃，包括工作目標、工作內容、進度安排、預期效果等。

（二）預評估

預評估是清潔生產審計的初始階段，是發現問題和解決問題的起點。主要任務是調查工藝中最明顯的廢物和廢物流失點；耗能和耗水最多的環節和數量；原料的輸入和產出；物料管理的狀況；生產品、成品率、損失率；設備的維護和清洗等。在此基礎上確定審計重點，制定清潔生產目標，初步提出實施無/低費方案并實施。同時對已發現的問題可以及時地提出解決的辦法和措施。

該階段的主要工作有兩項：一是進行現場考察。現場考察的主要內容有：廠貌、原料的購置和貯存、生產工藝和技術、設備的利用與維護、產品的性質與銷售、環境污染的控制等。二是確定審計重點。確定審計重點的原則是：該審計重點應有明顯的經濟效益、環境效益和社會效益，具體方法可采用權重總和法，該法主要依據各備選審計重點在各因素中所占的權重總和來確定。一般應考慮6個因素：（1）物耗、能耗大的生產單元；（2）污染物產生和排放量較大，超標嚴重的環節；（3）生產效率低下，嚴重影響正常生產的環節；（4）易出廢品的環節；（5）對操作人員身體健康影響大的環節，及生產工藝落后的老大難部位；（6）事故、維修多的部位，以及難操作且易造成生產波動的部位。

（三）評估

該階段主要是對已確定的審計重點進行物料、能量、廢物等的輸入、輸出定量測算，對生產全過程(從原材料投入到產品產出)全面進行評估。尋找原材料、產品、生產工藝、生產設備及其運行與維護管理等方面存在的問題，分析物料、能源損失和污染排放的原因。主要有五項工作：一是準備審計重點資料，包括收集資料、編制審計重點的工藝流程圖、編制單元操作工藝流程圖和功能說明表、編制工藝設備流程圖。二是實測輸入輸出物流。三是建立物料平衡。包括進行預平衡測算、編制物料平衡圖、闡述物料平衡結果。四是分析廢棄物產生原因。包括原輔料及能源、技術工藝、設備、過程控制、產品、廢棄物、管理、員工。五是提出和實施無/低費方案。

（四）方案的產生和篩選

本階段的任務是根據評估階段的結果，對產生的各種方案進行篩選歸類，推薦可實施的多個中/高費方案，對前階段無/低費方案的實施效果進行核定和總結，并繼續實施無/低費方案，并編寫清潔生產中期審計報告。

（五）可行性分析

在無/低費方案實施的基礎上，對推薦的中/高費方案進行可行性分析，對篩選出來的備選方案進行技術、環境、經濟評估，并分析對比各方案的可行性，推薦可供實施的方案。

需要指出的是，在對方案進行技術、環境、方案確定后，對于一些無費或少費、容易實施的方案，應立即付諸實施。一般情況下，管理類、包裝類方案較易得到實施，對于投資大、回收期長的方案應作詳細的可行性分析。可行性分析主要從以下幾個方面來進行：一是進行市場調查，包括調查市場需求、預測市場需求、確定方案的技術途徑。二是進行技術評估。主要分析其技術先進程度、技術指標、所需要的技術培訓及在本行業中推廣的價值等。三是進行環境評估。主要分析污染物種類和量的變化及可能削減的環境保護治理費用等。四是進行經濟評估，主要評估其投資支出、運行費用、效益、投資渠道、投資分配等。包括清潔生產經濟效益的統計方法、經濟評估方法、經濟評估指標及其計算、經濟評估準則。五是推薦可實施方案。

（六）方案實施

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③唐緒軍.中國新媒體發展報告[M]社會科學文獻出版社：131

④唐緒軍.中國新媒體發展報告[M]社會科學文獻出版社：131

⑤朱友紅. 芻議政務微信的功能與定位[J]山西師大學報（社會科學版）研究生論文專刊：2013（9）43-44

參考文獻：

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[2]董立人，郭林濤.提高政務微信質量，提升應急管理水平[J]決策探索2013（8）：34-35

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（一）審計理論研究方面。

一是吸收高校教師參加審計課題研究。就上海市審計局而言，目前承擔的課題研究包括審計署重點科研課題、上海市科技發展基金軟科學研究項目、上海市審計局審計科研課題;就上海市審計科學研究所而言，目前承擔的課題研究包括上海市人民政府決策咨詢研究重點課題、審計署審計科研所科研協作課題、上海市審計科學研究所課題;就上海市審計學會而言，目前承擔的課題研究包括中國審計學會合作課題、上海市社會科學界聯合會學會學術課題研究合作項目等。2014年，上海市審計局、上海市審計科學研究所、上海市審計學會共完成各類審計科研課題41項。開展審計課題研究，課題組成員要做到審計人員、審計科研人員、高校教授專家“三結合”，以提高課題研究水平，努力使上海審計科研工作走在全國前列。多年來，上海市審計局、浦東新區審計局、徐匯區審計局、松江區審計局等審計機關注重吸收高校教師參加審計課題研究，取得了良好效果。

二是鼓勵高校教師參加社會招標審計課題研究。2014年起，上海市審計局和上海市人民政府發展研究中心聯合上海市人民政府決策咨詢研究審計專項課題年度招標，兩年共向社會公開招標“國家審計促進政府自身建設的作用和途徑研究”、“自然資源資產負債表與領導干部自然資源資產離任審計研究”、“大數據環境下的審計方式和技術創新研究”、“審計在法治政府建設中的作用和途徑研究”等課題4項，共有7個高校教授專家組成的課題組參加課題投標。高校教師在社會招標審計課題研究中嶄露頭角。

三是特邀高校教師擔任審計科研機構特約研究人員。為加強審計科研隊伍建設，2008年12月和2013年3月，上海市審計科學研究所先后兩屆在全市審計機關聘任特約研究員37人和56人。特約研究員的主要任務是：以優化組合的方式組成課題組，承擔審計署下達的重點審計科研課題研究和市審計局立項的部分重點審計科研課題研究;承擔市審計科學研究所委托的其他審計科研工作。今后可根據需要，聘請高校教師擔任上海市審計科學研究所特約研究員，進一步發揮高校教師在審計理論研究中的重要作用。

四是特邀高校教師參加審計課題立項評審和結題評審。目前，上海市審計局已特邀高校教授參加上海市人民政府決策咨詢研究審計專項課題立項評審和上海市審計局審計科研重點課題結題評審。今后可更多地特邀高校教師參加審計課題立項評審和結題評審，以加強課題研究質量把關，促進提高審計科研水平。

（二）審計學術交流方面。

一是特邀高校教師參加審計專題研討會或論壇。2012年12月，上海立信會計學院、浦東新區審計局聯合舉辦“浦東審計創新論壇”，收到良好效果。2015年，中國審計學會將舉辦“金融審計與區域性金融穩定”等專題研討會。同時，還將舉辦以“加強審計創新，完善審計制度、保障依法獨立行使審計監督權”為主題的第三屆全國審計青年論壇。上述專題研討會和論壇將邀請各有關高校教學科研人員參加，以推動深化審計理論研究，加快青年審計人才培養，為審計人員和高校教學科研人員建言獻策、展示風采搭建平臺，促進審計事業健康持續發展。

二是鼓勵高校教師參加優秀審計論文評選。為推動群眾性審計理論研究，上海市審計學會堅持每兩年組織開展優秀審計論文評選。在2011年至2012年優秀審計論文評選中，高校人員獲獎論文有5篇，占獲獎論文總數的29%;在2013年至2014年優秀審計論文評選中，高校教師獲獎論文有4篇，占獲獎論文總數的22%。

三是特邀高校教授舉辦審計學術報告會。為加強審計學術交流，2011年11月和2012年11月，上海市審計學會舉辦審計學術報告會，先后邀請復旦大學李若山教授、北京國家會計學院秦榮生教授作“經濟發展方式轉變與國家審計”、“關注云計算發展對會計、審計的挑戰”學術報告。兩場學術報告會作為上海市社會科學界聯合會“學會學術活動月”系列活動，受到聽眾好評。

四是加強審計科研機構學術交流。目前，除上海市審計局設有上海市審計科學研究所外，上海國家會計學院也設有審計研究所。要加強審計科研機構之間的學術交流，充分發揮審計教育界在審計理論研究方面的優勢。

（三）審計人才培養方面

一是舉辦審計業務培訓班。2014年，依托上海立信會計學院辦學條件和師資力量，浦東新區審計局在審計業務培訓方面作出了探索。2015年，上海市審計局將舉辦“行政事業單位新財務會計制度與內部控制規范”培訓班，邀請上海經濟管理干部學院教授授課。為加強審計機關審計業務培訓，今后上海市審計培訓中心可建立高校師資庫。

二是舉辦審計業務講座。近年來，上海市審計局有關審計業務處分別邀請復旦大學、上海大學、南京審計學院、上海交通大學等高校教師，為審計人員作“資源環境審計研究”、“高校審計研究”、“計算機審計”、“計算機審計中級培訓”等業務講座，促進提高審計機關審計人員業務水平。

三是舉辦內部審計人員后續教育培訓班。2014年，上海市審計培訓中心邀請上海立信會計學院教授，為內部審計人員后續教育培訓班學員講授“內部控制與監督”課程，促進提高內部審計人員業務水平。

四是舉辦審計專業技術資格考試考前輔導班和參加高級審計師資格評審。上海市審計培訓中心每年邀請南京審計學院教授，為本市審計專業技術資格考試考前輔導班學員作初、中級審計師資格考試考前輔導和高級審計師資格考試考前輔導，受到好評。同時，上海市審計局聘請高校2名教授擔任上海市審計系列高級專業技術職務任職資格評審委員會委員。

二、充分發揮審計實務界的實務優勢

上海審計實務界具有較為雄厚的審計力量。截止2014年底，在國家審計方面，除審計署駐上海特派員辦事處外，另有上海市審計局和17個區（縣）審計局，共有審計人員1 023人;在內部審計方面，全市共有內部審計機構1 626個，配備專、兼職內部審計人員5 421人;在社會審計方面，全市共有會計師事務所322家，擁有注冊會計師5 830名。審計實務界的不少從業人員畢業于高校審計、會計等專業，努力報效母校是廣大審計實務界人員的心愿。審計實務界要充分發揮自身優勢，為高校審計專業在教學、科研、實習、就業等方面的發展提供廣闊舞臺，努力做審計教育界的堅強后盾，成為審計教育事業發展的重要基地。

（一）適當參與審計教育活動。高校審計專業教育旨在培養具備良好的政治思想素質和高尚的審計職業道德素養，系統掌握現代審計學基本理論及相關領域的知識和技能，具有開闊的國際視野、較強的專業實戰能力、能夠創造性地從事政府審計、注冊會計師審計和內部審計工作的高層次應用型審計專門人才，為審計實務界補充人力資源。審計實務界擁有一大批實務經驗豐富的審計人員，每年完成審計項目數以萬計。他們來自審計一線，掌握審計信息和動態，了解審計實踐與需求。審計實務界人員適當參與高校審計教學活動，理論聯系實際，可以為審計教育注入動力，增添活力。具體參與形式包括審計實務界人員參加高校審計專業教育指導委員會或擔任行業專家，為提高審計教學水平建言獻策;擔任研究生校外導師，指導研究生論文寫作;開設研究生講座，擔任研究生暑期學校或論壇師資，傳授審計知識和實務技能;參加研究生招生復試和畢業論文答辯，促進提高審計教育質量。

（二）為高校審計專業教學提供參考資料。審計實務界有著強大的審計法規庫、鮮活的審計案例庫和有效的審計經驗庫，可為高校審計專業提供教學參考資料。近幾年來，上海市審計局先后編著和公開出版了《審計案例集》、《審計案例選編》;浦東新區審計局先后編著和公開出版了《畫說審計》、《審計門診》、《案說審計》。這些審計出版物深入淺出，通俗易懂，具有很強的實踐性，可供高校審計專業教學參考。

（三）為高校審計專業學生提供實踐基地。高校審計專業是應用性很強的學科，只有注重實踐操作，學以致用，才能學有所成。審計實務界要發揮自身優勢，為高校審計專業學生提供實踐基地。以上海立信會計學院為例，在國家審計方面，目前浦東新區審計局、松江區審計局成為其審計專業學生實訓基地或實習基地;在內部審計方面，目前上海汽車集團股份有限公司、上海市教育委員會審計中心成為其審計專業學生實踐基地;在社會審計方面，目前立信會計師事務所、滬港國際咨詢集團成為其審計專業學生產學研基地或實踐基地。通過高校審計專業學生參與審計項目和審計機構審計人員現場帶教，使高校審計專業學生接觸審計實踐，將所學知識轉化為審計技能，為增長才干、實現就業創造條件。

三、充分發揮審計學會的橋梁紐帶作用

上海市審計學會是本市審計科學研究的學術團體，主要涉及全市國家審計、社會審計和內部審計領域的理論和實務研究。市審計學會理事會已歷經八屆，現有個人會員660人，單位會員7個。市審計學會內設學術委員會和秘書處。學術委員會職責是協助秘書處組織、指導研究活動，審定研究成果;學會秘書處具體負責學會日常工作。要充分發揮市審計學會的橋梁紐帶作用，為審計界“四路大軍”加強審計理論研究和學術交流，共同推進審計事業科學發展搭建平臺，搞好服務。

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一、關聯交易涵義

對于關聯交易的定義,不同部門從不同的角度出發理解也是不同的,大家普遍認同的是,關聯交易是指公司或其附屬公司與在本公司直接或間接占有權益、存在利害關系的關聯方之間所進行的交易。關聯交易是在跨國公司、母子公司制及總分公司制得到廣泛運用時出現的,在各國的公司運作中都普遍存在。尤其是當許多公司開始走上集團化的經營道路時,關聯交易顯得越來越重要。近年來,隨著大量的跨國公司和外國企業的進入,關聯交易在我國上市公司日常經營中扮演了重要的角色。作為一個極為重要的法律概念,關聯交易涉及到財務監督、信息披露、股東權益保護等一系列法律環境方面的問題。

二、我國上市公司的關聯交易

(一)我國上市公司關聯交易的現狀及其缺陷。上市公司關聯方交易是指上市公司或其控股子公司與各個以母公司利益為基本點的主體之間發生的轉移資源或義務的一種商業交易行為。在我國,上市公司絕大多數是由國有企業改制而來,為了爭取上市,母公司將其“優質資產”剝離成為上市公司,而人員、財務、資產等卻沒有徹底分開,使得這些上市公司存在先天的對母體強烈依賴的局限性。因此在我國市場經濟中關聯交易是不可避免的。

(二)在現階段,我國上市公司關聯交易存在嚴重的缺陷:會計信息披露不規范、不充分。上市公司對其關聯交易予以披露時,信息量都很少,一般只披露關聯企業的主營業務、與上市公司的關系、關聯方的法定代表人、關聯方的經營性質、關聯交易的內容、數量、價格、金額,結算項目金額、條款和條件等一般性資料,沒有披露交易金額占企業總收入的相應比例,未結算金額占總體未結算金額的相應比例,交易要素的定價政策等等,也未披露決定該定價政策的基本因素及其與市價的可比性,以及該項交易對公司的影響等方面的內容。在我國上市公司中普遍存在著對關聯交易的信息披露不規范、不充分的現象,影響了人們對上市公司的真實了解,嚴重影響到投資者對上市公司的信任度,以致整個證券市場都受到質疑。

三、我國上市公司關聯交易信息的披露

(一)披露的必要性。上市公司的關聯交易從經濟、法律、利益等多方面影響著會計監督。在經濟上,關聯交易可以節約交易費用,節省上市公司的信息成本、監督成本和組織管理成本等。在法律上,我國關聯交易信息披露制度不完善,為不規范的交易提供了可鉆的法律空子。在利益上,關聯上市公司之間通過轉移定價等方式實現利潤轉移,不但粉飾了業績,以虛假銷售來實現收入的增加,而且通過資產重組來調整利潤,同時利用關聯交易來逃避稅收。關聯交易的存在既影響到個人投資者的利益,又影響到國家的利益。因此,對關聯關系及其交易的披露顯得特別重要,也就存在披露的必要性。

(二)披露的內容。存在關聯交易的企業應嚴格按照要求對其有關交易信息進行披露。關聯交易披露要求企業在對外披露財務報表時,不僅要在個別財務報表附注中披露有關關聯方關系及關聯交易事項,還應在合并報表中分別按關聯方類別披露集團內部的關聯方關系及交易金額,屬多層投資控制關系的關聯關系及交易應披露到最低級企業。

四、對我國上市公司中關聯交易披露存在的問題進行分析、提出改進意見

我國上市公司中關聯交易披露不合理,不夠真實、不夠充分的局面是由多方面導致的,應從不同的角度,不同的切入點進行改進,使披露逐漸走上合規的道路。

上市公司會計信息披露不規范的原因:1.利益驅動是產生上市公司披露不規范的主要原因。2.會計準則制度的不完全為不公正會計信息的產生提供了可能3.證券市場相關的制度安排不完善是上市公司粉飾會計信息的外在誘因。4.社會審計機構沒起到應有的作用。5.證券監管力度不足。

針對我國目前關聯交易的特點及監管現狀,借鑒國外先進的監管經驗,吸取其中適合我國關聯交易監管現狀的優秀做法,對加強我國關聯交易監管,保護中小投資者利益,保證國家經濟平穩、快速的運行,具有十分重要的意義。

第一,完善《公司法》對上市公司關聯交易的規則。建立健全懲罰機制,加大懲處力度,保證法規的貫徹執行力度。對上市公司的違規行為,不僅要對公司予以處罰,更要對董事會和相關責任人進行嚴厲的處罰,將經濟處罰、行政處罰和法律制裁結合起來運用,強調責任到人。

第二,加強《證券法》對上市公司關聯交易的監管。利用法律手段,建立健全信息披露制度。監管關聯交易最有效的方法就是要求上市公司充分、及時披露所有重大關聯方交易事項。

第三,促進對審計機構監管的法律法規體系建設。針對審計執業不規范的問題,應加強對中介機構的監管,加大對違規CPA和事務所的處罰力度,加大事務所改制步伐。

第四,應加強人們對關聯交易信息的重視,發揮社會監督的作用。各級監督機關應加強對關聯企業的監查力度,督促關聯企業進行正常的關聯方交易,并對交易做出詳細的披露。財政部門應加強對各中介機構執行相關法律制度情況及會計信息披露質量進行不同形式的檢查或抽查。

參考文獻:

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[2]聶守艷.2007:關聯方關系及關聯交易的界定比較,遼寧行政學院報

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[6]楊行.2007:新會計準則下關聯方交易研究,中文核心期刊

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一是，原始數據和資料來源多樣且分散。來源于外部的，如國防科工局、集團公司的相關文件（如項目可行性研究報告的批復等），中介機構出具的審計報告、環境評測報告等。來源于內部的，如本單位相關文件、會計賬簿、出入庫單據，以及各類合同等。這些大量的數據資料以各種形式分散在財務、科技、建設、設備、檔案等部門以及項目課題組，收集匯總起來費時費力。

二是，審計需要的數據重復提供率較高，且時間跨度較大。比如項目涉及多個年度的財務報表，以及固定資產臺賬、折舊和費用攤銷數據等。相關人員每次都要重新從財務系統和ERP系統內導出歷年的明細賬、臺賬，并重新匯總統計，工作效率不高，影響審計的進度。

三是，各部門原始數據與審計所需的數據不匹配。審計要求按照提供的模板填制相關的各類財務決算表、盤點表、交付資產表等作為審計底稿的基礎數據。對此，需要轉化、加工后才能滿足審計的需要。

這些問題往往牽制了內部審計人員的時間和精力，效率低下，審計質量難以提高。

筆者認為，建立審計數據倉庫（Data Warehouse，DW）①，并在此基礎上進行審計，是解決以上問題和提高審計效率的有效途徑。

數據倉庫是一個面向主題的、集成的、相對穩定的、反映歷史變化的數據集合，用于支持管理決策功能。簡單說，數據倉庫就是為了保證數據查詢和分析的效率，按照主題將所有的數據分門別類進行存儲，需要的時候，可以按主題提取數據并作進一步的分析處理。這和面向業務操作程序、高度結構化、動態的、適合日常操作計算的傳統數據庫有很大不同。

一、確定審計數據倉庫需要的數據內容

建立審計數據倉庫，可以先建立各個部門或主題的審計數據集市（Data Mart），以后再用幾個數據集市組成一個完整的數據倉庫。數據集市是用來分析相關專門業務問題或功能目標而做的專項的數據集合。業務人員按照各部門特定的需求復制、處理、加工數據，最終統一展現為有部門特點的數據集合。（1）本單位的基本情況，包括本單位組織結構、人員構成、經營業務范圍規模、科研生產經營管理情況，單位在行業中的地位、優勢、特色，以及取得的各種榮譽和獎勵等。（2）本單位目前執行的各種法規制度和內控制度。（3）歷年財務數據，包括會計科目余額匯總表、明細科目、全年每張憑證的明細內容；還可能包括基建賬目的會計科目余額匯總表和序時賬，以及固定資產計提折舊、大修理基金的匯總表，分攤到各個科研項目設備費的分攤明細數據和分攤依據說明；每年的管理費用分攤表及其明細表，以及對分攤依據進行說明，等等。（4）被審計項目的文件資料。（5）有關基礎數據。如固定資產增減變動情況表、原材料出入庫匯總表和入庫單、領料單明細表、固定資產采購合同、進口設備結算單、施工合同、施工圖、工程預結算書、設計變更、工程洽商及現場鑒證資料、單項工程質量評定材料、竣工驗收文件，中介機構提供的工程結算審核報告、客戶名錄、招投標數據庫、各類合同，等等。（6）接受外部檢查的資料。如審計報告、審計意見書和專項審核報告等以及稅務、財政、社保、環保、消防安全機構、質量體系、集團公司等對單位各項檢查結果檢查的結論性意見。（7）內部審計的資料。（8）所屬子公司和附屬單位的數據資料。總之，滿足審計需要的數據，眾多且龐雜。

二、建立和管理審計數據倉庫

數據倉庫的建設是以現有業務系統的積累為基礎。數據倉庫建設是一個工程，是一個過程。數據倉庫建立不是一蹴而就的，一成不變的，需要平時不斷地收集和整理。根據數據倉庫的特點，數據內容是歷史的、存檔的、歸納的、計算的數據。在管理中需要注意以下幾點：

1.傳統操作型數據庫中的數據要抽取、凈化和轉換成“干凈”數據后才能進入數據倉庫。源數據可能有很多與審計無關的信息，經過凈化和轉換的數據才是審計有用的數據。

2.數據倉庫的數據特性是歷史的、靜態的、定時添加的，數據倉庫內已經存在的數據不會改變，要定期持續對有關內容進行維護，產生的新數據要及時添加補充，單位若有新的規章制度也需添加進去。

3.數據倉庫里的數據和資料，一般可按年度來建立，跨年度的被審計項目數據就可以方便地從各個年度數據倉庫中提取。

4.數據倉庫里的數據是有時效性的，而被審計項目往往跨越幾個年度，不同時期所遵循實施的標準和管理規定也不盡相同。在數據倉庫中要合理劃分不同時間區段。

5.遇審計項目內容的，只提供給有保密資質的外審人員，并簽署保密協議；若外部審計單位沒有審計資質，則需要刪除數據倉庫中的信息后轉化為非密版本，即可按和非準備兩套版本，根據不同需要提供不同的版本。

6.建立數據倉庫需要各個部門的大力溝通配合共同建設。建立數據倉庫之后，審計部門將所有收集來的審計相關信息存放在一個唯一的地方――數據倉庫。倉庫中的數據按照一定的方式組織，從而使得審計信息容易存取并且有使用價值，從而大大提高審計效率。

三、數據分析應用于數據倉庫

數據的組織與管理是開展審計工作的基礎，有效的數據分析是審計效率與質量的保證。有效利用數據倉庫，把所需的審計信息及時挖掘出來，加以整理歸納和重組，信息才能發揮作用，也是數據倉庫的根本任務。

訪問數據倉庫常用手段有數據查詢和報表工具、在線分析（OLAP）工具、數據挖掘（Data Mining）工具等。源數據通過數據抽取、轉換、裝載（ETL-Extract/ Transformation/Load），完成數據倉庫的查詢、決策分析和知識挖掘等操作。

1.在審前調查中，從數據倉庫中分析單位和項目的歷史數據，利用趨勢分析、結構分析等辦法獲取重大財務信息變化情況，也可利用審計項目歷史檔案，分析帶有普遍性、規律性問題作為確定審計范圍和審計重點的依據。

2.填寫工作底稿、審計報告、自查報告時，內審人員可以直接在數據倉庫中提取有關數據。

3.向外部審計及時提供所需的各類數據。

4.建立數據集市的部門可以方便利用自己的數據，經過授權后，還可以跨部門查詢數據倉庫中其他數據，充分利用數據共享，協同工作。

5.單位所屬子公司建立各自的局部數據倉庫后，在對子公司的監管時可以先對其數據倉庫進行分析，對有異常情況的數據重點加以關注和審核。

建立審計數據倉庫是加強內部審計基礎工作的一部分，是審計信息化的深入應用。面對日益復雜的審計環境，充分利用好數據倉庫，發揮數據倉庫方便快捷的優勢，有利于不斷提高審計質量，提升內部審計效率。

（作者為會計師）

參考文獻

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經過數十年的探索發展，我國本土會計師事務所有了長足的發展，但是與國際上一些著名的巨型會計公司相比仍有很大的差距。造成這種差距的因素有很多，一個最基本的原因就是國內外事務所的發展歷程不同。

（一）國外事務所發展歷史概述

西方的國際性會計師事務所能夠發展到今天這樣龐大的規模，主要歸功于其發展史上的數次合并。通過考察“四大”的形成過程不難發現，“四大”都是通過不斷吞并小規模事務所或與規模相當的事務所合并才最終形成的，因此，通過合并，走規模化發展道路是形成大規模事務所、滿足市場對高質量審計服務需求的重要途徑。從20世紀50年代到90年代，經過多次合并整合之后，“”國際會計師事務所變成了“四大”。其規模化歷史存在以下幾點重要的特征：

1. 主要通過合并實現規模化發展。

時至今日，重組或合并已經成為會計師事務所規模化發展的重要途徑，無論是西方事務所的發展還是我國本土事務所的壯大都反映出了這種現象。合并重組之所以能成為規模化發展的重要途徑，一方面是因為合并雙方可以通過合并迅速提高市場份額，從而縮短了單純的價值增值過程；另一方面是因為合并雙方可以通過合并重組實現資源的優化配置。

2. 這些合并大多是市場化行為。

和我國某些事務所合并過程當中鮮明的行政色彩不同，西方事務所的合并大多是市場化行為。隨著市場經濟的進一步發展，橫向一體化、縱向一體化、多樣化已經成為了企業發展的主要趨勢，為了能夠為規模不斷擴大的客戶提供完善的會計服務，眾多會計師事務所便會自覺地通過一定的途徑提高自己的核心競爭力。

（二）我國本土事務所發展歷史概述

從總體上來看，我國會計服務行業的發展主要分為三個階段：1. 起步階段(1981-1993年)，也是注冊會計師審計在整個社會意識上的啟蒙階段。2. 以《注冊會計師法》頒布為標志的規范發展階段(1994一1999年)，這一期間，行業歷經了注冊會計師與注冊審計師協會合并、清理整頓、脫鉤改制等一系列具有里程碑意義的大事件，行業終于擺脫了傳統計劃體制的束縛，開始向市場化邁進。3. 即為市場化發展階段(2000年至今)，市場開始在資源配置上發揮基礎性作用。

（三）我國本土事務所發展的現狀

眾所周知，經過上述三個階段的發展，雖然本土事務所有了長足的發展，但是與國際會計公司相比還存在著明顯的差距，主要體現在以下方面：

1. 國內事務所審計質量令人擔憂。

2006年，國家審計署組織了對16家具有上市公司年度會計報表審計資格的會計師事務所2005年完成的審計業務質量進行的檢查，結果表明，注冊會計師審計業務質量令人擔憂。在檢查中，有關部門共抽查了上述會計師事務所出具的32份審計報告，并對21份審計報告所涉及的上市公司進行了審計調查，檢查發現有14 家會計師事務所出具了23份嚴重失實的審計報告，造成財務會計信息虛假71. 43億元，涉及41名注冊會計師。

2. 本土所規模較小，市場份額低。

根據英格蘭及威爾士特許會計師協會雜志公布的資料，國際排名前四位的會計師事務所詳情如表1所示：

根據中國注冊會計師協會注冊管理系統截至2007年5月23日的數據，2007年中國主要本土會計師事務所的排名情況如表2所示。

*注: 1. 總收入是指會計師事務所2006年度會計報表所反映的總收入。

2. 注冊會計師人數是指2006年12月31日，會計師事務所擁有的注冊會計師人數。

3. 領軍人才后備人選數是指截至2007年4月20日，會計師事務所已通過中注協測試選拔的領軍人才后備人選人數。

4. 處罰和懲戒應減分值是根據事務所及其注冊會計師在2004-2006年這三年中受到行政處罰和行業懲戒的情況（包括2004年前因執業原因而在2004-2006年間受到的處罰）計算的應減分值。

通過兩組數據的對比可以看到，本土事務所在規模化經營上與國際著名會計公司的差距較大，小規模、重包袱成為阻礙本土會計師事務所發展的重要障礙。

3.人力資源水平差別明顯。

通過表3可以看出，國內外資所在CPA 人員構成上差距較大，國內所的從業人員存在人員老化上的弱勢，其隱含的知識老化將成為中國會計行業發展的死結。除此之外，還存在學歷上的巨大差異，高層次會計人才缺乏，勢必影響執業能力和從業水平。

4. 文化的缺失。

會計師事務所是典型的人合型企業，企業文化作為組織的核心價值觀，在組織發展過程中的作用是至關重要的。縱觀國際“四大”的發展歷程，“四大”的發展得益于其卓越的審計質量，而在審計質量的保障體系中，各具特色的企業文化是功不可沒的。優秀的企業文化保障了高質量的審計，而高質量的審計在一定程度上又保障了高質量的會計信息 。例如，普華永道會計師事務所的“卓越、團隊精神和領導能力”、畢馬威會計師事務所的“對員工以人為本、對客戶視為上帝、對工作團隊精神”、安永會計師事務所的“以人為本”等企業文化在其國際化發展歷程中發揮了重要作用。而本土所對企業文化隱性作用的認識乏善可陳，多數事務所忽略企業文化這一因素；更多事務所則將企業使命和企業文化混為一談；不少事務所將誠信這一職業操守也作為企業文化。文化的缺失直接導致會計師事務所成為國內人才流動性最大的行業之一，人才流動過大使得事務所的發展缺少核心的穩定力量，大大阻礙了事務所的進一步發展。

二、本土會計師事務所規模化發展對策

經過多年發展，我國本土會計師事務所有了一定的發展，但是仍存在著許多問題：審計質量不高、規模普遍較小、市場份額低、人力資源水平參差不齊、缺少組織文化體系等等。因此，要應對國外會計公司的挑戰，我國本土事務所只有找出相應的改正措施才能突出重圍，從而取得更長遠的發展。

（一）加強品牌建設，提高審計質量

聲譽品牌作為一種信號傳播機制，對會計師事務所的規模化發展至關重要，品牌建設需經過一個長期、艱巨的過程。筆者認為，作為一種典型的“人合”機構，會計師事務所要想創造自己的品牌，就必須將工作的重點放到注冊會計師上來。注冊會計師是會計師事務所經營的主體，公眾對會計師事務所的了解、理解、信任和支持，在很大程度上取決于注冊會計師的對外形象。要樹立起員工良好的對外形象，需要強調員工的職業道德、專業勝任能力和日常行為規范。

1.強化職業道德建設。堅持以誠信建設為中心的職業道德建設，應從三個方面著手。（1）對客戶應客觀公正，堅持原則。在客戶作出有意違背事實的暗示或要求時，應堅持獨立審計準則的尊嚴，即便對方給予高額報酬也應嚴詞拒絕。（2）當同行在業務承接過程中惡性壓價、肆意詆毀時，應向監管部門大膽舉報，弘揚正氣，讓不誠信的行為暴露在陽光之下。（3）對員工開展多種形式的職業道德教育，如宣傳正面形象、職業道德獎懲評比、廉政執行情況反饋、誠信檔案跟蹤等。

2.提高專業勝任能力。主要途徑有：組織員工參加行業協會組織的培訓；接受事務所內部專業指導；實現審計經驗共享。這對實踐經驗缺乏的執業者尤為重要，可使其通過吸取經驗，提高專業判斷能力，更快地適應崗位要求。

3. 重視日常行為規范。會計師事務所是一個高素質人才的集合，但由于人的經歷、性格、興趣、教育各不相同，需要事務所制定一個大家共同遵守的行為規范，在著裝儀表、言談舉止等方面有所要求。

（二）實現業務多元化，搶占市場份額

經濟全球一體化、企業國際化、投資多元化及管理復雜化，要求會計師事務所能為其提供更加復雜與完善的服務。中國會計師事務所要想在激烈的市場競爭中取得成功，就應積極開拓新業務，實現業務多樣化經營戰略。

隨著市場競爭激烈程度的增加以及信息市場的發展，決策者對所需的信息可從其他信息來源獲得，使得其對注冊會計師審計服務的依賴程度相對減少。在美國，咨詢業務收入已從1990年的不到200億美元增至2005年的突破1 500億美元。我國經濟體制改革和市場經濟的發展與完善使會計師事務所的職能發生了巨大的變化，再也不能滿足于僅僅充當經濟警察的角色，而應努力把業務范圍從鑒證服務、會計服務拓展到管理和財務咨詢、公司理財、稅務、人力資源咨詢、軟件設計等方面。由此可見，我國會計師事務所要想在競爭激烈的會計市場上有所作為，必須在保證服務質量的前提下開拓新業務，向咨詢服務和服務領域拓展，實行業務多樣化經營戰略。這不僅是我國會計師事務所參與國際競爭的需要，也是符合我國國情、完善市場機制、提高我國企業在國際市場競爭力的需要。

（三）加強事務所的人力資源管理

1.完善人員培養制度。

隨著新經濟時代的到來， 定期的知識更新對每一個崗位、每一個員工都是必不可少的， 如計算機時代的到來， 要求事務所員工掌握計算機這一工具， 通過網絡來掌握世界經濟、企業組織的最新發展和變化發展趨勢。知識的更新也包括觀念的更新， 要定期組織專家對所有員工進行培訓，啟發新思維，開拓新觀念。要開展對業務拓展的主題培訓， 隨著經濟的變化和發展，審計市場的空間也將發生很大變化， 人們預測注冊會計師在未來將主要提供五項核心服務: 鑒證服務、 管理咨詢和績效管理服務、 技術服務、財務規劃服務以及國際化服務。因此，從發展的眼光來看， 注冊會計師行業發展的關鍵是要以市場需求為導向， 不斷推出新的服務品種， 給顧客提供增值服務。因此， 培訓必須適應業務拓展的要求，顧客要求什么樣的服務，事務所必須迅速組織相關主題的培訓，給顧客提供相應的服務。

2.完善人才獎勵制度及激勵制度。

同其他企業相比，事務所是一種人合組織，財務資本的核心資源就是人力資本，對人力資本的管理成為事務所內部治理的關鍵。因此，每個事務所必須建立一套科學的激勵(包括晉升) 和約束機制。一般認為，獎勵和懲罰是最有力的激勵因素。具體而言，獎勵的措施主要包括薪酬、福利與職位升遷。薪酬由基本工資、季度或年終獎金和長期激勵構成。基本工資按職位而定，各級之間要適當拉開檔次， 季度或年終獎主要與員工的目標完成情況掛鉤。長期激勵是一種剩余分享的方式。為了激勵員工的長期行為，員工的收益應當由“支薪制”向“分享制”轉變，讓員工持股或使其變成企業的合伙人而分享事務所剩余收益；職位的升遷也是一種重要的激勵方式。只有這些福利措施真正得到落實，很好地解除員工的后顧之憂， 才能使其全身心地為事務所服務。

（四）和諧的文化構建戰略。

在自身發展過程中，事務所必須注重文化建設，積極構建全心全意搞建設、一心一意謀發展的積極向上的企業文化，以便為事務所提供強大的精神動力和智力支持。當前，和諧化的文化構建必須以能提高事務所的凝聚力、釋放員工的工作積極性為目標。要寓文化建設于日常團隊工作和節日活動中，注意合伙人、普通員工之間利益分配的合理性和適當性。上海立信長江會計師事務所的成功經驗就是積極開展事務所的企業文化建設，全力塑造立信長江的品牌文化，搭建承載文化的平臺，以文化建設促進品牌建設。此外，在文化建設中，要把以“誠信”為核心的職業道德建設融入其中，執業水平和職業道德建設要“兩手抓，兩手都要硬”，只有造就了良好文化的事務所才會長久不衰 。

綜上所述，盡管走規模化發展的道路已經成為理論界眾多專家學者的共識，但是因為我國會計師事務所規模化基礎相對薄弱，因此在規模化過程中應認真對待。會計師事務所規模化是一個市場化的過程，而且需要經過長期的磨合、演變，不能用行政手段強行撮合，否則會使會計師事務所市場化進程缺乏市場根基。另外，事務所需要理性地對待規模經濟效益問題。在一定的技術水平條件下，生產規模的擴大有一個客觀存在的邊界。在達到該規模邊界之前，規模擴大會帶來產量遞增，即規模經濟；但在超過這一邊界后若繼續擴大生產，便會出現組織管理效率下降和管理成本上升等問題。

值得注意的是，會計師事務所規模化發展不能搞“一刀切”，并不是要求將所有會計師事務所都合并成為大型的會計師事務所。如，國外既有“四大”會計師事務所，也有大量的中小型會計師事務所，兩者并行不悖，能夠適應市場多元化的要求。

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中圖分類號：TU7文獻標識碼： A文章編號：2095-2104（2012）

1、BT概念及回購總價構成

1.1 BT建設模式概念

BT建設模式是政府利用非政府資金來進行基礎非經營性設施建設項目的一種融資建設模式。BT模式是BOT模式的一種演變，是與國民經濟發展相適應的結果。

BT建設項目包括建設期和回購期。BT項目的回購實質上是一種資產轉讓行為，在工程建設期間，工程資產所有權歸建設方所有，回購完成后，工程資產所有權轉移給項目業主或政府所有。BT業主應根據建設財力平衡情況確定回購方式和回購期限。

1.2BT項目回購總價構成要素

BT建設模式下總包合同價（即項目回購總價），主要包括回購基準價和回購期融資費用兩部分。

回購基準價包括工程建設投資和建設期融資費用，其中工程建設投資是BT模式其他價格、費用的計算基礎和依據。工程建設投資隨不同的BT操作模式、不同的BT合同內容而不同。回購期融資費用主要與回購基準價、回購期限、分期回購比例及投資回報率有關。

自20世紀80年代，我國開始BOT項目建設以來，BOT、BT項目在我國得到了快速發展。特別是近10年來，隨找國民經濟投資體制及融資方式的改變，BT建設項目在我國地方政府的非盈利基礎設施項目建設過程中得到廣泛利用。與此同時，我國BT建設項目也因各地不同特色、不同規模不同類型的建設項目形成了多種BT操作模式，包括施工二次招標型、直接施工型、施施工同體型等三種。我國目前常用的BT操作模式為直接施工型。

2BT建設項目回購總價構成要素分析

2、工程建設投資

與其他操作模式不同的是，直接施工型BT建設項目的工程建設投資主要包括：施工圖所包含的土建、安裝、裝修工程、室外工程等，與一般建筑安裝工程施工總承包合同的內容相同。該部分投資一般以施工圖為內容，按照工程量清單計價規范計價。設計變更、材差及調整原則基本按照標準施工合同執行。

為了保證材質品質，充分體現設計意圖并合理降低建設成本，直接施工型BT操作模式下BT總承包合同也存在甲供材料、甲方指定分包等內容，供水、供電工程等特殊專業分包也是BT總承包合同結構的內容。因為BT實施方并不能從這部分工程施工中取得合法利潤，所以，對這部分建設工程項目的投資，BT發起方應給予一定的融資補償，作為工程建設投資的一部分。

根據國家、部委和地方有關法律法規，BT項目竣工后的工程建設投資須經地方審計機構審計后核準，作為回購總價的計算依據。

2.1 建設期融資費用

BT項目建設期融資費用包括建設期貸款利息和建設期融資補償兩部分組成。

融資費用的計算基準是當期融資額，融資額一般在BT總承包招標文件或合同中明確融資到賬時間和金額。階段性融資金額是BT發起方在項目前期建設計劃方案中或者招標階段，根據BT項目的建設計劃而確定。

融資費用的利率一般參照國家人民銀行規定的當期利率，融資補償率一般以國家銀行利率為基準，具體比率根據BT項目的融資總額、融資年限及回購方案而定，融資總額越大、融資年限越長、回購期限越久，比率越高。融資費用的計息期根據合同而定。

工程建設投資和建設期融資費用共同構成為項目回購基準價。

2.2回購期融資費用

回購期融資費用計算基準價為當期未回購金額，回購第一期金額為BT項目回購基準價。BT項目回購期限及每期回購比率根據發起方最初確定并在招標中明確的時間段執行。BT發起方有提前回購的權利。

回購期融資利率和融資補償同建設期。計算期一般按照年為單位。

3、回購總價管理措施分析

BT項目回購總價控制是BT項目投資控制的主要工作內容，其控制原理遵循一般工程建設投資控制措施。同時，BT項目投資控制措施更有其特殊性。根據BT項目回購總價構成要素分析，提出如下管理措施：

3.1 建立BT建設模式下利益相關方參與的聯絡機構

BT建設模式下，投融資責任義務轉以后，正常建設模式下的支付手段所產生的管理效率會大大降低。為加強相關責任人對利益目標的統一認識，減少投融資體系轉變所帶來的負面影響，有必要建立由BT項目發起方、BT項目實施方、項目管理公司領導層參與的聯絡機構。項目管理公司通過該機構，確保項目管理方向正確、信息溝通順暢！

3.2 建立由BT項目發起方、BT項目實施方、項目管理公司領導層參與的建設資金監管機構

BT建設模式下，BT項目發起方、項目管理公司對資金的有效監管存在比較大的盲區。建立專設的建設資金監管機構，可以有效確保項目建設各項資金能得到積極落實！

3.3 制定完善的開發進度計劃、資金需求計劃及資金監管方案

在BT建設模式下，項目建設資金融資成本相對比較高，為有效降低建設資金融資成本，項目管理公司應積極與業主方溝通，明確掌握業主方的開發思路，制定詳細的開發進度計劃、資金需求計劃，并在BT合同中具體明確每階段需要融資的金額及時間點。

制訂詳細的資金監管方案，并會簽相關責任方。

3.4 理順監理單位、施工單位的質量責任體系，加強各方的施工質量責任意識

缺少了有效的支付手段的約束，BT建設模式下監理單位的質量管理效率會受到項目投融資機制的影響而降低。為降低這些影響，項目管理公司應積極利用項目聯絡機構、項目資金監管機構，協調溝通相關責任方，協助監理單位加強施工現場質量管理。

3.5加強對施工現場文明施工措施費的監管

從文化城項目的特點來看，項目管理公司的施工現場管理，特別是文明施工管理理應提升到一個更高的層次。在BT建設模式下，更須對文明施工措施費進行專項監管，加強對文明施工措施費使用計劃的管理。

3.6加強對第三方支付管理

根據項目開發計劃，合理安排第三方資金需求計劃，積極協調項目投融資方及項目資金監管機構，妥善落實各項資金需求。特別是涉及設計費、監理費、項目前期費（如果存在）等各項資金計劃安排。

3.7 加強BT建設模式風險管理

BT建設模式下，項目實施方的融資能力將直接關系到項目的成敗。加強對項目實施方投融資能力的監控，可有效降低項目各項風險的發生。

通過協助項目實施方加強對材料設備市場的監控，可以有效降低因材料設備漲價而帶來的項目成本的上升，降低業主投資控制風險。

3.8 加強BT建設模式施工總承包合同管理

項目管理公司積極協助業主建立完備的BT施工總承包合同管理模式，從總體上對項目的投資目標、進度目標、質量目標進行控制。并在項目建設過程中，積極協調BT項目發起方和項目實施方遵守相關合同條款。

參考文獻：

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一、研究背景及存在的問題

（一）研究背景

教育部頒布的《現代職業教育體系建設規劃（2014-2020）》總體目標是鞏固并提高職業教育在人才培養體系中的位置，認識到職業教育的重要性。到2020年，形成適應社會發展、實現工學融合、達到產教結合、深化中高職銜接、體現終身教育理念，具有中國特色、世界水平的現代職業教育體系，現代職業教育體系基本形成。為實現規劃目標，要求分為兩步走：在2015年，初步形成現代職業教育體系框架;到2020年，基本建成中國特色現代職業教育體系。截止到2020年的量化目標，中職在校人數比2012年增加236萬，增長率為11.16%，高職在校學生比2012年增加516萬，增長率為53.53%。

發展職業教育，中等職業教育是基礎，主要培養技能型人才，為公共服務體系輸送操作技能型人才;高等職業教育是深造，重點培養高層次應用技術人才，是職業教育發展的重要基地。這就需要中等職業教育和高等職業教育相互銜接，打通人才培養通道，側重實踐技能的培養，使得基礎文化教育與職業技術教育融合，達到培養高素質技術技能型人才的目的。

（二）目前中高職銜接存在的問題

1.課程體系設置缺乏層次性差異

中職教育課程體系起步早，發展時間長，體系比較完備。會計專業設置具有統一要求，能夠按照教育部頒布的《中等職業學校會計專業教學指導方案》進行規范設置。高等職業教育是從上世紀90年代才開始發展，沒有明確的教學指導方案，很多高職院校是中職院校合并升格設立，課程體系甚至直接參照沿用中職教育方案。以“3+2”五年制高職為例，中職制定教學計劃忽視了與合作院校的銜接，獨自進行課程體系建設，導致中高職課程重復設置，在教學內容方面60%重復。中職學生升學后，學習熱情低落，學習動力不足，注意力不集中，專業知識掌握不牢固，最終影響學生的學習效果，社會認可度不高。

2.技能培養訓練缺乏重點性差異

目前中等職業教育和高等職業教育都存在技能培養重點不突出的問題，會計技能培養僅限于會計電算化，會計最基礎的手工記賬越來越被淡化。但小微企業使用手工記賬比例達到62%，脫離社會工作的實踐導向使得畢業生難以迅速上崗。仍以“3+2”為例：中職會計專業突出訓練學生技能側重于計算技術、點鈔、小鍵盤錄入等記賬方法的應用，憑證、賬簿的識別與應用等。高職學生側重于經濟業務的賬務處理，應用財務分析方法評價經營活動和財務成果等。所以技能培養應成為高職院校培養的重點方向。

3.學習方法缺乏多樣性差異

中高職教育的辦學目標是以職業為導向，培養技能型人才，這就需要教師教學上因材施教，側重動手能力的培養。杜絕單一傳統的面授教學法，教師一味講，學生的接受效果較差，不能親身實踐，掌握程度較低。中職學生年齡偏小，仍然保持初高中的被動學習方法，以完成老師的要求和課堂作業為主，缺少獨立自主的學習能力，由于中職學生社會閱歷較少，對會計缺乏理解和興趣，高職階段因為具有專業基礎，老師通過問題設計、案例設計，軟件系統等方法手段，讓學生發現問題、解決問題，培養自主學習能力，最終完成手工業務和電算化業務處理，學習的主動性不夠。教學中以系統講授為主，通過作業訓練，鞏固知識和技能要求。

二、實施措施

（一）重置課程體系

中等職業教育課程體系以就業為導向，以學生能力素質為設置基礎，學生來源以初中生為主，學習能力較弱，文化課基礎薄弱，在加強文化課程的同時，也要注重專業課基礎課程的學習，加大實踐教學和技能操作的學時，并加大考核分值，提高學生動手能力。

高職院校針對中職升學的學生，應當設置不同于高中生的課程體系，高中生的文化基礎扎實，但沒有專業課基礎;中職生有一定的專業課基礎，但文化課成績較差。根據中職生的特點因材施教，減少基礎專業課程設置，加深專業理論知識，加大實踐教學的學時，為學生提供操作實踐的場所和平臺，做好實踐指導，達到直接上崗操作的工作要求。

（二）“雙師型”教師的培養

加強學生實踐教學培養的前提是教師必須具有實踐教學經驗，這就要求教師具備實踐教學專業能力的素質。到2020年教育部要求有實踐經驗的專兼職教師占專業教師總數的比例達到60%以上，為了實現既定目標，高職院校應提倡專業課教師社會兼職，加強專業技術職稱的考評，提高“雙師型”教師的比例，從而提升教師的專業技能。同時可從社會專業領域聘請兼職教師，將社會工作的實際問題和前沿問題引入課堂教學，從而能夠增強教師的實踐能力，指導學生實踐。只有理論與實踐相結合，杜絕教學與工作的脫軌，才能培養出高素質技能型人才。

（三）學生學習方式的轉變

職業教育學習的目標、學習方法和教學方法都應該變化，從而提高教學質量。應當以啟發式教學代替注入式教學，以教師主導轉變為教師引導學生主動學習的學習方式，引導學生加強學習的自覺性和主動性，學生自我鉆研，自我實踐，自我成長。培養學生良好的學習習慣，激發學生學習興趣，學會自主學習，樹立學生終身學習的理念。

三、以我院會計專業為例的中高職銜接的人才培養方案

（一）完善專業課程的教學體系

本方案采取標準化設計思路，在專業指導委員會、行業專家、骨干教師組成的課程開發團隊認真、細致研討的基礎上，構建“理實一體”整體框架，以能力培養為主線，從培養目標、培養模式、培養方案、課程建設、教材建設、育人團隊建設、實訓基地建設等方面，對人才培養的關鍵環節進行科學性、標準性規定，規范人才培養過程，提高人才培養質量。本方案從職業素質、職業能力、職業證書三個維度開展育人工作，通過職業素質模塊課程提升學生的人文素質;通過職業能力模塊課程提升學生的職業發展能力;通過職業證書模塊課程增強學生的職業資格考證能力;通過訂單培養模塊課程增強崗位就業能力，以達到培養能力過硬、素質優良、知識夠用的職業人才的目的。

（二）教師的實踐培訓和社會兼職

定期為專職教師提供專業學習和企業兼職機會，建立學歷教育+企業實訓的教師培養模式。教學技能和知識的培訓主要包括，微課的設置與應用，計算機技能的提升和應用，用友、網中網等會計軟件的企業培訓。聘請行業專家到我院教學，同兄弟院校研討交流，到合作企業進行崗位輪訓，倡導教師走出校門，在會計師事務所、中小企業兼職，增強教師的實踐教學能力。

（三）鼓勵學生參與技能競賽和職業資格證書考試

為學生設置會計綜合實訓課程，將手工賬套與電算化相結合，掌握會計原理的同時，掌握不同記賬方式。為了促進實踐教學，鼓勵學生參與會計技能競賽，組織選拔參賽學生，并進行集中培訓，從而促進學生掌握的熟練程度，增強自主學習能力。強化學歷、學位和職業資格銜接。

（四）發揮職教集團的優勢

我校整合職教資源，組建職教集團，走集團化發展道路是培養技術技能型人才的必由之路，企業是學校辦學質量的最終裁判。學生的專業實踐技能在學校實驗室中培養具有很大的局限性，只有讓學生在企業生產第一線，承擔工作任務，體驗工作環境，才能學到過硬的崗位技術，練就職業技能。在職教集團中引入會計師事務所、稅務師事務所、資產評估機構以及中小型企業，為會計實訓提供了廣闊的平臺，為高職學生提供了優質的實踐機會。從原始憑證的獲得，到會計記賬，編制報表，審計查賬等一系列工作，為學生提供了會計流程的各個崗位，滿足不同層次的需求，提高了學生的綜合素質，學生能夠很快適應會計工作所有崗位要求。只有真正發揮職教集團的優勢，才能為學校向企業輸送人才搭建好橋梁，培養出符合社會需要的會計專業高技能人才。