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會計審計理論研究:論新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則對審計理論與實務(wù)的影響
【摘 要】為了適應(yīng)時展的需要，頒布實施了新的注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，與舊的注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則相比，新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則用語更加規(guī)范、操作性更強，對審計理論與實務(wù)起到了一定的影響。本文分析了新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則對審計理論與實務(wù)的影響，并提出了幾點完善審計理論與實務(wù)的對策，目的在于在新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則下提高審計的水平。
【關(guān)鍵詞】新注冊會計師；執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則；審計理論；實務(wù)
? 引 言 ?
新的注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則對審計理論與實務(wù)有著較大的影響，因此注冊會計師為了更好的適應(yīng)新的注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求，更應(yīng)該對新準(zhǔn)則進行深刻的理解，要按照新準(zhǔn)則的需求提高自身的職業(yè)能力。
一、新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則對審計理論與實務(wù)的影響
2007年1月1日經(jīng)過了系統(tǒng)的修訂，新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則（以下簡稱新審計準(zhǔn)則）已經(jīng)開始正式實施，與舊的審計準(zhǔn)則相比新的審計準(zhǔn)則對審計理論與實務(wù)可以起到以下的影響：
（一）滲透了審計風(fēng)險的觀念
從總體上看來看，舊的審計準(zhǔn)則是建立在傳統(tǒng)的審計模式之上的，其主要的缺點在于注冊會計師重視所處的外部環(huán)境，而是只重視被審計單位的內(nèi)部環(huán)境，忽視了其固有的風(fēng)險，只重視被審計單位的控制風(fēng)險。從上述我們可以看出在舊的準(zhǔn)則中簡單的將“審計程序執(zhí)行到位”樹立為審計理念，忽視了監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)性質(zhì)、行業(yè)情況、相關(guān)風(fēng)險和戰(zhàn)略目標(biāo)等。然而新審計準(zhǔn)則對風(fēng)險評估程序進行了固化，是現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬘^念的充分體現(xiàn)，是對傳統(tǒng)審計準(zhǔn)則的一個很大的改進，在新準(zhǔn)則中明確規(guī)定了注冊會計師必須履行的審計程序是風(fēng)險評估。因此，在學(xué)習(xí)和執(zhí)行新審計原則的首要問題是注冊會計師要樹立審計風(fēng)險理念，強化風(fēng)險意識，對職業(yè)要保持一個懷疑的態(tài)度。
（二）審計流程對審計實務(wù)的影響
在新審計準(zhǔn)則下審計風(fēng)險模型發(fā)生了變化，這樣導(dǎo)致了審計流程也發(fā)生了變化，審計流程在舊審計準(zhǔn)則下被分為了以下四個部分即：對內(nèi)控的了解、對被審計單位情況的了解、控制測試、實質(zhì)性測試。然而在新審計準(zhǔn)則對審計流程進行了改進，在一定程度上提高了審計流程的實施效果，將審計流程劃分為以下幾個部分：及時部分是對被審計單位的情況進行詳細的了解；第二部分是實質(zhì)性程序，主要是及時的發(fā)現(xiàn)錯報，有效的降低檢查的風(fēng)險；第三部分是進行必要的控制測試，主要的目的是保障糾正錯報方面的有效性。
從審計流程來看雖然在新審計準(zhǔn)則中少了一個流程，但是實質(zhì)上是進行了合并，在新審計準(zhǔn)則中特別強調(diào)了，無論采用何種程序注冊會計師都應(yīng)該對一切賬戶余額、各類交易等設(shè)計實質(zhì)性的程序。由于在新審計準(zhǔn)則中將實質(zhì)性程序和控制測試程序統(tǒng)一的稱為“進一步審計程序”，因此在新審計準(zhǔn)則中也可以簡單的將審計程序分為以下兩個板塊，即“進一步審計程序”和“風(fēng)險評估程序”。
（三）審計風(fēng)險模型對審計實務(wù)的影響
審計風(fēng)險模型在舊審計準(zhǔn)則中的審計風(fēng)險等于固有風(fēng)險乘以控制風(fēng)險再乘以檢查風(fēng)險。雖然在舊審計準(zhǔn)則中要求了要對風(fēng)險進行評估，但是在風(fēng)險類型的制約下對風(fēng)險評估經(jīng)常會發(fā)生不能規(guī)范執(zhí)行的問題，然而為了避免這樣的問題出現(xiàn)，新審計準(zhǔn)則樹立了新的審計理念，啟用了新的審計風(fēng)險類型即：審計風(fēng)險等于重大錯報風(fēng)險乘以檢查風(fēng)險。在新審計準(zhǔn)則的要求下，今后注冊會計師在處理審計實務(wù)的過程中應(yīng)該按照審計風(fēng)險模型來計劃和執(zhí)行審計程序。注冊會計師要提高發(fā)現(xiàn)錯報財務(wù)報表風(fēng)險的能力，要加大對審計風(fēng)險的控制。只有這樣才能夠提高對財務(wù)報表錯報的審計效率，更好的實現(xiàn)財務(wù)報表的目標(biāo)，適應(yīng)新審計準(zhǔn)則的要求。
二、提高審計理論和實務(wù)的對策
（一）培育良好的準(zhǔn)則環(huán)境
良好的準(zhǔn)則環(huán)境是新審計準(zhǔn)則順利實施的前提條件之一，培育良好的準(zhǔn)則環(huán)境主要包括了以下幾個方面：完善相關(guān)法律法規(guī)體系、引進先進的技術(shù)手段、建立有效的資本市場、加大行業(yè)監(jiān)管力度、建立培養(yǎng)高素質(zhì)人才的機制等方面，構(gòu)建審計準(zhǔn)則環(huán)境是新準(zhǔn)則運用的重要保障。因此培育良好準(zhǔn)則環(huán)境可以從以下幾個方面入手：
首先，改善經(jīng)濟環(huán)境。一方面要建立起有效的資本市場，這樣既能夠提高公眾對注冊會計師執(zhí)業(yè)行業(yè)的認知程度，又能夠提高對審計質(zhì)量的要求，可以起到規(guī)范審計市場的作用。
其次，加強人才建設(shè)。新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則對注冊會計師也提出了更高的要求，因此要加強對審計人員隊伍的建設(shè)，要加強對注冊會計師的日常培訓(xùn)工作，要讓注冊會計師認識到內(nèi)部審計工作的重要性，這樣才能夠在審計工作中全身心的投入。同時，也要保障注冊會計師掌握豐富的實踐經(jīng)驗和理論知識，這樣才能夠在新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則下保障注冊會計師素質(zhì)得到提高。
再次，加強信息化建設(shè)。一方面要建立完善的數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，這樣就可以有效的解決注冊執(zhí)業(yè)行業(yè)收集信息困難的難題，因此注冊會計師行業(yè)要通過與相關(guān)部門的聯(lián)合，建立起數(shù)據(jù)庫就可以及時的更新收集的信息，保障注冊會計師可以及時的審計信息，避免在收集信息上花費大量的審計資源；另一方面可以開發(fā)一套評估審計風(fēng)險的系統(tǒng)，可以由行業(yè)協(xié)會建立起“風(fēng)險資源庫”，將具有特點的審計案例儲存起來，可以方便注冊會計師及時的查詢，提高注冊會計師進行審計的工作效率。
，完善法制環(huán)境。完善的法律環(huán)境可以對新準(zhǔn)則的執(zhí)行和實施起到關(guān)鍵性的作用。一方面要加強行業(yè)監(jiān)管力度，注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管機構(gòu)是中注協(xié)，因此中注協(xié)要加強監(jiān)管的力度，監(jiān)督注冊會計師按照新準(zhǔn)則的要求進行執(zhí)業(yè)。這樣就可以及時的發(fā)現(xiàn)違反新準(zhǔn)則的行為進行處罰，并將處罰落實到實處；另一方面要建立健全法律法規(guī)體系，從實際情況來看目前我國法律法規(guī)中僅僅明確規(guī)定了會計師事務(wù)所的民事賠償責(zé)任，并沒有涉及到注冊會計師的民事賠償，這樣就降低了注冊會計師的風(fēng)險意識。因此法律法規(guī)體系也要加強對注冊會計師的民事責(zé)任進行研究，要根據(jù)時展的變化修訂《證券法》、《公司法》、《注冊會計師法》，不斷建立健全注冊會計師法律法規(guī)體系。
（二）保障準(zhǔn)則制定機制的合理性
為了更好的使新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則能夠適應(yīng)我國發(fā)展的現(xiàn)狀，因此要從以下幾點出發(fā)來改進新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則：
首先，樹立制定準(zhǔn)則的合理觀念。準(zhǔn)則的制定要趨同，也要有所不同，既要與國際準(zhǔn)則相趨同，也要從我國實際情況出發(fā)制定出適合我國國情的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。
其次，要對執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的制定程序進行完善。要從實際的情況出發(fā)，來選定執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的項目，不能隨著國際準(zhǔn)則的變動而盲目的變動，要針對實際工作中的實務(wù)來制定新的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，要保障項目準(zhǔn)則的制定要滿足相關(guān)利益者的需要。在項目具體內(nèi)容的擬定上，準(zhǔn)則制定的人員必須對國際準(zhǔn)則有深刻的理解，這樣才能夠更好的引用國際準(zhǔn)則的相關(guān)術(shù)語，這就不會出現(xiàn)斷章取義的問題出現(xiàn)，使準(zhǔn)則更加讓人通俗易懂，準(zhǔn)則形式化嚴(yán)重。
再次，要對準(zhǔn)則進行量力而行。制定準(zhǔn)則是一個長期、系統(tǒng)的工程，對于像我國這樣的發(fā)達國家審計實踐工作已經(jīng)經(jīng)歷了上百年，可見是一個循序漸進的過程。如果一下子照搬國際準(zhǔn)則，就會導(dǎo)致執(zhí)業(yè)人員不能及時的消化準(zhǔn)則的具體內(nèi)容，因此準(zhǔn)則的制定實施要一步步來，要量力而行。
三、總結(jié)
綜上所述，新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則對審計理論與實務(wù)可以起到一定的影響，因此我國注冊會計師要認識到新舊執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則中的不同之處，要采用科學(xué)合理的對策來適應(yīng)新注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則帶來的變化，這樣才能不斷提升自身的審計職業(yè)素質(zhì)水平，更好的為廣大審計單位提供較好的審計服務(wù)。
會計審計理論研究:公允價值會計審計理論與實務(wù)中的問題研究
【摘 要】所謂“公允價值”指的就是，進行公平交易時，交易雙方對彼此情況掌握程度較高，且自愿實施債務(wù)清償或開展資產(chǎn)交換。這一概念的誕生，為企業(yè)之間的公平交易提供了保障，其在社會中的應(yīng)用范圍也在不斷擴充之中，但公允價值會計審計理論與實踐運用過程中出現(xiàn)了一定的問題。本文將對這些問題展開深入研究，并會提出幾點優(yōu)化建議，以供參考。
【關(guān)鍵詞】財務(wù)管理；公允價值；內(nèi)部審計；制度
對將來現(xiàn)金流量或市場價值的現(xiàn)值展開計算，并將其作為負債與資產(chǎn)計量屬性的會計運算方式，被稱之為“公允價值會計”。而“公允價值審計”是指專業(yè)審計人員對公允價值計量負債、資產(chǎn)等內(nèi)容價值進行檢查與評價審計過程。由于這兩項理論與實務(wù)在今后會計計量中的作用極為重要，為了對其進行切實優(yōu)化，我們首先應(yīng)對兩者實務(wù)與理論存在的問題進行深入分析。
一、公允價值會計審計理論與實務(wù)現(xiàn)狀
1.財務(wù)管理方面的問題
以往企業(yè)在進行財務(wù)核算時，多會以核算工作為主，而對于財務(wù)管理工作卻有所忽略，這樣雖不會造成經(jīng)濟體制與核算模式之間的沖突，卻會對經(jīng)濟體制發(fā)展造成直接的影響。一些企業(yè)雖然已經(jīng)認識到了這一問題，但卻出于某種利益，仍然將核算作為了主要的管理模式。同時，由于財務(wù)管理工作方面的缺失，也會對企業(yè)管理工作造成影響，需要引起相關(guān)人員的足夠重視。
2.會計審計實務(wù)方面的問題
實務(wù)方面的問題主要以職責(zé)分配不明確為主。由于財務(wù)管理問題過于敏感，所以在進行職責(zé)分配過程中很容易會出現(xiàn)狀況，財務(wù)人員很有可能會因為責(zé)任分配不均，而出現(xiàn)工作效率降低的情況，這對于財務(wù)工作的實際開展質(zhì)量而言是十分不利的。在財務(wù)管理模式不斷發(fā)展的今天，傳統(tǒng)財務(wù)主管、會計人員以及出納人員的財務(wù)分工模式，與現(xiàn)代財務(wù)工作需求并不相符，必須要對其進行及時調(diào)整與完善。
3.審計技術(shù)與方式重視不足
現(xiàn)代企業(yè)多數(shù)都缺乏一套完善的幣記管理方式，也正因如此，企業(yè)幣記工作方式并不固定，一般都會依靠審計人員多年工作經(jīng)驗，來對樣本進行抽樣審計。這樣的審計方式不僅無法對企業(yè)存在的審計風(fēng)險進行預(yù)估，而且審計水平也無法達到理想的標(biāo)準(zhǔn)。究其根本就是審計技術(shù)與審計方式方面的缺失，因此相關(guān)人員必須要對其不斷進行加強。
二、公允價值會計審計優(yōu)化建議
1.優(yōu)化會計審計制度
鑒于公允價值會計審計工作存在的問題，相關(guān)人員應(yīng)從以下三方面入手，對各項規(guī)章制度進行完善：
（1）優(yōu)化崗位責(zé)任制度。針對實務(wù)工作中財務(wù)人員權(quán)責(zé)不明問題，管理部門應(yīng)加大對崗位責(zé)任制度的完善力度，要以工作崗位實際需要為基礎(chǔ)，對每一崗位應(yīng)該負責(zé)的范圍以及權(quán)力進行明確，降低因權(quán)責(zé)不明而出現(xiàn)的問題。同時應(yīng)針對崗位特點，建立崗位獎懲機制，這樣不僅可以增加員工工作崆椋同時還能有效提高員工的工作壓力以及責(zé)任意識，切實提高員工工作的主動意識。
（2）優(yōu)化審核制度。審計人員應(yīng)對企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的所有憑證進行詳細審核，并要對在確保審核內(nèi)容無誤之后，在繼續(xù)開展后續(xù)工作。審核人員必須要對憑證內(nèi)容的真實性以及合法性進行詳細查看，并要對審查對象的審批程序進行詳細檢查。
（3）優(yōu)化部門預(yù)算制度。各項工作在實施之前，都應(yīng)對其預(yù)算內(nèi)容進行評估并上交到有關(guān)部門處，而管理部門要按照工作計劃以及上交的預(yù)算報告，來對最終的預(yù)算金額進行能夠明確。特別在開展辦公用品采購與大型基建項目工作之前，相關(guān)部門必須要對其實施預(yù)算，以避免不必要的資金浪費。
2.加強內(nèi)部人員培訓(xùn)力度
作為會計、審計工作開展的關(guān)鍵，企業(yè)也應(yīng)通過對財務(wù)人員進行專業(yè)培訓(xùn)的方式，來實現(xiàn)對會計審計理論與實務(wù)工作的優(yōu)化。一方面，要定期對財務(wù)人員進行專業(yè)知識訓(xùn)練，保障工作人員能力的不斷強化，要定期舉行專業(yè)能力比賽，保障財務(wù)人員的學(xué)習(xí)熱情；另一方面，要利用信息技術(shù)建立起企業(yè)內(nèi)部學(xué)習(xí)平臺，并要每天推送先進審計、會計方式方法以及其他相關(guān)的內(nèi)容，保障財務(wù)人員知識水平的切實提升。
3.提高財務(wù)管理水平
企業(yè)要對財務(wù)管理問題本質(zhì)進行深入分析，并要按照近期的財務(wù)制度以及核算方式，制定出相應(yīng)的管理優(yōu)化方案，為各項財務(wù)工作的順利實施提供保障。同時，還應(yīng)對財務(wù)工作重點進行調(diào)整，要以管理為核心，帶動基層財務(wù)工作順利轉(zhuǎn)型，以確保公允價值會計審計理論與實務(wù)工作的順利實施。
三、結(jié)束語
鑒于公允價值在企業(yè)財政管理工作中的重要性，企業(yè)相關(guān)人員應(yīng)對公允價值會計審計存在的問題進行深入分析，要根據(jù)問題本質(zhì)，并結(jié)合企業(yè)實際財務(wù)情況，來對各項問題進行改進與完善，從而有效提高企業(yè)會計、審計水平，保障企業(yè)各項財務(wù)工作的高質(zhì)量開展。
會計審計理論研究:會計事務(wù)所審計質(zhì)量管理論文
[摘要]利用我國A股上市公司2001年～2004年數(shù)據(jù)，將會計師事務(wù)所分為“四大”、“本土大所”、“本土中小所”三個層級，就投資者能否感知不同規(guī)模會計師事務(wù)所審計質(zhì)量差異進行研究。研究發(fā)現(xiàn)投資者感知到不同層級間審計質(zhì)量差異，并認為事務(wù)所規(guī)模越大審計質(zhì)量越高。
[關(guān)鍵詞]感知的審計質(zhì)量事務(wù)所規(guī)模
公司會計盈余有著長長的生產(chǎn)鏈，受著諸多因素影響。審計是該生產(chǎn)鏈的一道工序，審計師相當(dāng)于質(zhì)檢員，審計質(zhì)量影響會計盈余質(zhì)量。但是，審計師的審計質(zhì)量并不整齊劃一。一般認為，大事務(wù)所由于聲譽機制與深口袋效應(yīng)會更加注重其審計質(zhì)量的提高。即大小事務(wù)所審計質(zhì)量存在差異，且前者質(zhì)量更高。對此，投資者能否感知呢？這是一個既關(guān)乎投資者理性，又關(guān)乎證券市場有效性的研究課題，有著極其重要的意義。
一、文獻回顧與假設(shè)提出
理論分析認為：大事務(wù)所具有聲譽機制，審計失敗時客戶流失與聲譽價值損失也更多；大事務(wù)所還具有深口袋效應(yīng)，審計失敗時利益相關(guān)者要求的賠償往往也更多。聲譽機制與深口袋效應(yīng)迫使大事務(wù)所致力于審計質(zhì)量提高。但是，審計質(zhì)量卻是難以評估的。這不僅在于審計的產(chǎn)品——審計報告，已被格式化且絕大多數(shù)是標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，還在于曝光的審計失敗也較少見。通常，研究者只能以盈余管理程度、非標(biāo)審計意見的性或概率等作為審計質(zhì)量的替代，研究這些替代變量與大事務(wù)所的相關(guān)關(guān)系。大體上，這些研究獲得了大事務(wù)所審計質(zhì)量更高的經(jīng)驗證據(jù)。
若果真大事務(wù)所審計質(zhì)量更高，對此，投資者能否感知呢？國外經(jīng)驗研究結(jié)論基本上是肯定的。我國經(jīng)驗研究結(jié)論是不一致的，有肯定與否定兩種截然相反的結(jié)論。
雖然中國證券市場歷史較短，投資者散戶化特征也較明顯，但證券市場的有效性、投資者理性等還是可以預(yù)期的。理論分析與經(jīng)驗研究顯示事務(wù)所規(guī)模越大審計質(zhì)量越高，對此，我國投資者應(yīng)能夠感知。
事務(wù)所規(guī)模的大小劃分，典型方法是以是否國際知名會計師事務(wù)所作為區(qū)分。國際知名會計師事務(wù)所，指德勤、安永、畢馬威和普華永道等會計師事務(wù)所。20世紀(jì)90年代末指“五大”、2002年后指“四大”（為敘述方便統(tǒng)稱“四大”）。為此有假設(shè)一：相對于“非四大”，投資者認為“四大”的審計質(zhì)量更高。
近兩年，我國本土事務(wù)所在全國掀起了新一輪合并聯(lián)合浪潮，展開了規(guī)模化運動。為深入研究本土所，再把“非四大”分為“本土大所”與“本土中小所”。并有假設(shè)一推論：相對于“本土大所”，投資者認為“四大”的審計質(zhì)量更高，以及假設(shè)二：相對于“本土中小所”，投資者認為“本土大所”審計質(zhì)量更高。
二、研究設(shè)計及數(shù)據(jù)
1.研究模型
為檢驗投資者對“四大”、“本土大所”、“本土中小所”審計質(zhì)量差異的感知，以研究會計盈余與個股年持有回報間關(guān)系的報酬模型為基礎(chǔ)。報酬模型中，會計盈余對個股回報的解釋能力，表明了會計盈余的價值相關(guān)性，體現(xiàn)了會計信息的決策有用性。所以，在報酬模型中增加事務(wù)所規(guī)模變量、事務(wù)所規(guī)模變量與盈余的交互項。通過考察交互項的系數(shù)是否顯著為正，即可考察投資者對不同規(guī)模事務(wù)所審計質(zhì)量差異的感知。具體地，為檢驗假設(shè)一、二，構(gòu)建模型（1）、（2）。
R=α+β1E+β2E·Big4+β3Big4+控制變量+ε（1）
R+α+β1E+β2E·Top10+β3Top10+控制變量+ε（2）
2.變量定義
(1)被解釋變量。R，個股年持有回報。計算公式為∏（1+Rj）-1。其中，Rj為當(dāng)年5月至次年4月的考慮現(xiàn)金分紅再投資的月個股收益率。
(2)解釋變量。E，會計盈余。計算方法為當(dāng)年凈利潤與上年末總資產(chǎn)商，即總資產(chǎn)報酬率。選用總資產(chǎn)報酬率可使資不抵債公司包含于樣本中。Big4，“四大”。公司當(dāng)年審計師是“四大”時，Big4取值為1，否則為零。Top10，“本土大所”。公司當(dāng)年審計師在“非四大”中排名前10名時，Top10取值為1，否則為零。排名依據(jù)A股客戶總資產(chǎn)。
(3)控制變量。Size，公司規(guī)模。以上年末總資產(chǎn)自然對數(shù)作替代。Lev，公司償債能力。以上年末公司負債總額與總資產(chǎn)商作替代。Eff，公司經(jīng)營效率。以上年末公司主營業(yè)務(wù)收入與總資產(chǎn)商作替代。Ind1～Ind21，公司行業(yè)。以證監(jiān)會《上市公司行業(yè)分類指引》為基礎(chǔ)，把制造業(yè)（C類）再依及時位代碼細分為十個行業(yè)，與其他行業(yè)構(gòu)成22個行業(yè)。綜合類上市公司為基準(zhǔn)組。Year2～Year4，數(shù)據(jù)年度。樣本數(shù)據(jù)包含2001年～2004年共4個年度。2001年為基準(zhǔn)組。
3.數(shù)據(jù)來源及樣本
研究所需的數(shù)據(jù)，除會計師事務(wù)所名稱手工收集于上市公司年報外，其他均來源于國泰安信息技術(shù)有限公司開發(fā)的CSMAR數(shù)據(jù)庫（2006版）。本文數(shù)據(jù)處理及統(tǒng)計分析使用Stata8.1軟件。各年度的樣本及事務(wù)所聘任情況見表1。
三、實證檢驗結(jié)果
1.“四大”與“非四大”的審計質(zhì)量差異
表2的第（1）列的交互項系數(shù)顯著為正，表明投資者對經(jīng)由“四大”審計的盈余給以更高評價。假設(shè)一得到經(jīng)驗證據(jù)支持。
2.“四大”與“本土大所”的審計質(zhì)量差異
表2的（2）列的交互項系數(shù)顯著為正，表明投資者感知到“四大”與“本土大所”審計質(zhì)量差異，并對經(jīng)由“四大”審計的盈余給以更高的評價。假設(shè)一推論也得到經(jīng)驗證據(jù)支持。
3.“本土大所”與“本土中小所”的審計質(zhì)量差異
表2的第（3）列的交互項系數(shù)顯著為正，表明投資者能夠感知兩者審計質(zhì)量的差異，并認為“本土大所”審計質(zhì)量更高。假設(shè)二也獲得經(jīng)驗證據(jù)支持。
注：*、**、***分別表示10%、5%、1%水平上顯著（雙尾）；括號中是t值；截距及控制變量結(jié)果未報告
四、結(jié)語
本文基于會計盈余與個股年持有回報間關(guān)系的報酬模型，將為我國A股上市公司提供審計服務(wù)的事務(wù)所分為“四大”、“本土大所”、“本土中小所”三個層級，就投資者能否感知各層級間審計質(zhì)量差異進行研究。研究發(fā)現(xiàn)：投資者能夠感知到“四大”與“非四大”、“四大”與“本土大所”、“本土大所”與“本土中小所”間審計質(zhì)量差異，并對前者給以更高的評價。即投資者認為“四大”、“本土大所”、“本土中小所”三個層級間審計質(zhì)量存在層級差。
研究在提供投資者對不同規(guī)模事務(wù)所審計質(zhì)量評價經(jīng)驗證據(jù)同時，可解事務(wù)所是先“做大”還是先“做強”的困惑。“做大”并不意味著放棄“做強”。在投資者更認同大事務(wù)所審計質(zhì)量的背景下，選擇“做大”可向投資者傳遞審計質(zhì)量提高的決心與行動。研究也可為中國注冊會計師協(xié)會的事務(wù)所做大做強總體目標(biāo)的落實提供經(jīng)驗證據(jù)支持。研究結(jié)論也潛在地呼吁我們對當(dāng)前這一輪的事務(wù)所合并浪潮給以更多包容與肯定。
會計審計理論研究:重議會計內(nèi)部審計基本理論論文
摘要：要研究內(nèi)部審計，促進內(nèi)部審計實踐的快速發(fā)展，必須首先對內(nèi)部審計相關(guān)基本問題有正確的理解。文章集中探討了人們比較關(guān)注的一些內(nèi)部審計基本理論問題，包括內(nèi)部審計與外部審計的聯(lián)系與區(qū)別、內(nèi)部審計組織模式選擇及內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的關(guān)系問題，力求幫助人們更加深刻地理解內(nèi)部審計。
關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；組織模式；內(nèi)部控制
一、內(nèi)部審計與外部審計異同
長久以來，許多人認為內(nèi)部審計就是指企業(yè)內(nèi)部審計，并將其與國家審計、注冊會計師審計并稱為根據(jù)審計主體劃分的3種不同審計類型。事實上，內(nèi)部審計并非企業(yè)專利，它起源于古代官廳，目前也在非營利機構(gòu)大有發(fā)展。正確理解內(nèi)部審計，應(yīng)將其看作是與外部審計相對的綜合性概念。它泛指設(shè)立在組織內(nèi)部的審計機構(gòu)開展的審計活動，包括企業(yè)內(nèi)部審計和非企業(yè)組織內(nèi)部審計。任何組織和機構(gòu)都可以根據(jù)需要建立內(nèi)部審計機構(gòu)。國家審計和注冊會計師審計是根據(jù)審計主體劃分的審計類型，內(nèi)部審計和外部審計是根據(jù)審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系劃分的審計類型，它們的劃分標(biāo)準(zhǔn)不同，外延難免相互交叉，因此不能將它們混為一談。
內(nèi)部審計與外部審計是一組相對概念，它們常常共存并相互轉(zhuǎn)化。以集團公司為例，集團公司是一個內(nèi)部審計與外部審計并存的典型。我們習(xí)慣將隸屬于集團公司的審計機構(gòu)開展的審計活動稱之為是內(nèi)部審計，但從被審計單位角度看這些審計活動又都來源于單位外部，也可以將其稱之為外部審計。同一個審計部門開展的審計活動有時可能是內(nèi)部審計，有時可能是外部審計；同一項審計活動也可能站在這個角度看是內(nèi)部審計，換一個角度看就變成外部審計了。那么究竟什么是內(nèi)部審計？
有人認為內(nèi)部審計產(chǎn)生的動因在于外部審計無法滿足所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責(zé)任的需求；也有人認為外部審計產(chǎn)生的動因在于內(nèi)部審計作為所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責(zé)任的重要手段獨立性不夠。這個問題說到底其實是關(guān)于內(nèi)部審計和外部審計兩者誰先產(chǎn)生的問題。之所以提出這兩種觀點，目的在于：無論這兩種觀點哪種是正確的，它都說明一個重要事實，即內(nèi)部審計與外部審計各有所長，它們都在各自的領(lǐng)域發(fā)揮著重要作用，二者互為補充，不能相互替代。事實上，內(nèi)部審計和外部審計最初的劃分就是以審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系為標(biāo)準(zhǔn)的。如果審計機構(gòu)設(shè)置在組織內(nèi)部，與組織之間存在隸屬關(guān)系，那么該機構(gòu)開展的審計活動就是內(nèi)部審計；反之，則為外部審計。但是隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，一方面組織規(guī)模不斷擴大，結(jié)構(gòu)越來越復(fù)雜；另一方面內(nèi)部審計外包現(xiàn)象的出現(xiàn)打破了內(nèi)部審計與外部審計的傳統(tǒng)差別，這些都使得原有的劃分標(biāo)準(zhǔn)不足以再將二者區(qū)分開來。這同時也說明審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系雖然是劃分內(nèi)部審計和外部審計的重要標(biāo)準(zhǔn)，但不是標(biāo)準(zhǔn)。我們不能僅以審計機構(gòu)與組織之間的關(guān)系為標(biāo)準(zhǔn)來對內(nèi)部審計和外部審計進行簡單地劃分。它們之間還存在著其他更為深刻的差別。
內(nèi)部審計與外部審計在本質(zhì)上都是確保委托關(guān)系恰當(dāng)履行的重要制度安排。所不同的是，外部審計側(cè)重于從組織外部審查整個組織履行受托經(jīng)濟責(zé)任的結(jié)果，目的是驗證整個組織的受托經(jīng)濟責(zé)任是否已得到恰當(dāng)履行，并就驗證結(jié)果發(fā)表審計意見。外部審計其主要職能是監(jiān)督和鑒證，它的落腳點是審計結(jié)論或?qū)徲嬕庖姡憩F(xiàn)為一種鑒證型審計。其優(yōu)點在于獨立性和整體性更強，審計意見更；缺點在于成本較高，及時性不足；內(nèi)部審計側(cè)重于審查受托經(jīng)濟責(zé)任的履行過程，審計對象不是組織整體，而是組織內(nèi)部的某一個部門、某一種制度或某一項具體的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或活動（如采購業(yè)務(wù)、投資活動等），目的在于查找組織內(nèi)部各部門履行受托經(jīng)濟責(zé)任過程中存在的漏洞和不足，提供相應(yīng)的改進建議，促進受托經(jīng)濟責(zé)任得到更加恰當(dāng)?shù)芈男校黾咏M織價值，主要職能為確認和咨詢，落腳點是審計建議，體現(xiàn)為一種管理型和建設(shè)型審計。其優(yōu)點在于更詳細、更及時、更具有建設(shè)性，缺點在于整體性和性不足。
二、內(nèi)部審計組織模式選擇
目前國內(nèi)外現(xiàn)存的內(nèi)部審計組織模式主要有董事會領(lǐng)導(dǎo)模式、監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)模式、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)模式和財務(wù)總監(jiān)或財會部門領(lǐng)導(dǎo)模式。有學(xué)者認為，內(nèi)部審計服務(wù)的權(quán)力階層越高，獨立性越高，越能更好地開展審計工作。筆者不同意此觀點。除了財務(wù)總監(jiān)或財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)模式難以保障內(nèi)部審計的獨立性應(yīng)予淘汰之外，其他模式各有所長。組織在選擇內(nèi)部審計模式時，應(yīng)重點考慮自身的需求。如果所有者需要內(nèi)部審計為所有者服務(wù)，用以監(jiān)督管理者受托經(jīng)濟責(zé)任的履行狀況，那么內(nèi)部審計機構(gòu)自然應(yīng)置于董事會或監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)之下為所有者服務(wù)；如果所有者和管理者都認為內(nèi)部審計為管理者服務(wù)更重要、更有利于增加組織價值，那么就應(yīng)將內(nèi)部審計置于管理者領(lǐng)導(dǎo)之下。總之，雖然審計起源于委托關(guān)系，但這并不意味著審計只能為所有者服務(wù)。內(nèi)部審計的組織模式和地位與其承擔(dān)的職責(zé)相匹配，是建立良好的內(nèi)部審計組織模式的最重要的原則，審計機構(gòu)配置的過高或者過低都會影響內(nèi)部審計職能、作用的發(fā)揮。
事實上，如果我們認真分析一個組織委托關(guān)系的構(gòu)成狀況，就會發(fā)現(xiàn)管理者領(lǐng)導(dǎo)模式將是促進組織價值快速增加的選擇。任何一個組織的委托關(guān)系一般都由所有者與管理者的委托關(guān)系（債權(quán)人與管理者之間也有委托關(guān)系，但由于債權(quán)人對組織內(nèi)部審計模式的選擇并不起決定性作用，因此在文中未予討論。）、管理者上層與管理者下層的委托關(guān)系以及管理者與一般員工的委托關(guān)系等幾部分組成。在這幾部分當(dāng)中，管理者是十分重要的環(huán)節(jié)。以前我們過于強調(diào)所有者與管理者之間的利益沖突，忽視了兩者之間也有共同利益。所有者的較大利益是實現(xiàn)財產(chǎn)的保值增值，但他們實現(xiàn)自身利益較大化的愿望能否實現(xiàn)還取決于管理者管理組織的狀況。管理者在本質(zhì)上也希望實現(xiàn)組織價值較大化，因為管理者自身的價值在很大程度上是由組織的價值來體現(xiàn)的。所有者需要監(jiān)督管理者是否恰當(dāng)?shù)芈男惺芡薪?jīng)濟責(zé)任是一方面，但相比之下，所有者也會認為如何幫助管理者管好組織、增加組織價值更為重要。在外部審計足以滿足所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責(zé)任狀況的條件下，將內(nèi)部審計機構(gòu)置于管理者領(lǐng)導(dǎo)之下用于幫助管理者更好地管理組織、增加組織價值無疑是一個明智之舉。
三、內(nèi)部審計與內(nèi)部控制異同
內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的關(guān)系問題一直是理論界爭執(zhí)的問題。一般可歸納為以下兩種論點：一種論點認為，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制是并存的，不存在誰包括誰的問題；另一種觀點認為內(nèi)部審計本身就是內(nèi)部控制的一個組成部分，二者是包含與被包含的關(guān)系。筆者認為，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制兩者相互滲透、相互促進、相互需要，內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要組成部分，是內(nèi)部控制的再控制。
首先，1986年4月，較高審計機關(guān)國際組織在第十二屆大會上發(fā)表的《總聲明》，對內(nèi)部控制進行了性解釋：“內(nèi)部控制作為完整的財務(wù)和其他控制體系，包括組織結(jié)構(gòu)、方法程序和內(nèi)部審計。它是由管理當(dāng)局根據(jù)總體目標(biāo)而建立的，目的在于幫助企業(yè)的經(jīng)營活動合法化，具有經(jīng)濟性、效率性和效果性，保障管理決策的貫徹，維護資產(chǎn)和資源的安全，保障會計記錄的和完整，并提供及時的、的財務(wù)和管理信息”。該解釋將內(nèi)部審計作為內(nèi)部控制的一個重要組成部分。1992年COSO委員會《內(nèi)部控制——整體框架》一書認為內(nèi)部控制中的“監(jiān)督”因素也包括內(nèi)部審計。公務(wù)員之家
其次，從內(nèi)部控制的層次看，根據(jù)《總聲明》一般認為內(nèi)部控制由兩個層次構(gòu)成：及時個層次的控制是指具體的操作層次的內(nèi)部控制，這又分為兩級控制，及時級是建立在具體操作人員水平的內(nèi)部控制，防止操作風(fēng)險的發(fā)生，第二級是指建立在管理人員水平的內(nèi)部控制，旨在對操作人員形成監(jiān)督，保障及時級內(nèi)部控制的有效性。第二個層次的控制是指獨立于具體操作和管理之外的內(nèi)部審計。
，從內(nèi)部審計的定義看，1990年，美國內(nèi)部審計師協(xié)會在其修訂的《內(nèi)部審計職責(zé)說明書》中，將內(nèi)部審計定義為：“內(nèi)部審計是某一組織機構(gòu)所建立的服務(wù)于該組織的一個獨立職能部門，通過對組織內(nèi)部各種業(yè)務(wù)和控制進行獨立的審查和評價，來確定其是否遵循了公認的方針和程序、是否符合既定標(biāo)準(zhǔn)、是否有效地和經(jīng)濟地使用了資源、是否正在實現(xiàn)組織的目標(biāo)，并據(jù)此對所審查的活動向組織內(nèi)成員提供分析、評價、建議和咨詢，幫助他們更有效地履行其職責(zé)。”該定義指出了：內(nèi)部審計人員的工作是檢查和評價組織中的各類業(yè)務(wù)和控制。1999年，國際內(nèi)部審計師協(xié)會《內(nèi)部審計實務(wù)準(zhǔn)則》中，將內(nèi)部審計定義為：“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的保障工作和咨詢活動，其目的在于為組織增加價值并提高組織的運作效率。它采取了系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法來對風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和治理程序進行評價和改善，從而幫助組織實現(xiàn)其目標(biāo)。”該定義明確了內(nèi)部審計是一項保障和咨詢活動，是為增加價值和改進企業(yè)的目標(biāo)服務(wù)的，是作用范圍很廣、建設(shè)性很強的服務(wù)性工作。由以上含義可見：內(nèi)部審計包含的范圍越來越廣泛，內(nèi)容越來越豐富，尤其是其評價職能變得越來越突出。它不僅要對經(jīng)營活動的經(jīng)濟性和效果性進行客觀評價，而且還要評價公司治理、風(fēng)險管理、內(nèi)部控制的健全性和有效性。
會計審計理論研究:會計內(nèi)部審計基本理論
摘要：要研究內(nèi)部審計，促進內(nèi)部審計實踐的快速發(fā)展，必須首先對內(nèi)部審計相關(guān)基本問題有正確的理解。文章集中探討了人們比較關(guān)注的一些內(nèi)部審計基本理論問題，包括內(nèi)部審計與外部審計的聯(lián)系與區(qū)別、內(nèi)部審計組織模式選擇及內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的關(guān)系問題，力求幫助人們更加深刻地理解內(nèi)部審計。
關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；組織模式；內(nèi)部控制
一、內(nèi)部審計與外部審計異同
長久以來，許多人認為內(nèi)部審計就是指企業(yè)內(nèi)部審計，并將其與國家審計、注冊會計師審計并稱為根據(jù)審計主體劃分的3種不同審計類型。事實上，內(nèi)部審計并非企業(yè)專利，它起源于古代官廳，目前也在非營利機構(gòu)大有發(fā)展。正確理解內(nèi)部審計，應(yīng)將其看作是與外部審計相對的綜合性概念。它泛指設(shè)立在組織內(nèi)部的審計機構(gòu)開展的審計活動，包括企業(yè)內(nèi)部審計和非企業(yè)組織內(nèi)部審計。任何組織和機構(gòu)都可以根據(jù)需要建立內(nèi)部審計機構(gòu)。國家審計和注冊會計師審計是根據(jù)審計主體劃分的審計類型，內(nèi)部審計和外部審計是根據(jù)審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系劃分的審計類型，它們的劃分標(biāo)準(zhǔn)不同，外延難免相互交叉，因此不能將它們混為一談。
內(nèi)部審計與外部審計是一組相對概念，它們常常共存并相互轉(zhuǎn)化。以集團公司為例，集團公司是一個內(nèi)部審計與外部審計并存的典型。我們習(xí)慣將隸屬于集團公司的審計機構(gòu)開展的審計活動稱之為是內(nèi)部審計，但從被審計單位角度看這些審計活動又都來源于單位外部，也可以將其稱之為外部審計。同一個審計部門開展的審計活動有時可能是內(nèi)部審計，有時可能是外部審計；同一項審計活動也可能站在這個角度看是內(nèi)部審計，換一個角度看就變成外部審計了。那么究竟什么是內(nèi)部審計？
有人認為內(nèi)部審計產(chǎn)生的動因在于外部審計無法滿足所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責(zé)任的需求；也有人認為外部審計產(chǎn)生的動因在于內(nèi)部審計作為所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責(zé)任的重要手段獨立性不夠。這個問題說到底其實是關(guān)于內(nèi)部審計和外部審計兩者誰先產(chǎn)生的問題。之所以提出這兩種觀點，目的在于：無論這兩種觀點哪種是正確的，它都說明一個重要事實，即內(nèi)部審計與外部審計各有所長，它們都在各自的領(lǐng)域發(fā)揮著重要作用，二者互為補充，不能相互替代。事實上，內(nèi)部審計和外部審計最初的劃分就是以審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系為標(biāo)準(zhǔn)的。如果審計機構(gòu)設(shè)置在組織內(nèi)部，與組織之間存在隸屬關(guān)系，那么該機構(gòu)開展的審計活動就是內(nèi)部審計；反之，則為外部審計。但是隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，一方面組織規(guī)模不斷擴大，結(jié)構(gòu)越來越復(fù)雜；另一方面內(nèi)部審計外包現(xiàn)象的出現(xiàn)打破了內(nèi)部審計與外部審計的傳統(tǒng)差別，這些都使得原有的劃分標(biāo)準(zhǔn)不足以再將二者區(qū)分開來。這同時也說明審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系雖然是劃分內(nèi)部審計和外部審計的重要標(biāo)準(zhǔn)，但不是標(biāo)準(zhǔn)。我們不能僅以審計機構(gòu)與組織之間的關(guān)系為標(biāo)準(zhǔn)來對內(nèi)部審計和外部審計進行簡單地劃分。它們之間還存在著其他更為深刻的差別。
內(nèi)部審計與外部審計在本質(zhì)上都是確保委托關(guān)系恰當(dāng)履行的重要制度安排。所不同的是，外部審計側(cè)重于從組織外部審查整個組織履行受托經(jīng)濟責(zé)任的結(jié)果，目的是驗證整個組織的受托經(jīng)濟責(zé)任是否已得到恰當(dāng)履行，并就驗證結(jié)果發(fā)表審計意見。外部審計其主要職能是監(jiān)督和鑒證，它的落腳點是審計結(jié)論或?qū)徲嬕庖姡憩F(xiàn)為一種鑒證型審計。其優(yōu)點在于獨立性和整體性更強，審計意見更；缺點在于成本較高，及時性不足；內(nèi)部審計側(cè)重于審查受托經(jīng)濟責(zé)任的履行過程，審計對象不是組織整體，而是組織內(nèi)部的某一個部門、某一種制度或某一項具體的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或活動（如采購業(yè)務(wù)、投資活動等），目的在于查找組織內(nèi)部各部門履行受托經(jīng)濟責(zé)任過程中存在的漏洞和不足，提供相應(yīng)的改進建議，促進受托經(jīng)濟責(zé)任得到更加恰當(dāng)?shù)芈男校黾咏M織價值，主要職能為確認和咨詢，落腳點是審計建議，體現(xiàn)為一種管理型和建設(shè)型審計。其優(yōu)點在于更詳細、更及時、更具有建設(shè)性，缺點在于整體性和性不足。
二、內(nèi)部審計組織模式選擇
目前國內(nèi)外現(xiàn)存的內(nèi)部審計組織模式主要有董事會領(lǐng)導(dǎo)模式、監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)模式、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)模式和財務(wù)總監(jiān)或財會部門領(lǐng)導(dǎo)模式。有學(xué)者認為，內(nèi)部審計服務(wù)的權(quán)力階層越高，獨立性越高，越能更好地開展審計工作。筆者不同意此觀點。除了財務(wù)總監(jiān)或財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)模式難以保障內(nèi)部審計的獨立性應(yīng)予淘汰之外，其他模式各有所長。組織在選擇內(nèi)部審計模式時，應(yīng)重點考慮自身的需求。如果所有者需要內(nèi)部審計為所有者服務(wù)，用以監(jiān)督管理者受托經(jīng)濟責(zé)任的履行狀況，那么內(nèi)部審計機構(gòu)自然應(yīng)置于董事會或監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)之下為所有者服務(wù)；如果所有者和管理者都認為內(nèi)部審計為管理者服務(wù)更重要、更有利于增加組織價值，那么就應(yīng)將內(nèi)部審計置于管理者領(lǐng)導(dǎo)之下。總之，雖然審計起源于委托關(guān)系，但這并不意味著審計只能為所有者服務(wù)。內(nèi)部審計的組織模式和地位與其承擔(dān)的職責(zé)相匹配，是建立良好的內(nèi)部審計組織模式的最重要的原則，審計機構(gòu)配置的過高或者過低都會影響內(nèi)部審計職能、作用的發(fā)揮。
事實上，如果我們認真分析一個組織委托關(guān)系的構(gòu)成狀況，就會發(fā)現(xiàn)管理者領(lǐng)導(dǎo)模式將是促進組織價值快速增加的選擇。任何一個組織的委托關(guān)系一般都由所有者與管理者的委托關(guān)系（債權(quán)人與管理者之間也有委托關(guān)系，但由于債權(quán)人對組織內(nèi)部審計模式的選擇并不起決定性作用，因此在文中未予討論。）、管理者上層與管理者下層的委托關(guān)系以及管理者與一般員工的委托關(guān)系等幾部分組成。在這幾部分當(dāng)中，管理者是十分重要的環(huán)節(jié)。以前我們過于強調(diào)所有者與管理者之間的利益沖突，忽視了兩者之間也有共同利益。所有者的較大利益是實現(xiàn)財產(chǎn)的保值增值，但他們實現(xiàn)自身利益較大化的愿望能否實現(xiàn)還取決于管理者管理組織的狀況。管理者在本質(zhì)上也希望實現(xiàn)組織價值較大化，因為管理者自身的價值在很大程度上是由組織的價值來體現(xiàn)的。所有者需要監(jiān)督管理者是否恰當(dāng)?shù)芈男惺芡薪?jīng)濟責(zé)任是一方面，但相比之下，所有者也會認為如何幫助管理者管好組織、增加組織價值更為重要。在外部審計足以滿足所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責(zé)任狀況的條件下，將內(nèi)部審計機構(gòu)置于管理者領(lǐng)導(dǎo)之下用于幫助管理者更好地管理組織、增加組織價值無疑是一個明智之舉。
三、內(nèi)部審計與內(nèi)部控制異同
內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的關(guān)系問題一直是理論界爭執(zhí)的問題。一般可歸納為以下兩種論點：一種論點認為，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制是并存的，不存在誰包括誰的問題；另一種觀點認為內(nèi)部審計本身就是內(nèi)部控制的一個組成部分，二者是包含與被包含的關(guān)系。筆者認為，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制兩者相互滲透、相互促進、相互需要，內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要組成部分，是內(nèi)部控制的再控制。
首先，1986年4月，較高審計機關(guān)國際組織在第十二屆大會上發(fā)表的《總聲明》，對內(nèi)部控制進行了性解釋：“內(nèi)部控制作為完整的財務(wù)和其他控制體系，包括組織結(jié)構(gòu)、方法程序和內(nèi)部審計。它是由管理當(dāng)局根據(jù)總體目標(biāo)而建立的，目的在于幫助企業(yè)的經(jīng)營活動合法化，具有經(jīng)濟性、效率性和效果性，保障管理決策的貫徹，維護資產(chǎn)和資源的安全，保障會計記錄的和完整，并提供及時的、的財務(wù)和管理信息”。該解釋將內(nèi)部審計作為內(nèi)部控制的一個重要組成部分。1992年COSO委員會《內(nèi)部控制——整體框架》一書認為內(nèi)部控制中的“監(jiān)督”因素也包括內(nèi)部審計。新晨
其次，從內(nèi)部控制的層次看，根據(jù)《總聲明》一般認為內(nèi)部控制由兩個層次構(gòu)成：及時個層次的控制是指具體的操作層次的內(nèi)部控制，這又分為兩級控制，及時級是建立在具體操作人員水平的內(nèi)部控制，防止操作風(fēng)險的發(fā)生，第二級是指建立在管理人員水平的內(nèi)部控制，旨在對操作人員形成監(jiān)督，保障及時級內(nèi)部控制的有效性。第二個層次的控制是指獨立于具體操作和管理之外的內(nèi)部審計。
，從內(nèi)部審計的定義看，1990年，美國內(nèi)部審計師協(xié)會在其修訂的《內(nèi)部審計職責(zé)說明書》中，將內(nèi)部審計定義為：“內(nèi)部審計是某一組織機構(gòu)所建立的服務(wù)于該組織的一個獨立職能部門，通過對組織內(nèi)部各種業(yè)務(wù)和控制進行獨立的審查和評價，來確定其是否遵循了公認的方針和程序、是否符合既定標(biāo)準(zhǔn)、是否有效地和經(jīng)濟地使用了資源、是否正在實現(xiàn)組織的目標(biāo)，并據(jù)此對所審查的活動向組織內(nèi)成員提供分析、評價、建議和咨詢，幫助他們更有效地履行其職責(zé)。”該定義指出了：內(nèi)部審計人員的工作是檢查和評價組織中的各類業(yè)務(wù)和控制。1999年，國際內(nèi)部審計師協(xié)會《內(nèi)部審計實務(wù)準(zhǔn)則》中，將內(nèi)部審計定義為：“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的保障工作和咨詢活動，其目的在于為組織增加價值并提高組織的運作效率。它采取了系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法來對風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和治理程序進行評價和改善，從而幫助組織實現(xiàn)其目標(biāo)。”該定義明確了內(nèi)部審計是一項保障和咨詢活動，是為增加價值和改進企業(yè)的目標(biāo)服務(wù)的，是作用范圍很廣、建設(shè)性很強的服務(wù)性工作。由以上含義可見：內(nèi)部審計包含的范圍越來越廣泛，內(nèi)容越來越豐富，尤其是其評價職能變得越來越突出。它不僅要對經(jīng)營活動的經(jīng)濟性和效果性進行客觀評價，而且還要評價公司治理、風(fēng)險管理、內(nèi)部控制的健全性和有效性。
