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（二）審計目的更宏觀在審計目的上，傳統的財務審計主要是查錯糾弊，保證財務收支的真實性和合法性；而績效審計則是為了評估所投入各項資源的經濟程度與有效程度，并以此找出進一步提升組織績效的路徑，實現由查錯糾弊上升到控制提高的目的。
（三）審計內容更寬泛在審計內容上，傳統的財務審計主要是審查組織的財務收支及其有關的經濟活動；而績效審計除傳統的財務審計內容外，還包括組織非經濟領域的各項管理活動和業務活動
（四）審計方法更多樣在審計方法上，傳統的財務審計通常采取對會計資料進行檢查的方法，如審查、查看、計算、分析，以及順查法、逆查法、詳查法、抽查法、核對法、盤點法等；而績效審計不僅要采用上述方法，而且還要運用調查研究、統計分析和經濟分析技術，并借助計算機和網絡技術進行輔助審計，采用業務測試、分析法、系統法、論證評價甚至模糊預測與評估等方法。
（五）審計作用更顯著在審計作用上，傳統的財務審計主要是保障會計信息的真實、正確和合法，保護組織資產的安全完整，其功能是保護性的，作用有限；而績效審計不僅要監督組織的財務收支及其有關經濟活動的真實性與合法性，更重要的是要從全局的角度，評估組織經營管理活動的經濟程度和有效程度，探尋影響組織績效高低的原因，并提出改進意見與建議，指出進一步提高績效的路徑與方法，其建設性和控制性作用尤為突出，由于這種審計活動已拓展到經濟、社會、政治等諸多方面，因而作用是無限的。
（一）順應審計發展趨勢的需要國家審計署在《2008至2012年審計工作發展規劃》中明確指出：“全面推進績效審計，促進轉變經濟發展方式，提高財政資金和公共資源配置、使用、利用的經濟性、效率性和效果性，促進建設資源節約型和環境友好型社會，推動建立健全政府績效管理制度，促進提高政府績效管理水平和建立健全政府部門責任追究制。”要“著力構建績效審計評價及方法體系。認真研究，不斷摸索和總結績效審計經驗和方法，2009年建立起中央部門預算執行績效審計評價體系，2010年建立起財政績效審計評價體系，2012年基本建立起符合我國發展實際的績效審計方法體系。”可見《規劃》已為全面推行績效審計明確了時間表，其發展趨勢將難以阻擋。
（二）提高人民銀行履職水平的需要績效審計通過評估人民銀行對公共資金和資源的管理效率與效果，揭示人民銀行在履行職責中存在的問題，同時對人民銀行資金和資源的管理情況進行全面綜合評價，并與預期目標進行對比，分析差距產生的原因，提出改進意見和建議，使各級人民銀行能正確、高效地履行職責，充分發揮宏觀調控作用，促進國民經濟持續、快速、健康地發展。
（三）完善人民銀行內控管理的需要績效審計的一大優勢是將審計監督的關口前移，能有效改變目前人民銀行內審以事后監督為主的局面，將審計監督的關口前移到事前和事中，使人民銀行內審實現從查錯糾弊向預防和控制轉變，從而促進人民銀行不斷健全和完善各項內控管理制度，加強內控管理，完善內部控制和監督體系，有利于各級人民銀行依法、合規、科學、高效地行使人民銀行職能，實現人民銀行工作目標。
（四）建設節約型人民銀行的需要績效審計的主要內容是對資源的經濟性、管理的效率性和工作的效果性進行審計監督和評價。為響應建設節約型社會的號召，人民銀行總行提出了建設節約型人民銀行的要求，各級人民銀行卓有成效地開展了創建活動。并且從2006年開始，人民銀行已實行部門預算管理模式，中央財政削減人民銀行系統的經費預算，特別是基層人民銀行的經費預算大幅度縮減。因此，適時開展人民銀行績效審計，實現支出節約、支出合理、支出得當的績效管理目標，既是各級人民銀行領導和員工關心關注的熱點問題，也是建設節約型人民銀行的客觀需求。
三、人民銀行績效審計的模式探索
（一）人民銀行績效審計的目標和立項原則
1.人民銀行績效審計的目標。通過審計，對被審計單位履行職責時資源使用的經濟性、業務管理的效率性和職責履行的效果性進行審核評價，確定其資源使用是否得當，是否進行了有效管理，是否實現了人民銀行的職責目標。
2.人民銀行績效審計的立項原則。在績效審計立項時，應堅持重要性、時效性和周期性的立項原則。重要性是指選擇的項目是否舉足輕重，是否與人民銀行職責履行息息相關，并且是上級行關注和員工關心的。時效性是指項目的選擇時機是否恰當，過早則可能問題尚未顯露出來，不利于作出客觀評價；過晚則可能時過境遷積重難返，不利于問題的糾正和績效改進。周期性是指在一定的期間內，對所有應審計的單位進行持續關注，周期性的有計劃隨機選擇績效審計項目，從而保證審計的覆蓋面。
（二）人民銀行績效審計的任務和范圍
1.人民銀行績效審計的任務。主要是對各分支機構及其部門財力、人力、物力及其他資源使用的經濟性、效率性和效果性進行審計評價，從而促進人民銀行持續改進提高履職績效。
2.人民銀行績效審計的范圍。包括對各分支機構履行職責或開展某一專項業務時的經濟性、效率性、效果性進行客觀、系統的檢查和評價。所謂經濟性，是指以最低的資源投入取得一定質量履職效果，即資源投入是否節約；效率性，是指以一定的資源投入取得最大的履職效果，即資源投入是否講究效率；效果性，是指在一定程度上達到預期履職結果，即資源投入是否得當。
（三）人民銀行績效審計方法和技術
1.調查研究法。調查研究也是傳統財務審計方法，只不過財務審計中處于從屬地位；而在績效審計中，由于需要大量了解和掌握被審計單位的績效信息，以及相關的行業資料等，因而調查研究法是績效審計的主要方法之一。調查研究的方式主要有問卷調查、績效面談、電話調查、函證調查等，在績效審計過程中，上述調查方式通常需要綜合運用，單獨只運用其中的一種方法不利于全面了解被審計單位的情況。此外，由于調查結果受人為因素的干擾較大，所以抽樣調查時一般要保證足夠的樣本量。
2.統計分析法。統計分析是績效審計中主要和常用方法，在進行經濟性、效率性、效果性評價時，常用的統計分析方法有線性分析、回歸分析、相關性分析、假設檢驗等，用以找出因果關系、目標差距及影響原因。統計分析方法準確性較高，結論相對科學可靠，但相應地要求審計人員必須具備一定的數理統計知識和數學分析能力。
3.經濟分析法。除了調查研究和統計分析以外，績效審計中還要運用經濟分析技術方法進行績效測評，通過分析財務信息和非財務信息，建立其評價指標和評價標準體系，并進行對比分析和總體評價。評價指標和評價標準可以是定性的，也可以是定量的，并且把定性分析和定量評價結合起來，以保證審計結果的客觀性和審計評價評價的公正性。
（四）人民銀行績效審計程序
1.準備階段。一是制定內部審計年度計劃時要明確績效審計項目；二是在開展績效審計項目前進行審前調查，對被審計單位的基本情況和有關人員、要素指標等進行初步調查，為針對性地制定績效審計方案打好基礎；三是制定績效審計方案時，要對審計項目的組織架構和業務管理進行審查，確定審計評價指標、評價標準和審計目標。
2.實施階段。一是制定績效審計實施方案；二是與被審計單位進行交流；三是收集信息和數據；四是進行分析和評價并得出績效審計結論。在這一階段中，審計人員必須依據績效審計目標，充分收集相關的審計證據，并對其進行歸并、匯總、分析和評價，從而得出相應的績效審計結論。
3.報告階段。一是撰寫績效審計的內審初步意見并向被審計單位征求意見；二是對被審計單位的反饋意見和審計證據進行綜合分析，提出審計結論和加強與改進管理的意見建議，撰寫績效審計報告并向派出行或上級行報告；三是根據相關制度和保密規定在一定范圍內實行審計公告；四是跟蹤績效審計報告，及時根據領導的批示意見搞好信息反饋，督促績效審計報告意見與建議的有效落實。
（五）人民銀行績效審計報告人民銀行績效審計報告應包括引言、主體、附錄三個部分。
1.引言。應寫明審計依據、審計目標、審計期限、審計內容和范圍、審計方法等事項。
2.主體。由5部分內容組成，一是基本情況。主要介紹與績效相關的基本情況，如被審計單位的機構人員狀況、職責履行情況、審計活動的目的或總體目標等。二是主要問題。問題反映應從績效角度進行定性，詳細陳述問題事實、數據及相關分析等，問題排序一般按對績效的影響程度大小排列。三是反饋意見。陳述被審計單位對審計初步意見的反饋意見。四是審計評價。圍繞審計目標，運用相關的績效評價指標體系，通過定量和定性分析，對被審計單位履行職責時資源使用的績效進行評價，評價要客觀、公正、準確、清楚、易懂。五是審計建議。圍繞完善制度、加強管理、解決問題、提升績效提出審計意見建議，所提意見建議要有針對性、控制性和可操作性。
3.附錄。與審計項目有關的資料、數據、文件和具體分析過程與評價結果，如績效評價分析圖表、計算數據等。
（六）人民銀行績效審計注意事項
1.堅持實事求是原則。對于審計發現的問題，審計人員一定要具體問題具體分析，實事求是，要排除一切干擾因素，找準問題的根本原因，以便對癥下藥。做到事實認定清楚，問題定性準確，原因分析透徹，審計建議可行。
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商業銀行審計風險是由多種因素共同作用形成的，既有人員素質、管理、審計質量等因素，也有審計方法和審計技術的因素。具體來說主要有以下幾個方面：
1.審計人員風險意識淡薄。只要有業務經營，就會有風險，風險是客觀存在的，它時刻存在于商業銀行各種項目審計的過程中，審計風險是無法消除的。對近年來的商業銀行審計結果進行分析并對內部控制執行的結果進行觀察，目前雖然還沒有發現由風險導致局部工作被動或引發損失的案例，但是對已審計項目進行反思與回顧發現，部分審計項目仍然存在著審計風險隱患和部分風險漏洞。這些審計風險事項產生的原因一是沒有健全完整的風險管理體系，二是缺乏對風險防范和控制的技術方法，三是審計人員沒有在思想觀念和意識上引起足夠的重視。
2.審計的方式、方法不先進。一方面，現代商業銀行審計的重點已經轉向內部控制審計和經營風險審計，但是現階段很多商業銀行的審計仍然停留在對銀行日常經營業務的常規審計上，還是以查證賬表為主，沒有對風險控制因素進行充分考慮，這就加大審計風險。另一方面，現代商業銀行的信息化程度提高很快，審計技術無法適應商業銀行審計需求；對商業銀行的風險因素控制不力，準確判斷的水平不高，實質性測試的重點和范圍的選取存在一定的問題，審計中樣本數量抽取有限，增大審計風險；少數的審計人員并沒有嚴格的執行審計準則，個別商業銀行忽略重要的審計步驟，導致審計記錄不完整、不細致，審計風險增大。另外，廣泛開展計算機審計后，審計軟件開發的速度較慢，對后臺數據備份、轉換的時間較長，影響審計工作開展的效率。
3.審計人員的專業技術水平結構和層次單一。現階段，在我國的審計機構中有較高的審計和金融知識水平以及多年銀行審計工作經驗的專業人員，但占比較小。部分從事過多年審計的人員雖然具有審計經驗，但是沒有扎實的金融知識結構，面對現代商業銀行新業務的增加和新產品的出臺，會感到力不從心。其次，當前銀行業務日新月異，部分審計人員沒有及時更新相關知識，涉及理論和審計實務存在較嚴重的脫鉤現象，宏觀把握能力不強，綜合分析能力較弱。再次，審計人員的適度流動和相對穩定的關系沒有處理好，審計人員缺乏穩定性。
4.審計工作程序不規范。從審計的立項到審計的開始、審計報告的提出，整個審計過程包括審計的準備、審計的實施、出具審計報告、審計的終結以及審計跟蹤等環節，實際操作中在任一環節出現不規范的行為，都有可能產生審計風險。從現階段商業銀行的審計過程看，存在對審計程序不重視的情況，主要表現為：實施審計前沒有進行充分的調查，審計的實施方案缺乏合理性和針對性，對內控測試、重要性水平的認識不足等。
5.缺乏審計質量控制標準。有效、完整的審計質量控制體系可以規范審計行為、增強審計人員的責任意識和質量意識，對審計風險的降低起著保障作用。當前，審計部門已經建立國家審計準則、專業準則、通用準則、操作指南等相關的審計質量控制標準，但是以上標準定性內容較多，定量內容較少。一方面，沒有對重要性水平、風險的評估標準和符合性測試的方法步驟等制定出科學合理的標準。另一方面，質量控制失去應有的作用，有些項目的審計質量問題只有到出現問題時才被會發現，質量檢查制度不夠完善。
6.內部審計獨立性不強。目前不少商業銀行已建立相對獨立的審計體制，實行總行垂直管理或“派出”、“交流”制度，部分商業銀行內部審計部門在組織結構上仍未完全獨立，審計人員的組織關系、經濟關系等隸屬于駐地分支行，審計人員在執行審計工作的過程中仍有后顧之憂，以致發現問題后不愿或不敢毫無保留地報告，從而形成審計風險。
三、商業銀行審計風險的控制措施
1.強化商業銀行審計風險防范的研究。加強對商業銀行審計風險防范的研究，增強審計風險意識，主要是提高對商業銀行審計風險防范的重要性和必要性的認識，銀行是高風險的行業，外部監管、經營環節對銀行強化風險防范、提高內控能力提出全新的、更高的要求，面臨更大的風險，這就迫切要求商業銀行重視審計風險防范的研究。
2.增強風險防范意識。一是提高對審計客體和審計環境的風險意識，由此客觀原因引發的風險難以控制，審計人員要有足夠的認識，一方面研究我國金融業的宏觀政策，與國外金融業進行比較，發現其風險環節所在。另一方面要研究具體審計對象的管理和經營體制，對其內控環節及制度的完整性和有效性進行評估。二是加強對審計主體的風險控制，防范和控制審計風險的關鍵在于審計主體，即被審對象采取的主動對策，如在審計機關內部建立健全業績評價制度，有利于識別和預警審計風險，從而在一定程度上降低審計風險。
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(三)評價方式通過查閱規章制度、政策文件、具體實施細則機構系統圖解,訪談相關人員,查閱前期審計結論等途徑,按業務規模適當抽取樣本,初步了解判斷被審計機構內部控制體系的基本運行情況以及效果。
(四)評價工具以審計對象機構單元和業務單元為評價對象,以測試表的方式搭建量化評價模型,開展內部控制初評。1.對業務單元逐一評價以公司類貸款業務單元為例,假定內控五要素的評分權重如表2。長,內部制衡關系復雜,對內部控制措施設計的要求較高,故對內部控制措施要素設定最高權重。假設內部控制措施先按滿分100分設計控制要點,所得分值按照60%的權重進行折算得分,再與其余四要素評分求和,評價公式為:Yi=Ai+Bi+Ci+Di+Zi*60%。Y為某業務單元內控評分;A、B、C、D分別為內部控制環境、風險識別與評估、信息交流與反饋、監督評價與糾正四要素的分項評分;Z為內部控制措施要素分項評分。其中:Max(Ai+Bi+Ci+Di)=40;Max(Zi)=100;Max(Yi)=100。參考內控五要素權重及其所包含的內容,結合所評價業務單元的經營特點,可以考慮按表3格式設計測試表。2.對機構單元的匯總評價機構單元評價建立在業務單元評價的基礎上,以某一種特定的量化計分形成對審計對象(機構單元)內部控制的整體評價。假定開展的是一項綜合性審計,針對審計對象的所有業務,鑒于當前商業銀行業務均衡發展的整體思路,可以考慮以算術平均的方式確定審計對象最終的內部控制得分。3.確定評價等級參考銀監會制定的《商業銀行內部控制評價試行辦法》,對內控狀況進行等級分類,從高到低分為五級,不同等級按百分制對應一定分值。基于量化評價模型對審計事項和審計對象內部控制的評分最終可以轉換為對內部控制的定性描述,幫助審計人員合理判斷內控水平,從而考慮如何選擇后續審計策略。
二、基于內控量化評價的商業銀行內審增值策略選擇
通過對內控五要素的量化評價,可以直觀了解審計對象或某一類、一項業務的內部控制狀況,找到內控的薄弱環節,有利于循著內控缺陷分析的方向選擇審計策略。
(一)根據內控初評結果選擇測試路徑內部控制初步評分與等級的初步劃分,能幫助審計人員形成內控可信賴程度的基本判斷,參考“審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險”的原理,有利于合理選擇審計測試方案。(1)高信賴程度,內控評級90分以上(一級以上),以符合性測試為主。內控可高度信任,說明審計對象具有健全、合理的內部控制,并且均能有效發揮作用,業務循環過程和會計記錄發生錯弊的可能性很小。此時審計組對審計對象制定的制度、辦法、流程、對其提供的財務報表、業務臺賬、檔案資料以及業務基礎數據均采取信任態度。審計人員基于一定的審計風險控制標準,可以用統計抽樣的方式繼續確定少量樣本,進一步判斷是否存在控制設計不夠合理或執行不夠嚴謹的可能,以促進內控體系優化與運行效率的提高。(2)中等信賴程度,內控評級70-89分(二、三級),有重點地開展實質性測試。中等信賴說明內部控制存在一定的缺陷或薄弱環節,或內部控制較為健全合理,但實際執行不力,影響了會計記錄的真實性和可靠性。此時,審計人員可根據內控評價模型的量化評價結果,重點針對低分單元與低分環節開展實質性測試;同時應避免對審計對象提供資料的過度依賴,要合理利用第三方信息形成證據的相互印證,敏銳捕捉薄弱控制環節下隱藏的違規或風險,通過推動內控促進潛在風險的化解。(3)低信賴程度,內控評級69分以下(四級及以下),更加全面的實質性測試。低水平的內部控制,說明審計對象的內部控制設計不合理,且多數執行無效,造成大部分業務管理失控,會計記錄差錯頻繁。審計人員應擴大抽樣,通過對多數業務、多數環節進行全面檢查,將審計風險控制在一定水平。要參考舞弊審計的思路,參照第三方標準與最佳操作范例,盡可能揭示低控制水平下的高風險,督促審計對象調整經營管理策略,從環境建設的角度啟動內控重建。
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2.內部審計人員綜合素質較低
績效審計對內部審計人員的工作有更為嚴格，對審計人員的整體素質要求更高。績效審計具有較強的專業性，但就目前我國商業銀行內部審計隊伍建設來看，審計人員的整體素質相對較低，在日常工作中積累的工作經驗局限于查賬階段，并沒有形成從整體上看問題的意識。在績效審計的過程中，對審計人員的專業知識及獨立工作能力有較高的要求，要求工作人員必須具備寬廣的視野及專業的知識，同時還要具備相關的法律知識、財務知識、經濟知識及較強的計算機操作能力。目前商業銀行的內部審計人員的整體素質與績效審計工作的要求還存在很大的差距，審計人員的知識結構比較單一，綜合性的工作能力較差，限制了商業銀行績效審計的有效開展。
3.商業銀行績效審計標準不統一
由于績效審計的對象不同，以致于績效審計標準難以統一，績效對象的多樣性使得績效審計標準也具備多樣性，不利于績效審計工作的統一，而且在不同條件及環境下對績效的衡量標準也不一樣。績效審計沒有統一的評價方法及技術，較為先進的計數機技術也沒有廣泛應用于銀行的內部審計工作中，銀行的成本會計并不完善，這些因素導致績效審計的評價標準難以實現統一。績效審計標準的多樣性對績效審計工作的順利開展及發展起到了嚴重的阻礙作用。
4.績效考核指標體系不健全
由于績效考核對象不一樣，不同級別考核對象的考核標準存在的很大的差異性，以致于績效考核體系并不完整，缺乏具備科學性及完整性的系統化績效考核指標。在商業銀行的績效審計工作中，銀行內部缺乏有效的報酬激勵。職位高的工作人員與普通工作人員的酬勞差距較大，相關工作人員將工作的重心放在升職上，這種畸形的激勵機制并不利于銀行內部審計管理，以職位的高低決定其酬勞使得工作人員過于注重職位升遷，績效審計的有效開展存在很大的難度。
二、完善商業銀行績效審計的有效措施
1.加強績效理念的宣傳
商業銀行傳統的內部審計大多是停留在查賬階段，以致于相關管理人員片面地認為主要不違規操作就行了，并不注重對管理階層做出的決策所導致的經濟損失進行審查。管理人員的傳統觀念限制了商業銀行的發展，使得績效審計工作難以順利開展。績效審計有效開展的前提是提高管理人員對績效審計的正確認識，需從思想方面著手，從思想觀念層面進一步加強管理人員對現代內部審計模式的實施。通過進一步宣傳績效觀念，使銀行相關審計工作人員從根本上認識績效考核對銀行及自身發展的重要性，提高自身工作的積極性，為績效審計的有效開展提供基礎。
2.提高審計隊伍的整體素質
銀行審計人員綜合素質的高低對績效審計工作的開展及發展有重要的影響，加強審計人員是績效審計重要性認識的同時應定期對其進行培訓，不斷提高審計人員的整體素質，優化銀行內部審計隊伍。使審計人員掌握專業知識的同時還要求其具備相關的法律知識、經濟財務知識及計算機知識等，同時還要培養其管理能力。審計人員綜合素質的提高首先應從觀念方面加強其對績效審計的正確認識；其次應加強對審計人員績效審計方法及審計技術的培訓，提高審計人員的績效審計能力及經驗；最后應培養審計人員的預見性，培養其發現問題、解決問題的能力。從整體上提高審計人員隊伍的綜合素質對績效審計的開展有重要的促進作用，是績效審計工作得以順利開展的前提。
3.完善內部審計績效評價制度
商業銀行的審計部門應充分利用已有的內部審計經驗，并結合實際情況制定系統化的績效審計制度。實施有效的內部審計績效評價制度，從而建立并健全符合銀行內部管理制度的績效審計準則及制度，進一步明確并統一績效評價標準，以促進績效審計的有效進行，促進銀行的發展。
4.建立并完善績效考核指標體系
開展績效審計工作時，建立并完善績效考核指標體系。對不同級別的審計人員實施統一的績效考核評價標準，以免審計人員的績效與發生沖突，避免績效審計工作出現不公平現象。審計方法及技術對績效審計工作的有效開展有重要的影響，在傳統審計模式的基礎上應注重績效的考核，加強對銀行經濟運轉狀況及管理決策的績效考核，確保績效審計結果的真實性。
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（三）貸款的發放是否越過規模，有無一味擴大貸款規模，導致貸款風險過大。
（四）對關系人貸款是否嚴格按照規定，有無放寬貸款條件，有無發放信用貸款、擔保貸款。
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（五）審查貸款集中風險，看有無向一個或一組關系密切的借款人超比例發放貸款。
（六）貸款抵押、質押擔保是否合法有效。（1）抵押物法定所有權是否有效，是否存在出租或共有等于第三人的產權，使用權與處置權關系。（2）抵押物是否處于被監管狀態，是否為允許自由買賣的財產，是否已進行保險，風險程度如何，保險權益是否能轉讓給抵押權人。（3）抵押物法定繳納稅費等手續是否完備。（4）抵押物產權證明所指向的財產標的是否真實存在，其狀況如何。（5）抵押物品名、數量、單價等是否與借款申請；借款合同、抵押合同所反映的一致，價值評定是否合理。（6）抵押合同是否經法律公證。
（七）對不良貸款的管理是否做到部門專管、風險識別、及時處理，損失類貸款的界定、轉賬、核銷是否合規。
（八）貸款利率是否執行國家規定，有無擅自或變相改變利率，違規競爭。
（九）貸款分類是否真實、合規、準確，有無隨意調整，虛報貸款質量。
二、信貸質量審計的方法
（一）符合性測試
在全面了解銀行貸款的基礎上，正確評價貸款控制制度，確定審計重點，把握審計方向。
1.內控制度的健全性、有效性
內控程序測試一是通過詢問等方式，了解銀行對貸款控制的環境及程序等的情況。二是穿行測試，即抽取一定的具有代表性的信貸交易，并對其各控制點進行測試，審查其內部控制的設計和運行情況。
控制測試。控制測試是為了獲取審計證據，證實銀行內控制度的合理性和執行的有效性。一是設計測試，即內控制度和程序的設計是否合理，能否有效發揮和控制風險。二是執行測試，即審查內控的有效性，看其運行是否連續，是否取得預期效果，是否實際發揮作用。如對貸款審批程序的評審，主要內容有：（1）貸款的審批是否按照審批程序進行，是否存在越級審批、化整為零或未經信貸調查即進行審批的情況。（2）是否體現審貸分離原則。首先，審查銀行是否設置貸款調查、貸款審批、貸款發放這三個不同的崗位，是否保證崗位之間的相萬獨立與制約；其次，審查對借款人的使用調查和貸款的審批權是否分開，是否分屬不同的職能部門。（3）是否要求和保證信貸人員進行充分的信貸調查。（4）貸款審查是否嚴格。（5）貸款發放是否符合信貸政策。
2.依據測試結果確定審計重點，進行實質性測試。對內控制度健全有效的環節，可降低抽查比例，反之則重點抽查。
（二）分析性測試
貸款質量審計要以貸款數量為基礎，對貸款分類結果進行匯總分析。反映貸款總體狀況和結構，提示貸款內在風險，然后進行歷史數據比較，同業比較和貸款投向結構分析，從貸款各要素及結構中去尋找其運動的規律并發現其中的差異，以此作為審計重點，獲取證據。
1.比率分析
將銀行五級分類貸款，即正常、關注、次級、可疑、損失類貸款余額分別與全部貸款余額作比較，審查各類貸款的風險權重及其分布。
2.比較分析
（1）同期比較分析。審查貸款質量變化趨勢，若貸款質量變化趨勢與同期經濟變化大體一致，則屬正常；反之，要做進一步分析。
（2）同業比較分析。對同一組經營規模類似、性質相同的銀行貸款質量進行比較分析，看其經營業績差距是否過大，若差距大，則分析成因。
3.不良貸款結構分析
從定量的角度揭示銀行不良貸款集中區，從而發現銀行信貸管理的薄弱環節和高風險區域。
（1）行業投向分析，揭示不良貸款行業分布。
（2）貸款品種構成分析。如對商業貸款、建筑貸款等貸款的分析，可發現不良貸款在各類貸款中的分布，進而確定貸款的高風險區。
運用分析性測試應把握以下要點：
1.信息來源的可靠性
高質量的輸入，就會有高質量的輸出。信息的可靠性決定著審計證據質量的高低。
2.信息的相關性、可比性
分析性測試的資料必須具有相關性和可比性，要從貸款各要素的內在聯系中比較，發現差異，進而去捕捉有用的信息。
3.分析性測試結果的可靠性
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由于分析性測試存在固有限制，對于重要項目，不宜依賴，若有必要使用，應由其他程序相佐證。如結果相互印證，則可以依賴。
（三）實質性測試
對信貸質量的實質性測試，有賴于信貸內控的健全和有效控制程度。實質性測試的目的在于用取得的審計證據驗證貸款的真實性、準確性。銀行的各類交易、各個賬目之間都存在著一定聯系，審計應從各要素存在的聯系中去發現所需的有關貸款證據。其方法主要有：
1.編制貸款匯總表，反映貸款全貌，指引對貸款的實質性測試。
2.核對有關賬目，審查貸款的真實性。
核對貸款科目總賬分戶賬余額。檢查會計總賬信貸部門臺賬，看部門統計報表是否一致。追查借款合同、借據、會計科目，看所發生的貸款是否全部及時入賬，同時，對貸款進行函證，以檢查貸款的真實性和正確性。
3.運用判斷抽樣技術，確認貸款真實價值。
貸款審計的目的是為了確認貸款的真實價值而運用判斷抽樣方法，盡可能找出所有可能發生損失的貸款，確認其可能損失的程度，從而確定貸款的真實價值。判斷抽樣中要做到：
第一，樣本要有—定的覆蓋率。若貸款質量較好，樣本可少些，反之亦然。
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一、我國商業銀行內部審計項目質量控制的涵義
中國內部審計協會2005年的《內部審計具體準則第19號——內部審計質量控制》規定：內部審計項目的質量控制是指為合理保證審計項目的實施符合內部審計準則的要求而制定的控制程序與方法。目前，我國商業銀行內部審計機構的審計項目質量控制具體包括內部審計機構為確保其審計項目質量符合內部審計準則的要求，在實施審計項目時，對審計立項、審計準備、審計測試、審計報告、審計追蹤、項目評價等完整審計程序的全過程質量控制。它是我國商業銀行內部審計機構和內部審計人員對自身活動進行控制的自律行為，它貫穿于審計項目的各個環節。
二、加強商業銀行內部審計項目質量控制的重要性
1.加強項目質量控制是推動商業銀行內部審計事業發展的根本途徑
審計質量是內部審計工作的生命，而審計項目質量則是內部審計質量的靈魂。加強審計項目質量控制，提高審計質量，必然給內部審計自身的發展帶來積極的影響：首先是有利于提高審計部門的地位，“有為才能有位”,高質量的審計項目容易得到領導的重視，被審計單位的尊重，樹立內審的良好形象，為以后更好地開展工作、履行職責提供了理想的環境；其次是有利于審計隊伍素質的提高，通過對審計項目的質量控制，使審計人員對素質要求有了新的標準和認識，審計隊伍的職業道德素質和專業素質將會在外界壓力、自身動力的雙重作用下得到提高，以更好的適應業務發展對內部審計的需要。可以說，內部審計工作的發展完善是在不斷提高其項目質量的前提下實現的，提高審計項目質量是推動內部審計事業發展的根本途徑。
2.我國商業銀行內部審計項目質量的控制現狀需要加強項目質量控制
我國商業銀行內部審計項目質量的控制現狀重點表現為“三重三輕”：即“重審計實施、輕審計準備”，審計方案可操作性不強，審計實施與審計方案“兩張皮”，造成審計目標不明確，重點不突出，影響項目質量；“重審計問題、輕審計規范”，審計取證不齊全，工作底稿不規范，審計定性不準確；“重審計報告、輕整改落實”，使審計的效能大打折扣。因此，我們需要加強內部審計質量控制以便對以上控制缺陷“糾偏”和其他控制環節“防患于未然”。
3.加強項目質量控制是規避審計風險的有效手段
開展內部審計工作，勢必存在內部審計風險。在我國內部審計事業發展的現階段，決定內部審計風險大小的直接因素就是內部審計項目質量的高低，二者之間存在此長彼消的關系，內部審計項目質量越高，審計風險就越小；反之，則審計風險越大。所以控制和降低審計風險的核心在于提高內部審計項目質量。只有加強對審計項目各環節全過程的質量控制管理，才能有效地保證審計工作質量，規范審計工作行為，最大限度地規避審計風險。
4.加強項目質量控制是為我國商業銀行內部審計質量控制準則的完善提供實踐基礎
科學的理論來源于科學的實踐，在不斷強化項目質量控制的實踐過程中積極地總結經驗教訓、尋找規律，將為完善我國商業銀行內部審計質量控制準則打下堅實的實踐基礎。
三、商業銀行內部審計項目質量控制的措施
商業銀行內部審計項目質量控制是一個過程，包括立項、準備、實施、報告、后續等各環節。以下則是審計項目各環節質量控制的具體措施。
1.立項階段的質量控制
高度重視立項階段的質量控制。首先，內部審計立項應以本組織風險評估為基礎，以幫助組織實現目標，為組織提供增值服務為目的，時刻跟上組織前進的步伐，配合組織發展中遇到的熱點、難點問題進行審計，尤其關鍵的是內部審計項目的立項要能體現組織不斷發展變化的審計需求。其次，為保證項目主題明確、重點突出，就需要適當控制和縮小審計范圍。根據以往審計經驗，在沒有特定需要情況下，適宜采用“集中優勢兵力打殲滅戰”的戰術，一次審計只針對某一個管理環節或一個業務事項進行深入細致的審計，盡量減少盲目的泛泛的全面審計。有利于審計項目質量控制的把握及控制審計的風險。因此，項目立項把握的好，在總體不斷拓展審計范圍和影響的同時細化審計項目分類，在每個審計項目上力求做深做透，就會為審計項目質量控制在前期打下良好的基礎。
2.準備過程的質量控制
準備階段是整個項目的基礎，在項目前期做好各項質量控制，不僅能從開始確保審計質量，降低審計風險，而且可以節約具體審計過程的時間和成本，提高審計效率。加強審前準備的質量控制，主要措施有以下幾個方面：
(1)配備與審計項目相適宜的審計組成員。內部審計部門在配備相應的項目成員時應主要考慮兩方面因素。一是審計人員應符合客觀性的要求。國際內部審計師協會修訂的《職業道德規范》中要求“內部審計人員在審計過程中應展示其最大限度地職業客觀”。內部審計人員的客觀性，是保證審計質量的重要因素，審計部門負責人不應委派那些可能有利害沖突或偏見的審計人員參與該項目的審計，以保證審計人員公正客觀、不偏不倚。二是，審計人員應符合專業勝任的要求。《職業道德規范》中同時要求，內部審計師在開展業務時，應具備專業能力和應有的職業審慎性。作為內部審計項目組人員的組成，需要基本的勝任能力，才能基本保證項目質量。
(2)把好審前調查關，確定審計的重點領域。審前調查是保證項目質量的重要環節。實踐證明，凡是審計效果比較突出、審計質量比較高的審計項目，都進行了充分的審前調查。審計調查應重點關注被審計單位的業務流程、內控狀況及關鍵崗位管理人員、管理方式和信息系統的主要變化。調查結束后，審計組應執行分析性程序，對相關數據進行分析，明確潛在的關鍵控制點、控制缺陷或控制過度的情況，對被審計事項的重要性和審計風險作出合理評估，初步確定審計的重點領域。只有把審前調查作為審計階段的一個重要環節認真抓好，才能編制出行之有效的審計實施方案，確保高質量地實現審計目標。
(3)制定切實可行的審計實施方案。審計實施方案是項目質量控制的“龍頭”。切實可行的實施方案應具備三個特征。第一，它從根本上規定了項目的方向，是指導審計人員現場作業的“路線圖”，對實施項目起著全面控制的作用；第二，它是執行審計和質量檢查的標準。依照實施方案，管理者可以判斷審計人員審了什么、怎么審的、結果怎樣，從而最大限度地減少審計人員的隨意性；第三，它是審計報告的基礎，好的實施方案已基本摸清被審計單位經營活動情況及存在的主要問題，使現場實施有的放矢，審計報告也就水到渠成了。
3.實施過程的質量控制
審計實施過程的質量控制是整個項目質量保證的核心。因此，必須強化實施過程的控制，以保證項目質量，降低項目總體風險。現場實施過程的質量控制關鍵在于嚴格執行審計程序，規范業務操作，重點把握好兩方面的質量控制。其一，審計證據的質量控制。審計證據為內部審計人員作出審計結論和建議提供了依據，是項目質量的核心。審計證據的質量控制包括三點：一是要明確審計取證的范圍。審計證據要足以支持審計報告和審計結論中揭示的問題。二是要規范審計取證的方法。為保證審計證據的充分性、相關性和可靠性，應根據取證的要求不同，對取證方法有所側重，以規范審計取證行為。三是要恰當處理和評價審計證據。內審人員應要求證據的提供者進行簽名或蓋章，確認其來源真實，證據有效。無法獲取簽名蓋章的證據，應當了解原因，并在底稿中注明原因和日期；評價審計證據時，應當考慮證據之間的相互印證及證據來源的可靠程度。其二，審計底稿的質量控制。審計底稿是保證審計質量，防范審計風險和道德風險的一個關鍵環節。編制工作底稿時，應遵循工作底稿的質量要求，做到內容完整、記錄清晰、結論明確，客觀反映項目計劃與審計方案的制定及實施情況，并包括與形成審計結論和建議有關的所有重要事項。保證認定事實客觀存在、問題性質判斷準確、審計建議合理專業。
4.審計報告的質量控制
審計報告是審計監督活動的“產品”，是實施審計后，對審計項目做出審計意見的書面文件，是審計風險的最終載體，要想提高審計項目的質量，重視審計報告的撰寫是非常必要的。審計報告應當客觀、完整、清晰、及時、具有建設性，并體現重要性原則。審計報告質量控制的關鍵是復核審定和最終審定控制。審核重點包括五個方面：一是審計報告是否以審計底稿為基礎，問題事實是否清楚，證據是否確鑿。對審計底稿不能充分支持審計報告、但必須在報告中揭示的情況，責成審計組繼續深入檢查，將工作底稿補充完整。二是審計報告是否以法律法規為準繩，引用法規條文是否有效、準確。三是審計報告是否以實事求是，客觀公正為原則，問題定性是否正確，評價是否到位。四是審計報告是否以幫、促為出發點，審計建議是否可行，對被審計單位目前或未來的經營管理活動是否具有指導意義。五是審計報告結構是否合理，報告的層次是否按問題的重要性排列，用詞是否恰當，審計報告作為專業文書，應切忌用華麗辭藻或修飾的方法等。
5.審計項目后期及后續的質量控制
做好以下項目后期及后續的質量控制，對于提升以后項目的質量具有重要作用。
(1)認真開展項目總結。每一個審計項目結束后，項目組長要認真組織開展項目總結，提出本次項目開展中的不足并指明今后類似項目中應注意的事項。審計總結是內部審計部門的寶貴財富，對今后的審計工作有極強的借鑒和指導意義，有利于不斷提高審計項目質量，降低審計風險，提高審計效率。
(2)后續審計質量控制。后續審計是內部審計人員用以確認管理層針對已報告的業務發現和建議所采取的行動是否適當、有效和及時的過程。為保證后續審計的質量得到控制，首先，應將后續審計的責任在內部審計部門的書面章程中得到明確。其次，在后續審計中，審計人員應重點關注審計發現問題的風險是否得到控制，加強審計人員對風險接受程度的準確判斷，以規避審計風險，保證項目質量。
6.商業銀行內部審計項目質量控制的其他配套措施
(1)建立審計項目督導的平行作業機制。審計項目督導工作的好壞直接關系到內審項目質量的高低。針對目前商業銀行內部審計由于受人員、機構編制等因素的制約，審計項目的督導缺乏實質內容，僅僅是對審計方案和審計報告做象征性復核，在深度和廣度上還不能達到項目質量控制得要求。因此，應建立審計項目督導的平行作業機制。明確審計項目的督導工作應貫穿于項目的始終，保證對項目各環節督導的質量控制。
(2)不斷完善審計績效考評機制，引導審計項目資源合理配置。績效考評的目的本身是獎勤罰懶，但在商業銀行內部審計部門實際運行的情況看，由于內部審計部門基本采用矩陣式組織方式，一個審計項目中的審計人員受本科室和項目組的雙重領導，而這雙重領導出于各自利益出發，可能會將不具備勝任能力的審計人員選入項目組，這勢必影響審計項目的質量，加大審計風險。因此，內審部門應不斷完善審計績效考評機制，引導審計項目資源合理配置，保證審計項目的質量控制。
綜上所述，商業銀行內部審計只有不斷提高項目質量的控制水平，才能真正實現內部審計質量的整體提升，從而有效發揮內部審計的作用。
參考文獻：
[1]中國內部審計協會的《內部審計具體準則第19號—內部審計質量控制》，2005年5月.
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風險審計的涵義
風險審計，也稱風險基礎審計或者風險導向審計，它是在傳統的賬項基礎和內部控制制度基礎審計上發展起來的一種審計模式，是指審計人員在對被審單位的內部控制充分了解和評價的基礎上，綜合分析、判斷被審計單位的風險狀況及其風險程度，從而把有限的審計資源集中到高風險的審計領域，針對不同風險程度采取相應的審計對策，重點對高風險點進行實質性測試，從而伎內部審計的剩余風險降至可接受的最低水平。與賬項基礎審計、內部控制制度基礎審計相比，風險審計關注點在于對被審單位的風險評估，其審計重心向風險評估轉移，更加關注的是企業的風險管理活動一一是否建立清晰的風險管理戰略、完善的管理架構、全面的風險管理過程和良好的風險管理文化，最終實現風險管理效率和價值的最大化，不但可以保證充分的審計覆蓋面，而且對每一個領域都會根據其風險評價結果有不同的審計頻率與深度，增強了對風險的預防控制作用，風險審計方法的重點是識另q、預防與控制風險。因此，風險審計理論的核心是從分析審計風險入手，通過建立科學的審計風險分析模型，采取定性定量分析方法，量化確定固有保證程度系數，并控制保證程度系數，確定可接受的檢查風險水平，以確保審計質量。
商業銀行實施風險審計方法的壩實重要牲格林斯潘曾經說過：“銀行的基本職能是預測、承擔和管理風險。”風險審計的本質和根本目標是促進和保障商業銀行業務的穩健發展，促進商業銀行樹立全面的風險管理理念，堅持發展與防范風險并重；適應市場和業務需要，不斷完善風險管理手段，健全風險管理體制，培育風險管理文化，提高風險管理水平，促進業務發展，目標是優化資源配置，將風險控制在商業銀行可以承擔的范圍內，實現風險調整后的收益最大化。
（一）風險審計的理念和方法是商業銀行實施全面風險管理的現實選擇，進一步提升了內部審計的增值服務?風險是商業銀行與生俱來的產物，存在于商業銀行業務的每一個環節當中，商業銀行提供金融服務的過程也是承擔和控制風險的過程，因此，風險管理是商業銀行永恒的主題。在現代金融領域中，能建立良好的風險管理架構和體系，對風險進行全面有效的管理，并以良好的風險定價策略實現價值增長，是影響商業銀行核心競爭力的重要因素，也是實施風險審計的必然要求。國有商業銀行上市后，要在提高全面風險管理能力的前提下保持持續的價值創造能力。
巴塞爾新資本協議和美國反舞弊財務報告委員會的發起組織委員會fCOSO)的《企業全面風險管理框架》將全面風險管理概括為對商業銀行各個層次的業務單位和各種類型的風險進行統籌管理，這種管理要求將包含信用風險、市場風險、操作風險和其他風險的各種金融資產與資產組合，承擔這些風險的各個業務單位納入到統一的管理體系中，對各類風險依據統一的標準進行測量并加總，依據全部業務的相關性對風險進行全程的控制和管理。風險審計正是以全面評估風險為基礎，從重要風險點上人手，在深入分析判斷不同層面和業務單位風險狀況的基礎上，確定審計重點，對風險高的業務集中資源重點審計，通過評估銀行風險識別的充分性、風險衡量的恰當性及風險防范的有效性，并在此基礎上提出相應的改進措施和建議，直接影響商業銀行經營戰略的制定，確保商業銀行實現業務發展、風險控制和效益增長的有機統一.
（二)采用風險審計的理論和技術、是現代商業銀行審計發展的目標和方向，實現增值型審計轉型需要：當前國際內審發展已進入一個以風險管理和公司治理為標志的新的發展階段，西方的絕大部分商業銀行在內部審計均采用了風險審計的理論和技術。國際審計師協會主席捷奎林?瓦格娜曾提出：“環境的變化給內部審計師帶來增加價值的機會最多的領域是風險管理的公司治理。”2003年國際內部審計協會對2001年新的《內部審計實務標準》(以下簡稱《標準》)修改后，在內容上也自始至終都貫穿著風險審計的主導思想。
一是在對內部審計的定義中要求內部審計采用一種系統化、規范化的方法來對機構的風險管理、控制及監管過程進行評價進而提高它的效率，幫助機構實現它的目標。二是內部審計的目標要求內部審計參與風險管理。三是內部審計的工作重點要求內部審計參與風險管理。四是標準對審計計劃、審計測試、審計結果、后續審計各個方面都作了和風險相關的明確規范。五是關于剩余風險，《標準》做出了在審計執行主管認為高級管理層接受的剩余風險水平對于機構來說是無法接受時就報告董事會加以解決的規定。這些規定和要求將內部審計的范圍延伸到風險管理和公司治理，所以風險管理已經成為內部審計的主要工作。隨著風險管理導向內部控制時代的來臨，內部審計的工作重點也發行了變化，現代內部審計突破了傳統的監督、鑒證、評價職能的范圍，更多地介入商業銀行有效的風險管理機制和健全的公司治理結構領域。
風瞼審計在項代商業銀行風瞼管理中的作用
(一)風險審計有利于提高商業銀行風險管理水平，促進風險文化建設。風險基礎審計主動發現和控制各項風險，通過對商業銀行業務部門進行風險評估，并按照次序排列風險，集中高風險的項目優先審計。前者試圖阻止不期望的行為發生，這種事先的控制有助于阻止損失的發生；后者試圖檢查出不期望發生的行為，檢查性的控帶l目的是提供損失發生的證據。這兩種類型的控制都是必要的內部控制系統，使商業銀行的內控機制完善、管用。同時，風險審計關注的重點是業務過程中的每一個風險點，涉及所有員工和管理者，這樣有助于形成商業銀行風險文化，從而提高商業銀行全面風險管理水平。
(二)風險審計有利于對風險事件的識別風險審計采用通用風險分析模板及方法，識別商業銀行業務過程的風險和外部環境風險。風險審計人員運用某些分析方法，創造性地進行分析，判斷管理層是否完全識別了企業的所有風險，若有遺漏的風險要提醒管理層加以考慮。
(三)風險審計有利于對風險的反應和控制。在風險反應活動中，商業銀行要根據不同的風險決定要采取的策略和方法，決定是避免風險、接受風險、還是降低風險。如對有相對的風險回報的風險，商業銀行可以考慮接受，但要采取控制措施，才能將風險降低到可以接受的水平，獲得希望的回報。對于這部分風險，商業銀行會采取減少風險、轉移風險或分擔風險的辦法以降低商業銀行承受的風險。風險審計人員的主要工作在于分析、評價風險回報的合理性、減少風險的措施的有效性、以及接受風險轉移和風險分擔的那一方的風險。
(四)風險審計有利于對風險信息溝通和風險管理系統的監控。在風險信息溝通活動中，商業銀行的風險管理要將風險及時有效地傳遞給內部相關人員，以便及時采取相應的控制措施。風險審計人員可以通過評價報告系統證明風險信息被準確、及時地傳遞到相關人員，內部審計報告可以向董事會和審計委員會傳遞風險是否得到有效管理的信息。在監控活動中，商業銀行要對風險管理進行持續監控，通過對內部控制系統的運行的監控和對定期檢查結果及意外事項的處理結果的評價，保證商業銀行對風險管理是一直有效的。風險審計人員可以通過分析環境和風險變化，檢查內部控制系統是否已更新，是否能控制新的風險。還可以通過后續審計管理層對審計中發現的問題及對意外事項的處理情況，檢查新的控制措施是否有效，將分析結果和建議提供給管理層以便改進控制措施。
風險審計在捕國商業銀行規劃與存在問題
(一)風險基礎審計的法制化、制度化規范化建設的道路還很漫長。一是商業銀行內部制度調整工作量大，相關業務制度和操作流程也要進行相應調整；二是支持系統建設難度大，因長期需要具備相應功能的電子化系統作支持，要求商業銀行改進現有業務系統，并開發建設風險評估系統，風險評估系統的建設包括業務流程、歷史數據收集、參數選擇等需要大量投資和時間準備。三是短期內風險審計人員素質難以提高。風險審計人員需要精通包括審計、會計財務、法律、邏輯學、信息學、系統論、管理學等專業知識，懂得運用經濟、數理、計算機等專用分析手段來預知和減少風險，每位風險審計人員達到運用自如的水準尚需時日。
(二)審計證據的較高要求增加風險審計取證的難度風險基礎審計必須獲取充足的、可靠的相關的證據以判斷，而目前我國商業銀行風險基礎審計缺少可供遵循的標準和程序，且審計取證的渠道和方式多樣，因此，審計人員一般都需要提高調查樣本代表性和增大調查樣本的方法，以增強對總體風險推斷的準確性。
(三)風險審計技術手段落后，難以適應工作需要。計算機會計信息系統、信貸管理系統的廣泛應用和發展，大大增強了審計的及時性，事后審計；逐步被實時審計所代替，這與針對經營全過程的風險基礎審計不謀而合。在我國，商業銀行審計人員大多數對計算機輔助審計不太熟悉，許多還停留在傳統手工查賬的基礎上，在新技術面前還有些無所適從．審計手段落后，不但增加了審計難度，而且效率低、準確差，嚴重影響了審計作用的發揮，無法滿足商業銀行風險基礎審計工作的需要
(四)協調配臺欠缺，降低了審計結果的運用日常審計中很少利用紀檢、人事及其他部門掌握的信息，審計結束后，除個別項目外一般也不與這些部門交換，致使審計成果在干部考核、任用、獎懲等方面沒有發揮應有的作用，相應削弱了審計的威懾力。
我國商業銀行發展和完善風險審計的對策
(一)正確認識風險基礎審計在銀行公司治理結構的重要作用，為風險審計的發展刨造良好的環境商業銀行公司治理的核心問題是委托人(股東、投資者、管理者)如何激勵和約束人(經理層)、積極有效地完成受托經營管理責任，以確保股東或投資者財富最大化。顯然僅僅通過財務審計，委托人難以全面了解人是否有效履行其受托責任，而風險基礎審計有利于減少信息不對稱性，較為全面地提供委托人所需要的有關經營管理活動方面信息，大大遏制了“道德風險”的發生，增強了經營管理的透明度，從而達到控制和抑制“內部人控制”的目的，同時，通過風險審計可以有效地判斷人的業績和能力，評價人對受托人責任履行情況，促進人提高經營管理效率因此，風險審計是商業銀行公司治理結構的重要組成部分，是完善公司治理結構的“四大基石”之一。
（二)抓緊制定風瞼基蒯{計；，立則盡快完善評價標：停體系要吸收借鑒美國、英國、典等發達國家的先進經驗，抓緊研究制定我國的風險基礎審計準則，這是開展風險審計的當務之急。風險基礎審計準則的制定要遵循“銜接”、“配套”、“務實”的原則，注意解決好前瞻與現實的矛盾，接軌與國情的矛盾。逐步探索和完善風險審計的評價標準體系，量化評價指標，為不同項目之間的比較提供依據.
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手工審計下一般根據審前調查的情況,以資產或者貸款規模為標準初步確定抽查的支行,審計人員分成幾個小組到抽查支行進行審計,審計中接觸和詢問較多的部門主要是總行和各支行的財會部、信貸部。采用計算機審計后,針對目前商業銀行將散布在各個分支銀行和營業網點的業務數據及其他相關數據,向總行進行上收的數據大集中,實行扁平化管理的“大總行、小分行”模式,審前調點集中于總行一級,接觸較多的是銀行計算機系統管理部門,審計人員首先在該部門了解系統的基本情況,然后根據需求下載和轉換數據,獲取審計所需要的電子數據,集中力量對數據進行分析和整理,提出有疑點的數據,確定審計重點和審計線索,審計進點后就可以安排審計組對相關支行進行重點和有針對性的審計,避免了現場審計的盲目性。另一方面計算機審計需要審計人員與計算機技術人員的相互溝通和配合。金融審計人員可以獨立操作簡單的查詢、篩選、統計、分析功能,比如利用關鍵字查詢銀行自辦實體,統計貸款大戶的貸款總額等。
3審計內容從電子數據審計發展到嘗試對計算機系統的審計
商業銀行的計算機系統數據一般分為財務數據和業務數據兩部分,計算機審計按審計對象大致可分為兩類:一類是電子數據審計,即通過對電子數據的收集、轉換、整理、分析和驗證,發現和查找問題,實現審計目標;二是對計算機系統進行審計,是一個通過收集和評價審計證據,對其系統是否能夠保護資產的安全、維護數據的完整、使被審計單位的目標得以有效地實現、使組織的資源得到高效地使用等方面作出判斷的過程。商業銀行數據實行大集中后風險也更加集中,如系統受到黑客攻擊或不法分子利用系統的安全漏洞實施犯罪,系統程序設計上存在不足造成數據核算和處理不完整不準確。數據集中后對于銀行的風險管理,特別是對操作風險管理和災難備份系統建設提出了更高的要求。所以,在電子數據審計的基礎上對處理、存儲電子數據的計算機系統進行審計顯得尤為必要。
4確定計算機審計的范圍和重點是關鍵
商業銀行常用的數據庫管理系統有Orale、Sybase、DB2等,由于銀行的經營業務品種較多,其對應開發的系統也較多,如我們對某商業銀行審前調查了解到該行使用的系統總體分為綜合業務系統、財務核算系統、信貸業務系統三大類,各類下又分為若干的子系統,如果對這些系統都審計一遍,顯然審計資源是無法滿足的。為此,就需要審計人員深入了解銀行的經營業務及在業務中計算機的實際應用情況,結合審計目標、以往審計情況、審計人員經驗和已取得的電子數據、數據字典和數據庫說明等技術資料,進行審計需求分析,確定能利用現有數據進行分析的具體問題,確定審計范圍和重點,然后根據法律法規、業務邏輯關系、數據間的勾稽關系等建立分析性“中間表”和審計分析模型進行審計。該次審計我們結合資產負債損益審計的要求、該行自行開發系統特點、存貸款計息情況審計較少等情況,最終選擇將與財務報表直接相關的核心系統、貸款業務系統、存貸款計息系統、銀行承兌匯票系統作為審計范圍和重點,大大提高了審計效率,實現了審計目標。5傳統審計方法與計算機審計有機結合,確保審計質量
計算機審計提高了工作效率、降低了審計成本,擴展了審計范圍,使審計人員可以對審計內容進行全面、迅速、有效的分析,但同時也存在一定的局限性和風險。一方面審計人員運用Access、Excel、SQLServer等工具軟件審查問題,當審計人員掌握的情況不充分、分析不深入時,編制的程序就會存在不足,而計算機運行是客觀的執行,并沒有主觀的判斷,得出的數據和結果就不一定準確,有時還會出現較大的差異。所以在審計工作中,要對計算機審計程序運行的結果進行抽查驗證,檢查結果的準確性,根據抽查的反饋情況逐步調整、完善程序,得到正確的審計結果。另一方面如果被審計單位計算機系統中的數據存在虛假、修改等情況或者審計人員過分依賴計算機運行所得出的結果,而沒有對各種疑點線索進行必要的復查,都會形成審計風險。所以,應該明確計算機審計并不能夠完全代替傳統的審計方法和技術。在加快計算機審計的研究和發展的同時,也要將調閱被審計單位資料、進行抽樣審計、問卷調查、延伸審計等傳統的審計方式和方法與計算機審計有機結合,確保審計質量。
6提高計算機審計能力是一個漸進的過程,需要多方面改進和完善
傳統的手工審計向計算機輔助審計轉變是必然的趨勢,計算機審計能力決定審計的效果和質量。為了提高計算機審計能力,應從以下幾方面進行改進和完善:一是加快審計信息化建設,提高硬件設施和審計軟件功能。針對銀行的海量數據,審計機關應該全面提升硬件存儲設備和審計軟件等方面的性能,提高數據的處理能力,有條件的可開展審計現場聯網審計。二是提高審計人員計算機審計水平。地方審計機關特別是西部地區、基層審計局由于審計對象即地方金融機構較少、審計規模較小、審計人員計算機水平不高等原因,使審計人員運用計算機審計的鍛煉和學習機會相對較少,其審計能力和效果與審計署特派辦相比還存在一定的差距。為此要提高計算機審計水平,應加大培訓和交流學習的力度,提高對審計軟件的應用水平,如有條件可以派業務骨干參加審計署組織的大型銀行審計進行“練兵”,培養既懂審計業務又懂計算機技術的復合性人才,在審計中歸納銀行計算機系統的特點,開發一些實用的操作小程序。三是審計人員更新思想觀念,創新思維方式。通過建立良好的激勵機制和學習氛圍,提高審計人員學習、應用計算機審計技術的主動性和積極性,鼓勵審計人員相互交流、積極探索銀行計算機審計方面的方法和經驗。四是加強計算機審計質量控制,降低審計風險。提高審計人員的風險意識,加強對審計人員的專業教育和職業道德教育,加強計算機審計法制化建設,規范審計程序和審計證據的取得,注意數據的安全和保密。注重計算機審計的事前與事中審計,加強對內部控制的了解和分析,合理評估銀行的固有風險和控制風險,降低審計風險。
參考文獻
[1]張京奕.信息系統審計的重點環節[J].中國審計,2007,(06):49-50.
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Keywords:state-ownedcommercialbank;internalaudit;corporategovernance
商業銀行是金融市場的重要主體之一，商業銀行公司治理的完善與否，直接關系著股東和金融客戶的利益，對金融秩序也有著直接的影響。有專家稱90%的銀行壞賬損失可以通過加強內部審計來規避［1］。近幾年我國商業銀行出現的金融案件主要集中在基層銀行，這跟銀行內部審計體制的缺陷有很直接的關系。加強商業銀行的公司治理，強化商業銀行的內部審計是我國銀行業改革的重要內容。
一、國有商業銀行內部審計改革的最新進展
（一）取得的成效
建立健全的公司治理機制是商業銀行股份制改革的核心和關鍵，而獨立、有效的內部審計，是改善商業銀行公司治理、加強內部控制、提高外部監管有效性的重要途徑。國有商業銀行相繼進行了內部審計體制改革，初步建立了相對獨立和垂直管理的內部審計組織體系，審計整體合力逐漸形成。一是公司治理架構已經建立。國有商業銀行都已按照《公司法》和公司治理的相關法規、政策的要求，建立了包括股東大會、董事會、監事會和高級管理層在內的“三會一層”的組織架構，作為公司治理運作的依托。二是運作更加規范。改制后的國有商業銀行，董事會都設立了包括審計委員會、風險管理委員會、薪酬委員會等在內的組織機構，使董事會的職能進一步明晰和落實。三是內部監督加強。銀行的內部審計部門由原來對經營管理層負責改為對董事會負責，跨地區垂直管理的內部審計框架初步建立，內部審計的獨立性得到進一步加強，審計的質量和有效性得到提高。
（二）暴露的新問題
目前國有商業銀行內部審計體制正朝著董事會領導下的一級內部審計體制努力，朝著與國際接軌的方向轉變。隨著國有商業銀行內部審計體制改革的不斷深入，也暴露了不少的問題，主要體現在建立及完善垂直、獨立的一級內部審計組織體系和完善內部審計自身的運行機制兩方面。
1.建立和完善垂直、獨立的一級內部審計組織體系面臨著三大約束
一是管理和成本約束。國有商業銀行融跨國銀行和社區銀行功能于一體，經營規模大，分支機構多，分布地域廣，服務層次龐雜，導致內部審計任務繁重，審計業務量大。單就審計人員數量而言，五家國有商業銀行（2007年銀監會將交通銀行從股份制銀行范疇劃分出去并入國有商業銀行稱為五大行）目前各自擁有一支數量龐大且監管部門仍認為數量不足的審計隊伍。按審計人員占員工總數的2%計算，每家銀行內審人員平均有7000人左右，有的已超過1萬人。如果將這支隊伍直接交由總行內審部門管理，只考慮如何讓他們在行際間調度、專業分工和審計任務分配等活動安排就是一個巨大的問題。而國外銀行如花旗銀行的內審隊伍僅有900人左右，大概只有我國國有商業銀行的八分之一。
二是組織架構約束。國有商業銀行分支機構層次多，委托——鏈條長，很多分支行行長集人、委托人和管理人身份于一身。一級審計體制很難與縱深的機構層次配套。信息技術的廣泛應用和管理技術進步推動了組織機構的扁平化，但扁平化是有限度的，要受管理者素質等因素制約，并不是扁平化程度越高越好［2］。另外，以一級分行為例，一級分行要管理二級分行、縣支行、分理處、儲蓄所等三到四個層次，這使一級分行行長實際上需要一支轄內的內審隊伍，客觀上限制了一級內審體制的建立。
三是權力配置約束。國外銀行大多實行“大總行、大部門、小分行”的架構，總行集權程度很高，許多業務集中在總行職能部門，分行權限較小，職能單一，分行只是一個營銷中心，分行行長主要負責協調工作。如花旗銀行內部審計人員900人當中總部內部審計人員的配備就占有575人。相反，國有商業銀行采用“塊塊強、條條弱”的權力配置模式，分支行權限都較大，分支行作為成本、利潤、風險控制和資源配置中心，是事實上的經營主體。因此，審計資源必然要向這些單位配置，審計對象和審計任務必然要集中在這些分支行及其業務部門。根據資料顯示商業銀行發生的金融案件也主要集中在分支行，目前國有商業銀行80%的審計人員集中于二級分行。
2.內部審計自身的運行機制存在四方面問題
一是內部審計如何在國有商業銀行公司治理中發揮作用。內部審計定位于公司治理結構的有效組成部分是商業銀行內部審計的發展趨勢，由管理層領導內部審計的模式向董事會領導內部審計的模式轉變。在這一轉變過程中，內部審計如何面對管理層和董事會的雙重領導，如何與董事會審計委員會的相關職能對接。在董事會的決策程序中，內部審計（審計委員會）究竟處于何種地位，是作為董事會的咨詢機構還是可以獨立對銀行重大事項進行決策；是簡單地作為董事會決策的前置環節還是可以做出最終決策，這些都直接影響內部審計的職能定位與業務發展。
二是內部審計如何在強化獨立性的過程中保持執行力。目前國有商業銀行都實行由總行審計部門垂直領導的條線管理模式，內部審計的獨立性空前加強。但是分支行的審計機構從分支行分離出來后，基本上脫離了分支行的管理約束，總行審計部門限于空間距離也無暇顧及其日常管理，而分支行的審計機構在人事關系、業務利益等方面仍與分支行有著千絲萬縷的關系。面對這種情況，如何保證分支行的審計機構盡職盡責、嚴格按照決策層和審計總部的要求開展工作。此外，分行審計權力上收到總行后，審計部門對分行審計還比較容易，但是對于同級部門的審計，比如對總行業務部門的審計如何進行［3］。
三是內部審計的服務質量與效率如何適應銀行業務的發展與創新。商業銀行股改上市，產權制度改變帶來了新的資本風險問題；信息披露按國際規范更加及時、全面和公開，社會關注程度顯著提高；市場變化與競爭加劇導致銀行業務創新層出不窮，信息化進程與數據集中不斷提速等都對內部審計工作提出了新的更高的要求。內部審計如何在與業務部門保持獨立的同時，不斷提升業務能力，適應銀行業務發展的節奏。
四是如何在充分發揮內審職能的同時實現對內部審計的有效約束。經過近幾年的內審體制改革，商業銀行內部審計的獨立性得到加強，審計權威得到逐步建立，審計監督職能發揮比較充分，在部分領域評價結果也被業務考核體系所采納。但是，任何權力都必須有監督和制約，誰來監管監督者，怎樣實現對內部審計的監督制約。
二、國有商業銀行內部審計問題成因探析
目前，國有商業銀行大都規定內部審計主要負責人由董事會任免，內部審計部門及其負責人向董事會負責并報告工作。這實質上是一種委托關系：即審計負責人代表內審部門，接受董事會的委托，在系統內組織開展審計工作。借鑒公司治理相關機制把內部審計對應公司治理的主體進行分析，我們發現國有商業銀行存在的問題很大程度上是源于某些治理結構缺陷。
（一）委托層級過多，內部約束逐級遞減
國有商業銀行在董事會內設立審計委員會，審計部門除向董事會負責外，“并應向行長、監事會匯報工作”［4］。內部審計面對董事會、監事會和管理層形成了第一層級的委托關系；從審計部門內部組織架構來看，國有商業銀行的內審機構設置仍然對應于業務管理層級，內部呈現多級委托關系，審計工作的開展和結果的報告仍然受到相應層級管理者的很大影響。眾多的層級造成委托人監督約束的強度不斷減弱，從而使處于鏈條終端的者不能得到有效約束，基層分支行容易出現金融案件也正源于此。
（二）權力制衡力量不均，影響審計職能發揮
良好的治理機制需要以合理的權力制衡架構為基礎，形成決策權、執行權、監督權三權分立、相互制約的局面。體現在內部審計系統，就是董事會審計委員會擁有審計工作的決策權，審計部門受托行使執行權，監事會對審計決策與執行進行監督。目前國有商業銀行基本上都是董事會審計委員會在行使對內部審計決策權的同時，直接對內部審計工作開展監督，而監事會只進行指導。實際運行中，銀行經營管理層對審計系統的權力制衡體系影響極大。銀行經營管理層是內審的服務對象之一，在治理機制中屬于來自審計外部的一種影響力，正如客戶之于銀行，應該以客戶為中心，但卻不能受其控制。而現在恰恰是這一客戶——經營管理層，很大程度上影響著內部審計自身的人、財、物管理，這必然使得內部審計約束機制軟化，相應職能難以充分發揮。
（三）內部控制體系不完善，風險管理有待加強
內部控制是“由企業董事會、經理階層和其他員工實施的，為營運的效率效果、財務報告的可靠性、相關法令的遵循性等目標的達成而提供合理保證的過程。它主要包括：控制環境、風險評估、控制活動、信息和溝通、監督等幾個要素。”（美國COSO委員會的定義）借鑒內部控制要素對內部審計系統進行分析，國有商業銀行內部審計的自身控制至少存在以下不足：（1）風險識別與評估手段操作性不強。比如對審計業務風險沒有設計合理的識別和計量方法，盡管理論上已經有審計風險模型，但還沒有針對具體項目的參數設置與實證運用；對審計操作風險進行分析研究仍遠遠不夠，更談不上評估和有效控制［5］。（2）流程控制與標準化管理仍不到位。對審計項目實施的過程控制不夠，過于注重問題數量與審計報告等明顯的結果，忽視了在審計過程中將高層的導向和質量意識滲透傳導到審計環節；對審計項目沒有進行合理歸類，流程的標準化設計與優化仍顯不夠。（3）信息屏蔽現象依然存在。一方面是審計發現的重大問題信息，限于層級之間的復雜關系，局部仍存在下級機構對上級機構的選擇性屏蔽；另一方面是業務信息在機構之間缺乏合適的交流平臺，也存在相互之間被動屏蔽的盲區，大量信息無法實現共享。（4）沒有科學合理的評價體系。不論是審計委員會，還是監事會和總審計師，對各級審計機構的評價都只能使用模糊評價方法，沒有建立一個客觀、可比的評價體系。即使是對具體項目質量的考核，就結果的比較而言也會因評判時目標取向的不同而出現很大的彈性。（四）激勵約束不力，激勵手段滯后
激勵機制和約束機制的搭配有四種情況：一是激勵和約束都不足；二是激勵不足，約束充分；三是激勵充分，約束不足；四是激勵和約束都很充分。國有商業銀行內部審計的激勵機制與約束機制都存在不足。約束機制方面，審計人員來自制度約束、契約約束與市場約束三方面的限制都十分有限。現實中，因為約束成本、充分發揮人主動性等因素，委托人對人的約束不能過嚴。但關鍵是內部審計系統在激勵方面也明顯不足：首先，與外部對比，內部審計系統的收入受制于管理層，同檔次員工平均收入低于其他業務員工，與內審所需要的地位極不相稱；其次，在內部比較，審計人員的收入沒有根據工作具體情況拉開檔次而是實行平均主義，導致對低層次員工激勵過度和對高層次員工激勵不足；第三，激勵手段單一，物質激勵基本限于短期激勵，長期激勵方式如職工持股計劃基本沒有，而物質激勵也主要與行政職務升遷直接掛鉤，偏離了業務導向。
三、完善國有商業銀行內部審計體制的建議
（一）不斷完善垂直、獨立、有效的一級內部審計體制的建設
銀監會成立以來，高度重視銀行業的公司治理問題，進行了很多的努力。但是國有商業銀行要形成垂直、獨立、有效的一級內部審計體制并不是通過國有商業銀行自身努力所能解決的，其形成具有深刻的社會歷史根源，有些與我國的政治、經濟體制有關，短期內改變的可能性較小。如由“弱總行、強分行”轉向“強總行、弱分行”，從“塊塊”管理為主轉向“條條”管理為主，這種變化首先會對銀行內部穩定造成巨大沖擊。另外還要取決于各級政府職能轉換進程，因為銀行客戶和項目集中在政府手中，銀行不敢貿然削弱分行權力。一味追求與國際商業銀行接軌，沒有考慮約束條件，是要付出極高的接軌成本，還有可能事與愿違。國有商業銀行內部審計體制應隨市場經濟體制的逐步建立而不斷改革和完善，既要借鑒國際商業銀行的成功經驗，更要立足于國情、行情，循序漸進，對癥下藥。
（二）不斷完善內部審計自身的運行機制
1.平衡內部審計的制衡機制，壓縮委托層級
銀監會在《銀行業金融機構內部審計指引》中規定，“董事會對內部審計的適當性和有效性承擔最終責任”，“審計委員會對董事會負責，根據董事會授權組織指導內部審計工作”，“內部審計應對董事會和審計委員會負責”，從制度上明確了銀行必須采用董事會領導內部審計的模式。這一模式明確了審計委員會代表董事會行使內部審計的決策權，賦予監事會對審計業務包括審計決策進行監督和指導的權力，從而形成均衡有效的制衡機制。
從機構設置和業務管理兩方面解決內部委托層級過多的問題。一是縮短委托鏈條，打破機構設置的層級對應關系，取消三級審計機構，在全國按區域設立審計執行機構，將內部審計的人、財、物管理獨立出來，建立起審計委員會對內部審計的檢查考核機制，增強委托約束力；二是建立跨層級、跨機構的專業化團隊，由總行審計部直接指導、管控，從業務上保證總審計師和審計總部的政策意圖能直接貫徹到一線業務骨干，避免多層委托導致目標的偏離［6］。
2.加強內部控制體系建設，強調過程控制，管理審計風險
一是不斷完善內控制度建設，突出規范化與標準化管理，根據業務實際不斷完善內部審計的具體業務準則，針對審計項目大類制定規范化業務要求和標準化業務流程。二是加強風險識別與量化技術研究，引入量化管理和模型化分析等國際先進的風險管理技術，主動控制風險水平，將風險估值法引入審計風險管理領域，關注操作風險與小概率風險事件，建立相關應變機制。三是暢通報告路線，搭建信息共享平臺，縱向上保證審計發現與結果等信息在上下審計機構之間的充分溝通；橫向上建立統一的信息管理平臺，將內部管理、項目實施的組織、依據、經驗等各項信息集中歸納，供全系統共享和借鑒。四是充分發揮監事會與審計委員會的職能，加強內部檢查力度，包括審計業務檢查和基礎管理檢查，必要時引進外部審計，保證內審系統上下嚴格遵循內部控制的相關規定。
同時要特別強調內部審計業務流程管理，實施全過程的質量控制。審計報告是前期審計過程中各項結果的集中反映，也是提供給委托人的“產品”。但從本質上說，審計報告并非最重要的“產品”，更重要的是形成報告過程中能給經營管理帶來怎樣的改善，在審計執行過程中要能夠促進內部控制的完善和經營業績的提升。
3.構建合理的激勵約束機制
協調改進內部審計系統的激勵機制和約束機制。除了提高審計人員整體待遇外，內部審計系統可從以下方面強化自身的激勵約束機制。（1）加強人員準入與分流管理。目前內審人員配置主要是從銀行其他部門轉入，并不斷與其他業務系統進行交流。今后在交流過程中要提高準入門檻，多渠道吸收專業人才，同時打通輸出通道，實現定期交流，提高人員整體素質，加強隊伍建設。（2）設計合理的考核指標體系。內審工作應服務于銀行的戰略和經營管理，確認服務和咨詢服務是現代內部審計的兩大服務領域，因此在考核指標設計上，既要重視審計過程、審計發現、審計報告以及基礎管理水平，還要考慮“客戶滿意度”，即銀行主業對內部審計在服務、增值等方面的評價。（3）激勵手段多樣化。一是合理使用行政激勵，雖然這不符合市場經濟規律，但由于管理人員的行政級別意識仍然很濃，而且越往高層物質激勵邊際效用越下降而行政激勵效用更明顯，關鍵是要將行政職務的晉升與考核結果明確掛鉤，增加透明度。二是加大激勵性薪酬比重。目前內部審計人員的薪酬管理基本上與業務考核沒有直接關聯，要加大激勵性薪酬的比例，拉開差距，增強各級審計人員薪酬績效的敏感性。三是深化業務技術等級管理，將審計人員基本工資與崗位等級系數掛鉤，使固定薪酬帶有心理激勵和一定的物質激勵意義，提升員工薪酬的激勵強度。（4）建立內部審計問責制度。審計委員會應建立專門制度，對未盡職導致重大問題未被發現，隱瞞不報或未如實反映審計發現的問題，審計結論與事實嚴重不符，未按要求執行保密制度，以及其他有損銀行利益或聲譽的行為進行責任追究。有充分證據表明內部審計部門和審計人員勤勉盡職地履行了職責的，也應有明細的免責條款。
4.重視外部治理力量，更新內審理念，服務主業價值創造
內部審計部門要逐步將工作從單純的監督制約轉向富有建設性的審計服務，把各級經營管理機構當作客戶，重視來自業務部門的外部治理力量，樹立服務意識，更新內審理念。一是要及時溝通審計發現的問題，強調解決問題比渲染問題更重要。內部審計策略應更多地采取參與合作的方式，對被審計單位抱著信任的態度，共同分析解決問題。二是要恰當認定審計差異，強調風險趨勢比歷史缺陷更重要。三是要重視運用先進技術，強調綜合分析比單個查證更重要。四是要注重發揮內審效果，強調價值創造比數據統計更重要［7］。
［參考文獻］
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（二）閑置固定資產管理審計的主要難點
目前，國內商業銀行在閑置固定資產管理審計中還存在較多的困難需要解決，主要是以下幾點。
1．管理責任不夠清晰，影響審計工作順利開展。在商業銀行閑置固定資產管理中，職能部門應分為價值管理部門、實物管理部門和使用部門。價值管理部門與實物管理部門的職能必須相分離，做到各盡其職、相互監督。但實際工作中，商業銀行對閑置固定資產的管理不重視、職能部門分工不明確、管理模式不統一，造成閑置固定資產管理流程不健全、有效性不足，價值管理部門未做到定期檢查、監督，實物管理部門未做到定期盤點，或盤點工作流于形式。管理職能的不明確，使審計工作面臨各職能部門相互推諉管理責任的狀況。
2．系統數據維護不到位，審計數據質量較難保證。部分商業銀行的固定資產管理系統中，上級行實物管理部門并不對下級行實物信息的真實性進行核實，也不對下級行實物信息維護的及時性進行監督，閑置固定資產實物信息不真實、不完整的現象較為普遍。另外，固定資產管理系統中的數據與其他管理系統中的數據未能實現聯動，導致不同系統中類似報表的數據不一致，凸顯了閑置固定資產管理系統流程薄弱、數據質量低下的問題。審計數據質量的問題，影響審計人員的非現場審計工作的質量，增加不必要的工作量。
3．財務核算管理制度不完善，易引發審計風險。大部分商業銀行未制定閑置固定資產的專項管理辦法,沒有明確閑置固定資產的界定標準，未規范認定、出租、處置流程，未明確閑置固定資產管理考核辦法以及具體的檢查監督規定等。在財務核算上，由于制度不完善，使閑置固定資產的核算管理薄弱，會計核算和賬務處理流程不規范。審計人員在審計過程別要注意被審計對象的操作風險與道德風險，在問題不清晰的情況下，切忌盲目下結論、武斷做決策，注意防范審計風險。
4．被審計部門存在舞弊可能，主觀上不予支持配合。部分被審計部門由于經費、職工福利不足等原因，利用固定資產管理的漏洞進行舞弊活動，閑置固定資產管理中由于涉及出租、處置等環節，是“小金庫”容易滋生的熱土。被審計部門自知存在舞弊行為，在接受審計時，為逃避責任，通過提供錯誤資料、造假賬冊、相互推諉等手段，不配合審計工作，使審計工作停留在表面，無法進一步深入。
5．審計部門缺乏獨立性，審計結果受到高層壓制。閑置固定資產管理的審計，部分是由商業銀行的內部審計部門開展的。IIA的《內部審計章程》規定，內部審計部門必須獨立、客觀的開展工作，公正地履行職責，要求內部審計部門獨立于其他層級，直接隸屬于董事會。但在閑置固定資產管理審計的部分問題上，由于閑置固定資產收益的使用分配可能涉及管理層，銀行的內部審計部門獨立性受到制約，會受到被審計單位高層或內部審計高層的阻撓或者壓制，無法真正反映審計結果。
二、加強以風險為導向的閑置固定資產管理審計
（一）以風險為導向的閑置固定資產審計內容
西方國家在固定資產審計上側重點各不相同，美國、澳大利亞側重績效審計，英國側重物有所值（衡工量值）審計，加拿大側重綜合審計。在閑置固定資產管理審計方面，國外審計經驗可參考的不多，由于國外商業銀行的閑置固定資產存量少、處置及時，因此不需要投入大量精力去做專項審計。而國內商業銀行的歷史遺留問題較多，在這方面需要多加關注。筆者認為，風險導向審計模式應用于閑置固定資產管理審計，一方面應關注閑置固定資產管理過程中的重大風險，采取“抓大放小”的審計策略，降低審計成本，提高審計質量和效率；另一方面應揭示風險、損失及問題的根源所在，趨利避害地進行分析研究。以風險為導向的閑置固定資產管理審計，以管理全流程為切入點，合規審計與管理審計并重，通過對閑置固定資產組織管理與制度建設、流程設計與運行操作、會計核算、系統控制、監督檢查等管理要素的審計，揭示管理和操作中存在的問題，分析成因，提出合理化建議，促進全行進一步完善閑置固定資產管理機制，全面及時掌握資產閑置狀況，健全制度流程，提升關鍵環節的風險控制能力，提高資產盤活利用效率。
（二）以風險為導向的閑置固定資產審計方法
1．非現場審計方法。在閑置固定資產管理審計中，前期運用非現場審計，通過遠程調取大量的審計數據和資料，通過建立審計模型，運用復核、比對、分析、排查等方法，尋找數據和資料中的規律和疑點，它不僅節約審計成本，提高審計效率，且有分析數據靈活、排查數據全面的優勢。通過非現場審計過程中的模型篩選，可以有效排查閑置固定資產實物管理的風險樣本，有利于精確指導現場審計工作。目前，雖然國內商業銀行的固定資產管理已經逐步脫離手工賬簿，使用固定資產管理系統進行管理，但是許多數據、報表仍然依靠手工錄入，數據質量不高，且各類報表之間沒有聯動，無法實現信息共享、核實數據的準確性，可能產生錯誤的統計和漏報。為了全面地排查可能存在的閑置固定資產，可以建立多個疑似閑置固定資產的排查模型，通過篩查、匯總、分析模型中的異常情況查找疑點，把審計重點聚焦到少量的樣本上。從這樣的觀點出發，可以建立人均營業辦公面積異常機構排查、單個機構對應多處房產、已撤并或遷址網點對應資產未做處理、長期未完在建工程、自助設備閑置的審計模型。疑似閑置固定資產的排查模型主要關注的是閑置固定資產實物管理方面的疑點，審計人員應在全面了解閑置固定資產管理現狀以及變動趨勢的基礎上，圍繞實物管理中的重大風險和系統性風險，特別是合規性風險與道德風險等，同時兼顧剖析影響閑置固定資產實物管理效能提升的主要因素。
2．現場審計方法。現場審計是整個審計實施的重中之重，傳統的現場審計是依靠審計人員的經驗和海量查閱審計資料進行的，整個現場審計時間冗長、效率低下，相對于新型的現場審計，其審計質量不高、效果不佳。新型的現場審計通過非現場審計中排查的審計模型，為現場審計縮小范圍、提高效率、鎖定疑點，切實提高審計質量和效率。閑置固定資產可以分為四大類：房屋及構筑物、固定資產裝修及土地使用權相互關聯，可歸為一類；其他三類為電子設備類、其他機具設備類和運輸工具類。由于運輸工具總量較低且控制嚴格，電子設備和其他機具設備種類多、價值相對較低、賬面反映閑置較少、使用過的機具設備處置沒有收益或收益很低，都不宜作為全流程審計的重點。現場審計中，閑置固定資產實物、出租、處置管理及效能評價才是重點應關注的對象。實物管理應關注賬實是否相符、是否有賬外閑置固定資產、是否有未確權的房產問題及其原因；出租管理應關注出租定價、出租流程、租金收入及賬務處理；處置管理應關注處置流程及核算管理；效能評價應關注閑置固定資產管理的效果、效率、效能及效益對于被審計銀行經營效益的影響。但現場審計也存在一定的局限性。一方面，報表和系統數據質量不高，使審計的范圍、效果存在局限。大部分商業銀行固定資產管理系統中資產使用狀態數據質量不高，系統和報表在提供閑置固定資產新增、再使用以及處置明細數據方面存在局限。固定資產管理系統數據與其他系統和報表間缺少關聯關系，部分商業銀行的閑置固定資產處置和出租收入與其他收入共用核算賬戶，也很大程度上影響了現場的審計效率和效果。另一方面，各行缺少統一的閑置固定資產認定標準，溝通時易產生扯皮的情況。通過排查發現的疑似閑置資產可能難以認定為閑置資產，被審計對象可以以各種理由反駁審計人員的認定，相關部門也有可能不接受審計人員的審計結論，因此需要在審計前與被審計對象就閑置固定資產的認定標準達成共識，如，閑置多大面積、空置到何種程度、閑置多長時間必須在賬面反映為閑置資產。
三、以風險為導向的閑置固定資產管理審計的思考和認識
（一）閑置固定資產管理審計的未來趨勢
1．非現場分析成為不可或缺的審計方法。商業銀行經過多年發展，其業務領域不斷擴大，操作環節增加、資金量巨大，審計工作面臨著海量數據的處理難題，在有限的審計資源下，最大限度地發揮審計的檢查監督作用是當務之急。非現場審計可以遠程調取相關資料進行分析性復核，將信息技術和審計方法緊密結合，運用高效的技術分析、模型排查開展審計工作，合理分配有限的審計資源。據不完全統計，目前審計部門的非現場工作量約占到全部工作量的三分之一，今后還有不斷上升的趨勢，可見非現場審計的地位正在不斷上升。另外，商業銀行信息化技術的快速發展，使得信息技術已經滲透到商業銀行經營和管理的各個層面，銀行業務數據化、程序化、電子化程度越來越高。固定資產的管理正在逐步擺脫手工管理向電子化發展，使用了大量的管理、報表、統計系統，在這些系統不斷完善的將來，非現場審計被作為精確定位、有效審計的專業方法，必然成為閑置固定資產審計不可或缺的手段。
2．閑置房產成為閑置固定資產審計的主要對象。商業銀行閑置固定資產類型較集中，閑置房屋及構筑物構成閑置固定資產的最主要部分。一方面，房屋及構筑物類固定資產相較于運輸工具類、電子設備類、其他機具類固定資產的金額大得多，使其結構占比高。另一方面，房屋及構筑物類閑置固定資產的歷史遺留問題較多，處置起來有難度，使其減少、下降的幅度不大。而閑置房屋的原因歸集為三個方面：一是網點遷址改造；二是機構扁平化改革；三是職工房改后，交回銀行的房屋。隨著商業銀行的發展，經營規模將不斷擴張，網點遷址改造和機構結構調整也不可避免，再加上房屋及構筑物類固定資產價值上的特殊情況，因此，閑置房屋類固定資產還將成為閑置固定資產管理審計中的主要內容。
3．管理審計成為審計關注重點。閑置固定資產管理中存在較多的風險，日常管理維護不到位，會發生資產損壞或者滅失的風險，資產盤活利用不及時會造成資源浪費，資產出租、處置環節控制不嚴格，會引發資金甚至道德風險。閑置固定資產在出租、處置的環節中，由于操作不公開、流程不規范、主觀故意等原因，成為滋生舞弊的溫床。在中國銀監會、審計署對“小金庫”三令五申的嚴禁下，舞弊的行為必將收斂乃至消滅；國內商業銀行的閑置固定資產在不斷發展中，流程操作越來越規范，電子化程度越來越高，主觀舞弊的難度越來越大。國外商業銀行經過多年的發展，操作較為成熟，也多以合規審計為主。因此，雖然舞弊風險不容忽視，但長遠來看，舞弊審計必將逐漸被管理審計所代替。
（二）完善閑置固定資產管理的對策建議
1．健全閑置固定資產管理制度，清晰管理職責的界定。一是修改完善《固定資產管理辦法》，確定閑置固定資產認定標準，明確閑置固定資產處置管理部門；二是加強對閑置固定資產管理的考核，細化閑置固定資產管理的檢查監督；三是進一步明確固定資產實物管理部門管理層級，強化其對轄內各級行閑置固定資產的實物管理職能；四是健全檢查監督辦法，明晰實物管理部門、價值管理部門、檢查監督部門對閑置固定資產的檢查職能，強化閑置固定資產的檢查監督工作。
2．細化閑置固定資產管理流程，明確薄弱環節控制標準。一是細化閑置固定資產管理流程和合同審批程序，統一合同標準文本的使用，建議各一級分行應制定閑置固定資產出租管理操作細則，規范租金定價、核算、審批、管理層級，加強房屋租賃的合同管理。閑置固定資產出租審批權可放在二級分行，同時向一級分行報備。管理部門可落實在辦公室。二是進一步明確閑置固定資產的管理目標和手段，研究制定閑置固定資產處置利用的計劃和目標，明確各級管理人員對閑置固定資產應盡的職責，強化管理責任，實施責任追究制度。
3．加強閑置固定資產賬務核算，保障賬務實物信息完整一致。一是財務管理部門要加強閑置固定資產的賬務核算，嚴格規范房屋出租收入的會計核算和賬務處理流程，禁止挪用房屋出租收入，嚴禁員工利用個人賬戶劃轉房屋出租收入，禁止利用財務備用金賬戶作為房屋出租收入歸集周轉的過渡賬戶，杜絕將房屋出租收入充抵中間業務收入的核算行為，進一步加強對出租合同真實性和租金核算規范性的檢查監督，防范操作風險與道德風險。二是固定資產的實物管理部門與價值管理部門要加強對房屋租金收取的管理，確保出租租金定價的合理性，對應收未收租金采取有效催收措施，同時嚴格執行保證金收取條款。對閑置固定資產的出租實行規范的公開招租程序，確保出租行為公開、公正、公平。
4．優化信息系統管理應用，實現系統聯動控制。一是完善閑置固定資產系統信息維護和更新的流程辦法，加強對閑置固定資產系統信息的維護更新管理；二是信息科技部門、財務會計部門積極溝通，優化和完善系統流程，加強系統硬控制，提高系統運行控制的有效性。同時，在系統未能完全實現聯動時，重視信息維護工作，確保系統數據質量。
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（二）風險管理內部審計模式的涵義
風險管理內部審計（RiskManagementInternalAuditing，簡稱RMIA）是指在銀行治理結構的框架內，以銀行風險管理為導向，整合銀行內部審計資源、能力和配置，以促進風險管理銀行文化在銀行內的傳播成為其管理核心，進而實現銀行可持續價值，創造出能力最大化為終極目標的一種內部審計模式。風險管理內部審計更加重視組織戰略目標的實現、管理層對風險容忍度的加大以及對關鍵風險的度量等幾方面。審計的目標是指達成組織目標、緩解關鍵風險以及優化銀行的風險管理，即銀行風險管理的有效性；審計的重點是當前識別風險管理的有效性及有效期望性之間的差距；審計的測試聚焦于兩者之間的差距測量上，最終形成的審計結論主要是就風險管理有效性的差距與潛在風險和關鍵郵儲目標之間給予建議。
二、郵儲銀行風險管理內部審計存在的問題
（一）內部審計理念落后
指引人們采取具體行動的價值觀就是理念。而作為一種社會意識，價值觀對人們所采取的行動具有促進、制約跟界定的作用，時刻影響著人們在對待問題時的態度、思維跟行動。目前，我國郵儲銀行的內部審計思想還處于把握基礎審計、風險導向審計階段，其重心仍舊是傳統的合規性審計，在風險管理方面也沒有過多的涉獵；對內部審計在銀行風險管理中的功能與職責及作用沒用系統而準確的認識；對銀行風險管理內部審計理念的認識還不到位，從而影響郵儲銀行在推行風險管理內部審計的接受及開展程度。這些都是影響郵儲銀行有效開展風險管理內部審計的本質原因。
（二）定位內部審計目標不明確
目前，郵儲銀行的內部審計依舊停留在以往的以對照制度進行檢查為主的傳統的、合規性的審計階段，還無法實現以經營活動風險性的評價跟有效性風險管理為核心的風險導向管理審計階段，內部審計的咨詢、評價、鑒證等功能也沒能發揮其應有的作用。內部審計的終極目標就是通過采取規范的、系統的方法，對風險管理、控制以及治理過程的效果進行有效評價甚至是改善，以提升價值及完善組織的運營為宗旨，促進組織實現其應該達到的目標。然而，現階段郵儲銀行僅是將內部審計用于“為銀行日常運營查錯糾弊”。
（三）內部審計人員無法勝任
風險管理內部審計要求銀行的內部審計人員要對銀行的風險進行準確、系統的把握，熟練運用先進的審計方法對風險進行識別、評估、分析及控制等，以及時評價出郵儲銀行風險執行的有效性以及管理的合理性，這就說明銀行的內部審計人員必須要具備一定高度的素質，除了要具備財務、審計知識以外，還要熟悉郵儲銀行在經營活動過程中可能面臨的各種風險及性質，而且還必須要掌握計算機審計、定量分析方法。目前，依據風險管理內部審計的發展要求來看，我國郵儲銀行內部審計人員的職業素質存在較大差距：
首先，郵儲銀行尤其是地方支行的內部審計人員的學歷層次偏低，高學歷人才非常少，對涉及到的專業知識問題的識別與解決能力比較低下。其次，郵儲銀行內部審計機構的專業構成比較單一，會計、審計專業人員的人數比例占主體地位，而法律、管理類、金融學等其他專業人員的人數比例卻很小，但是郵儲銀行又屬于專業知識比較強的領域，如果對該行業沒有深入的了解，必然會影響到郵儲銀行內部審計工作的效率和效果。
（四）內部審計方法不完善
科學的、先進的審計方法是達到審計目標、準確評價審計對象及提高審計質量的關鍵因素。目前，郵儲銀行內部審計方法不完善、審計技術落后、審計手段不能適應新時期的新要求，大體上都還以賬目作為審計的根本，主要采取詳細的審計，有的甚至還僅以審計人員的自身經驗為基礎去判斷審計方法；郵儲銀行在對計算機審計的運用上也不夠充分，并且在實施過程中還存在輕視甚至是忽視計算機系統評價、以數據論數據、不測試數據真實性等不良現象。而風險管理在內部審計過程當中卻涉及了大量的、復雜的風險因素，需要運用科學的、先進的審計方法去進行識別跟評價，傳統的、陳舊的審計方法已經在很大程度上制約了郵儲銀行內部審計的有效發展。
三、保障郵儲銀行風險管理內部審計有效運行的措施
（一）轉變內部審計理念
要盡快轉變郵儲銀行內部審計理念，進一步認識到評價銀行風險管理的有效性是郵儲銀行內部審計的目標，明確郵儲銀行的風險管理水平跟能力是審計的重點與核心。然而，風險管理卻是銀行高層管理者跟董事會的關鍵職責，要對銀行的風險管理與控制過程負責。為實現銀行目標，高層管理者應保證銀行具備科學的、合理的風險管理過程，且能有效發揮其作用；而董事會在銀行是否具有科學的、合理的風險管理過程的確定上以及該過程是否恰當、有效的認定上均負有不可推卸的監督責任。一方面董事會可以帶領內部審計部門采取審計報告的形式對風險管理過程的恰當性、有效性提出針對性的改進建議；另一方面還可以充當咨詢師的角色，并且協助高層管理者對風險進行識別、評估，運用風險管理的控制措施幫助解決風險問題。在銀行的風險管理過程中，內部審計的角色是隨著時間的推移而改變的，并歷經了一種持續的發展過程，即：從不出現在風險管理過程中——作為內部審計計劃的組成部分對風險管理過程進行審計——積極、持續地支持風險管理過程并參與其中。如報告監控活動、參加監督委員會等，直到當下的管理、協調風險管理過程。內部審計在銀行風險管理過程中的作用跟地位日趨重要，因此，我們要轉變內部審計理念，正確的定位內部審計在風險管理過程中的角色，在審計過程當中以主動積極的態度充分的發揮其應有的功能與職責。
（二）明確目標定位
內部審計的終極工作方向以及其存在的根本價值所在均是內部審計的目標，它確定了審計的內容和制訂了審訂的程序。隨著內部審計的持續發展，內部審計的目標也正在發生持續的變化，如在內部審計產生的起始期間，其主要目標是查錯防弊，后來就發展成了對銀行經營資產的真實性、完整性和合法性進行監督、審查，再后來就發展成了為將內部控制的有效性跟完整性作為其目標。現階段，郵儲銀行內實施風險管理，這就要求各參與部門將銀行的經營目標作為起點，更多地思量銀行的長遠利益、戰略規劃，注重風險管理的有效性以及風險之間的關聯性，從而出臺最高效的內部審計運行程序。自然，過去的內部審計目標已無法再滿足這一新要求。風險管理內部審計下的內部審計目標應該為實現郵儲銀行的經營戰略而產生，即提升組織價值、加強組織運營。因此，在實施具體的風險管理內部審計之前，郵儲銀行內部應該對審計的目標進行明確的定位，為內部審計工作領航，這也是保障郵儲銀行內部審計有效運行的前提。
（三）提高內部審計人員素質
內部審計人員素質的高低是內部審計效率及效果的直接影響因素，提高內部審計人員的專業知識水平和素質有多種途徑：一是延伸內部審計人員招聘的專業范圍，適當增加法律、金融、信息技術、統計等相關專業的人才招聘，擴大內部審計的專業知識領域，以提升內部審計隊伍的專業素質；二是開展內容豐富、形式多樣、專業知識廣泛的內部審計經驗交流會及培訓，對在郵儲銀行內部審計中遇到的各種各樣的典型實例進行深入的分析與研究，以提高審計水平，增加審計人員的實戰經驗；三是咨詢或聘請有關銀行經營風險管理研究方面的專家教授，補充銀行內部審計隊伍的知識、技巧，但是在咨詢或聘請專家之前必須要做好對專家的勝任能力、及其成果的評價工作，以保證審計的質量。風險管理的內部審計是一項復雜的、系統的審計過程，勝任能力強、專業知識廣泛的高素質人才是風險管理內部審計有效開展的保障。
（四）完善內部審計方法
開展風險管理內部審計的有力保證是先進的審計技術。郵儲銀行在其經營過程中面臨著諸多復雜的風險因素，先進的技術工具的支持是對這些復雜的風險因素進行識別以及對其性質、影響程度進行評價必不可少的保障，這就需要郵儲銀行內部審計部門不斷引進、學習先進的技術工具。第一，要持續引進國際先進的風險識別跟評估方法，如信用風險內部評級法（IRB）、操作風險高級計量法（AMA）、內部資本充足評估程序（ICAAP）、市場風險內部模型法（IMA）等方法的引入跟學習；第二，廣泛運用計算機審計技術，構建信息系統體系，開發網上服務業務，并用計算機完成大量的數據分析和銀行信息整理，完善郵儲銀行內部審計方法。
（五）強化與各部門的溝通與交流
在充分分析風險管理信息的同時實現交流與共享，是有效推行風險管理內部審計的必要條件之一。目前，郵儲銀行的內部審計還存在一個嚴重問題，即銀行內部各部門之間沒能進行有效的協調與溝通。因此，必須在各部門之間加強溝通、交流跟聯系，建立健全郵儲銀行的風險管理數據庫，完善其風險信息系統的共享。風險信息系統共享的功能就是儲存和傳遞郵儲銀行內外部的相關風險管理信息，以保證每一個銀行從業人員都能有效的履行其各自的職責。通過風險信息系統共享，內部審計部門可以在及時識別并評價銀行所面臨的各種復雜的風險因素的同時評價整個郵儲銀行的風險管理系統的有效性。進而，郵儲銀行的其他相關部門就能夠通過內部審計部門反饋的信息進行及時、準確的風險預防和控制，在銀行造就一個高效的、系統的風險預防控制體系，確保風險管理內部審計順利開展，提升其安全性、效果性和效率性。
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1.2商業銀行內部審計防范風險存在的問題
獨立性和權威性是巴塞爾委員會關于內部審計的兩項重要原則,其獨立性主要包括目標獨立、機構獨立、業務獨立以及獨立評價等內容。內部審計的獨立性,是與樹立審計權威結合起來的,惟此才能提高內部審計的有效性。而我國商業銀行仍普遍將內審部門置于總行和各級分行支行的行長管理,分支行的內審部門由分支行的行長管理,內部審計部門對行長負責,內審人員的工資報酬、晉升由管轄的行長決定。如下圖:
銀行作為自主經營自負盈虧的特殊企業,會很自然地把盈利性作為其經營的主要目的。作為行長為了業績容易只注重銀行的利潤和經濟效益,愿意從事高風險高收益的業務。內審部門因為服從分行行長的領導,即使發現經營中存在的風險問題,但可能因為涉及本行的領導或影響銀行的經濟利益,會在提交審計報告時有所顧忌,不敢提出客觀的審計建議或者即使提出問題分行領導也不會予以重視。審計部門從設立開始就缺乏獨立性,因此權威性也無法保證。2商業銀行內部審計風險的對策研究
2.1推進風險導向內部審計模式
風險導向型內部審計模式是審計模式發展的最新階段,是將審計風險觀念全面應用于審計過程的一種審計模式。風險導向型審計是根據銀行內各領域發生風險的概率大小來確定審計對象、內容和時間,而且內審部門還要對審計項目的風險水平與審計投入產出進行分析,力求在確保控制企業主要風險的前提下,實現內部審計的經濟效益性,這是比賬目基礎審計和制度基礎審計更為先進科學的全面風險審計。風險導向審計以被審計單位的風險評估為基礎,運用分析性復核的方法,綜合分析影響被審計單位活動的各因素,對審計風險進行系統的分析和評價,并根據量化的風險水平確定實施審計的范圍及審計風險可容忍的范圍。它立足于對組織風險進行系統的分析和評價,它要求審計人員重視對企業環境和企業經營進行全面的風險分析,以此為出發點制定審計戰略,制定與企業狀況相適應的審計計劃,以達到高效率的審計工作,是迎合高度風險社會的產物,是現代審計方法的最新發展。
2.2重視商業銀行內部審計的風險評估
風險評估是對可能出現的不利情況或事件進行評價的一個專業判斷過程。風險評估使首席審計執行官能夠確定審計工作日程安排的先后次序,利用來自風險管理過程的綜合性信息,制定內部審計計劃的風險評估過程,有別于內部審計師在審計過程對組織管理風險進行的評價工作。根據《標準》,首席審計執行官應在風險評估的基礎上為內部審計部門至少一年制定一次審計計劃,以確定符合內部審計部門章程和目標的工作重點。首席審計執行官通常對高風險的活動優先考慮實施審計,審計委員會要求的活動不一定比管理層要求的活動風險更高,按照識別可審計的活動,分析被審計主體會給銀行帶來的風險及對風險進行排序的步驟進行,最后確定審計先后次序。
2.3加強全面風險管理
全面風險管理是貫徹于戰略制定和業務經營各個環節,覆蓋各種風險類別,使風險控制在可接受范圍內,達到銀行增值目標。在經濟發展較快、銀行貸款大幅度增加情況下,尤其需要加強銀行風險監控,增強我國銀行業的抗風險能力成為國內商業銀行改革與發展的重任之一。我國城市商業銀行應樹立全面風險管理理念,逐步加強全面風險管理,構建完整獨立的風險管理體系,科學完整地實現對銀行各類風險的有效管理,從根本上提升風險管理水平。
2.4提高審計人員的綜合素質
一方面應該提高內部審計人員的職業道德素質,使他們能夠做到“依法審計、忠于職守、堅持原則、客觀公正、廉潔奉公、保守秘密,不得、、泄漏秘密、”。另一方面應該不斷提高完善內部審計人員的業務知識。要求內部審計人員掌握金融財會知識、審計知識、銀行信貸、結算等知識,還要掌握經濟數學和電子計算機方面的知識,熟悉本銀行的業務,具備綜合的協調能力。
參考文獻
[1]汪葉斌.商業銀行審計[M].遼寧:東北財經大學出版社,2001:155170.
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自20世紀90年代中后期以來，銀行治理結構備受國外理論界的關注。20世紀90年生的巴林銀行破產案、日本銀行破產案、亞洲金融風暴等事件使人們認識到銀行健康持續經營的重要性，也認識到強化銀行治理結構的必要性。1999年9月巴塞爾銀行監督委員會（以下簡稱“巴塞爾委員會”）的《加強銀行機構的公司治理》，將商業銀行治理結構問題推到了從未有過的歷史高度。建立良好的公司治理可以促進銀行穩健經營，降低金融風險，這一點已得到全球理論界和金融界的共識。
公司治理的一般架構是建立在因分散的所有權結構而引致的所有權與控制權相分離的基礎上的。其主要目的是為了解決經理人員的機會主義行為及其他問題，以實現公司價值（尤其是股東財富）的最大化（注：由商業銀行的特殊性所決定，商業銀行公司治理的目標除了公司價值的最大化之外，還應包括商業銀行本身的安全與穩健）（李維安、曹廷求，2003）。完整的公司治理體系包括以董事會建設為核心的內部治理機制和以產品市場、資本市場、并購市場、經理市場為主要內容的外部治理機制。商業銀行作為一種企業組織形式，其公司治理的基本原則和治理框架符合企業公司治理的一般性。良好的內部治理機制和外部治理機制對于包括銀行在內的公司制企業都很重要，但是和一般公司不同，銀行治理結構更加強調銀行內部治理，如銀行的戰略目標和價值取向，銀行的平衡制約機制、責任機制等。原因在于：
（1）根據規模經濟和范圍經濟原理，銀行業市場結構普遍處于不完全競爭甚至寡頭壟斷的格局，產品市場（即銀行提供給客戶的金融產品及服務的市場）的競爭機制不能起到外部治理機制的基礎性作用；
（2）商業銀行獨特的資本結構使得債權約束作為外部治理機制中的重要一環對銀行的作用甚微；
（3）銀行并購成本的巨大限制了并購機制這種外部治理機制的作用；
（4）由商業銀行的特殊地位及銀行危機的“傳染性”和巨大破壞性所決定的商業銀行嚴格的外部監管制度，在相當時期內是一個確定的外生變量，使得商業銀行自身無法突破這種外部政策和法規來進行經營和管理創新。
因此，外部治理機制在商業銀行治理體系中不能發揮主要作用，商業銀行公司治理改革中應更注重由內向外，完善內部治理機制（曹幸仁、趙新杰，2004）。而內部審計制度就是公司內部治理機制的一個重要的制度安排。在《加強銀行機構的公司治理》這一指導性文件中，巴塞爾委員會從銀行戰略目標和價值理念、責權劃分、董事會職責和管理者的相互關系、內控系統、薪酬制度和信息透明度等方面闡述了一個有效的銀行治理結構所必須具備的基本特征，其別指出“要認識到內部審計提供的重要的審計功能，并有效地利用”；美國聯邦儲備委員會成員SnsanS.Bies強調銀行治理結構的關鍵是建立內部有效的審計程序和內部控制程序，嚴格的會計、審計制度和信息披露制度是建立有效市場的核心。可見，內部審計是公司治理的重要控制和監督力量，而公司治理則為內部審計提供了一個良好的控制環境和制度基礎。
（二）銀行治理對商業銀行內審工作的新要求
2003年4月29日，巴塞爾委員會公布了巴塞爾新資本協議（Baselll）（以下簡稱“巴塞爾ll”）第三次征求意見稿，要求各國銀行監管機構和商業銀行在2003年7月31日前提出修改意見。中國銀監會2003年5月份以第二號公告的形式，就巴塞爾ll公開征求中國銀行業的意見。巴塞爾委員會的代表已表示，第三次征求意見稿基本上接近最終稿，委員會的目標仍然是在2004年第4季度完成新協議，并于2006年底在全球范圍內推廣使用巴塞爾ll，取代現行的1988年的資本充足率協定，成為指導各國銀行業監管的新核心原則。可以預見，巴塞爾ll框架的形成與實施必將對全球銀行業監管產生深遠的影響。
巴塞爾ll在原來的基礎上將最低資本要求、資本充足性的監管約束和市場約束結合在一起，構成了三大支柱，更加強調銀行自身的內部風險控制和管理，同時對銀行風險也做了重新劃分。巴塞爾ll的第一個目標就是鼓勵銀行改進其風險衡量和管理技術。為鼓勵銀行加強內部控制和風險管理程序，巴塞爾ll將提供直接的經濟激勵，鼓勵銀行采用更加精確的風險衡量技術和更為復雜的控制這些風險暴露的方法手段。風險管理必須建立在一個強大的公司治理基礎之上，因此在巴塞爾ll中明確強調了良好公司治理的重要性。這些規定包括：要求董事會和高級管理層了解其銀行面臨風險的性質和水平，確定銀行對這些風險的可容忍程度，確保組織建立強大的風險管理和內部控制，并保證他們自身能夠不斷地、恰當地獲知所承擔的風險。這些規定促進了良好的風險管理和公司治理。首先，巴塞爾ll對操作風險暴露提出了明確的資本要求，在確立一個清晰的、全面的和整體的風險觀方面邁出了重要一步。有理由相信，如果董事會和管理人員對銀行面臨風險的種類和范圍有一個更好的了解，那么他們就能夠在企業戰略層面和業務層面做出更加正確的決策。其次，巴塞爾ll提出了收集、分析和報告風險數據的嚴格的操作標準，通過提高收集和解釋數據的門檻，期望改進內部報告的質量、有效性和次數。要使高級管理人員和董事在恰當的時間獲得正確的信息，以便于他們了解業務的性質。鑒于此，巴塞爾ll再次強調了獨立評估和審計的重要性。
如上所述，巴塞爾ll的規定和精神對內部審計工作是一種新的激勵，提出了更高的標準，要求內審工作應符合新時期的經濟特點，通過獨立、客觀的保證與咨詢活動，通過系統地、規范地評價銀行的治理、風險管理與控制過程，通過為高級管理人員和董事提供有價值的經營管理信息，間接地為銀行增加價值，發揮內部審計的應有作用。我國是國際清算銀行成員國，實施巴塞爾ll是各成員國的應盡義務。銀監會用這一標準監管國內的各類商業銀行是遲早的要求，因此，分析研究巴塞爾資本協議變化趨勢，及早針對巴塞爾ll框架采取措施，才能使我國銀行業的風險監管適應國際金融業風險管理發展和我國金融市場平穩發展的需要。
（三）西方商業銀行現代內部審計理念及演變趨勢
正確認識內部審計及其職能，建立適當的內部審計理念，有助于最大限度地發揮內部審計在銀行治理結構中的作用。關于內部審計的職能，英國公司治理和內部控制研究歷史上的三大里程碑，即卡德伯利報告、哈姆佩爾報告以及作為綜合準則指南的特恩布爾報告對內部審計的闡述，反映了西方內部審計職能的角色由監督者逐步向控制者轉變的軌跡（見表1）。
表1英國公司治理的三大研究報告有關內部審計的主要觀點
時間
報告
有關內部審計的主要觀點
1992卡德伯利報告
內部審計是對外部審計的補充，建立內部審計機構對關鍵控制和程序進行監督是良好公司實務的組成部分，這種日常監督也是公司內部控制整體中的一部分，它有利于保持內部控制系統的有效性。內部控制代表董事會對任何有舞弊可疑性的行為執行調查，為保證其地位的獨立性，應使內部審計負責人與審計委員會主席的溝通暢通無阻。
1998哈姆佩爾報告沒有必要對內部審計做出嚴格的規定，但董事會應經常考慮，是否需要建立獨立內部審計機構。
1999特恩布爾報告高級管理人員和董事會需要對風險和控制給出客觀的保證和建議，一個有效的內部審計部門（或獨立第三方）則可以提供這種保證和建議，內部審計亦可以在諸如健康和安全、管制和法律遵守及環境等問題提供保證和建議。內部審計師的主要作用是“確證和建議”，而不再是以往的“監督和復核。”
巴塞爾委員會于2001年8月了一份報告《銀行內部審計和監管當局與審計師的關系》（以下簡稱“內審報告”）。該報告闡述了銀行組織內部審計工作的重要性，要求所有銀行建立一個常設的獨立的內部審計職能部門，并提出了內部審計指導原則。根據巴塞爾委員會內審報告，內部審計的范圍一般包括：檢查和評價內部控制系統的充分性和有效性；審查風險管理程序和風險評價方法的應用和有效性；審查和管理財務信息系統，包括電子信息系統和電子銀行服務；審查會計記錄和財務報告的準確性和可靠性；審查保護資產的方法；審查銀行與風險估計相關的資本評估系統；審查已經建立的系統是否遵循法律和監管要求、行為準則和政策、程序的執行情況；評價經營活動的效益和效率；測試交易和特定內部控制程序的功能；測試監管報告的可靠性和時效性；執行特別調查等（注：為了調查內部審計指導原則在全球銀行業的認可程度和實際執行情況，巴塞爾委員會會計特別小組于2001～2002年期間，對比利時、法國、德國、意大利、日本、盧森堡、荷蘭、西班牙、瑞典、瑞士以及美國的銀行監管當局和71家樣本銀行進行了調查。調查結果顯示，在實際工作中，樣本國家銀行內部審計的范圍基本上是與內部審計師協會關于內部審計的定義和巴塞爾委員會內審報告的要求相一致的）。
內部審計從財務型審計轉向增值型審計是整個西方商業銀行現代內部審計理念的最顯著特點，而這又恰恰是建立在內部審計目標和職責的準確定位基礎上的。科學的目標定位和職責分工，保證了內部審計部門能夠適應形勢的變化和管理當局的新要求。傳統內部審計的目標是查錯防弊，發揮保護性制約性作用，因而其工作重點放在財務審計上；而以查錯防弊為重點的內部審計既不能直接協助企業提高經濟效益，增強競爭能力，又容易導致內審部門重視了細枝末節，忽略了主要風險，而且還代替管理層履行了其應當履行的職責。因此，西方商業銀行內部審計部門目前很少開展諸如財務收支審計、雇員欺詐行為調查之類的制約性審計，而是將工作重點致力于改進管理效率、增加企業利潤等建設性審計上（注：在安然和世通事件發生后，美國銀行內部審計部門又重新加強了對報表的關注）。
綜上所述，可以看出國際銀行內部審計理念明顯出現了一些新趨勢和新特點，如圖1所示。
圖1西方商業銀行內部審計演變趨勢（略）
二、我國商業銀行內部審計現狀及制約因素
（一）我國商業銀行內部審計現狀
我國現有的內審工作機制是在計劃經濟條件下建立起來的，采用的是既受企業主要領導的管理，又接受國家審計機關指導監督的模式，是一種雙重領導模式。在實際工作中，國家審計機關往往對內審進行較多的業務管理，使商業銀行內審主要代表國家審計機關對企業進行財務審計，很少開展經濟效益審計和參與企業經營管理決策。可以說，目前我國商業銀行內部審計正處于“財務型審計”階段，大多數商業銀行內部審計主要是一種“警察”型的內審理念，認為內部審計作用就是監督和評價，內部審計部門僅僅是一個監督部門，審計方式主要是查錯找弊，糾正違規。從實際效果看，這種審計理念指導下的審計活動發揮作用的層次、領域、深度等都有明顯不足，具體表現在以下方面：
1.審計價值未能得到重視和挖掘，內部審計的地位難以真正確立。我國銀行一般觀念認為，審計作為服務部門并不能創造價值和利潤，對于內部審計在銀行治理結構中的地位和作用認識不足，未能充分挖掘審計在規避風險、轉移風險和控制風險中的價值，未能重視和發揮內審為銀行“增加價值”的作用。雖然有些商業銀行內部審計機構已經建立了相對獨立和垂直管理的組織機構，但總行審計部門不像國外商業銀行的審計委員會那樣直接對董事會負責，而只是一個職能部門，其沒有直接參與監督管理應有的地位。
2.內部審計目標以查錯糾弊為主，滿足于真實性、遵循性等基礎要求，審計職能未能全面發揮。銀行內部審計人員應是經營和管理的顧問，而不是單純的監督者。而長期以來，我國商業銀行內部審計主要是證實各種報表、數據的真實性，檢查各項業務活動的合法性和規范性，審計人員往往把精力主要集中在經營活動事后的檢查上，而對事前分析和事中監控重視不夠，內部審計對增強銀行風險控制能力作用十分有限。
3.審計理論和技術方法落后單一，審計內容陳舊，審計報告缺乏參考價值。我國商業銀行內審工作正處于改革發展階段，主要采用以查錯糾弊為主的真實性審計和以對照制度檢查為主的合規性審計方法，審計人員大多沿用傳統的審計理論和模式，以賬項為基礎，圍繞報表、賬簿、憑證、規章制度開展查賬、算賬、找問題、提建議、寫報告等，審計報告內容越來越模式化，審計建議的“含金量”不高，難以提出具有重要價值的審計信息。
（二）我國商業銀行內部審計的制約因素
當前，制約我國商業銀行內部審計作用發揮的因素主要有以下三個方面：
1.由于良好有效的公司治理結構這個大前提沒有解決，以致內部審計機構獨立性不強，權威不高。商業銀行及其分支機構都在內部設置了與其他業務部門平行的內審機構，直接歸行內領導分管并向其負責報告工作。內審人員與被審計單位的各種利益（包括經濟利益與非經濟利益）有著密切的聯系，對所在單位有較多的依附。這樣的內審組織體制往往因單位領導干預、利益關系制約和人際關系影響，致使內審機構及其人員不能客觀、真實、公正、全面、深入地開展工作，其獨立性較差，缺乏權威性，所做出的內審意見和處理決定也因這種管理體制上的影響而得不到有效的貫徹執行。雖然我國銀行的內部審計體制近年進行了一些改革，但仍沒有實現真正意義上的獨立。
2.指導思想不明確，致使內部審計工作易于進入誤區。長期以來，商業銀行部分內審人員對審計工作指導思想認識簡單和片面，認為內審工作只是“裝樣子，給外審看的”，對內部各項業務審計只采取“應付”和“無所謂”的態度，造成內審工作只是務虛。一是在具體審計過程中，對政策界限把握模糊，不能真正行使保駕護航角色，而且行使查處力度不大，對違反財經紀律行為未進行嚴肅處理；二是不具備超前意識，缺乏主觀能動性，不能夠堅持高標準、高質量地完成工作任務，對新生事物不能及時接受，形成思想停滯的不良局面；三是不能夠快速找準商業銀行內部審計工作定位點，難以發揮內審為銀行“增加價值”的作用。
3.商業銀行的內部審計資源不足，使得內部審計工作不能適應形勢發展的需要。突出表現在以下兩方面：一是缺少普遍適用的專業實務標準和審計條例；二是內部審計人員整體素質有待提高。我國商業銀行原來的內部審計人員大多從會計、出納、儲蓄崗位調入，專業比較單一，其中熟悉計算機技術和法律專業知識的人更少，不能滿足需要，特別是在收集信息、檢查、評價和交流方面的能力，不能適應銀行業務活動日益增加的技術復雜程度和內部審計部門需要承擔的繁重任務，難以應對審計環境變化的挑戰。
三、我國商業銀行內部審計制度和模式的創新
如前所述，西方商業銀行內部審計的演變趨勢是由財務型審計向增值型審計發展。我國商業銀行內部審計也應創新，要以增值型審計為發展目標，以適應巴塞爾ll對內審的要求以及建設現代銀行制度和市場化公司治理機制、加強銀行經營管理的需要，實現內審在銀行公司治理中的增值作用。
（一）我國商業銀行創新內審制度和模式的意義
1.有利于我國商業銀行盡快與國際商業銀行的慣例接軌。縱觀國際上發達國家的商業銀行無不具有一個相對獨立、較高權威、強有力的內部審計監督體系。加入WTO后，市場競爭更加規范也更加激烈。商業銀行作為市場競爭的主體，欲在市場競爭中立于不敗之地，務必要加強企業管理，特別是隨著2006年我國入世承諾期結束的臨近，各級商業銀行為了逐步與國際慣例接軌，提升核心競爭力，關鍵就是要建立健全銀行公司治理，而強化商業銀行內部審計管理與控制、發揮內審增值作用是其中一個很重要的因素。
2.有利于加強商業銀行內部營運資金管理。風險和收益是商業銀行經營管理面臨的最主要問題，高風險高收益、低風險低收益，商業銀行要取得高收益，就必須面對高風險，而能否承擔高風險則取決于風險管理能力。巴塞爾ll的核心內容是全面提高風險管理水平，即準確地識別、計量和控制風險，反映了當今世界先進的風險管理技術和監管理念與實踐，風險管理在商業銀行居于十分重要的地位。因此，開展以風險為導向的內部增值型審計，是現代商業銀行經營管理中內在的必然要求，也是推動和促進商業銀行不斷提高經營管理水平的有效手段。
3.有利于提高商業銀行的經濟效益。市場經濟的激烈競爭促使銀行向管理要效益。世界上先進的現代內部審計——增值型審計，主要是對商業銀行經營管理各方面的政策、規定的完善性和有效性進行評價，包括預測與決策、計劃與組織、協調與調整、拓展與創新、監督與考核等多項內容，并針對管理中的薄弱環節提出具有針對性、建設性的意見和建議，目的是確保利潤的最大化，使商業銀行的資源得到最經濟和最高效使用。因此，內部增值型審計對于商業銀行降低成本、挖掘內部潛力、提高經濟效益具有重要的促進作用。
（二）內審制度和模式創新的具體實現途徑
由上可知，商業銀行內部審計工作是商業銀行改革和發展取得順利進行的重要保障，是整個商業銀行工作必不可少的組成部分，對商業銀行各項業務正常發展具有重要的意義。隨著商業銀行業務逐步向多功能、立體化方向發展，傳統業務、新興業務齊驅并進，內部審計的范圍不斷擴大，需要審計的工作量不斷增加，審計質量要求更高。因此，必須創新我國商業銀行內部審計制度和模式，其具體實現途徑如下：
1.通過創新內審理念，提升商業銀行內審價值。應當在有關法律中對內部審計進行明確規定，使人們對公司治理的關注從治理結構上升到公司治理的實質內容，認識到內部審計是公司治理的重要措施，使內部審計機構和人員得到銀行應有的重視，使內部審計的效用得以充分發揮，使內部審計參與到公司治理中，幫助銀行改進風險管理體系，促進內部控制的改善，與董事會、高級管理層、外部審計師一起構成有效公司治理的四大基石之一。商業銀行內部審計作為置身銀行內部的一個部門，有著外部監管和審計無法替代的優勢，既可對銀行各項經濟活動進行事前、事中和事后的全面審查，又可對有關問題進行經常、連續、系統深入的了解，從而為銀行提供有價值的經營管理信息，幫助銀行實現增值目標；同時，內部審計還可以通過完善自身管理機制，更新審計手段等改革措施，提高審計質量，節減審計成本，為銀行增加價值。因此，傳統的銀行內審理念已不能完全滿足銀行經營管理的需要，應與時俱進，創新內審理念，樹立由“財務型審計”向“增值型審計”轉變的觀念，內審工作的重點應逐步由合規、真實性審計向效益、風險性審計發展，在原來財務收支審計糾錯防弊的同時，應更加側重于經營管理審計和經濟效益審計，由原來事后審計變為事前控制、事中監督，全方位、多層次的動態審計，將內部審計滲透到商業銀行管理的全過程。充分認識內部審計在風險管理、控制和治理程序中的評價和改進作用，實現內部審計的增值目標。具體來說：
（1）內部審計部門可以通過對銀行風險管理過程的充分性和有效性進行檢查、評估和報告，幫助銀行管理者發現并評價重要的風險因素，指出其控制缺陷，并提出改進意見，提供風險管理的有效方法和控制措施，幫助銀行改進風險管理與控制體系，規避經營過程中可能出現的風險損失，從而為銀行增加價值（注：如德國聯邦銀行監管當局明確要求，內部審計部門一旦發現風險高的業務領域時，應及時反饋給董事會；新產品在正式推向市場前，必須經過一段時間的試用，由內審部門對業務流程及風險因素評估以后報董事會，并經全體董事會成員同意后方可投入市場）。
（2）內部審計部門可以通過評價銀行內部控制狀況，衡量內部控制體系的建立程度和有效性，尋找內部控制薄弱環節，向銀行管理層和相關部門提出強化內部控制建設的措施，以防范和化解經營風險，提高經營管理水平，從而為銀行增加價值。
（3）內部審計人員以其公認的道德操守和良好的職業技術，通過對銀行治理程序的完整性、有效性、合法性等做出結論，并提請銀行負責人、管理人員和全體員工遵守法律、法規、道德和社會責任，推進銀行依法管理經營，幫助銀行完成各項治理目標，從而實現“增加價值”。內部審計部門還通過定期評價銀行的道德氛圍及其戰略、戰術、信息流通和為了實現期望的遵紀守法水平而采取的其他過程的有效性，披露銀行內部違反道德規范、政策和其他不正當行為的嫌疑，規避道德和法律風險，從而為銀行增加價值。
2.通過創新內審體制，為銀行增加價值。內部審計隸屬于誰，即受誰的領導，這在很大程度上決定了內部審計組織的獨立性和權威性。一般地說，內部審計所隸屬的層次越高，其權威性和獨立性就越強，反之就越低。西方商業銀行內部審計主要有受董事會（或監事會）領導或其下設的審計委員會領導等形式。近幾年來，我國商業銀行也進行了內部審計體制改革的探索，應當肯定，改革的方向與目標是正確的，都有利于提高內審部門的獨立性與權威性；但是，大多數商業銀行的內部審計仍然是在行長領導下開展工作并直接對行長負責，形式上處于較高地位，但實際上陷入了自己監督自己的怪圈，沒有實現真正意義上的獨立，究其主要原因是良好有效的公司治理結構這個大前提沒有解決。因此，必須按照良好有效公司治理機制的要求，進一步改革我國銀行現有的內審體制。應當在商業銀行中成立名副其實的能真正發揮其應有職能的董事會。在董事會設立之后，還應當改變內審部門的負責對象，使內審部門直接向董事會而不向總行行長負責（注：美國花旗銀行、美洲銀行和紐約銀行等國際著名銀行都是采取這種模式，這些銀行的內審部門甚至不向行長提供內審報告）。在具體操作上，可以在董事會中設立常設機構——審計委員會，來代表董事會履行相關的職能。將內審部門的人事與財務管理權全部賦予董事會或它的審計委員會。在機構設置上，應全面上收各分支行設置內審機構的權力，將目前“金字塔”型的內審體系向“倒金字塔”型轉變，總行內審機構陣容強大，可根據具體情況采取按業務品種或分布區域劃分設立或交叉運用業務與區域兩種模式設立，下設機構直接向總部內審部門負責并報告工作；總行以下的分支行一律不設內審機構，采取派出制或出于成本效益因素考慮可實行“內審外包”。這種內審體制模式實現了內部審計的全行統一垂直管理，提高了內部審計的獨立性、權威性和科學性，有利于內審部門從全行角度恰當確定審計范圍、重點、時間和頻率，更有效、更合理地支配內審資源。
3.通過創新內審方法和手段，為銀行增加價值。銀行是高風險的行業，外部監管、經營環節對銀行強化風險防范，提高內控能力提出了全新的、更高的要求。入世后，我國的金融業將融入國際金融體系，將面臨更大的風險。這就迫切要求商業銀行重視審計風險防范的研究，更新審計理念，增強審計人員的風險意識和責任意識。
（1）將風險導向審計引入商業銀行內部審計領域，提升審計質量。風險審計是現代審計方法的最新發展，在商業銀行內部審計領域的運用，不僅可以有效地控制商業銀行的經營風險，增強內控能力，而且能夠用來控制、降低審計風險。通過對商業銀行管理行為、資產風險的分析和評價，全面把握被審主體的風險狀況，并找出高風險的領域，在此基礎上確定審計重點和審計頻率，以便集中力量對高風險領域進行控制和管理，幫助和促進商業銀行各級管理層提高管理水平，做到科學決策，有效地進行風險控制和管理。
（2）全面開展增值型審計，需要更新審計手段。近幾年來，我國商業銀行電子信息技術應用水平迅速提高，電子銀行業務也迅速發展，網上銀行業務交易量逐年增加，信息科技和電子銀行方面的風險控制越來越突出。因為信息科技和電子銀行方面的風險是系統風險，一旦出現問題將造成全局性的影響，對一個銀行的商譽和形象都將帶來極大損害，所以世界各國商業銀行都十分重視信息科技和電子銀行風險的控制，相應地，電子銀行審計也越來越引起人們的重視。巴塞爾委員會專門制定了電子銀行風險管理原則，包括董事會和管理層的監控、安全控制、法律和信譽風險三個方面。因此，我國商業銀行的內部審計手段要向電子化、網絡化、實時化和規范化轉變。充分利用電子計算機、網絡、信息等現代技術手段，替代原先傳統的手工操作辦法，加快內部網絡建設，逐步建立內部審計資料庫，積極探索利用計算機進行審計的途徑。通過對內部審計手段的改進，不斷提高工作效率，增強內部審計功效，保證審計增值目標的實現。
4.通過創新內審資源，為銀行增加價值。
（1）制定符合我國國情的銀行內部審計專業實務標準和審計條例。通過審計標準和條例來保證內部審計部門在銀行中的地位和權威。實務標準可參照國際內部審計師學會《內部審計專業實務標準》，由中國金融稽核監督研究會等行業協會來制定；審計條例應由各銀行制定。巴塞爾委員會要求，一部審計條例至少要包括：內部審計職能的目標和范圍；內部審計部門在組織中的地位、權力和責任；內部審計部門負責人的責任。審計條例應當由內部審計部門起草，定期審查。它應當得到高級管理層的同意，隨后得到作為監管作用一部分的董事會的確認。在審計條例中，銀行高級管理層給予內部審計部門建議權，授權其直接與任何員工進行接觸和交流，檢查銀行的任何一項活動或一個實體，接觸銀行的任何記錄、資料或數據，包括管理信息和所有協商和決策機構的會議記錄。
（2）加大培訓力度，提高內審人員素質。在西方發達國家，內部審計已走上了職業化道路，其商業銀行的內部審計往往由具有職業資格的內部注冊審計師來執行，這些人員既來自于組織內部，也可能來自于組織外部。在我國，近年來開始了國際注冊內部審計師（CIA）考試。雖然各商業銀行目前并沒有把取得國際注冊內部審計師資格作為從事內部審計工作的必要條件，但囿于提高素質的需要和新形勢的要求，無論是內部審計管理部門還是審計人員都應對這樣的資格考試日益重視并積極地參與。隨著內部審計在銀行公司治理結構中的地位日益重要，審計部門不僅需要財務會計專家，還需要大量具備經濟學和企業管理學知識的專家，包括內部控制專家、風險管理專家、公司治理專家和信息系統審計專家。因此，必須通過各種途徑，比如后續教育、業務培訓等措施，提高銀行審計整體隊伍和人員的專業素質和水平，這樣才能為公司治理提供源源不斷的符合要求的監督控制資源。通過建立一支專業化、高素質的內部審計隊伍，提高內部審計質量，以保證審計增值目標的實現。
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