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篇1

一、盈余管理的“經濟收益觀”與“信息觀”

在會計學術界，盈余管理早期一般被理解為旨在有目的地干預對外財務報告過程，以獲取某些私人利益的“披露管理”(disclosuremanagement)。對于這個定義，以下幾點需要引起我們特別的注意：

1.把盈余管理限定在對外報告領域，而把管理會計報告以及那些意在影響或改變公認會計原則的活動(如游說財務會計準則委員會)等排除在其討論之外。這樣考慮的主要原因可能有兩個：一是便于討論。如果將盈余管理僅限于對外報告領域，在現行的公認會計原則和應計制下討論“干預”問題，則可以把對盈余管理的研究簡化許多。二是在1990年以前，會計理論界對盈余管理的研究以對外財務報告為主。盡管當時人們就注意到報酬方案(compensationschemes)和部門經理的私人信息是激勵對內部管理會計報告進行操縱的潛在因素，但很可能是由于資料難得，這一領域的研究成果比較少見。那一階段比較多見的研究成果是盈余管理的技術，應計制下的會計政策、會計選擇與股票回報的關系等。難怪戴維森等人在其所著的《會計：商業語言》中，專辟一節討論“會計戲法”(accountingmagic)問題，并給盈余管理下了一個更加具體而狹義的定義：在公認會計原則限制的范圍內，為了把報告盈利調整到滿意水平而采取有計劃行動步驟的過程。

2.在這個定義中，提出了盈余管理的主要目的是獲取某些私人利益(privategain)。這里所說的獲取某些私人利益是與對外財務報告過程的中立性運作(neutraloperation)相對立的。因為，現代財務報告的核心思想之一就是中立性原則以及由此而來的財務報告的不偏不倚。盈余管理實質上是背離了中立性原則，由此造成對外財務報告有所偏重、有所倚靠。盈余管理的出發點在局部利益、部分利益或某些人的利益，它無疑會損害公眾利益。

3.在定義盈余管理時，并沒有倚賴某一特定的盈利概念，而是基于會計數據作為是信息的觀點進行討論的。在這個定義中，盈余管理在會計系統內，經理可以透過在公認會計原則范圍內的會計方法選擇和將某些給定的方法用特別的方式加以運用(如改變折舊資產的服務年限)來控制盈利。但事實上，盈余管理可以存在于對外披露過程的任何一個環節，也可以采用多種多樣的形式。例如，融資決策、投資或生產決策(如研發費和廣告費投放百分比的確定、生產線的增減、收購另一家公司)等都會影響企業某一期間的盈利。這些因素對盈余管理的影響可看成是“實際的”盈余管理。

傳統上，人們認為盈余管理是與經濟收益(有時也叫真實收益)有關的一個概念。在經濟收益觀(economicincomeperspective)下，有一些數據(譬如經濟收益)被盈余管理故意地歪曲了。經濟收益之所以會被歪曲而成為會計的報告收益，除了盈余管理外，另一個影響因素是應計制會計和公認會計原則。應計制會計和公認會計原則也將導致會計數據與真實收益有偏差。當然，經濟收益只有在一定的條件下才能有意義地加以定義，在現實的報告系統中是見不到的。一般說來，經濟收益是看不見的。即使如此，在經濟收益觀下，人們還是要把看不見的真實收益作為衡量偏差的基準。

我們認為以信息觀(informationperspective)來看待盈余管理更有意義。在信息觀下，盈利僅僅是許多用作決策和判斷的信號中的一個。信息觀意味著會計數據的重要屬性是其“信息含量”(informationcontent)這一統計特性。盈余管理的信息觀還假定公司經理擁有私人信息。在一套既定的委托契約下，公司經理不僅可以就會計程序作出選擇，而且還可以據此程序作出不同的估計。但在信息觀下，人們并不需要作為真實價值的盈利概念，與真實收益基準有關的計量偏差問題也不復存在。數據的真實價值在經濟收益觀下至關重要，但在信息現下則不再是第一位的屬性了。

隨著人們對盈余管理認識和研究的深入，特別是同時從經濟收益觀和信息觀兩個角度來看待盈余管理，盈余管理應當有一個更加全面和準確的概念。根據以上分析，我們認為：盈余管理是企業管理當局為了誤導其他會計信息使用者對企業經營業績的理解或影響那些基于會計數據的契約的結果，在編報財務報告和“構造”交易事項以改變財務報告時作出判斷和會計選擇的過程。

二、盈余管理的基本特征

對盈余管理基本特征的研究有助于把握盈余管理研究的內容和框架。根據前面的討論，盈余管理的基本特性包括：

1.從一個足夠長的時段(最長也就是企業的整個生命期)來看，盈余管理并不增加或減少企業實際的盈利，但會改變企業實際盈利在不同的會計期間的反映和分布。換句話說，盈余管理影響的是會計數據尤其是會計中的報告盈利，而不是企業的實際盈利。會計方法的選擇、會計方法的運用和會計估計的變動、會計方法的運用時點、交易事項發生時點的控制都是典型的盈余管理手段。

2.盈余管理必然會同時涉及經濟收益和會計數據的信號作用問題。這里所說的經濟收益與上段提到的企業實際盈利并沒有實質上的差別。盡管人們并不知道企業究竟有多大的經濟收益，但盈余管理最終還是離不開經濟收益這一基準。更何況在盈余管理研究中，人們已開始尋找某些指標如現金流量等并試圖在某種意義和程度上來反映經濟收益。應當注意到，無論是盈余管理在企業的實踐還是盈余管理的理論研究都非常關心會計數據的信息含量和信號作用。盈余管理所瞄準的方向正是會計數據的信息含量和信號作用。關于盈余管理的“經濟收益觀”與“信息觀”的地位和重要性，在不同的國家由于證券市場的發達和完善程度差異較大而表現出不同的特點。發達證券市場環境下的盈余管理，人們考慮會計數據的信息含量和信號作用就會多一些，其“信息觀”的重要地位也更加明顯些；相反，欠發達證券市場環境下的盈余管理，人們則容易拘泥于會計報告收益與經濟收益或其它法規決定的收益之間的偏差，其“經濟收益觀”的地位相應地更為突出。

3.盈余管理的主體是企業管理當局。從現有的研究文獻不難發現，在盈余管理的每一幕“戲劇”中唱主角的無非是公司的經理、部門經理和董事會。無論是

會計方法的選擇、會計方法的運用和會計估計的變動、會計方法的運用時點，還是交易事項發生時點的控制，最終的決定權都在他們手中。當然會計人員也加入其中，但應看作是配角。在這里，可以明確企業管理當局對盈余管理應當承擔的責任。

4.盈余管理的客體主要是公認會計原則、會計方法和會計估計。此外，時間特別是時點的選擇也是盈余管理的對象之一。在研究盈余管理時，我們必須同時具有時間和空間的觀念。公認會計原則。會計方法和會計估計等屬于盈余管理的空間因素；會計方法的運用時點和交易事項發生時點的控制則可看作是盈余管理的時間因素。需要加以說明的是，盈余管理最終的對象還是會計數據本身。人們所說的盈余管理，最終也就是在會計數據上作文章。

5.盈余管理的目的既明確又非常復雜。所謂明確是指盈余管理的主要目的在于獲取私人利益，這點是可以充分加以肯定的。盈余管理是與公眾利益、中立性原則相矛盾的。我們也應注意到，盈余管理的目的又非常復雜。

誰是盈余管理的受益者?這里的情況比較復雜。上面提到盈余管理的主體是企業管理當局，盈余管理照顧的私人利益較多的情形是企業管理當局的利益，如經理的分紅、認股權以及晉升機會等。在許多新聞報道和研究文獻中，我們常常看到的盈余管理的受害者一般都是股東、低層的雇員，甚至包括政府。例如，丹斯基(J.Demski)的研究表明人可以通過盈余管理來傳達其擁有的高超管理技能，而實際上這些人可能并不具備會計報告盈利中所代表的管理技能。阿亞等人(Arya，A.，Glover，J.，S.Sunder)則發現盈余管理限制了委托人解雇人的傾向，還可以減少委托人對于人正常工作的干預。即使是企業管理當局的利益，對每一個盈余管理的參與者來說也不是利益均沾的。當然，盈余管理有時也照顧某些股東的利益。

盈余管理的利益表現形式也十分復雜。有的是直接的經濟利益如經理人員分紅的增加，有的是間接的利益如職位晉升、股價飆升，會計數據的信號作用也常常表現在這里。有的是立竿見影的，有的則要潛伏很長的時期。

正是由于盈余管理的目的既明確又非常復雜，因此大眾傳播媒介普遍認為，盈余管理是件壞事，它們還比較喜歡采用盈利操縱(earningsmanipulation)的概念；而機會主義的管理者則認為盈余管理是一個中性的概念，會計學術界的許多研究也持這種觀點。

三、“契約磨擦”與“溝通磨擦”

在現實社會里，可以見到許多盈余管理的激勵因素，有的屬管理激勵，有的是政治成本激勵或其它激勵。在管理激勵中，既有分紅和晉升的誘惑，又有被解除職位的壓力。在政治成本激勵中，有許多針對政府管制而進行的盈余管理。此外，盈余管理還可被用作是資勞雙方討價還價的工具。在某些特定的條件下，盈余管理也很有吸引力。正因為如此，才有所謂以股利為基礎的盈余管理、以節稅為目的的盈余管理、困境企業的盈余管理、運用盈余管理進行風險管理、公司首次公開募股(IPO)時的盈余管理等等。盈余管理也有許多阻礙的因素。注冊會計師審計、證券交易監管機構的監管、稅務稽查和股東大會等都在一定程度上阻礙和限制了盈余管理的泛濫。但上述限制因素往往也受到成本效益原則的限制，因此從整體而言，盈余管理的激勵因素要比阻礙因素強勢得多。在世界各國，幾乎每天都能聽到公司上調或調低盈利，虛報營業收益的故事。例如，美國在線公司為開發潛在客戶群，免費給客戶贈送磁碟，之后將所有發生的費用資本化；而微軟公司則被指控通過遞延確認實際所得收入來下調盈利。在這方面，我國也有數不盡的例子，會計“打假”始終效果不明顯，說明大家還是不怕，盈余管理還是有很多激勵因素的。

在現代會計報告系統中，留有許多盈余管理的機會。公認會計原則還存在不少局限性。美國證券交易委員會主席雷維特(A.Levitt)1998年就曾在紐約大學法律與商學中心發表過題為“數字游戲”(numbergames)的演講，猛烈批評某些低質量的會計準則。應計制會計中的預計、攤銷等都很容易被利用作盈余管理。同時，不確定的經濟交易和會計事項也越來越多，對這些不確定經濟交易和會計事項的正確判斷也越來越困難。

在現代公司治理結構中也為管理當局進行盈余管理提供了一些條件。例如，現行的委托人與人之間的契約，股東會、董事長與經理之間相互關系的制度規范仍存在許多不完善的地方，盈余管理乘虛而入也就見怪不怪了。

通過深入的分析研究，一些會計學家進一步得出了盈余管理產生的兩個基本條件：一個是契約磨擦(contractingfrictions)；另一個是溝通磨擦(communicationfrictions)。如果委托人與人之間沒有契約磨擦，他們之間的溝通也完全透明的，委托人可以掌握并使用充分信息，盈余管理也就不可能發生。

在委托關系的模型中，人們常常事先設定一套管理契約和報告規則。事實上，無論是管理契約還是報告規則都面臨隨著經濟和企業情況變化而變化的壓力。但是，由于管理契約和報告規則通常被看作是固定的、僵化的(即使有變化也還是跟不上經濟和企業情況變化的步伐)，會與現實的需要產生矛盾，因此盈余管理便應運而生。在這里，盈余管理常被用來解決由于管理契約和報告規則與現實情形發生磨擦所引起的問題，而管理契約和報告規則就成為盈余管理問題存在的內生變量。

僅僅用契約磨擦是無法完全解釋盈余管理的產生與存在的。人們之所以無法消除盈余管理，是因為信息不對稱(asymmetricinformation)。最典型的是經理知道的東西，包括股東在內的其他人并不一定知道。信息不對稱阻礙了信息交流和溝通，經理也就不可能把他所掌握的全部私人信息傳遞出去。當然，有一些信息傳播是被法律禁止的。正是有了溝通磨擦，企業管理當局才會在盈余管理中大有作為。

需要說明，契約安排的修正并不能完全消除溝通磨擦。但是，如果經理把所有的私人信息都傳遞出去，并且又不會增加成本，可以預期，契約的安排將朝著有利于鼓勵真實地披露信息的方向發展。由此可見，溝通磨擦比契約磨擦對于理解盈余管理生存的條件還更有意義。

通過分析和研究以上解釋盈余管理生存的兩個基本條件，可以初步得出以下結論：

1.盈余管理是現代會計理論研究中的一個重要課題，但盈余管理本身并不完全是一個會計問題。無論從其生存條件還是從其主體看，盈余管理涉及一系列的管理，甚至經濟問題。委托人與人契約的確立、修正和實施，信息不對稱都是經濟學和管理學中的重要研究內容，也是經濟管理面臨的棘手問題。

2.盈余管理的存在有其特定的背景和條件。在現代市場經濟中，可以預見人們不可能完全解決契約磨擦和溝通磨擦的問題。尤其是在信息交流方面，人永遠都會擁有一部分私人信息，這些信息永遠都不可能被委托人或其他會計信息使用者完全知曉。因為，法律不允許這樣做，成本效益原則也不贊成這樣做，技術上也還存在問題。因此，盈余管理將會繼續存在下去，透過法律、規則和人力是不可能把它完全消除的，除非市場經濟也不再存在了。

3.既然在市場經濟環境中，無法透過法律、規則和人力去消除盈余管理問題，那么我們就應當對盈余管理的客觀存在有一個科學的觀念和正確的認識，用平靜的心態對待它。既不能讓它放任自流，也不可能完全杜絕。社會要達成這種共識，投資者等委托人以及會計信息的其他使用者也要有這種認識。從社會的角度講，政府和有關社會團體有責任營造良好的市場環境，特別是有效的資本市場和證券市場，制定和完善規范會計報告的相關法律、制度和公認會計原則，加強外部監管。從企業的角度看，有關方面(如投資者、經營管理者等)要盡可能簽訂完善的契約、合同，人要樹立正確的商業倫理道德，依法經營、道德管理。此外，委托人以及會計信息的其他使用者還有必要掌握識別盈余管理的知識和技能，能根據其特定的決策需要對會計數據或報告盈利作出適當的調整。

四、盈余管理實證研究及其深遠影響

在盈余管理研究的大量文獻中，可以將它們粗略地分成三大類。一是收益平滑。對收益平滑的研究著重于降低不同時期盈利的起伏，主要目的是方便未來盈利的預測并減小市場風險。二是基于契約觀點(contractingview)的盈余管理。研究發現，有的契約是以會計數據為基礎的，而另外一些則與會計信息有著隱含的聯系。其中，前者即顯現契約(explicitcontracts)，有管理報酬計劃、債務協議、稅收和管制等。在研究中，一般都發現了上述契約影響盈余管理的支持證據。與會計數據間接有關的契約還包括勞資合同、人競爭和主管的變動、審計合約、對外募股、公司治理制度等。與第一類契約相比，這些契約與盈余管理的關系則要復雜得多。三是計量方法問題。

學術界對盈余管理的研究大都采用實證研究的方法。在盈余管理的實證研究中要解決的主要問題包括兩個大的方面：

一方面，將盈利區分為操縱過的和沒有操縱過的部分。一般說來，公司的報告盈利由現金流量和對現金流量的會計調整兩部分組成，后者稱之為應計部分(accruals)?？傮w應計部分可進一步拆分為非主觀應計部分(nondiscretionaryaccruals)和主觀應計部分(discretionaryaccruals)。在這里要說明一下非主觀應計部分和主觀應計部分兩個概念。其中，非主觀應計部分秉承了創造應計會計的原本目的，即提高會計信息的質量使之能夠更加準確地反映企業在特定時點的財務狀況和特定時期的財務成果。因此，非主觀應計部分是在尊重客觀經濟現實的前提下，對由于現金收付時點與交易事項發生時點不一致這一時差所產生的影響進行調整。這種調整是相對客觀的，強調的是尊重客觀經濟現實，是在公認會計原則的約束范圍內完成的。與非主觀應計部分相對應，主觀應計部分則是企業基于特定私人利益目的，在某一或某些特定時期通過對經濟交易的刻意安排和財務報告的刻意調整創造出符合其需要的報告盈利。這種調整可以利用公認會計原則的彈性在公認會計原則約束范圍內完成，但也可能超出公認會計原則的框架。在對盈余管理的實證研究中，有四種主要模型以及以它們為基礎的改進或衍生模型被較為廣泛的采用以度量主觀應計?糠幀U饉鬧幟P頭直鶚竅＠P?Healymodel)、迪安龍模型(DeAngelomodel)、瓊斯模型(Jonesmodel)和行業模型(industrymodel)。這四種模型的核心均在于對非主觀應計部分的假設或處理上。在希利模型和迪安戈模型中，非主觀應計部分從總體上看被假定為在各個考察期間保持不變，進而借由對比總體應計部分來判斷樣本在特定期間是否存在主觀應計部分。瓊斯模型和行業模型則釋放了非主觀應計部分在各個考察期間保持不變的假定，借助較長的時間序列或大容量的行業配對樣本，運用多元線性回歸等統計工具計量非主觀應計部分，是較為復雜但更精確的計量模型。

另一方面，對盈余管理的種種情形進行解釋。例如，有的被解釋為管理激勵引起的盈余管理。在管理激勵引起的盈余管理中，又有多種具體的解釋，如報酬契約、人競爭和債務契約等。有的被解釋為政治成本激勵引起的盈余管理。在政治成本激勵引起的盈余管理中，也存在多種多樣的具體情況，如院外游說、政府管制，甚至勞資談判。此外，還有其它一些特殊的解釋，如以股利為基礎的盈余管理。以節稅為目的的盈余管理、困境企業的盈余管理、運用盈余管理進行風險管理、IPO過程的盈余管理等等。

在過去的20年間，有一大批盈余管理的實證研究成果發表。盈余管理的實證研究不僅對會計實務和公認會計原則的制訂產生了深遠的影響，而且還大大地促進了現代會計理論及其研究方法的發展。其意義主要有：

1.盈余管理的實證研究加深了人們對應計制會計的認識，對現金流量表的推廣應用起到了極大的作用?！艾F金為王”(cashisking)的觀念在工商管理界非常普遍。現金流量表和“現金為王”的觀念為什么會在80年代末期開始流行開來，自然有其特定的社會經濟背景，但也與盈余管理的實證研究密切相關。因為，通過研究發現了大量的人為地操縱盈利的行為，會計數據成為數字游戲。通過研究還發現了操縱盈利的行為主要是來自企業管理當局對應計制會計的局限性的過分利用，鉆了很多應計制會計的空子。在這些研究的基礎上，人們將現金收付制發展成現金流量基礎(cashbasis)。

2.盈余管理的實證研究加速了公認會計原則的完善和發展，尤其是表現在增加對外財務報告的透明度方面。前面談到，溝通磨擦是盈余管理生存的重要條件之一。為什么會有溝通磨擦，原因在于信息不對稱，人知道的很多信息，委托人可能知之甚少。要改善這個問題，增加對外財務報告的透明度是必不可少的。近年來，各國公認會計原則和國際會計準則的修訂、新準則的立項和制訂都是朝著這一方向發展的。

3.盈余管理的實證研究不僅自身成為現代會計理論研究的重要組成部分，而且還大大促進了現代會計理論及其研究方法的發展。據《會計與經濟學雜志》(JournalofAccountingandEconomics)1997年所做的一項統計，發表在該雜志上有關“契約”話題的論文1979-1986、1987-1991、1992-1996年間總共分別為28、25和49篇，占該雜志同期總數的35%、29%和48%。在這些有關契約話題的論文中，直接采用實證方法研究管理報酬(managementcompensation)契約的就分別有11、4和12篇。由此可見，盈余管理實證研究本身就在現代會計理論研究中占有重要的地位。盈余管理的實證研究也促進了會計與資本市場、審計、盈利預測、行為會計以及所得稅會計等領域的研究。盈余管理的實證研究還對公司治理結構的完善、組織行為與控制、績效評估與報酬計劃、證券市場監管等一系列理論與實務問題的解決提供了重要的依據。

會計學術界對盈余管理的研究已取得了很大的進展，但也還存在不少問題。其中最為主要的問題是：各種各樣的盈余管理實證研究的結果迄今還有非常大的差別。主要原因有：盈余管理實證研究中采用了不夠嚴密的方法將盈利劃分為操縱過的和沒有操縱的部分；對盈余管理的大多數實證研究都只限于某一時期或某一項目；對盈余管理的解釋太狹義；人隱瞞其操縱盈利的手法，不利于收集盈余管理實證研究所需的數據；委托人自愿讓人隱瞞信息；盈余管理很可能是由兩個或多個因素導致的，目前大多數的實證研究只著重于一個因素，研究結果當然不夠理想?？梢灶A期，未來的盈余管理研究不僅要進一步解決以上問題，而且還要特別注意研究盈余管理對股價和資源配置的影響。

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一、稅負轉嫁的涵義

稅負轉嫁涵義的界定是研究稅負轉嫁問題的起點和基礎，實際上許多有關稅負轉嫁的其它問題的分歧也是由此引起的。因此，稅負轉嫁的涵義是一個首先應弄清楚的問題。筆者認為，稅負轉嫁是納稅人通過經濟交易中的價格變動，將所納稅收部分或全部轉移給他人負擔的一個客觀經濟過程。其涵義包括如下要點：

1、納稅人是唯一的稅負轉嫁主體。由此可以推論出，稅負轉嫁也必然是納稅人作為主體的一種主動的有意識行為。明確這一點很重要，它表明國家本身在稅負轉嫁這一經濟過程中，只是法定稅負的確定者，而絕不是轉嫁主體。國家通過規定價格產生的價格再分配及相應的稅收價值轉移過程（有人稱之為稅負轉移），也應該不算稅負轉嫁。

2、價格變動是稅負轉嫁的唯一途徑。這里的價格既包括商品價格，也包括要素價格。國家征稅后，納稅人或提高商品、要素的供給價格，或壓低商品、要素的購買價格，或二者并用，借以轉嫁稅負，除此之外，別無它法。按此涵義，西方稅收理論中的“消轉”不能算做稅負轉嫁。因為在“消轉”中，國家征稅成為促使納稅人提高勞動生產率、降低成本（不包括壓低進貨價格和工資）的一個動因，其結果是納稅人負擔能力的提高，并沒有因此將稅負轉由他人負擔。

3、能用貨幣價值形式表示的法定稅收負擔是稅負轉嫁的客體。也就是說，其一，即使是實物稅，若要轉嫁，也必須還原成貨幣價值形式，通過價格變動的途徑轉嫁出去；其二，能轉嫁的只能是與稅法規定相同的等額稅收負擔，超額轉嫁是不存在的，由征稅導致的額外負擔（ExcessburdenofTaxation）也是不能作為轉嫁客體的。因為只有在稅負轉嫁完成后，額外負擔才最終形成，所以額外負擔盡管與稅負轉嫁程度有聯系，但不構成稅負轉嫁本身的客體。

4、納稅人與負稅人一定程度的分離是稅負轉嫁的必然結果。納稅人與負稅人的分離可劃分為兩個層次。第一個層次以稅前價格為基準，不管納稅人在商品交換中的價值實現程度如何，只要稅負隨著納稅人提高或降低價格而發生了運動，即表明發生了納稅人與負稅人的分離。第二個層次以價值為基準，如果納稅人在商品交換中獲得的價格低于或等于其價值，就沒有發生納稅人與負稅人的分離，若高于其價值，則發生了納稅人與負稅人的分離?？梢?，納稅人與負稅人的第一個層次的分離依賴于稅后價格變動；納稅人與負稅人的第二個層次的分離則不一定和稅后價格變動有關，如稅前價格高于價值，即使稅后價格不變，其分離也是同樣存在的。筆者認為，作為稅負轉嫁結果的納稅人與負稅人的分離應屬于第一個層次，它是否屬于第二個層次是不確定的。此外，由于稅負轉嫁有著全部或部分轉嫁的程度之分，所以，由稅負轉嫁決定的納稅人與負稅人的分離也同樣有著程度之別，即完全分離或部分分離。

二、稅負轉嫁存在的條件

資本主義社會存在稅負轉嫁，這早已為中外學者所一致承認。而社會主義社會是否也存在稅負轉嫁則一直存有爭論，再推而廣之，封建社會和奴隸社會是否也存在稅負轉嫁就幾乎很少有人探討了。而要回答這些問題，必然要涉及到對稅負轉嫁存在條件的認識，筆者認為，歸納起來，稅負轉嫁存在的條件有二：

1、納稅人具有獨立的經濟利益是稅負轉嫁的主觀條件。國家征稅，表明原來歸屬納稅人擁有的一部分價值向國家的單方面無償轉移，是納稅人的一種物質利益損失①，在納稅人具有獨立的經濟利益條件下，必然要想法避免或減少因納稅而減少的物質利益。在排除偷漏稅等非法手段以后，通過經濟交易中的價格變動來合法轉移稅負就成為納稅人的一個重要和基本的選擇。反之，如果納稅人沒有獨立的經濟利益，也就失去了轉嫁稅負的內在動機。在我國過去高度集中的計劃經濟體制下，國有企業的利潤全部上交，虧損由國家撥款彌補，生產發展所需資金也由國家撥款，工資獎金標準由國家統一制定，企業沒有自身的經濟利益，即使作為納稅人納稅，由于和其直接經濟利益無關，也不存在轉嫁稅負的強烈欲望和內在要求。當然，也就談不上稅負轉嫁的存在了。

2、自由價格機制的存在是稅負轉嫁的客觀條件。在自由價格機制運行條件下，國家征稅后，由于納稅人有自由定價權，可在商品和要素的市場供求彈性制約下決定價格變動幅度，進而決定是全部轉嫁稅負，還是部分或無法轉嫁稅負。許多學者在討論稅負轉嫁存在的條件時，往往指明稅負轉嫁和商品經濟的內在聯系，筆者對此并不反對，但感到這種提法似還不夠具體和明確。眾所周知，商品經濟有簡單商品經濟和社會化商品經濟之分，在我國還提出過有計劃的商品經濟，并且理論界也大多認為我國改革前也存在商品經濟，但不論是改革前的商品經濟，還是有計劃的商品經濟，無疑其價格運行機制是以國家定價的計劃價格為主。而在計劃價格條件下，納稅人沒有定價權，國家征稅后，納稅人無法通過價格變動來轉嫁稅負，如果說在這樣的商品經濟條件下存在稅負轉嫁，那也只能是在計劃價格以外的少數實行浮動價格和自由價格的領域。此外，在商品經濟產生之初的物物交換時期，不存在貨幣價值形式，亦無稅負轉嫁。在商品經濟前提下，將稅負轉嫁的客觀條件進一步明確為自由價格機制的存在應是有一定意義的。明確了這一點后，還可得出這樣的結論，由于自由價格運行機制程度不同地存在于奴隸制經濟、封建經濟、資本主義經濟和社會主義經濟中，所以，只要在當時國家開征相關稅收，就存在稅負轉嫁的可能性，只是程度、范圍及對經濟的影響不同而已。

總之，只要同時具備以上兩個條件，稅負轉嫁的存在就是必然的，是不以人們的意志為轉移的，稅負轉嫁現象本身和某種具體社會制度是不存在必然聯系的。

三、判斷稅負轉嫁的標準

具體地說，判斷稅負轉嫁的標準指的是判斷稅負是否實現轉嫁以及轉嫁多少的標準。對此，西方有的學者將國家征稅后納稅人的利潤是否減少作為判斷的標準之一。我們知道，引起利潤變化的因素是多方面的，既有管理水平、技術進步程度等直接因素，也有稅收和價格等間接因素，而只有價格變動是稅負轉嫁的唯一途徑，其它因素的變動與稅負轉嫁無關。當國

家征稅后，無論稅后利潤是否減少，都可能是多種因素共同作用的結果，為了判斷稅負轉嫁是否發生，就需要甄別出價格在其中發揮作用的大小及權重，而這是難以做到的，即使能做到這一點，也是棄簡就繁，做徒勞之功。因此，這一標準是不可取的。

在我國，比較流行的一個觀點，則是將價格與價值的關系，即按價格是否背離價值及背離程度作為判斷稅負轉嫁的標準②。筆者認為，這一標準作為對稅負歸宿的判斷是可行的，但作為判斷稅負轉嫁的標準則是不可行的。原因在于，這個標準必須保證國家征稅前商品或勞務的價格與價值是一致的，而這個前提是難以具備的（由價值規律的一般表現形式所決定）。如果在國家征稅前，商品或勞務的價格已經背離了價值，那么，國家征稅后導致的價格變動既可能使這種背離進一步加大，也可能使這種背離縮小或消失。如某商品，國家征稅前，價格與價值之比為80∶100，國家征稅20后，在供求彈性允許的情況下，納稅人將這種商品的價格提高到100，價格與價值趨同。顯然，我們不能因此說沒有發生稅負轉嫁，因為納稅人的實際收入或物質利益沒有因國家征稅而減少。所以，以價格是否背離價值作為判斷稅負轉嫁的標準，必然將一部分實際發生的稅負轉稼（稅后價格提高導致價格與價值一致或仍低于價值）排除在外，同時導致另一部分被判定的稅負轉嫁（稅后價格提高使原價格高于價值的產品的價格進一步提高，或使原價格低于價值的產品的價格高于價值）的計量失真，最終無法達到我們對稅負轉嫁狀況進行準確判斷的目的，當然也就無法采取相應的正確對策。

還有一種觀點是用計稅價格的形式作為判斷稅負轉嫁與否的標準。按這一標準，計稅價格為含稅價格的價內稅不能轉嫁，計稅價格為不含稅價格的價外稅能夠轉嫁。筆者認為，這一觀點是只注重形式而忽略了實質，實際上計稅價格只與計稅依據（法定稅基）有關，是為了適應征管的需要才作出的選擇，而與稅負轉嫁與否無關，在稅負不變的條件下，通過變動稅率，兩種計稅價格的相互轉換只是一個運用簡單數學的技術問題。

那么，什么標準才是一個合理的標準呢？其實，我們在稅負轉嫁涵義的分析中已明確指出價格變動是稅負轉嫁的唯一途徑，價格是稅負運動的載體。也就是說沒有價格變動，稅負就不能運動，當然也就談不上什么轉嫁了。既然如此，那么以國家征稅或增稅后納稅人提供（或取得）的商品（或要素）的價格是否變動及變動的幅度作為判斷稅負轉嫁的標準就是一個順理成章的結論了。

需要注意的是，價格的變動既可能是稅負轉嫁引起的，也可能是貨幣供應量或其它市場條件變化的結果，因此，在對稅負轉嫁具體進行判斷時，必須考慮到這些因素的影響并加以剔除。

四、稅負轉移與稅負歸宿

稅負轉移在一些文章或教科書中一般被認為是在計劃價格條件下，由于商品的計劃價格背離價值而引起的一部分稅收在商品買賣雙方之間的價值轉移。不難看出，稅負轉移的前提條件是價格背離價值的價格再分配的存在，稅負轉移是一種價格分配的伴生現象，只不過這種價格對價值的背離是國家為實現某種經濟政策通過計劃定價人為制造的。稅負轉移的結果是納稅人和負稅人的分離，但是屬于前述的第二個層次的分離，而作為稅負轉嫁結果的納稅人和負稅人的分離則屬于前述的第一個層次的分離。可見。稅負轉移與稅負轉嫁沒有直接聯系，回答的是兩個不同層次的問題，二者的根本區別也在于此。因此，在探討稅負轉嫁問題時，是否有必要再提出一個稅負轉移概念以和稅負轉嫁概念比較就值得懷疑了。

稅負歸宿是一個和稅負轉嫁相關的概念，西方學者一般認為（我國學者也常借用這些觀點），稅負歸宿是指稅收負擔轉嫁運動后的最終歸著點，或者說是經轉嫁運動后的稅收負擔最終落在誰的身上；從稅負運動全過程看，稅收沖擊表現為稅負運動的起點，稅負轉嫁表現為稅負運動的中間過程，稅負歸宿則是稅負運動的終點。如果最初的納稅人就是負稅人，中間無稅負轉嫁過程，稅收沖擊就會同時產生稅負歸宿。實際上這等于說，稅負轉嫁是導致稅負的法定歸宿和經濟歸宿發生差異的唯一原因，如沒有稅負轉嫁，法定歸宿和經濟歸宿就是一致的。對此，筆者的看法有所不同，并認為判斷稅負歸宿，也就是確定誰是真正的負稅人，不僅要考慮稅負轉嫁和稅負運動狀況，更主要的是要考慮價格再分配（包括稅收引起的）導致的稅收負擔的實際分布，在不存在稅負轉嫁的情況下，由于價格背離價值的再分配作用，法定納稅人同樣不一定是負稅人，也就是說稅收的法定歸宿同樣不一定就是經濟歸宿。西方學者的稅負歸宿概念如果可稱之為稅負歸宿的話，也只是一種形式上的歸宿，或叫稅負轉嫁歸宿更為適當。由此判定的負稅人也并非一定是真正的負稅人。其道理很簡單，對于一個向市場提供商品的納稅人在國家征稅后，即使他不提價轉嫁稅負，如果他獲得的商品價格大大高于他提供的商品的價值，也不能說他就是真正的負稅人。而另一個向市場提供商品的納稅人，國家征稅后，他提價轉嫁稅負并得以實現，但提價后的價格若仍低于或等于其價值，同樣也不能說他不是真正的負稅人。

當然，西方學者界定的作為稅負轉嫁的直接結果的稅負歸宿定義在經濟分析中也是有用的，它可以使我們清楚國家征稅后，稅負運動的去向和落點，借以判定在形式上誰負擔國家征的稅款，但要找到誰是真正的負稅人（西方學者往往將他們界定的稅負歸宿說成是負稅人），則必須借助于馬克思的勞動價值論，充分認識價值實現與稅收負擔的關系，只有這樣，才能分析稅收對經濟的更深層次的影響，才能有助于制定出一個既富有效率、又體現公平的稅制。為概念明確和區分方便，我們不妨將西方學者定義的稅負歸宿稱為稅負歸宿Ⅰ，而將由于價格背離價值的再分配導致的稅收負擔的實際歸宿定義為稅負歸宿Ⅱ。稅負歸宿Ⅰ對稅負歸宿Ⅱ的形成有重要影響，但并非最終的稅負歸宿。西方經濟理論在馬歇爾以后，信奉的是均衡價格論，只談價格，不談價值，以價格論代替價值論，因此，只討論到稅負歸宿Ⅰ就達到目的了。而我們遵循的是的勞動價值論，探討稅負轉嫁的最終目的則是為了明確稅負轉嫁通過價格變化對價值在不同經濟利益主體之間分配的最終影響，這就不可能回避稅負歸宿Ⅱ的問題。

至此，可對稅負歸宿問題得出如下結論：（1）影響稅負歸宿的決定因素是納稅人所提供的商品和勞務的價值實現程度。稅負轉嫁改變原有的價格與價值關系格局，借以影響稅負歸宿，但它只是稅負歸宿最終形成的影響因素之一，這提示我們可利用轉嫁機制使稅負歸宿合理化。（2）稅負轉嫁可用稅后價格變動來解釋，而稅負歸宿則只能用馬克思的勞動價值論才能真正得到科學和令人信服的說明。（3）稅負的法定歸宿和經濟歸宿的差異反映了納稅人和負稅人的第二個層次的分離?？梢姡瑢⒓{稅人與負稅人的分離劃分為兩個層次是可以較好地說明稅負轉嫁與稅負歸宿中的現象及內在聯系的。

參考文獻：

[1]劉志城.社會主義稅收理論若干問題[M].北京：中國財經出版社，1992.

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在傳統的思維邏輯里，會計理所當然地被分為財務會計和管理會計。但是由于管理會計理論研究的滯后性，目前的管理會計內容零散不成體系，管理會計變得“無足輕重”。以致在很多時候，大家說的“會計”就是指“財務會計”。雖然如此，這并不能掩蓋管理會計本身應有的存在和其真實的內涵。我們要更好地發展和構建管理會計理論體系，就必須弄清楚管理會計與財務會計的關系是什么。目前，大家比較統一的認識（說法）是財務會計主要是面向企業外部利益相關者，而管理會計主要是面向企業內部經營者。筆者認為，這種劃分標準客觀上有利于我們更好地去理解和發展財務會計。由于財務會計被界定為面向外部利益相關者，所以財務會計需要采用公認、統一的會計準則。所以我們在財務會計研究的過程中，特別注重對會計準則的研究。但是管理會計則不需要遵循統一的會計準則，只要圍繞企業管理者的管理意圖就可以進行會計處理，但是這種靈活性帶來了管理會計理論建構的困難，也客觀上造成管理會計的模糊不清。筆者認為，根據信息使用者的不同來區別管理會計和財務會計是非常錯誤的做法，也是極不科學的：外部信息使用者需要的會計信息難道不是企業管理者需要的嗎？對于一個企業來說，企業的經營管理者為了達到更好的管理目的，所需要的信息是全面的。通過統一的會計準則進行加工處理形成的信息，能夠較好地滿足外部利益相關者的信息需求，但同時這些基于公認會計原則和準則加工形成的會計信息也是企業管理者重點需要的信息之一。也就是說，企業內部管理者所需求的信息包括基于政府的規定、市場的壓力等以會計準則為依據加工成的會計信息。據此，筆者認為，面向企業外部利益相關者提供的會計信息的加工過程是財務會計，但是絕不能將其作為管理會計和財務會計劃分的標準。以前之所以形成這個錯誤，筆者認為主要是由于過去著重研究財務會計，而忽略了從管理會計角度完整思考這個問題。筆者認為，財務會計只是管理會計系統的附屬系統。會計被分為財務會計和管理會計只是一種思維定式。這種思維定式是由于過去我們太過于注重財務會計的研究所導致的。如果我們深入思考管理會計的內涵，這種劃分的錯誤就顯而易見了，管理會計概念發展的路徑可以很好地佐證這一點。1922年Quaitance撰寫的《管理會計：財務管理入門》中首次提出“管理會計”的概念（馮巧根，2009），但對概念進行系統闡述的則是Wckinsey（1924），他在其《管理會計》一書中將管理會計確定為決策信息支持和控制。由此在20世紀20年代到80年代初管理會計基本被認為由“決策與計劃會計”和“執行會計”兩個部分組成。這一時期有兩個比較經典、且具有代表性的定義：一個是1966年美國會計學會在《基本會計理論》中認為：管理會計是指運用適當的技術和概念，對經濟主體的實際經濟數據和預計經濟數據進行處理，以幫助經營管理人員制定合理的經濟目標，并為該目標的實現而進行合理決策；一個是1982年美國學者羅伯特在《現代管理會計》一書中對管理會計作了如下定義：管理會計是一種收集、分類、總結、分析和報告信息的系統，它有助于經營管理者進行決策和控制。但從20世紀80年代開始，隨著對管理會計認識的深入，管理會計定義逐漸擴展開來。1986年美國全美會計師協會管理會計實務委員會對管理會計所下的定義為“向經營管理者提供用于企業內部計劃、評價、控制以及確保企業資源的合理使用和經濟管理責任的履行所需財務信息的確認、計量、歸集、分析、編報、解釋和傳遞的過程?！睆倪@個定義可以看出，從技術上講管理會計其實涵蓋了財務會計。所以說，隨著人們對管理會計認識的逐漸深入，管理會計和財務會計的關系就會更加清楚。基于以上分析，筆者總結認為財務會計系統只是管理會計系統的附屬系統。財務會計信息是基于企業內外部各利益相關者博弈之后的最大公約數的要求（財務會計準則）從管理會計系統中采集數據形成的規范的、統一格式的財務會計報告。

三、管理會計與財務管理的關系

管理會計與財務管理，從字面上去理解是比較好區分的。但是由于過去對管理會計認識的模糊性，導致在《管理會計》和《財務管理》教材內容的編排上交叉嚴重。管理會計的很多內容重復出現在財務管理的相關內容中（孟焰，2007）。就一般的大學教材來看，管理會計的內容主要包括成本性態分析與變動成本法、本量利分析、預測分析、經營決策分析、投資決策分析、全面預算、存貨管理、責任會計、戰略管理會計、作業成本管理與資源消耗會計、業績評價與激勵、環境管理會計等內容。財務管理的內容主要包括貨幣時間價值、財務預測、籌資管理、投資管理、營運資金管理、收益分配管理、財務分析、財務控制、企業價值評估等內容。顯而易見，財務管理與管理會計有很多重復的內容。如果再除去屬于成本會計的內容，那么剩下沒有爭議完全屬于管理會計的內容就很少了。這也造成傳統管理會計可有可無的感覺。也正因為如此，大學的教學中管理會計的重要性在逐漸下降。究其原因，不僅是我們對管理會計的重視不夠，更為重要的是管理會計迄今仍沒有一套完整的能夠解釋、指導并可以應用于管理會計實踐的理論框架（李玉周、聶巧明，2005），由此造成其他學科知識對管理會計的“擠占”。因此，明確“管理會計和財務管理的關系”，是管理會計的一個重要的基本理論問題。管理會計和財務管理的區分，從構詞的方式和順序來看是比較好理解的。管理會計是管理的會計，而財務管理則是財務的管理。對于什么叫管理會計，本文在前文已經述及。所謂財務管理，即為財務的管理，詳細地說就是對金錢和物質等財產的事務進行的管理。因此，財務管理的內容就應該限定在金錢和物質籌集的管理、金錢和物質投資的管理、金錢和物質日常運營的管理、金錢和物質分配的管理。這也就是我們常說的企業的籌資管理、投資管理、營運資金管理和分配的管理。筆者認為，這四項內容和與其緊密相關的基本原理與特殊業務專題屬于財務管理的范疇。除此之外的部分都不應該作為財務管理的內容。目前財務管理中與管理會計重合的內容，大部分都應該歸為管理會計的范疇。

四、管理會計學科內容

體系的范疇及其邏輯關系財務管理的范疇界定清楚了，管理會計和財務管理的關系也就明晰了。但管理會計學科內容體系的范疇到底包括哪些？它們之間的邏輯關系是怎樣的？這是管理會計理論研究的又一個重要的基本理論問題。

（一）管理會計學科內容體系的范疇

我們說，“對組織中人的價值創造活動提供支持和控制的帶有會計特性的部分都屬于管理會計”。那么要確定管理會計學科內容體系的范疇，首先必須清楚認識“何為會計特性”，也就是何謂“會計”。說文解字里，“會”意為聚合在一起有益處；“計”意為核算、打算與謀劃。綜合在一起，可以理解為有意義的聚合在一起的核算或者謀劃。因此，何為會計特性，可以解析為兩個方面：第一，它具有統計核算或者具有統計謀劃與打算的特征；第二，它具有一定的意義。在為組織中人的價值創造活動提供支持和控制、符合這兩項特征的事項或者活動都屬于管理會計學科內容體系的范疇。依據時間秩序來分，人的價值創造活動分為人的價值創造活動之前、之中和之后。因此，我們可以將管理會計學科內容體系據此進行梳理。在人的價值創造活動之前的符合會計特性的支持和控制的內容主要是通過統計核算進行預測和謀劃，包括：預測分析、經營決策分析、全面預算、目標成本確定等；在人的價值創造活動之中的符合會計特性的支持和控制的內容主要是進行即時核算和控制，包括：人的行為（或產品）價值核算、成本核算、責任核算與控制、標準成本控制、存貨即時管理等；在人的價值創造活動之后的符合會計特征的支持和控制的內容主要就是進行事后整體結果的核算和控制，包括：業績核算、業績的評價與激勵。

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國外學術界在盈余管理領域做了大量研究,對盈余管理的定義和計量方法學術界并未統一,但這在一定程度上給盈余管理的研究造成了混亂。鑒于此,本文將圍繞盈余管理概念的提出、盈余管理的動機、手段和計量方法等幾個基本方面,對盈余管理的研究現狀進行歸納和梳理,旨在為進一步的研究提供一個邏輯起點。

二、盈余管理的概念

對盈余管理的概念,會計學界存在著諸多不同意見,但總體來說,主要有以下三個比較通用和流行的定義:

第一,william r scott認為,盈余管理是指,“在公認會計原則允許的范圍內,通過對會計政策的選擇使經營者自身利益或企業市場價值達到最大化的行為”,他的觀點認為會計政策選擇具有經濟后果。

第二,katherine schipper認為,盈余管理實際上是企業管理層通過有目的地控制對外財務報告過程,以獲取某些私人利益的“披露管理”。他的觀點是基于信息觀的,因此被稱為“信息觀”下的盈余管理。

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1關于統計學

統計學是一門實質性的社會科學，既研究社會生活的客觀規律，也研究統計方法。統計學是繼承和發展基礎統計的理論成果，堅持統計學的社會科學性質，使統計理論研究更接近統計工作實際，在國家和社會得到廣泛發展。

2統計學中的幾種統計思想

2.1統計思想的形成

統計思想不是天然形成的，需要經歷統計觀念、統計意識、統計理念等階段。統計思想是根據人類社會需求的變化而開展各種統計實踐、統計理論研究與概括，才能逐步形成系統的統計思想。

2.2比較常用的幾種統計思想

所謂統計思想，就是統計實際工作、統計學理論及應用研究中必須遵循的基本理念和指導思想。統計思想主要包括:均值思想、變異思想、估計思想、相關思想、擬合思想、檢驗思想?，F分述如下：

2.2.1均值思想

均值是對所要研究對象的簡明而重要的代表。均值概念幾乎涉及所有統計學理論，是統計學的基本思想。均值思想也要求從總體上看問題，但要求觀察其一般發展趨勢，避免個別偶然現象的干擾，故也體現了總體觀。

2.2.2變異思想

統計研究同類現象的總體特征，它的前提則是總體各單位的特征存在著差異。統計方法就是要認識事物數量方面的差異。統計學反映變異情況較基本的概念是方差，是表示“變異”的“一般水平”的概念。平均與變異都是對同類事物特征的抽象和宏觀度量。

2.2.3估計思想

估計以樣本推測總體，是對同類事物的由此及彼式的認識方法。使用估計方法有一個預設：樣本與總體具有相同的性質。樣本才能代表總體。但樣本的代表性受偶然因素影響，在估計理論對置信程度的測量就是保持邏輯嚴謹的必要步驟。

2.2.4相關思想

事物是普遍聯系的，在變化中，經常出現一些事物相隨共變或相隨共現的情況，總體又是由許多個別事務所組成，這些個別事物是相互關聯的，而我們所研究的事物總體又是在同質性的基礎上形成。因而，總體中的個體之間、這一總體與另一總體之間總是相互關聯的。

2.2.5擬合思想

擬合是對不同類型事物之間關系之表象的抽象。任何一個單一的關系必須依賴其他關系而存在，所有實際事物的關系都表現得非常復雜，這種方法就是對規律或趨勢的擬合。擬合的成果是模型，反映一般趨勢。趨勢表達的是“事物和關系的變化過程在數量上所體現的模式和基于此而預示的可能性”。

2.2.6檢驗思想

統計方法總是歸納性的，其結論永遠帶有一定的或然性，基于局部特征和規律所推廣出來的判斷不可能完全可信，檢驗過程就是利用樣本的實際資料來檢驗事先對總體某些數量特征的假設是否可信。

2.3統計思想的特點

作為一門應用統計學，它從數理統計學派汲取新的營養，并且越來越廣泛的應用數學方法，聯系也越來越密切，但在統計思想的體現上與通用學派相比，還有著自己的特別之處。其基本特點能從以下四個方面體現出：

（1）統計思想強調方法性與應用性的統一；

（2）統計思想強調科學性與藝術性的統一；

（3）統計思想強調客觀性與主觀性的統一；

（4）統計思想強調定性分析與定量分析的統一。

3對統計思想的一些思考

3.1要更正當前存在的一些不正確的思想認識

英國著名生物學家、統計學家高爾頓曾經說過：“統計學具有處理復雜問題的非凡能力，當科學的探索者在前進的過程中荊棘載途時，唯有統計學可以幫助他們打開一條通道”。但事實并非這么簡單，因為我們所面臨的現實問題可能要比想象的復雜得多。此外，有些人認為方法越復雜越科學，在實際的分析研究中，喜歡簡單問題復雜化，似乎這樣才能顯示其科學含量。其實，真正的科學是使復雜的問題簡單化而不是追求復雜化。與此相關聯的是，有些人認為只有推斷統計才是科學，描述統計不是科學，并延伸擴大到只有數理統計是科學、社會經濟統計不是科學這樣的認識。這種認識是極其錯誤的，至少是對社會經濟統計的無知。比利時數學家凱特勒不僅研究概率論，并且注重于把統計學應用于人類事物，試圖把統計學創建成改良社會的一種工具。經濟學和人口統計學中的某些近代概念，如GNP、人口增長率等等，均是凱特勒及其弟子們的遺產。

3.2要不斷拓展統計思維方式

統計學是以歸納推理或歸納思維為主要的邏輯方式的。眾所周知，邏輯推理方式主要有兩種：歸納推理和演繹推理。歸納推理是基于觀測到的數據信息(尤其是不完全甚至劣質的信息)去產生新的知識或去驗證一個假設，即以所掌握的數據信息為依據，歸納得出具有一般特征的結論。歸納推理是要在數據信息的基礎上透過偶然性去發現必然性。演繹推理是對統計認識能力的深化，尤其是在根據必然性去研究和認識偶然性方面，具有很大的作用。

3.3深化對數據分析的認識

任何統計研究都離不開數據分析。因為這是得到統計研究結論的必要環節。雖然統計分析的形式隨時代的推移而變化著，但是“從數據中提取一切信息”或者“歸納和揭示”作為統計分析的目的卻一直沒有改變。對統計數據分析的原因有以下三個方面：一是基于同樣的數據會得出不同、甚至相反的分析結論；二是我們所面對的分析數據有時是缺損的或存在不真實性；三是我們所面對的分析數據有時則又是海量的，讓人無從下手。雖然統計數據分析已經經歷了描述性數據分析(DDA)、推斷性數據分析(IDA)和探索性數據分析(EDA)等階段，分析的方法技術已經有了質的飛躍，但與人類不斷提高的要求相比，存在的問題似乎也越來越多。所以，我們必須深化對數據分析的認識，圍繞“準確解答特定問題并且從數據中獲取一切有效信息”這一目的，不斷拓展研究思路，繼續開展數據分析方法技術的研究。

參考文獻:

[1]陳福貴.統計思想雛議[J]北京統計,2004,(05).

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電視與現代科學技術緊密關聯的特殊性，也決定了與之相關的理論的滯后。幾年前，人們無法想象到“現場直播”這個概念，而現在，即使一些中小型電視臺也開始嘗試。傳統的新聞學多數教科書對“新聞”的定義是“新聞是對新近發生的事實的報道。”“新聞是最近發生的能引人興味的事實?！薄半娨曅侣勈抢秒娨晜鞑スぞ邔π陆l生或發現事實所進行的報道。”這些定義，雖然表述各異，在時間概念上，都忽視了“正在進行時”這一最富電視新聞特點的時態。因為隨著“現場直播”的出現，電視屏幕上的形聲可能與遠在大洋彼岸正在發生的事件同步。

與此同時，電視特技手法增多，這樣便給電視新聞編輯提供了更多的創造的機會。比如，以往在電視新聞編輯操作中比較多地關注“蒙太奇”。而現在，我們能夠借助先進的電子編輯技術，達到超出“蒙太奇”以外的境界，畫面的分割，同時傳遞兩路以上的信息；字幕的運用，能在節目播出時，插入來不及編排到既定時段節目中的新聞，還有巧妙地安排受眾介入某一事件，隨時插播微波傳回的消息，有意識強化感觀效果等等。

我們認為，電視新聞編輯的工作性質、特點及其使命，是電視新聞學必須研討的課題。

按照通常的分工，電視臺新聞中心或新聞部的負責人習慣地將電視新聞采編過程分兩部分，其一是外采，其二是編輯，于是就有了前期和后期之分，有了記者“沖鋒陷陣”，編輯“坐收漁利”的說法。

以“前期”和“后期”來界定記者、編輯的職能范圍，在一定程度上束縛了編輯的手腳，影響他們在整個新聞傳播過程中的組織、參與功能的發揮。電視新聞編輯部門和編輯的肩頭，應該擔起三大任務組織指導、編輯制作、控制指揮。

（1）編輯部應該是整個電視新聞媒體的“靈魂”。一段時期出臺的黨和國家的方針、政策，社會經濟的發展情況，重大事件發生的時間、地點及背景，都應該做到心中有數，在此基礎上，確定報道思想，擬訂報道計劃；“參謀”新聞視角，把握輿論導向。

(2)編輯部應該經常組織戰役性報道。其中包括開辦欄目、組織拍攝系列（連續）報道、發動觀眾對某一熱點問題展開討論等。

(3)編輯部應該成為記者站和通訊員的“良師益友”。電視新聞的屏幕建設，離不開完備的通訊聯系網絡，這一網絡的經緯主體，由記者站和廣大通訊員組成。編輯部不僅要與他們形成魚水關系，更得經常與他們互相傳遞信息，定期通報有關要求和發稿情況，幫助他們出主意，想點子，服好務，指導具體的新聞采編，組織新聞業務方面的培訓學習。三、電視新聞節目的編排是編輯的核心工作

電視新聞節目的編排是編輯的核心工作，編輯部的首要任務就是要擬訂播出大綱。

播出大綱是用以指導當天播出的新聞節目的計劃。與此同時，每個時段的電視新聞節目，毫無例外地需要有一個詳細的節目單。大綱重在組織，而節目單側重具體地實施。與報紙排版相比，電視在規劃版面時有自己的特性。

其一，報紙是在單位面積中布置文字，電視則在單位時間里安排節目。單位時間的固定和客觀時間的流動，對電視新聞節目的編排都會產生一定程度的影響。單位時間，服從于整個電視版面。它不僅將每一個時段的節目界定在固定的時空里，而且根據電視節目制作所需要的時間，確定“成套新聞”，口播消息的最后發稿期限，這個時期，一般確定在播出前半小時到一小時，太推后了，就可能影響整個新聞的播出。突發性新聞以及播出之前來不及制作的新聞，可在節目播出過程中適時插播；由微波接收或記者傳回的消息，如果是重要新聞，也可能由導播者及時切入。

其二，電視新聞節目的編排具有相對的連續性。同一個新聞事件，由于版面的限制，19:00時的新聞中，可能安排得短一些，而在21:00時的新聞時段中，則可能介紹得說盡一點；上一個時段播出可能沒有交待背景，而在下一個時段中則可以較充分地展開。

其三，新聞類節目的相互呼應。在一天的新聞類節目中，消息、新聞專題節目以及現場直播、現場錄播節目往往不在一個時間段播出，中間穿插有電視劇、文藝節目、廣告等，所以，受眾不會因重復而感到膩味。從另一個角度看，不同的時間段擁有不同的觀眾面，對某一新聞的延伸和展開，無疑有助于提高收視率。

到了21世紀，隨著社會文化、信息交流的快速發展、變革，社會變動速度加快、新事物不斷涌現，新觀念層出不窮，社會信息量驟增。這就要求電視新聞編輯除了應具備新聞專業知識外，還要有較強的敏感性、較深的洞察力、較新穎的思路，有較寬泛的知識面，對各方面的知識要做到略知一二。這樣才能制作編輯出有深度、有層次、有思路的優質的新聞節目。

2、電視新聞編輯應具備較新的編輯藝術和技術

現在許多編輯對于電視新聞節目的編排還多少有些認識上的誤區。對于怎樣進行新聞編排還有不同的看法，但是從總的來講，要想編排好電視新聞，還必須懂得與宣傳心理學、宣傳藝術學密切相關的一些規律性的東西，以及如何將“規律”行之有效地運用到實踐中來。

電視編排技巧方面另一個值得重視的問題是，對節奏的把握。電視新聞編輯是一項既有藝術又有技術的工作，在進行新聞節目編輯時，編輯要在懂得技術要求的基礎上，對畫面語言和有聲語言進行藝術化的處理，使客觀公正的新聞報道更電視化的傳達給觀眾。電視特技手法增多給電視新聞編輯提供了更多的創造的機會。

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一、轉承責任的概念和特征

“轉承責任”這一法律術語，出自于普通法系侵權法中的Vicarious Liability一語，是指責任人因與他人間的特定基礎關系而對該他人的侵權行為承擔民事責任的一種責任形式。轉承責任屬于特殊侵權責任，是替代責任中 的一部分，對Vicarious Liability這一術語，有的稱其為“責任”，有的稱其為“使用者責任”，有的稱其為“替代責任或代負責任”。根據Vicarious Liability一語存普通法系侵權法中具體法律制度上的含義——責任的轉移承擔，應譯為“轉承責任”較為合適。漢語中的“轉承”，顧名思義，轉移承擔 電，由一個承擔者轉移至另一個承擔者?！柏熑巍敝械摹啊币蚺c民法中的“”一詞相同，容易與民法上的“責任”相混淆，故不宜采用，且其內涵 也不一樣；“使用者責任”不能涵蓋所有的轉移承擔責任，因為“使用者責任”只是“轉承責任”中的一類；“替代責任或代負責任”，從字面邏輯上講，包括代人 和替物承擔責任，而“轉移承擔”，是一個承擔者轉移至另一個承擔者，顯然只能代人，因為物不是責任的承擔者，無法發生責任的轉移承擔問題。普通法系侵權法 中的Vicarr-ous Liability這一法律制度也只有一人為另一人承擔法律責任之意，無替物承擔責任之說。因此，替代責任或代負責任應是“轉承責任”的上位概念或屬概 念。

轉承責任作為一種特殊侵權責任，有其基本特征。

第一，責任人與行為人相分離，責任人為行為人所造成的損害對受害人所承擔的民事責任，不同于一般侵權責任等其他非轉承責任，責任人只為自己的 行為承擔責任。在一般侵權責任中，責任人與行為人是同一人，單一的行為人由他自己承擔責任，共同的行為由他們共同承擔責任。在轉承責任中，責任人與行為人 相分離，并非同一人。這種分離不僅僅是事實上的分離，而且也是法律上的分離，即法律上將責任人和行為人視為各自獨立的主體，即使是一方為了另一方的利益， 以另一方的名義從事民事活動，其行為也被視為自己的行為，行為人在行為時可以有自己的獨立意志。責任人與致害事實往往無直接關系，就責任人的本意而言，并 無致害他人的意圖；致害的直接原因是責任人以外的行為人的行為。因此，轉承責任至少涉及三方當事人，即受害人、行為人和責任人。

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    (2)“會計理論是一套由前后一致的會計假設、會計概念、會計原則所組成的概念框架”,用來解釋會計實務為什么是這樣而不是那樣,或者為什么可以用其它辦法的理由。這些理由就構成了會計理論。根據這種說法可以看出會計理論是個多層次的結構。筆者傾向于第二種說法,但認為會計理論的概念框架似乎還應加上會計對象、會計職能和會計目標。總之,會計理論是人們在理性的高度上對會計實務的規律性的認識;它一旦形成,必然又會反過來指導和影響會計實務。這就充分證明了:西方的會計原則既是會計實務應遵循的規范和標準r’也是會計理論中的一個重要組成部分。因此有人說根據一個國家對會計原則研究的深度就可以對該國會計理論研究的水平進行評價,這是有一定道理的。但這并不等于說會計理論的內涵只包括會計原則。另外,還必須指出,以上所述的會計理論實質上都是指的財務會計的理論;那么,作為現代會計的另一領域的管理會計,它的基本理論又將如何表述呢?艾哈默德·貝爾考依(AhamadBelkaoui)教授在其《管理會計概念基礎》(1980年版)專著中,曾對管理會計理論作如下的描述:“管理會計理論可定義為運用來自不同的相關學科的一套基本假設和原則的觀點來評價管理會計的技術”。這個定義強調丁“運用來自不同的相關學科的一套基本假設和原則的觀點”,突出了管理會計是一門邊緣學科;但易使人誤解管理會計本身并沒有一套前后一致、首尾相貫、渾然一體的會計理論體系;同時對其理論的目的只提“用來評價管理會計的技術”,似乎也不夠全面。筆者認為管理會計理論可定義為“是一套由前后一致的管理會計對象、管理會計職能、管理會計目標、管理會計基本概念、管理會計基本假設、管理會計原則所組成的概念框架,用來解釋;評價、指導、開拓和完善管理會計實務?！?/p>

    本文擬先對管理會計理論結構(概念框架)中的前三者加以論述,后三者則擬另寫論文進行探討。

    3. 管理會計的對象問題

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一、成本會計目標

會計目標是建立和完善會計理論體系的基石，確立成本會計目標是建立和發展成本會計理論結構的首要問題。美國注冊會計師協會1938年的一份研究報告認為，會計的目標是“有助于企業的運行，以達到其既定的目的”，成本會計作為一種記錄、計量和報告有關成本信息的會計信息系統，其目標因會計主體、歷史環境等的不同而產生差異，但在這具體表現形式的背后，存在著相同的特性。據此，我們可將成本會計目標區分為三個層次：基本目標、具體目標和終極目標。

（一）基本目標。就是讓一定的成本帶來盡可能多的收入或收益，即提高經濟效益。成本會計正是從成本費用的計量、記錄、計算及監督等方面著手，為提高經濟效益服務，并以經濟效益為最高目標。

（二）具體目標。就是指成本會計實踐中向誰提供信息、提供什么信息、怎樣提供信息。成本會計主要是通過成本費用報告、統計數據及專題報告等形式，為內部相關部門和員工提供特定的和綜合的成本會計信息，以便其進行成本規劃與管理控制。

（三）終極目標。就是進行稀缺資源的有效配置，實現成本效益最大化。成本會計的最重要特征，是把注意力放在企業資源的詳細計劃和有效的控制方面。企業如何安排、使用上述資源，必須根據企業生產經營的任務來計劃資源的投入、使用以及測算這些資源投入使用后的效率和效益。

二、成本會計假設

成本會計的基本假設是市場經濟條件下成本會計工作的制約因素或前提條件，是對客觀情況合乎邏輯的推斷，主要有成本會計主體、持續經營、成本計算分期、多重計量、公正分配等假設。

（一）成本會計主體。按照現代成本會計的觀點，企業或其他組織等獨立的經濟主體是成本開支的真正主體，其成本是指為最終實現目標而耗費或放棄的各種物質資料、勞務和支付給職工的工資等，或者說是為爭取收入而付出的代價。應排除一切與其經濟活動無關的強加或強行攤派的成本，包括所有者及經營者的一切個人開支；主管部門或其他單位、機構的不合理攤派；其他單位的成本耗費等。

（二）持續經營。是指成本核算應以持續、正常的經濟活動為前提。這樣才能使成本會計的原則、程序和方法建立在非清算的基礎上，具體表現為各項資產以持續經營價值計價，資產的耗費以實際成本計價，各項費用成本體現已耗資產價值的貨幣反映，從而保持成本會計信息處理的一致性和穩定性。

（三）成本計算分期。持續經營確定了目前及將來的預期狀態，為了提供一定時期的成本會計信息，與會計報表的周期相一致，會計分期的運用，使得成本會計在成本費用的計量方法和內容上具有了鮮明的特色，正確劃分各個時期的成本費用界限。這樣，才能有利于費用、收入、利潤的確認和計量，保證成本會計信息的真實性，以免誤導使用者。

（四）多重計量。成本一般表現為經濟活動付出的代價，這些代價中不僅包括物質資料的耗費，而且包括人力資源體力和腦力等精神成本的耗費。貨幣計量的優點是具有廣泛的綜合性和概括能力，但由于受人們認識水平的限制，要將人力資源精神成本等非貨幣計量屬性完全轉化為貨幣計量，是難以做到的或其準確性不能保證。所以，成本會計的計量可采用貨幣計量和非貨幣計量相結合，既采用貨幣單位反映各項經濟業務的成本和效益，又采用實物指標，甚至用文字來說明職工對所做出的貢獻和造成的損失。

（五）公正分配。費用分配的公正性直接關系到成本會計信息的可靠性。所謂公正，主要是指間接費用分配標準的選擇上，應根據因果關系，選擇與所分配費用的高低最密切的標準。要求盡可能減少主觀因素的影響，保持分配方法的合理性。當然，公正只是一種相對的概念，既是主觀假設，也是成本會計陳報信息的一項基本前提。三、成本會計的對象

成本會計是以費用為對象，對資金運動過程中的耗費進行分類、計量和分配，為成本預測、決策、控制、分析與考核提供客觀依據的一門分支會計。從本質上看，同一般會計對象一樣，成本會計對象仍在于社會再生產過程中的資金運動，所不同的只是限于資金耗費方面的資金運動，并且具有既側重于單位整體的資金運動，更側重于單位內部各責任單位的資金運動的特點。就性質上來說，成本會計是合理利用內部資源的控制會計，主要服務于企業內部的成本管理，提供決策制訂和業績評價所需信息。為此，“費用”這一成本會計對象可以細化為營運成本、期間費用、損益、現金流量等具體要素。

四、成本會計原則

成本會計原則是規范成本會計行為的指南，是成本會計工作中應遵循的各項基本原則，提供信息使用者所需的高質量成本信息。成本會計在堅持一般會計核算原則的同時，又要符合其獨特的要求，拓展或改變部分原則的內涵。

（一）合法性原則。它是指成本會計核算必須符合有關法律、法規和制度的規定，嚴格遵守成本開支范圍，從而保證信息的準確和可靠。同時，也不能人為地混淆成本和期間費用、不同成本計算對象、不同期間成本等的劃分界限，這些從嚴格意義上講，也是違法違規行為。

（二）受益性原則。成本費用的分配方法應按成本驅動原理，遵循受益性原則進行選擇，體現“誰受益誰負擔”的思想。在具體選擇分配方法時，按照受益性原則的要求，所采用的方法對各分配對象所分配的費用成正比例關系，受益多的多負擔，受益少的少負擔，從而體現分配費用的公平性和合理性。

（三）目標性原則。企業進行成本管理必然具有明確的目標，期望發生的成本支出能夠帶來盡可能大的效益，即實現成本效益最大化。這就要求成本會計提供的信息要有針對性，及時地為成本管理提供所需的信息資源，滿足決策需要。

（四）可理解性原則。既然成本會計的現實主要目的是向使用者提供對他們決策有用的成本信息，那么可理解性便是重要的一個質量特征。所謂可理解性，指既要保證所有重要事項都能得到充分披露，又要避免提供過分瑣碎的信息而使使用者不得要領。從信息提供者的角度來說，應當在保證相關性和可靠性的前提下，力求使成本會計信息通俗易懂，便于使用者分析和利用看得懂的信息資源。

（五）實際成本原則。企業或其他組織所采用的成本計算方法可能不完全相同，如可能采用定額法、標準成本法、計劃成本法等，但為了正確地計算當期的盈利水平，需要在核算期期末時，將其調整為實際成本。但從成本計算的歷史發展和經濟狀況日益復雜性來看，實際成本計算只是成本計算的基礎、核心和主體，而不是全部。

（六）成本效益性原則。這是一條普遍適用的原則，即任何一項活動，只有當其效益大于成本時才是可行的，成本會計信息也是如此。從管理者的角度，提供的成本信息越豐富，越有利于進行成本管理和控制，但要受信息披露成本的制約，需要信息使用者和會計人員之間有密切的協作。當然，在現有的計量理論與技術條件下，要準確計算披露的成本與效益是不現實的。盡管如此，人們在設計成本會計制度、確定成本信息披露詳略程度、披露方式和披露頻率時，仍需要對成本與效益因素進行衡量和判斷。

成本會計目標屬于成本會計理論結構的最高層次，構成其理論基石；成本會計假設規定了成本會計運行的前提和制約條件；成本會計對象及要素的確認和計量，體現了成本會計目標的具體要求；成本會計原則作為成本會計工作的基本指導方針和實務處理的具體規范，是保證成本會計目標得以實現的強有力手段。

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19世紀是一個新學科不斷產生與分化的時代，學科的分化導致了不同學科之間逐步失去了共同語言。社會科學與自然科學彼此獨立，哲學與自然科學也開始相互疏遠，自然科學家不關心哲學，哲學家也有意把自己置身于自然科學之外，這種相互分離的傾向使得哲學無法從整體上把握世界。無論是自然科學、社會科學還是哲學對人的研究都是各自為政，沒有統一性，如醫學、生物學、心理學、社會學，它們都研究人的各種問題，但多是些實用的知識、具體的領域，不能從根本上解決人的本質和人的存在的問題。從科學的這一端來看，科學的發展使人們獲得了關于人的世界的多方面的知識，但也正是這些認識使人的形象變得模糊不清?？茖W時代得科學無法提供一種確定的人的形象，那么，從哲學的這一端看又如何呢？現代西方哲學的確很關注這個問題，人本主義思潮正是由此而應運而生的。古典的形而上學把人當作一種抽象的認識對象，從某種先驗的觀念出發去尋求人的抽象本質。當代人本主義思潮，尤其是存在主義哲學，不滿足于那種抽象的思辯，因此，將社會中孤獨的個體存在作為其全部哲學的起點，專注于內在的、不可重復的意志、情感和心理狀態，從個體的內部來觀察人、探索人的自我之謎。存在主義考察人的結論是，個人不得不為他所獲得的自由和選擇而承擔責任，從而導致了它帶有濃厚的悲觀主義色彩。存在主義反映了人對現代社會各種危機和失望的困惑，但是它把自我理解成情感意志的個體，而不是整體的人，它的悲觀主義色彩，就是不可避免的，它對人的本質的認識及對人的形象的描繪同樣也是不完整的。

每個時代都有自己關于人的形象，如果這種形象是確定的，就會出現一種穩定的社會結構和良好的生活秩序。現代科學和哲學徹底破壞了人原來各種傳統的形象，人們不再把歷史上的任何解釋看成是真理，看成是人的永恒不變的本質，沒有一種解釋能夠確定地使人樹立對自我的信心。哲學人類學的創始人馬克斯·舍勒敏銳地指出：“人已經成了前所未有地疑難問題，人不再知道他是什么，他懂得他不知道這個問題。人對自己的道路缺乏信心，道路對他來說成了問題，因而他以無比的關心思考自己的意義和現實，他從何處來，他要到何處去?！说膯栴}是決定我們命運的問題”。文化、藝術和社會秩序賴以依托的傳統的人的形象破滅了，“上帝死了”，人成了無家可歸的浪子。在這種情況下，重建人的整體人的形象、恢復人在世界中的中心地位的問題也就成了焦點問題，也就是對于人的研究應當把人放到自然環境當中、放到文化環境當中去，把人作為一種由歷史、文化、傳統所決定的人類群體中的一員來對待，從而綜合地全面地研究人。

同時也可以看到,近代西方工業文明的出現與科學主義思潮的興起并不總是令人樂觀的。主客、心物、靈肉的分裂使人要么淪落為一架沒有血肉、沒有靈魂的機器,要么成為形而上學體系的一個環節,于是人的主體性和創造性、人的自由和人格的尊嚴都被消解于思辨體系中了。

雖然浪漫主義思想與以數學和以知性為基礎的近代科學主義思潮進行了抗爭,竭力想挽救被工業文明所淹沒了的人的內在靈性,拯救被數學思維浸漬了的屬人的思維方式。這些浪漫主義思想家們無法忍受越來越多的機械式的說明,無法忍受生活的詩的喪失,其哲學指向就是:人究竟從何處來,又要往何處去?有限的生命如何實現超越,又在哪里尋得靈魂永恒的歸依？

的確,人不能生活在數學式的精確性和物理學式的實證性為基礎的世界中,人是有智慧、有理性的存在,但人更是一種感情的存在,使人完善的是情操而不是理性,人的價值在于他的道德本性,這種本性本質上就是感情。人應當認識到,人本身絕對不可被這個實證化、精確化和邏輯化的世界吞噬掉、淹沒掉,能夠使我們在這個世界上保留原始的純真本性的,不是理性,而是情感。只有情感,才是我們安身立命的根本。人是作為一種社會動物而生存著,但又不只是作為社會動物而生存著。就人的社會生活本身而言,無論怎樣它似乎都不會阻止人對自身作出評論以及對自己的日常表現、渴望達到的目的和價值觀念作出闡明和解釋。

所有的這些再次表明了人類學中重建“完整人“的勢在必行性，把人放到自然環境當中、放到文化環境當中去，把人作為一種由歷史、文化、傳統所決定的人類群體中的一員來對待，從而綜合地全面地研究人，這樣才能建立一種確定的人的形象，也才能建立一種真正意義上的人本主義，也正是在這個意義上的設計才能稱之為人本設計。不只是需要設計師在“生物—社會”的生存方式上看待人,還要深入到人生經驗的提煉中去,并且把這種人生經驗轉而被作為人的基本價值觀念的體現，這樣在設計上才能體現出設計的人本關懷，賦予設計以情感。

從某種人類學觀點來看,設計的未來,取決于設計不被看成是作為對別的社會文化行為或體制的簡單反應的文化的孤立片段、而是被看作其本身即是進行中的社會文化子系統的程度。在社會文化范圍內,設計不是被動的,恰恰相反,它們是形成行為、規整行為和引發行為的行動系統,也是高度有效的表達思想的符號系統,是知識、價值和表現多方面人類特性的極為豐富的寶庫。這里所主張的研究與那些更為一般性的、強調形式的研究相比,在實質上是人類學的,是哲學人類學人本主義的延伸。正如在現代設計史中現代主義發展曾追求極端的簡約主義后，變化性也逐漸減少，人類文化結構中的差異被忽略了，使得人們開始對自己心靈深處的渴望，重新反省探討新的價值觀，因而產生了后現代主義、語意學派和解構主義等設計潮流及風格。而這一切都意圖恢復現代主義所切斷之產品與文化之間的關系，重新去探求產品的文化意義或從產品發展與人類使用產品的歷史，賦予產品功能性之外的人文價值，以人為本的設計的比重逐漸增大。

設計本身就是一種將抽象的設計理念轉換成具體產品實體的過程，設計師扮演著相互溝通的角色，其對產品的結構、材料、制造及使用狀態的認識，賦予美學價值，將心中的產品形象予以具體化。設計師透過產品與使用者做思想上的溝通，但是否能使二者之間的互動關系達到協調融合之地方，既看產品能否對使用者發生意義。是否能產生認知一操作或心理上的認同，是否能喚起使用者對其文化與自然環境的記憶而定，又取決于設計師能否認識到人的形象的“完整性”，是否將人放到自然環境當中、放到文化環境當中去，把人作為一種由歷史、文化、傳統所決定的人類群體中的一員來對待，正如我們從一個設計師所設計的作品無形中可以看出該設計師、企業、地域的特有的語言與符號，以及設計師本身的文化教養,文化與人的交互由此可見一端。

工業設計就是為人類而設計（DesignforHumanBeing），為人解決某些問題，其廣義的想法，實為一種以人為中心，由家庭生活之和諧進而社會生活之平衡與協調。就是調和人、工具、公共設施及環境所構成之人為環境與自然環境的調和論。這種始終以人為本的理念，就是工業設計的人本主義。在今后的發展中,人類生活和社會將更加依賴于技術的進步,工業設計師們也將更加需要這種人本主義的設計理念。人本主義的設計理念是設計經過形式主義、功能主義等思潮走向成熟時期的設計理念,也是哲學人本主義的實踐延伸,它主張任何人造物的設計(或非物質設計)必須以人的需求和人的生理、心理因素即人的因素為設計的第一要素,而不是技術、形式或其它工業設計必須時時感受時代的脈動，接受文明的刺激，并由人性出發來創作，詮釋創造新文化。因此,人本主義的設計將是防止和解決可能出現的人機沖突,讓現代技術更好地服務于人類生活的一個基礎。

參考文獻

1傅永壽．哲學人類學-人類學向哲學的回歸［J］．黑龍江民族叢刊，1999（3）

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（一）管理方面存在的問題 

通常情況下，學校制定的工作條例和制度是不全面、不細致的，執行過程中也不嚴格、不規范和難以落實。也就是說學校在指導教學方面沒有明確的具體的規定和要求，教師僅僅憑借自己的感覺教導學生。管理方面主要的問題有三：一是缺少明確的畢業論文管理條例來體現英語的專業特點；二是畢業論文管理機構不健全，成員的職責分工不明確；三是沒有行之有益有效的質量監控程序。 

（二）評價方面存在的問題 

畢業論文需要論文評價體系，用以解決評價主體、評價標準、論文答辯和質量要求等方面存在的問題。評價主體是關于學生的學歷、職稱、能力和責任心等方面的問題，在這方面學生的答案參差不齊，評價結果的可信度也很難確定。評價標準是關于評價論文時的評價標準難以統一，導致評價者很難用細致科學合理的量化角度評價論文，致使評價者的評價結果還是真正的公平公正，不能客觀真實的反映學生的畢業論文的層次和水平。還有教師出于種種考慮，勉強讓學生通過，這樣的教育方式過度寬容和遷就，這給學生造成了負面影響和錯誤暗示，會讓學生有不用努力學習，通過抄襲就可以順利通過的僥幸心理。 

（三）導師方面存在的問題 

畢業論文是大多數學生一生中第一次接觸學術研究工作，對每個學生都有重大的意義，使得教師對畢業生關于畢業論文方面的指導尤為重要。但是教師方面卻存在一些問題。首先，教師在指導學生畢業論文方面投入的精力少，沒有從根本上重視畢業論文的教育工作。其次，大多數教師自身的教學任務繁重，再加上學校缺乏專門用于畢業論文指導的經費和師資，主要是學校對畢業論文的指導教學缺少重視，投入極少。最后，指導教師自身的知識結構老化、思想觀念陳舊乏味，教師難以用科學合理的方法和創新趣味的理念引導和啟發學生。在課堂上，教師存在的主要問題是教學過程過度強調基本理論和基本方法的介紹和講解，但是缺少對個案的分析或實踐的開展，導致很多學生表面上理解和吸收了知識，但是在畢業論文進行研究時，依然不知所措。 

（四）學生方面存在的問題 

學生方面的問題很多。第一，思想上不重視畢業論文，認識不到位。第二，基礎的知識、理論和技能等應具備的掌握的不扎實。第三，缺乏對選題的科學領域的深入了解，沒有正解認識和理解題目的要求。第四，學生難以獨立高效地分析和解決問題。第五，學生對自己的要求低，只求能夠通過，而且學生沒有探索知識的欲望，往往思想陳舊，缺乏創新能力。每部第六，學生的感性認識強，但是缺乏理性的歸納概括和分析總結。學生在選題時太過盲目，隨大流，有的學生搖擺不定，常常更換自己的選題，有的學生太草率，沒有經過研究和思考，有的學生選擇的題目與自己的專業無關，或者題目太大，給人的感覺是不知所云。 

二、撰寫英語畢業論文教學的對策 

（一）加強思想教育 

加強學生在畢業論文撰寫方面的認識，讓他們了解到畢業論文的重要性、嚴謹性和規范性，還要加強對學生的誠信教育，防止抄襲行為的出現，教學生認真做事、誠信做人。 

加強指導教師的自身認識，加強他們的業務素質培養，真正領會英語畢業論文的寫作規范，教學生撰寫論文的同時教他們誠信做人。 

（二）加強對畢業論各個環節的指導教育 

調整論文撰寫輔導的時間和形式。以往是在第七學期開學舉行畢業論文講座，但是論文是在十二月份開始撰寫，相隔時間較長，難有實際效果，不過是走過場，內容太多，學生收效甚微。因此，學校作出了調整，把撰寫過程分為收集資料、選定題目、撰寫報告、規范格式、參考文獻和文獻綜述這六個部分。教師根據具體情況選擇適當的時間對學生進行輔導，幫助他們解決撰寫過程中的問題，從而提高論文質量。 

（三）加強完善畢業論文質量監督 

建立一個健全的畢業論文質量管理體系，監控學生論文寫作的質量和教師論文指導的質量。主要是在論文準備階段、論文寫作過程、論文寫作中期和論文評估體系這四個方面的監控管理。 

（四）加強外文書籍的資料建設 

英語論文離不開參考文獻，外文的參考文獻對學生的寫作會起到很大的作用。學校應該為學生建立外文圖書資源庫，加強資料室方面的投入。 

三、結束語 

綜上所述，要提高學生畢業論文的質量，要從思想上重視對畢業論文的撰寫，加強對學生在論文寫作方面的指導，提高學生的英語基礎和英語寫作技巧，加強有關部門對撰寫論文的各環節的監控管理，以及加強外文書籍資料產投入，來保證學生能夠寫出有深度有新意有質量的英語畢業論文。 

參考文獻： 

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一、權益資本成本的確認和計量與穩健性原則

穩健性原則(ConservatismPrinciPle)作為一項修訂性慣例已有相當久遠的歷史，它曾經對財務會計實務產生過重大的影響。其要旨在于：如果某項業務有幾種會計處理方法可供挑選時，應當選用對服東權益產生樂觀影響最小的那種方法。比如說，對資產的計價，如果有兩種價格可供選擇的話，就應該選用較低價格入帳；如果是對負債的計價則相反。但是，“對于費用與其遲確認不如早確認，而對于收入則與其早確認不如遲確認”①。一句話，穩健性原則要求“寧可預計損失和費用，而不可預計收入”。

按照資本成本會計的基本原理，在確認權益資本成本時、借記“利息匯總”帳戶，貸記“留存收益”賬戶。據此，有人認為在計量權益資本成本的同時，也確認了權益資本的收益。這種在收益實現之前便確認的做法，違背了現行財務會計的穩健性原則。

我認為這種認識是片面的。這是因為：

第一，權益資本成本帳務處理的過程，一方面確認相計量了權益資本成本，而另一方面也確認和計量了留存收益。它既確認和計量成本(費用)，也確認和計量留存收益，其結果對股東權益總額并沒有什么影響。之所以這么說，是基于這樣的認識：如果公司沒有固定資產，也沒有存貨(即產銷完全平衡，實現零存貨)，那么，在其他條件不變的情況下，權益資本成本增加，當期凈收益必然以相同的數額減少，而這減少的數額不就是記入“留存收益”帳戶貸方的數額嗎?

相反，如果公司既有固定資產，又有存貨，這時，權益資本成本要在固定資產、存貨和銷售成本之間進行分配，當期有一部分權益資本成本轉化為固定資產和存貨的成本，只有由銷售成／1擔的這部分權益資本成本作為當期的費用與當期的收入配比，由此得到的凈收益自然小于記入“留存收益”帳戶貸方的數額。但是，如果我們從持續經營的角度來考察，在其他條件不變的情況下，資本化為固定資產和存貨成本的權益資本成本部分最終會轉化為銷售成本，從而與某期的收入配比。這樣，在某個特定的期間，留存收益總額還是不變的。這與不同折舊方法在固定資產使用期限內不影響整個使用期限的利潤總額道理相同。

第二，如果把穩健性原則表述成“某項業務有幾種會計處理方法可供挑選時，應當選用對股東權益產生樂觀影響最小的那種方法”的話，那么，應該說，違背穩建性原則的不是資本成本會計而是現行的財務會計。因為在現行財務會計程序和方法下，當期的凈收益包括權益資本成本和真實的利潤兩部分。把本應屬于成本的部分作為凈收益，顯然高估了當期的凈收益。就當期而言，這能說穩健嗎?

第三，根據實現原則，收益只有實現才能加以確認。這一點我堅信不疑，但是，我認為資本成本會計對權益資本成本的確認與實現原則無關。因為它影響的僅僅是成本和留存收益，頃與收益概念無關?？峙聸]有人會認為收益就是留存收益。因此，那種認為資本成本會計“在收益實現之前便確認它的做法、違背了現行財務會計的穩健性原則”的說法根本不成立。

當然，收益與留存收益并非毫無關系。眾所周知，收益是引起留存收益變動的一個主導因素。沒有收益就沒有凈收益，沒有凈收益又哪來的留存收益呢?即使如此也無妨。因為面對全球性的金融工具創新，未來收益實現的確認標準可能會發生重大變化。

第四。穩健性原則在現行財務會計實務中最有代表性的例證就是存貨計價的“成本與市價孰低法”(勘storMarketwhicheverisLower)。有人擔心如果推行資本成本會計，在存貨成本中計入部分資本成本會不斷增加存貨的價值，從而使存貨價值超過市場價格，違背穩健性原則。②其實不然，如果存貨成本超過市場價格，仍然可以根據成本與市價孰低法按市場價格計價，并對存貨成本進行調整。我認為如果真的出現公司存貨成本超過存貨的市場價值，這個信息將更有意義。因為這對公司是一種警告，說明公司存貨生產或銷售存在某些問題。公司必須注意這個問題并設法改進。

其次，穩健性原則在當今財務會計體系的地位已是日暮西山，今非昔比。穩健性原則從其產生的時代背景來看，與企業的組織形式和金融市場相聯系。從企業組織形式來看，穩健性原則適應于獨資或合伙企業組織形式；從金融市場來看，穩健性原則適應于金融市場欠發達，企業資金主要靠銀行、財團和其他金融機構直接提供，即主要來自直接融資，而不是靠金融市場間接融資。隨著形勢的發展，穩健性原則的局限性日益突出?，F代社會已經進入金融社會，發達的金融市場促進了現代公司制度的發展，而現代公司制度的發展又反過來促進金融市場的發展。金融市場和現代公司制度的發展．改變了整個企業的組織形式和資本來源渠道。因此，也改變了會計信息使用者的主體，即從以債權人為主體轉化為以股東為主體，包括其他與公司有經濟利益關系的單位和個人的多元化信息使用者集團。在發達的金融市場和完善的現代公司制度下，作為曾經保護債權人利益，防止公司將資產作為股利分配給股東的穩健性原則，已經完成了其歷史使命。現代財務會計要求客觀和公正地反映公司財務狀況、經營成果和現金流動情況，穩健性原則顯然難當此重任。因此，我們不能再用穩健性原則作為否定確認和計量資本成本的依據。

二、權益資本成本的確認和計量與主體現念

在19世紀，所有權觀念(ProprietaryConcept)主宰著財務會計。當時，大部分企業組織都是獨資或合伙企業組織形式，由其所有者直接管理，公開持股的公司十分罕見。根據所有權觀念，企業的全部資產歸所有者所有，企業全部的負債也由所有者承擔，構成所有者的義務。企業由一個人或一個家庭或幾個人擁有。在這種情況下，單獨確認和計量權益資本成本是沒有多大意義的。相反，重要的是要確認和計量債務資本成本。因為從所有者的角度來看，債權人是唯

一、真正的“外來者”‘在滿足了這些“外來者”的權益之后，剩下的就是企業業主的利潤。因此，在金融市場不發達和企業組織形式以獨資或合伙形式為主體時，重要的是如何確認和計量債務資本成本而不是權益資本成本。

以后，隨著金融市場和企業組織形式的變革，公司這種企業組織形式后來居上。這時，財務會計的基本觀念發生相應的變革，從原來的所有權觀念轉變為主體觀念(EntityConcePt)。根據主體觀念，公司被認為是一個與其所有者獨立的個體，甚至具有自身的人格化。與發達的金融市場相聯系的公司通過兩個渠道來籌集其所需要的資本，即從債權人那里籌集債務資本，或通過發行股票從股東那里籌集權益資本。這時，從公司作為一個獨立主體的角度看，無論是債權人還是股東相對公司這個獨立的“人格化”主體而言，都是“外來者”。至于債務資本與權益資本如何組合，這是公司理財的一個重要課題。這就需要對這兩種資本來源的特點和成本進行權衡。既然現行財務會計已經確認和計量了債務資本成本，再確認和計量權益資本成本又有何妨呢?

根據主體觀念，所有的資本都是由公司主體的“外來者”提供的，無論從哪個渠道取得資本，對于獨立的“人格化”的主體而言，都是有代價的。然而，遺憾的是現代財務會計師一方面傾向于接受主體觀念，另一方面卻在會計實務中的某些領域繼續采用所有權觀念。資本成本的處理就是其中一例。根據主體觀念，無論是債務資本成本還是權益資本成本都應該作為成本處理。因為從公司作為獨立的主體而言，它們都是公司使用資本的代價。在現行的財務會計實務中，不論是債務資本成本還是權益資本成本都不是作為成本處理。對于債務資本成本，以利息的形式支付債權人，作為利息費用處理；對于權益資本成本，以股利的形式支付給股東，作為留存收益分配處理。因此，我認為當前財務會計不僅理論與實踐相背離，即使就理論本身而言，也不是那么一致。

主體觀念還認為債務利息從性質上看并不是費用，而是收益的分配，即對各種權益所有者進行的分配，均屬于公司收益的分配。例如，美國會計學會會計概念和標準委員會在1957年曾經指出，利息費用和所得稅均屬于利潤的分配。根據主體觀念，主體本身的經濟活動與主體的所有者如股東以及其他主體必須區分開來。因此，從理論上說、利息費用、所得稅和服利都是公司的成本或費用。但是，當前的財務會計理論卻對它們進行分門別類，利息費用和所得稅作為費用處理，而股利作為留存收益分配處理，顯然，違背了主體觀念。它把公司這個主體的所有者——股東與公司主體本身混淆起來了。這不能不說，財務會計理論本身也并不是一致的。

三、資本成本的確認和計量與成本觀念

上面我們從主體觀念討論了資本成本的確認和計量問題，下面我們以此為基礎從成本觀念進一步討論這個問題。

從總體上說，財務會計記錄各種成本，而各種資產通常以其成本來計量，凈收益便是收入與為了取得收入而發生的各種成本之間的差額。因此，如果利息確實是成本，那么，利息就應該記錄在會計成本帳戶上。

什么是成本呢?美國注冊會計師協會的名詞委員會發表的第4號“會計名詞公報”曾經對成本下過如下定義：“成本是指由于取得或將能取得資產或服務而支付的現金、轉讓的其他資產、結付的股票或承諾的債務。所有這些不同的支付方式，都可用貨幣表示其總額?！雹苓@個定義基本上還是令人滿意的，但是，它還不能明確地表述出成本總是指“某物”的成本這一層含義。這里的“某物”便是我們通常所說的“成本目標”。例如，某建筑物的成本就是為了取得該建筑物而使用的各種資源的總額。如果是用現金購買該建筑物，這個總額便可以用現金表現；如果是公司自行建造該建筑物，那么，這個總額就是人工成本、原料成本和其他資源成本的總和。

同樣地，如果產品是外購的，那么，其成本可以用耗費的現金數額或發生的負債數額來計量；如果產品是公司生產，其成本可以用人工成本、原料成本和其他資源成本的總和來計量。因此，成本計量了成本目標所使用的各種資源。公司在生產產品時，使用的人工用人工成本計量，使用的原料用原料成本計量，使用的各種服務用類似的項目來計量。所有這些項目構成產品成本的組成部分。

同理，公司還應用各種資本即應用各種資本來取得各項資產。如前所述，這些資本來自兩條渠道：債務資本和權益資本。但是：

1．債權人不會為需要資本的公司提供債務資本，除非這樣做他們可以得到回報。這個回報，在會計上稱為“利息”，就是公司使用債務資本的成本。

2．來自公司股東的權益資本同樣也有成本。股東不會為需要資本的公司提供資本，除非這樣做他們可以得到回報。這個回報就是公司使用權益資本的成本。根據主體觀念、應用權益資本的成本與應用債務資本的成本沒有什么區別。

債權人提供債務資本可能得到的報酬是標明的利息，而股東提供權益資本預期的報酬包括兩部分：(1)各種股利；(2)股票市場價值的增值。他們當然不希望股利就是全部的報酬；相反，他們期望其投資所得到的部分收益將留存于公司，而這些留存于公司的收益所創造的收益以及其他因素將帶來公司股票市場價值的增值。將股東的報酬分為兩個獨立的部分，與使用權益資本需要成本的結論并不矛盾。這個成本正是股東提供資本給公司時要求得到的報酬。

根據上述分析，目前所用的“股利”這個名稱有點詞不達意。因為如果股東得到的報酬只是目前公司支付的股利，那么，他們是不會投入他們的資金的。他們之所以投入其資金是因為他們期望所得到的報酬率高于目前的股利率，并且期望將來能得到較高的股利或者當他們出售股票時能得到較高的市場價值或者兩者兼而有之。正因此，股利率一股低于債務利率。因此，用“股利”來表述權益資本成本低估了它。

“城門失火，殃及池魚”，“凈收益”也有點詞不達意了。“凈收益”計量公司的經營業績，它本身不是一種成本，而是刁耗用的成本即費用與收入的差額。按照現行的財務會計實務，“凈收益”包含了一部分成本即使用權益資本應負擔的權益資本成本，但是，“凈收益”并不等于權益資本成本。凈收益還包括卓越的管理、優質的產品、良好的市場占有率以及其他因素所帶來的酬。

四、資本成本的確認和計量與兩類資本的界限

公司所需要的資本可以通過金融市場用發行債券或股票籌集。從廣義上說，權益是指資產的所有權，也就是投入資產的資本來源。權益包括債權人權益和股東權益。有人擔心財務會計確認和計量資本成本會混淆債務資本與權益資本的界限。債務資本及其利息是對資產的一種法定求索權，而權益資本只有剩余的求索權。⑥我認為這種觀點是不正確的。首先債務資本與權益資本都是公司的資本來源，對公司這個獨立主體本身而言都是有代價的，因而，需要確認和計量其成本。這只是其共性。我們并沒有否認其個性。其次，從資產負債表的角度看，確認和計量資本成本、對于在資產負債表上分別報告各項負債和股東權益沒有影響。進一步說，確認和計量資本成本不僅對資產負債表沒有影響，就是對收益表也沒有什么影響。在這時，成本中包含資本成本與包含折舊費用并沒有區別。它們都不是“法定的求索權”，也都不是當期的現金流出量。

五、資本成本確認和計量與利息資本化問題

如前所述，資本成本的確認和計量將使一部分資本成本資本化為存貨、廠房和設備的價值。對于存貨項目，按照美國財務會計準則委員會第34號準則公告，其利息成本不能資本化，更談不上權益資本資本化了。但是，我認為這個問題對于會計信息系統而言無關宏旨。因為在未來高新技術環境下，公司將以銷定產，實現零存貨，也即銷售多少才生產多少。這時，資本成本是否資本化對公司當期損益沒有影響。如果公司存在一定量的存貨，那么，資本成本是否資本化對公司當期的損益可能有影響，但是，存貨總是要出售的，如果從持續經營的角度來看，對公司整體的損益也沒有什么影響。至于固定資產項目，按照美國財務會計準則委員會第34號準則公告，只有符合條件才能將債務資本成本資本化為固定資產價值。但是，“從會計理論來看，計列應負利息是一種最合理的會計方法”⑥。這里的“應負利息”包括實際支付的債務資本成本和權益資本成本兩部分。根據前面的分析，權益資本成本是否資本化為固定資產的價值，在固定資產的使用年限內，對公司的損益也沒有什么影響。

篇13

Key words： graduation thesis；problem analysis；improvement measures

中圖分類號：G642.0 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2013）19-0248-02

0 引言

本科學生畢業論文的寫作，是對學生四年本科期間專業知識學習及運用的一個綜合檢驗，也是對學生科學研究素質的初步訓練。而且它對學生分析問題及解決問題能力的提高也具有重要意義，可以為學生迅速進入工作角色提供有益的幫助。因此，提高本科生畢業論文的寫作質量，對提高高等學校辦學水平、培養創新人才具有十分重要的意義[1][2]。同時學生論文中存在的問題，也反映出教學效果的好壞、教學質量的高低，有利于教師對自己的教學過程進行反思，從而為改善教學質量提供依據[3]。筆者在近幾年指導學生畢業論文的基礎上，以青島農業大學經濟與管理學院2010-2012屆本科畢業生為研究對象，分析了經管類本科生畢業論文寫作過程中存在的主要問題，并提出了提高本科生畢業論文質量的具體措施。

1 經管類本科生畢業論文存在的問題分析

目前一般的本科畢業論文主要有三部分組成，即提出問題（前言），分析問題（問題分析）和解決問題（對策）部分，本文針對以上三個環節具體分析經管類本科畢業論文中常出現的問題。

提出問題部分或者說前言部分應交待論文的背景、研究目的意義、研究范圍等，這一部分的重點在于綜合評述前人工作成果的基礎上提出問題。目前，這一部分論文的主要問題有以下幾點：

1.1 研究范圍過大

雖然學生論文寫作過程中在書面上會限制研究范圍，如某一地區或者某一企業，如“青島市外貿業現狀分析及對策研究”等，但這種題目對于本科生而言仍偏大，因為青島市外貿涉及加工制造、農產品等多個行業，學生在實際撰寫論文時往往把握不住問題，出現題目與研究內容脫節的現象。

1.2 題目寬泛致使研究難以深入

部分學生的畢業論文題目雖然看上去比較具體，范圍也比較明確，如“青島市橡膠外貿業存在的問題研究”等，這種題目雖然在字面上不存在問題，但學生在實際論文寫作過程中往往發現，針對橡膠這類特殊行業其數據的收集非常困難，在專業的統計年鑒中往往查不到，需要學生親自到企業進行調研才能獲得，而在實際的調研過程中，由于企業不配合，相關數據往往也無法得到，因此學生在論文的實際撰寫過程中往往只能規避行業的實際運行情況，使得論文缺乏具體內容支撐。

1.3 對于前人工作成果不夠重視

本科生應該具備一定的收集、分析資料的能力，但絕大多數學生往往忽視這一環節。這一方面導致重復前人研究成果的現象不斷發生，另一方面，學生的論文也缺乏創新點。

分析問題部分即正文是作者對研究工作的詳細表述，它占全文的絕大部分。這一部分存在的主要問題有：

1.3.1 學生對基本的分析工具掌握不夠

統計分析可以說是經濟管理類本科生畢業論文中最常用到的分析方法，但學生對這一類工具的掌握往往存在很大缺陷。首先體現在對基本的理論知識掌握不夠，如部分學生的調查問卷設計不夠合理，對基本的Stevens分類法的尺度不夠了解，甚至出現4點等距法的尺度調查問卷；同時對調查數據的收集及處理也存在很多問題，收集的數據的質量及可靠性都無法保證，如對調查問卷的發放和回收情況缺乏必要交待，甚至出現數據造假情況，像100%的調查問卷回收率或者100%調查問卷合格的這種基本不可能的情況在畢業論文中頻繁出現。其次對專業的統計分析工具掌握也存在不足。部分學生能夠利用Excel對獲得數據進行初步的回歸分析，但對于更進一步的主成分分析等內容則往往無法把握。

1.3.2 對問題的分析不夠深入

學生在獲得所研究的問題或者企業數據資料后，無法進行針對性的分析，因此無法發現現象或者缺陷背后存在的真正問題。即使部分學生能夠提出問題，但往往無法針對問題進行必要的分析，因此也無法探討提出問題的真正致因。使得文章缺乏邏輯性，不夠完整。

1.3.3 對問題的分析缺乏針對性

部分學生能夠親自到企業進行調查獲得大量一手數據，但對數據整理不夠完整，導致對問題的分析缺乏出現偏差，同時對發現的問題無法進行歸納總結。因此提出的問題往往與企業的實際情況不相吻合。

解決問題這一部分是承接上述分析問題部分而來的，其主要反映了學生利用課本理論知識解決實際問題的能力，解決問題部分存在的主要問題有：

①所提對策缺乏針對性。

畢業論文對策建議部分經常出現的問題。無法根據上文問題分析中歸納總結企業存在的問題提出相應對策，或者對策部分與所列舉問題根本不相關。這一方面體現了學生對問題的分析不夠深入，同時也體現了學生缺乏必要的邏輯分析能力。

②所提對策缺乏可執行性。

學生往往只能根據書本上的理論知識提出某些建議對策，但對于建議的執行過程缺乏必要的介紹。這往往導致學生的論文看上去如同課本上理論知識簡單列舉，這也反映了學生解決問題能力的欠缺。

2 改進措施

針對以上問題給出以下提升經管類本科生畢業論文質量的對策：

2.1 加強對選題的管理

在確定論文題目時要求學生明確以下三個原則：

①與學生專業緊密相關原則。這一方面是學生畢業論文撰寫的基本要求，同時也是保證論文質量的必要措施。因為畢業論文需要一定的理論知識，而這些只有通過專業課的學習才能保證有良好的理解與掌握。部分學生的畢業論文出現嚴重的理論錯誤，往往就是由于其選擇與其專業不相關的題目，導致對研究問題的基本理論缺乏掌握而出現問題。

②與學生興趣愛好相關原則。在保證與學生專業相關的前提下，尊重學生的興趣愛好，鼓勵學生結合當前本學科領域的一些難點、熱點問題，自己確定研究的問題，這樣才能保證學生有足夠的精力及興趣撰寫畢業論文。避免出現學生在論文選題中總是在指導教師所劃定的圈圈內思考、工作，這樣既限制了學生主觀能動性的發揮，同時也限制了學生的主體意識和主動發展的愿望。

③研究范圍具體、研究問題明確原則。要求學生盡量選擇具體的行業，具體的企業，針對具體案例展開研究。同時建議學生充分利用到企業實習的機會，結合企業的具體需要，確定論文題目，同時充分利用企業中真實數據，完成自己的畢業論文。這樣的選題任務明確，針對性強，可以鍛煉學生綜合運用專業知識解決實際問題的能力，有利于培養學生的創新精神和團隊合作精神，明顯提高畢業論文的效率[4]?？傊厴I論文的選題要有一定的學術水平，其選題應結合當前的科學技術、社會經濟的實際，有一定的深度和廣度，使得學生通過應用所學的基礎理論和專業知識，能在規定的時間內得到充分的鍛煉[5]。

2.2 加強學生理論知識的學習

除了專業知識外，經濟管理類學生尤其要加強統計學的學習。對于經管類學生，統計學是其必須掌握的課程，統計工具是其必須熟練使用的工具，這不僅是畢業論文撰寫過程的需要，同樣也是學生在以后的工作中需要熟練掌握使用的技能。同時指導教師需要根據學生研究問題的實際需要，對學生進行必要的方法指導，如結構方程、層次分析法等常用方法。這些分析方法經過老師的幫助大多數學生都能夠通過自學基本掌握，從而可以極大提高論文的理論性。

2.3 加強老師的指導

畢業論文的撰寫整個過程都需要指導教師全程跟進，及時發現學生在論文撰寫過程中存在的問題，與學生進行充分的討論分析，具體來說在整個論文撰寫過程中要特別重視以下環節的指導。首先是在論文開始階段對學生進行學位論文的基本介紹，需要讓學生明白整個學位論文的結構組成、行文基本要求、文獻的查找方法等必要的基礎知識。在論文撰寫過程中，指導教師同樣要及時跟學生討論，一方面對學生進行方法論的指導，使得學生能夠掌握真確的研究方法。另一方面在出現問題的時候能夠及時發現改正，避免出現大的錯誤。最后就是論文撰寫完成后，指導教師要對論文進行整體審核，避免學生出現邏輯性錯誤，對方法及數據進行必要的審核，保證論文的質量。

3 小結

畢業論文是本科教育的重要環節，是學生必修的一門重要實踐課程，其對于學生綜合四年的本科所學的理論知識、充分發揮自己的個人能力、迅速進入未來工作崗位及適應工作角色均起到重要作用。因此，有必要對本科畢業論文的質量嚴格要求，而這也會對本科教育質量的提高起到重要的推動作用。

參考文獻：

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[2]張玉勝，溫少如.本科畢業論文存在問題及改進措施淺析[J].高等教育，2012（07）.

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[4]毛小慶.對本科畢業設計工作的若干思考[J].高等理科教育，2006（01）.

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