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一、新會計準則將加強我國會計監督財政部2006年12月5日公布的“財政部會計信息質量檢查公告（第十二號）”指出：財政部將結合新的會計準則體系和審計準則體系，進一步提高會計監督的層次和效果，全面提升會計信息質量和會計師事務所執業質量。同時，財政部將加強同有關部門的協作，綜合治理會計信息失真問題。在此之前，財政部已對一些房地產企業和會計師事務所進行了檢查，發現企業會計信息質量和會計師事務所執業質量總體上有所提高，但會計信息失真問題仍然存在。一些房地產企業會計信息虛假、一些會計師事務所內部質量控制薄弱，財政部已對這些問題企業進行了相關的處理。這一消息，雖然反映出我國會計監督仍然存在一些問題，但從另一層面也反映出國家正在進一步加強會計監督，尤其是政府監督和社會監督。兩大準則體系的實施，為進一步強化監管工作提供了有力支持，有利于促進資本市場健康穩定發展，有利于維護經濟秩序和社會公眾利益。
二、新準則下我國會計監督面臨的新問題經過多的改革開放，我國已建立起了企業內部會計監督、政府部門會計論文監督和社會審計監督三位一體的監督體系，會計監督工作也取得了長足的發展，但近年來，隨著經濟體制改革的不斷深化，發生了一系列復雜經濟現象和不規范的經濟行為。2007年1月1日開始實行的新會計和審計準則，在會計行業帶來變化的同時，也給我國會計監督帶來一些新問題：1.對同類型的資產，其取得來源不同則采取不同的計量屬性。如：對于固定資產的初始計量，外購的采用歷史成本計量；對于接受投資、企業合并、非貨幣性資產交換等方式則分別采用公允價值計量模式和歷史成本計量模式。這與國際慣例有較大的出入，在實際操作中也會有一定難度，如果操作不當會帶來會計信息失真的后果。而且新會計準則首先在上市公司實行，上市公司的賬面價值不一定能反映企業的真實財務狀況，而在成熟的市場經濟中，公允價值反映的會計信息更為可靠。2.新準則的變動幅度較大，變動內容較多。新會計準則要求上市公司在2007年初按照新準則調整原來舊準則下的財務處理。由于新準則變動幅度較大，會計人員如果對新制度掌握的不夠熟練或理解有偏差，同樣會對輸出的會計信息的質量帶來嚴峻考驗。3.我國會計監督的法律約束機制不健全。比如：個人所得稅的交納。一些納稅人在社會上有多重收入，但由于缺少會計監督，這類人群的個人所得稅的交納根本達不到國家相關法律的要求，造成事實上的偷稅、漏稅現象。歸其原因，我國并沒有相應的法律約束機制來完善銀行等金融機構對個人的經濟監督的監督作用。如對于上市公司披露虛假的會計信息，《證券法》只對處罰造假者做出了法律規定，卻沒有明確其賠償責任，處罰力度也很有限，在處罰的金額遠低于獲益金額的情況下，處罰就難以起到威懾的作用。通過制定嚴格的會計準則來抑制證券市場的虛假重組、利潤虛增等操縱利潤的行為，打擊證券投資市場上的投機活動是有一定作用的，但長期來看，作用是有限的。如果市場不規范，企業同樣可以繞過新會計準則達到操縱利潤、操縱市場的目的。會計信息真實可靠的保障條件主要有規范的市場機制、合理的會計準則、公平的中介機構、獨立公正的外部監督和執法機構以及具有足夠職業判斷力和相應職業道德的會計人員。4.會計人員的綜合素質不高，難以適應新會計準則。會計監督作用發揮的好壞與否同會計人員素質的高低直接相關，一般來說，會計人員業務素質越高，發現問題和分析、解決問題的能力也就越強，會計的監督作用就越大。近幾年我國會計人員奇缺的問題雖然得到了一定程度的緩解，但會計人員的整體素質一般，知識結構、學歷結構和業務水平偏低。雖然有些人員經過培訓或學習，也取得了會計人員從業的相關證書，但其工作能力和對知識的熟練運用能力并不是很好。再者，有的會計人員監督意識不強，法制觀念淡薄，缺乏職業風險意識，在“權大于法”的思想支配下，有意造假，使得會計信息失真在所難免。5.對企業單位負責人的約束機制仍不健全，阻礙了會計的有效監督。新會計準則的實行無疑會導致一些企業出現虧損的情況,如果這些管理者憑借“權利”指使、授權會計人員做假賬，虛報利潤，辦理違法會計事項，從而使得會計工作受制于管理當局，不能獨立行使其監督職能，破壞了正常的會計工作，阻礙了會計工作的有效監督。
三、新會計準則下加強會計監督的對策分析1.完善會計法規、制度，保證會計監督有法可依。進一步完善以《會計法》為中心的會計法律、法規體系，對《注冊會計師法》、《證券法》等法律、法規根據實際需要進行修改完善，切實有效執行《新企業會計準則》和《新企業審計準則》，加大法律法規的處罰、賠償和執行力度，加快會計法律體系的建設步伐，使會計監督真正做到有法可依。2.要逐步建立健全包括企業、負責人、會計人員、注冊會計師、會計師事務所在內的會計信用評價系統，通過制定會計信用評價規則，協調稅務、審計等部門搜集整理會計信用信息，建立會計信用檔案，加強信用軌跡跟蹤，并開設會計信用網站，促進誠實守信的職業道德建設。3.應提高會計師事務所的執業質量。首先，財政部對會計師事務所要實行全方位的質量控制，用制度來保證執業質量。其次，會計師事務所需要結合工作認真制定全面質量控制的政策與程序，并采取措施保證其實施。第三，為保證會計師事務所的執業質量，防止客戶風險轉移，可要求客戶要向事務所承諾提供真實、完整的會計資料，否則，要承擔相應的經濟法律責任。4.培養高素質的會計人才。由于會計人員出具的會計信息反映企業經濟活動的整個過程，其素質的高低直接影響會計信息的輸出結果，因此，加強對會計人員的監督管理，提高會計隊伍的整體素質，是強化會計監督的根本要求。5.健全對企業負責人的約束機制。《會計法》中雖然也對企業負責人賦予了一定會計監督的責任，但其強度是不夠的。作假賬、偷稅、漏稅、虛報利潤在多數情況下并不是會計人員自愿所為，而是受企業負責人的脅迫、命令，新準則的實行也會一些企業的利潤出現大額虧損。要想使會計人員真正獨立，不受企業負責人的干擾，就應該對干涉會計行為的負責人予重罰，健全對企業負責人的約束。
綜上所述，只有從我國的現實國情出發，建立并充分發揮各種會計監督形式的作用，才能真正有效實現會計監督和遏止會計信息失真。
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（三）合營安排參與方的會計處理方面我國關于合營安排參與方的會計處理和IFRS11的處理方式基本上是相同的，就是在個別的方面的表述存在著不同。我國的會計準則強調了共同經營參與方確認資產、負債與費用等項目時，除了確認共同持有的資產的份額外，還應該確認單獨的所持有的資產、負債與費用。IFRS11規定合營者應該把它在合營企業中的權益確認是投資，并且采用了權益法對于該項投資進行了會計處理，但是我國的會計準則規定合營企業的參與者則按照《企業會計準則第2號-長期股權投資》的相關規定對于合營企業的投資進行會計處理，雖然并沒有十分明確的表明出采用權益法進行核算，但是參照我國的企業會計準則的相關規定，對于合營企業的投資則是采用權益法核算。
二、完善我國合營安排的會計準則的意見以及建議
通過上面的比較與分析，我國的《企業會計準則第40號-合營安排》是根據我國目前的實際情況，并且在借鑒了IFRS11的基礎上，進行起草與不斷完善的，它的內容基本上體現了IFRS11的要求，和國際上的會計準則的趨同程度比較高。但是因為我國是第一次頒布合營安排的會計準則，其相關的內容和IFRS11還顯然存在著一定的差距，為了保持和國際會計準則的持續能夠趨同，我提出了以下的意見與建議。
（一）完善其準則的框架在準則的框架結構這方面，為了增強準則總體的邏輯性與條理性，可以把第一章總則中的第二條中關于合營安排的定義和特征移入到第二章合營安排的認定和分類這一模塊中，并且對于共同控制和合營安排分別進行闡述，從而使得準則的結構顯得更加整齊，條理也更加的清晰。
（二）明確共同控制的判別標準在共同控制的判別這一方面，我國的合營安排的會計準則的判別標準存在著產生歧義這樣的情況，但是IFRS11中對于共同控制的判別標準明顯的比我國的會計準則更加的全面、細致與完善。因此，在共同控制的判別方面，我國的會計準則應該保持和國際上的會計準則趨同，可以在原有的判別基礎之上，附加說明判別的先后條件關系，具體的界定共同控制的一般判別標準與特殊的判別方法，對于一些有可能出現的情況詳細的界定，進而使得共同控制的判別更加的嚴謹。當然我們也可以把較為完善的判別標準在相應的應用指南中進行說明與分析。
（三）規范合營安排的分類我國關于合營安排的會計準則中把共同經營與合營企業的主體都定義為“合營者”，但是IFRS11分別則表述為“共同經營者”和“合營者”。為了保持和國際的會計準則的趨勢相近，使得兩者的區分更加的明確，我國應該在今后的準則修訂過程中，從合營安排的主體就進行加以區別，避免概念的混淆。另外，IFRS11在定義共同經營者的時候特別的強調參與方所享有的權利與所承擔的義務，但是我國的合營安排會計準則在定義中把它進行了淡化，為了保持這個準則的嚴謹性，應該強調權利和義務的內容。并且我國的合營安排的會計準則還應該借鑒一下IFRS11，增加其主體受到框架協議的約束時如何進行分類的內容方面的條款。
（四）及時出臺相關的應用指南和講解在對于一些不是普遍事項的說明這些方面，我國的合營安排的會計準則和IFRS11相比而言，經常僅僅是涉及到發生的一般情況，涵蓋的內容方面不夠十分全面，對于一些特殊事項的解釋說明也是不夠到位，例如在對于合營安排的認定和分類這一方面。由于我國是第一次頒布關于合營安排的會計準則，可以在今后出臺的應用指南方面或者講解中進行進一步的說明，添加一些更加詳細和直白的解釋與說明；對于IFRS11把單獨的財務報表的會計處理進行單獨的列示加以說明的情況，我國的會計準則在制定過程中應該保持和國際會計準則的不斷趨同，在修訂過程中添加一些單獨的財務報告的內容，不斷學習國際會計準則制定的嚴謹性和周全性這些方面的優點。
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企業會計準則“會計科目和主要賬務處理”中規定，“可供出售金融資產”科目可按可供出售金融資產的類別和品種，分別“成本”、“利息調整”、“應計利息”、“公允價值變動”等進行明細核算。其中“公允價值變動”明細科目既核算可供出售金融資產的公允價值變動額，又核算可供出售金融資產的減值損失額。筆者認為，可供出售金融資產這種明細科目的設置邏輯不夠清晰，因為它無法明確地顯示資產負債表日可供出售金融資產的公允價值變動額和減值損失額分別是多少。這勢必會給按可供出售金融資產攤余成本和實際利率計算的實際利息收入的確認帶來麻煩。攤余成本屬于歷史成本計量屬性的范疇，減值損失是歷史成本計量屬性的結果；而公允價值變動是公允價值計量屬性的結果，即公允價值變動不影響可供出售金融資產的攤余成本。雖然CAS22應用指南也規定，可供出售金融資產發生減值的，可以單獨設置“可供出售金融資產減值準備”科目，但是這種科目設置一方面與CAS22第三十二條“對可供出售金融資產按公允價值進行后續計量，且不扣除將來處置該金融資產時可能發生的交易費用”的規定不夠協調，另一方面也與“可供出售金融資產的減值不適用CAS8”的規定不夠協調。因此，為了方便地計量可供出售金融資產的攤余成本和公允價值，應當在“可供出售金融資產”科目下增設一個“減值準備”明細科目，用來專門核算可供出售金融資產的減值損失額，而“公允價值變動”明細科目只用來核算可供出售金融資產的公允價值變動額。這樣，在資產負債表日，不僅可供出售金融資產的“成本”、“利息調整”、“應計利息”、“減值準備”等四個明細科目余額的代數和體現其攤余成本，而且“可供出售金融資產”科目余額（即“成本”、“利息調整”、“應計利息”、“減值準備”、“公允價值變動”等五個明細科目余額的代數和）也體現其公允價值，與對其按公允價值進行后續計量的規定協調一致。可見，在這種情況下，對于可供出售金融資產而言，其賬面價值（一旦以公允價值計量后，公允價值就變成了賬面價值）＝攤余成本±公允價值變動。
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《企業會計準則第3號投資性房地產》中為企業的投資性房地產提供了成本模式與公允價值模式兩種可選擇的計量模式。在成本模式下，投資性房地產將比照固定資產和無形資產準則計提折舊或攤銷，并在期末計提相應的減值準備；在確認公允價值能夠可靠取得的情況下，企業也可以采用公允價值計量模式。采用公允價值計量的投資性房地產的折舊、減值或土地使用權攤銷價值直接反映在公允價值變動中，并在“公允價值變動損益”中反映。因此，對企業利潤產生的影響。不再單獨計提折舊和減值準備。但新準則又明確規定投資性房地產是指能夠單獨計量和出售的，企業為賺取租金或資本增值而持有房地產，包括已出租的建筑物、已出租或持有并準備增值后轉讓的土地使用權等。這樣，在當前房價持續上漲的大背景下，擁有較多用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用權的商業、房地產類企業，將會從中受益。投資性房地產新會計準則的頒布有可能成為股價表現的催化劑。當然，由于投資性房地產不再計提折舊和減值準備，所以在增加企業利潤的同時，在嚴格的稅收制度下，相應也會增加企業實際交納的所得稅，導致投資性房地產現金流下降，從而降低公司價值。
二、無形資產準則帶來的經濟后果
在新頒布的無形資產準則中，將企業的研發與開發支出區別對待，允許將開發支出予以資本化。準則將無形資產的開發劃分為兩個階段：研究階段和開發階段。研究階段的支出應當計人當期損益，即費用化；而開發費用如果能夠滿足相關條款規定時，可以進行資本化處理計人無形資產。
研發費用資本化有利于增強企業的技術創新能力，提升科技及創新企業的業績，減輕經營者在開發階段的利潤指標壓力，并且提高這些企業在研發投入上的熱情。因此，研發經費的資本化具有明顯的后效性。
由于研發支出的特殊性，與之相關的經濟后果可以用以下例子進行說明，國資委對中央企業考核指標是利潤總額和凈資產收益率。國資委作為國有資產的管理者，非常重視對企業利潤和凈資產的管理，凡是導致企業利潤下降的行為都是消極的行為，由于研發費用從支出到收益需要很長一段時間，這段時間往往超過管理當局的任期，很容易產生“前人種樹后人乘涼”的效果，這就會導致管理當局減少研發支出等，這對提高企業的核心競爭力極為不利。如果能夠將研發費用予以資本化，對促進企業投資研發是有積極作用的，企業可以通過加大研發投入，提高自身產品的質量，使得企業的產品更加具有競爭力。
從整個社會的角度看，盡管目前我國GDP增長很快，但我國企業做的更多的是“世界加工廠”，我國企業自主的品牌、自有專利、自主開發的技術很少，研發的投入與國外相比也是少得可憐，研發費用資本化的會計政策對使我們的社會成為創新型的社會，增強我國企業整體的競爭力具有非常積極的意義。
三、新準則對價值計量基礎運用謹慎，即非主導性和較為苛刻的限制條件
盡管我國新會計準則中已較為廣泛地運用了這些價值計量基礎，但這種運用又是有條件的、謹慎的。我國新會計基本準則明確規定：“企業在對會計要素進行計量時，一般應采用歷史成本”。這實際上是在強調歷史成本計量基礎在我國會計計量中占主導地位，即在堅持以歷史成本計量為基礎的前提下，引入重置成本、可變現凈值、現值和公允價值計量基礎。在具體準則中，幾乎所有用到價值計量基礎的地方都一般規定要以歷史成本進行計量，在滿足一定的條件時才可以用價值計量基礎進行計量。另一方面，我國新會計準則對價值計量基礎在什么情況下可以用，設定了較為苛刻的限制條件。例如，《企業會計準則第3號投資性房地產》明確規定：企業應在資產負債表日采用成本模式對投資性房地產進行后續計量，但如果有確鑿證據表明其公允價值能夠持續可靠地取得，應當運用公允價值計量基礎；并且規定運用公允價值計量的應同時滿足兩個條件：一是必須有活躍的房地產交易市場；二是企業能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息。四、分析盈利構成，重點關注主營業務利潤
主營業務利潤是公司基本經營活動的成果，也是其一定期間獲得利潤中最主要、最穩定的來源。具有穩定性和持續性。主營業務利潤在凈利潤中占領先地位，說明盈利質量穩定，反之，則說明盈利構成不合理，盈利質量不穩定。新準則中的一些規定，如債務重組的損益化。雖然會影響到凈利潤的大小。但并不會影響主營業務利潤的大小。公司的盈利操縱行為也不影響主營業務利潤。此時，要排除債務重組損益化等對盈利質量的不利影響。就必須認真分析盈利構成。盡量不用凈利潤而用主營業務利潤指標來衡量盈利質量。盡可能運用現金流量分析法FASB在其備忘錄中曾經提到，盈利轉化為現金的程度是衡量盈利質量好壞的重要依據。現金流量是以收付實現制為基礎計算出現金流入和流出的差額，與以權責發生制為基礎計算出的會計利潤存在應計項目調整差異。一般來說，運用應計項目分期處理的不同方式操縱盈利的手段只能改變賬面的盈利。并不能改變現金流量。因此，現金流量指標比利潤指標更客觀和真實。投資者應盡可能運用現金流量分析法。即將經營活動產生的現金流量、投資活動產生的現金流量、現金凈流量，分別與主營業務利潤、投資收益和凈利潤進行比較分析，以判斷上市公司的盈利的真實性和持續性。
五、總結
新的會計準則實現了與國際權威會計準則的“實質性趨同”。它作為進一步完善中國資本市場的配套法規體系建設的重要內容，對上市公司的盈余管理有著很大的約束作用，對于規范我國上市公司市場，保護投資者和社會公眾利益有著重要意義。當然，新會計準則還有許多有待成熟與改善的地方，這一方面要求不斷引入西方先進理念，進一步完善我國會計準則體系；另一方面更要充分結合我國實際，制定出適宜我國市場環境的會計準則體系。
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一、國際化會計準則的提供者
在經濟全球化的趨勢下，世界經濟和各種制度與之相適應而發生了長久而深遠的變化，在這樣的環境下，會計仍呈現各為其陣之勢就顯得非常滯后了，同時按照經濟學的觀點來解釋，制定國際會計準則本身屬于一種尋租行為，因此，國際上有許多政府或民間的組織參與到會計準則國際化之中來。其中比較有影響的有：聯合國、歐洲共同體（現稱歐盟）、國際會計準則委員會（IASC，現稱IASB）以及國際會計師聯合會（IFAC）。
聯合國于1979年成立了“政府間國際會計與報告準則專家組”，討論國際會計和報告問題并制定相應的指南，在會計準則國際化中有相當的影響。歐洲共同體在成立之初即嘗試對其成員國包括會計法規在內的公司法進行協調，由各成員國根據歐共體的指令在一定的期限內修改各自的法律。在其的第1、2、3、5、6、7號指令中都或多或少地涉及到會計方面，從而使現在的歐盟地區基本實現了統一的會計準則，并對世界范圍內的會計準則國際化產生了積極影響和具有一定的參考價值。國際會計師聯合會是國際性會計職業界組織，它通過參與到IASC的監督與決策機構中并且為之提供經費，對國際間會計協調發揮積極的影響。會計準則國際化中作用最大的機構是成立于1973年的IASC，該組織成立以來通過一系列的努力與變革，取得了國際會計準則的制定權和國際上日益廣泛的支持，使國際會計準則取得了重要的地位，目前其成員包括八十多個國家的一百多個會計職業組織。本文以下所述的會計準則國際化即以IASC為研究對象。
二、國際會計準則的制定與IASC的變革
在IASC的成立之初，下設理事會、咨詢小組和籌劃小組，目標是“根據公眾利益，制定和公布編報已審核財務報表時應當遵循的準則，并推動這些準則在世界范圍內被接受和遵守”。它參考了美國和英國的會計準則的制定經驗，每份IAS經理事會確定后委托專題委員會研究，并報告設想，理事會同意后再擬初稿，發送各會員評論，然后由專題委員會修改，經理事會三分之二多數通過后作為公布草案發表，其后再廣泛征求各方意見并經理事會四分之三多數通過后才正式公布，大約需三年時間才能完成。由于IASC沒有法定權力，主要依靠得到IASC全體成員的支持和在其所在國對準則制定機構“勸說”，使其的IAS在國際上被各國、各地區接受并得到遵守。IASC在人力、財力和影響力上的欠缺以及各國經濟環境差異巨大的現實，使得其只能選擇國際上受關注的主要會計項目，在適當比較、挑選的基礎上調和各國同類或類似的準則，廢除一些不正確的會計慣例，允許多種會計處理并行，形成粗線條的、易于被各國各地區接受與遵守的IAS.正因為此，初期的IAS受到了廣泛的尤其是美英等國的批評，指責IAS為低質量的會計準則。
IASC意識到了問題所在，并于20世紀80年代以后做了大量的工作：1.爭取到證券委員會國際組織（IOSCO）的支持并達成合作協議。2.于1989年出臺了《財務報表可比性》的征求意見稿，即著名的E32，要求在原來的諸多可選擇會計處理方法只保留一項備選方案，而且備選方案只用于特殊而類似的情況。3.核心準則項目計劃的實施（即于1995年與IOSCO達成的協議，規定IASC在1999年前形成一套核心的國際會計準則，作為跨國證券發行和上市公司編制會計報表的依據），IASC的三十個核心準則已于2000年5月17日由IOSCO正式宣布通過了評估。4.為了增強國際會計準則的權威性，大量吸收包括美國證監會主席、世界銀行行長在內的資本市場和金融市場的代表加入，使IASC成為一個多方力量共同參與、更具權威性和可接受性的組織。5.根據顧問委員會的建議進行機構重組，新的IASC由管理委員會（基金會）、理事會、顧問委員會和常設解釋委員會組成，財政預算也由大約每年一百萬英鎊劇增至每年一千萬英鎊，為制定高質量的核心準則提供了人力和財力上的保證。6.2001年4月改組為IASB，原國際會計準則（IAS）也更名為國際財務報告準則（IFRS），新成立的IASB開始與其他國家的準則制定機構建立合作關系，并與美國、英國、加拿大、澳大利亞、德國、法國和日本等七個國家的準則制定機構開展了實質性的合作。7.IASB在準則的制定過程中指導思想較其前身更加側重財務報告實務，努力建立一套高質量的統一的國際會計準則。
在IASC的努力下，IAS在一定程度上實現了高質量，提高了可比性，得到越來越多的國家或組織的認可與支持。同時，IASC也一改過去妥協、協調的作風，以一個有可能成為全球公認會計準則制定者的形象出現在國際會計領域。據統計，全球會計年度結束于1999～2000年的公司及主體聲明采用國際會計準則的已達二百零九個；東歐的一些國家甚至不制定本國準則而直接采用國際會計準則，另有一些國家根據國際會計準則來制定本國的會計準則；歐盟委員會、世貿組織、世界銀行及負責銀行監管的巴賽爾委員會都已明確地對IASC表示支持。2000年6月13日，歐盟理事會了一份備忘錄———《歐盟財務報告戰略：未來走向》建議在歐盟成員國范圍內的所有上市公司，最遲應于2005年采用國際會計準則編制合并會計報表。2002年7月19日，歐洲議會和歐盟委員討論通過了“關于運用國際會計準則的第1606號（2002）決議”，目的是在歐盟成員國范圍內采納和運用國際會計準則，協調公司提供的財務信息。
這些似乎都在表明，會計準則的國際化已是大勢所趨，世界范圍內標準化的會計準則終將實現。然而事實上情況還遠遠未能如此樂觀，會計準則的國際化進程中更多面臨的是諸多的難題、懷疑甚至反對。
三、國際會計準則推行的難點
從目前來看，國際會計準則還沒有得到絕大部分國家包括其發起國的遵守，國際會計準則的推行還面臨著諸多難題。
首先，由于IASC及新成立的IASB是一個國際性的民間會計職業組織，它所公布的IAS不具有任何法律上的約束力，僅僅依靠其他國際性組織推薦和會員團體承擔的義務加以推行。為了增加其準則的可接受性，IASC的主要著眼點是針對一些基本會計處理問題進行國際協調而盡量回避具有重大爭議問題的會計處理問題，對同一交易和事項的處理確定多個備選方案，這一點盡管在近年來已有所改善，但選擇的余地仍然存在，這就容易降低信息的可比性，誤導信息使用者或加大分析利用信息的成本。同時，國際會計準則在條文上過于簡明，留給企業會計人員職業判斷的余地較大，容易被人為操縱從而降低會計信息質量。
其次，當前世界各國的會計準則制定權都掌握在政府或是經其授權的會計職業團體手中。目前大多數的學者都認可會計準則具有經濟利益后果的觀點，而且許多實例也可以作為這一觀點的證據（比如20世紀30年代，美國會計師協會就為爭取會計準則的制定權而和以學者為主的美國會計學會展開一系列競爭活動并最終因人力和財力上的優勢勝出）。因為會計準則的制定存在的經濟后果，就不可避免地受到各方面利益集團的干預和制約，他們很可能不愿意讓IASB來掌握這一權力。另外，許多人認為會計準則的制定權屬于國家的一部分，這樣會計準則的國際化還會面對民族自尊心的障礙，特別是在一些大陸法系國家和一些社會群體導向較強的國家。即使是在IASB中擁有的話語權最大、自己的會計準則也由民間制定的美國，對IASB的工作也是既有支持的一面，更有不愿讓其取代自身準則的一面。美國SEC曾對IASB提出了在美施行的若干個要求，除了一些準則質量要求以外，還暗示了取代他們的GAAP不能以增加美國資本市場交易成本為前提，而無論現有國際會計準則質量如何之高也是無法做到這一點的。
最后，也是本文認為最為重要的一點：如果會計真的并非簡單的“世界通用商業語言”，而是具有鮮明國家性的由各國經濟基礎決定的一種上層建筑的話，那么國際會計準則除了用于涉外業務之外就沒有存在的必要了，這也是IASB無法通過自身努力而改變的。許多會計學家認為，會計體系是依賴于經濟環境而存在的，這些環境包括經濟發展水平、所有制形式、通貨膨脹率、資本市場發達程度和稅法制度等因素，同時還需要考慮會計執業人員的素質問題。在各國經濟環境存在巨大差異的前提下，一些國家把會計政策作為經濟宏觀調控的工具，那樣各自的會計政策或準則必然會存在區別。從產權制度的角度來看，各國若采用了服務于國際目的的會計準則，都將面臨交易成本中的實施成本無限大的危險，而由該準則帶來的成本的節約能否彌補損失，至少對于當前大部分發展中國家來說這是不可能的。
看來，IASB若希望如其前任主席夏普所言：“將制定出能為世界各國接受的國際會計準則”，而不是將其準則僅僅用于跨國上市公司，還有很多的理論與現實工作要做，IASB任重而道遠！
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篇7
筆者認為這樣修改主要基于以下原因：⑴債務人沒有發生財務困難時發生的債務重組的會計核算，其實質屬于捐贈，適用其他準則；⑵企業破產清算時發生的債務重組，屬于非持續經營條件下的債務重組，非持續經營條件下的債務重組不屬于債務重組準則涉及的范圍，其會計處理由相關的會計規范子以規定。在企業進行公司制改造時，情況比較復雜其債務重組無論是否屬于持續經營，本準則也不予涉及。⑶債務人發生財務困難時所進行的債務重組，如果債權人未做出讓步，則不涉及會計的確認和披露。因此將債務重組的定義恢復為1998年準則的定義有其科學性和合理性。
雖然新準則對債務重組的定義在文字上與1998年準則的定義[1]一樣，但新準則的適用范圍比1998年準則的適用范圍廣，這是由于債務重組定義對“讓步”的判斷標準不同，1998年準則未采用現值計算，而新準則借鑒了美國財務會計準則第15號公告的做法，采用現值計算來判斷債權人是否做出了“讓步”。
新準則規定，以修改債務條件（包括延長債務償還期限、延長債務償還期限并加收利息、延長債務償還期限并減少債務本金或債務利息等）進行債務重組中，債務人將來應付金額的現值與重組債務賬面價值的差額，作為重組收益，確認為當期損益。對于債權人而言，重組債權的賬面余額與收到現金、受讓非現金資產公允價值、享有股權公允價值、將來應收金額現值的差額（已計提減值準備的，應先沖減減值準備），作為債務重組損失計入當期損益，受讓非現金資產按照公允價值入賬。現值更能真實反映債務人、債權人在債務重組活動中的利得和損失，現值概念的引入，使得債務重組具體準則與國際會計準則進一步趨同。
2、公允價值計量模式
（一）公允價值的概念。
公允價值亦稱公允市價、公允價格。各國會計準則對公允價值概念的表述不盡相同，但基本意思是一樣的。國際會計準則第32號指出:“公允價值，指在一項公平交易中，熟悉情況、自愿的雙方交換的一項資產或清償一項債務所使用的金額。”英國財務報告準則第7號中的定義是:“公允價值，指熟悉情況、自愿的雙方在一項公平交易而不是在強迫或清算拍賣交易中，交換一項資產或一項負債所使用的金額。”我國將其定義為:“以公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額。”
（二）用以清償債務的非現金資產公允價值的計量
債務重組采用非現金資產清償債務的，非現金資產的公允價值應當按照下列規定進行計量:
(1)非現金資產屬于企業持有的股票、債券、基金等金融資產的，應當按照《企業會計準則第22號金融工具確認和計量》的規定確定其公允價值。
(2)非現金資產屬于存貨、固定資產、無形資產等其他資產且存在活躍市場的，應當以其市場價格為基礎確定其公允價值；不存在活躍市場但與其類似資產存在活躍市場的，應當以類似資產的市場價格為基礎確定其公允價值；采用上述兩種方法仍不能確定非現金資產公允價值的，應當采用估值技術等合理的方法確定其公允價值。
（三）恢復公允價值作為入賬價值的意義
從理論上講，采用公允價值計量能合理、真實地反映企業的財務狀況和經營成果。①公允價值更能體現某一時點上資產或負債的實際價值。②有助于全面反映債務重組對企業的實際影響，正確分析企業的經營成果。如以以非現金資產清償債務，資產轉讓損益與債務重組損益的性質不同應分開核算，只有公允價值的運用才能清楚地將其區分開來。
恢復公允價值，保持會計準則的一致性。在新的會計準則中由于在《金融工具的確認和計量》《企業合并》等具體準則中部分引入公允價值，為了保持會計準則的一致性，在債務重組準則中應引用公允價值計量。
恢復公允價值，與國際會計慣例接軌。我國企業要開展世界貿易，就要提供符合國際慣例的會計信息。公允價值計量通常被認為能為決策者提供最為相關的信息代表了財務會計未來發展的方向。目前，公允價值已被越來越多國家的會計準則和國際會計準則采用。
3、債務重組的會計處理
（一）債務人的處理
債務人應當將重組債務的賬面價值超過清償債務的現金、非現金資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組后債務賬面價值之間的差額，在滿足《企業會計準則第22號金融工具確認和計量》所規定的金融負債終止確認條件時，將其終止確認，計入營業外收入(債務重組利得)。
非現金資產公允價值與賬面價值的差額，應當分別不同情況進行處理：非現金資產為存貨的，應當作為銷售處理，按照《企業會計準則第14號收入》的規定，以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。非現金資產為固定資產、無形資產的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業外收入或營業外支出。非現金資產為長期股權投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資損益。
（二）債權人的處理
債權人應當將重組債權的賬面余額與受讓資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組后債權的賬面價值之間的差額，在滿足《企業會計準則第22號金融工具確認和計量》所規定的金融資產終止確認條件時，將其終止確認，計入營業外支出(債務重組損失)等。重組債權已計提減值準備的，應當先將上述差額沖減已計提的減值準備，沖減后仍有損失的，計入營業外支出(債務重組損失)；沖減后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產減值損失。債權人收到存貨、固定資產、無形資產、長期股權投資等非現金資產的，應當以其公允價值入賬。
五、新準則執行中存在問題的探討
（一）運用公允價值計量的實際操作問題
國際會計準則中涉及到公允價值計量的具體準則已有幾十個之多，公允價值會計在各國理論與實務的發展也正顯示出蓬勃生機。同時，我國的市場環境和會計人員的素質正在不斷的完善和提高，使用公允價值計量將是必然的。而且會計本身就是要傳遞真實、公允的會計信息，公允價值應該是最真實、公允地計量企業的資產和負債。公允價值本身并不存在問題，它之所以會被利用來操縱利潤，往往是因為市場環境和人為因素。而在目前市場經濟不完善，尤其是生產要素市場存在缺陷的條件下，公允價值的取得和現值的計算在實際操科中可能存在不少問題。實際操作時能做到的只能是選擇最接近公允價值的計量，尤其在資產或負債不存在公平市價的情況下，需要通過預計未來現金流量的現值來探求公允價值的情況。大多數時候，公允價值的確認只能來源于雙方協商，那么公允的程度就有待提高了；同樣現值利率的取得也會存在具體困難。這些都給公允價值計量留下可選擇的空間。在日前市場機制不健全，投資者還要以企業財務報表指標作為投資決策依據，公司內部治理結構尚不合理的情況下，不排除因受自身利益驅動的高級管理人員可能利用此進行利潤調節和會計造假的情況。筆者認為在目前的環境下，解決這個問題應該要注重相關輔助機構的工作質量，如評估機構、工商管理部門、物價部門、稅務部門等，建立好相關的監督和管理機制，想辦法提高這些部門的工作質量，把市場環境因素的影響減到最低，恢復公允價值的公允。
（二）關于重組收益的問題
新準則規定，以債務轉為資本清償某項債務，債務人應將重組債務的賬面價值與債權人因放棄債權而享有的股權的公允價值之間的差額，作為重組收益，確認為目期損益。相比舊準則而言，重組收益最終計入了目期損益，公允價值與賬面價值之差作為資產轉讓損益。然而就如98年準則，一些虧損的上市公司就利用債務重組獲取額外的重組收益及巨額利潤，以使虧損減小或是扭虧為盈，維持報表利潤，使會計報表不真實。這就需要修改現金流量表的相關項目。由于債務重組不是企業日常的經營活動，它的損益并不能給企業帶來相應的現金流入或流出，因而對當前經營活動的現金流量不會產生任何影響。所以，在編制現金流量表時，應把由于債務重組產生的收益或損失從補充資料的凈利潤項目中扣除，這樣對凈利潤調整后的經營活動產生的現金流量凈額才會是真實的數據，也只有這樣才能使現金流量表的主表和補充資料中所反映的經營活動產生的現金流量凈額項目相一致。因此為了保證新準則的順利實施，應在現金流量表的補充資料中增加一項債務重組凈損益，作為凈利潤的調整項目,專門反映債務重組產生的損益。這樣處理可以較清楚地了解債務重組收益對企業利潤的影響，提高會計數據的質量。
4、結語
2006年我國財政部頒布的，是在2001年修改1998年公布的《企業會計準則債務重組》的基礎上做出的進一步修訂，它更能反映現實經濟運行的特點，同時與國際會計準則在保持一致的基礎上更為其體，更其有操作性。新會計準則體系的貫徹和實施，對于進一步規范我國的資本市場，提高企業會計信息質量，建立和完善企業制度，促進企業社會主義市場經濟的健康發展，都將發揮重要的作用。
參考文獻
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篇8
例如：2007年12月31日，某公司庫存材料A1初始單位成本100元，材料A2初始單位成本為80元，材料A3初始單位成本50元，材料A4初始單位成本20元。生產W1產品需要A1，A2，A3，A4四種材料，直接人工和制造費用為150元；生產W2產品只需要A1和A4材料，直接人工和制造費用為130元。則W1產品的單位成本為：100+80+50+20+150=400（元）；W2產品的單位成本為：100+20+130=250（元）。
當資產負債表日，由于市場材料價格波動，A1，A3，A4兩種材料發生了降價，A1材料由100元降為60元，A3材料由50元降為35元，A4由20元降為15元；受此影響，W1、W2產品的市場價格也有所降低，W1由450元降為390元，W2由500元降為420元。估計相關銷售費用和稅金為售價的5%，根據可變現凈值的定義M產品和N產品的可變現凈值計算如下，W1產品可變現凈值：W1估計售價-估計相關銷售費用和稅金=390-19.5=370.5（元）；W2產品可變現凈值：W2估計售價-估計相關銷售費用和稅金=270-13.5=256.5（元）。
一、生產持有材料存貨可變現凈值計量存在的問題
（一）用于生產兩種產品以上的材料的可變現凈值
按上例：由于A1材料可用于W1產品的生產，也可用于W2產品的生產。根據新會計準則，A1材料的可變現凈值應根據W1或W2產品確定。按照W1產品，由于W1產品的可變現凈值低于成本，A1材料的可變現凈值：W1產品的估計售價-將A材料加工成W1產品尚需要成本（W1產品的成本扣除A1材料成本的金額）-銷售費用和稅金=390-300-19.5=70.5元，低于其成本100元，因此A1的期末價值應為70.5元，按照每件29.5元計提存貨跌價準備。按照W2產品，由于W2產品的可變現凈值高于其成本，A1材料不需要計提存貨跌價準備，那么材料A1到底需不需要計提存貨跌價準備？計提多少?取決于W1產品還是W2產品?這就出現了同一材料期末價值不同的現象，違背了計量一致性原則。
（二）當材料市場價格未變，成品售價降低時材料的可變現凈值
A2材料價格未發生變化，由于其僅用于W1產品的生產，應按照W1產品計算其可變現凈值。由于W1產品可變現凈值低于成本，A2材料的可變現凈值：W1產品的估計售價-將A2材料加工成W1產品尚需要成本（W1產品成本扣除A3材料成本的金額）-銷售費用和稅金=390-320-19.5=50.5元，低于成本80元，應按每件29.5元計提存貨跌價準備。當然，材料價格未變時，新會計準則并未明確要求按照可變現凈值進行后續計量，但現實中材料價格未變時，成本價格隨市場波動、能耗降低、技術進步等因素發生下降的情況比比皆是，從邏輯的一致性考慮，當然也應該將這些預計不能收回的成本反映在當期。但問題是，這種情況下，計提跌價準備是建立在企業繼續生產成品然后出售的假設下的，而理性的企業此時完全可以直接出售材料以避免該跌價損失。
（三）存在可變現凈值為負數的材料
假設生產W1產品，由于W1可變現凈值低于成本，A4在資產負債日可變現凈值應等于W1的估計售價-將A4加工成W1產品尚需要成本-銷售費用稅金=390-380-19.5=-9.5元，以此為基礎計提存貨跌價準備顯然不符合邏輯。當然，低于0的可變現凈值只有對于成本結構中比例較小的非主要材料才有可能發生。在這種情況下，企業一般會根據新會計準則《存貨》的第十八條第三款，選擇和其他材料合并計提存貨跌價準備。二、對生產持有材料存貨期末價值計量的建議
對于生產持有材料存貨，按照其生產的成品確定可變現凈值的方法并不能完全符合企業經營的實際情況，而且存在很多不確定的因素，不符合謹慎性原則，且在一定程度上降低了準則的可操作性。在會計準則國際準則趨同的背景下，參照《國際會計準則第2號—存貨》第29條：用于生產存貨的材料和其他物料，不能減記到其成本以下，如果用其生產的制成品預計可按成本或更高的價格出售的話。然而，當材料價格的下跌可以表明制成品的成本將超過可變現凈值時，那么該材料就應減記到可變現凈值，在這種情況下，材料的重置成本可能是其可變現凈值最可行的計量基礎。也就是說，對于生產持有的材料，依然按照可變現凈值作為其后續計量的基礎，但可變現凈值直接根據材料自身的重置成本計量，而不是依賴于用其生產的產成品，這一方面壓縮了根據不同產品計算可變現凈值從而調節利潤空間，一方面大大提高了準則的可操作性。
從表1可以看出，按照新會計準則，在W1產品售價由450元降至390元的情況下，所有的材料，無論價格是否下降，下降多少，都會提取29.5元的存貨跌價準備，計提的金額為118元，基本上相當于全部材料降價金額60元的一倍。如果根據W2產品計算，A1材料和A4又不需要計提任何跌價準備，而根據重置成本，只有價格發生下降的A1材料、A3、A4需要分別按其價格下降的金額計提存貨跌價準備，與以何種產品作為計算依據無關。顯然，后者更加客觀，便于操作，也更符合企業經營的實際情況。當銷售產品不如銷售材料時，企業肯定選擇后者。生產和市場需求的不同，材料的用途和目的隨著企業管理者持有意圖的改變而變化，生產持有材料和待售材料的具體劃分在現實中沒有多大意義，以重置成本作為生產持有材料存貨的可變現凈值，使得生產持有材料和待售材料具有相同的計量基礎，可以避免企業簡單地通過改變材料用途從而調節利潤的做法。
【參考文獻】
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Keywords：temporarydifferences；timingdifferences；balancesheetliabilityapproach；incomea/cdebtmethod
2006年我國財政部的新會計準則體系中，《企業會計準則第18號——所得稅》(以下簡稱新準則)借鑒《國際會計準則第12號——所得稅》，廢止了應付稅款法等我國現行會計事務所采用的方法，要求企業統一采用資產負債表債務法核算所得稅。資產負債表債務法要求企業從資產負債表出發，通過比較資產負債表上列示的資產、負債按照會計準則確定的賬面價值與按照稅法確定的計稅基礎，對兩者之間的差異分別確認應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認相關的遞延所得稅負債與遞延所得稅資產，并在此基礎上確定每一會計期間利潤表中的所得稅費用[1]。可以看出，對暫時性差異的理解、確認、計量及其對所得稅影響的會計處理，是新準則所得稅會計處理的核心問題。
一、暫時性差異的含義
新準則在引入資產和負債計稅基礎概念的基礎上引入了暫時性差異的概念，所謂暫時性差異是指資產負債表內某項資產或負債的賬面價值與其按照稅法規定的資產或負債計稅基礎之間的差額[2]。由于資產的計價金額隨著時間的推移將逐步費用化，會計核算上的資產計價金額與所得稅法上資產計價金額之間的差異，從資產的整個使用期間來看將逐步消失，所以這些差異都是暫時性的，不存在永久性差異。如果存在暫時性差異就表明資產或負債將在未來期間導致所得稅流入或流出企業，資產負債表債務法要求將這一影響確認為資產或負債。
二、暫時性差異與時間性差異的區別
《企業所得稅會計處理的暫行規定》(1994年)、《企業會計準則——所得稅會計(征求意見稿)》(1995年)及《企業會計制度》(2001年)(以下簡稱舊制度)中規定企業可以選用的三種所得稅會計處理方法包括損益表債務法，它以損益表為基礎，強調時間性差異的形成與轉回及其對所得稅的影響。時間性差異，是指由于稅法與會計制度在確認收益、費用或損失時的時間不同而產生的稅前會計利潤與應納稅所得額的差異[3]。暫時性差異與時間性差異相比都能夠在未來期間轉回，差異對所得稅的影響金額均需遞延或分配到以后各期，但是兩者之間還是存在顯著的區別。
(一)核算理念不同
會計界對收益理解由“收入/費用觀”轉變為“資產/負債觀”，是促使損益表債務法發展為資產負債表債務法的重要原因。時間性差異正是基于“收入/費用觀”，側重從收入和費用角度分析會計利潤和應稅所得之間的差異，反映的是某個期間內的差異，根據其確認的遞延所得稅資產和負債僅反映了對所得稅費用的本期影響額。而暫時性差異是基于“資產/負債觀”，側重于從凈資產變動的角度分析會計利潤和應稅所得之間的差異，反映的是資產負債表日累計差異金額，根據其確認的遞延所得稅資產和負債分別代表實際預交的所得稅資產和應交的所得稅負債，更加符合資產和負債的含義。例如：某項固定資產，原價為100萬元，預計凈殘值為零，計稅確認的折舊費每年20萬元，財務會計確認的折舊費每年25萬元。從時間性差異角度分析：第一年和第二年分別產生的時間性差異為5萬元。從暫時性差異的角度分析，第一年底：固定資產賬面價值為75萬元(100萬元-25萬元)，固定資產稅基為80萬元(100萬元-20萬元)，累計暫時性差異等于5萬元(80萬元-75萬元)；第二年底：固定資產賬面價值為50萬元(75萬元-25萬元)，固定資產稅基為60萬元(80萬元-20萬元)，累計暫時性差異等于10萬元(60萬元-50萬元)，第二年實際發生的暫時性差異為5萬元(10萬元-5萬元)[4]。
(二)核算范圍不同
由于損益的變動必然導致凈資產變動，所有影響損益的會計事項都會在資產負債表中反映出來，因此基于資產負債表確認的暫時性差異包括舊所得稅會計規范中所稱的所有時間性差異，還包括其他因對資產或負債進行直接調整而產生賬面金額與其稅基不一致的非時間性差異，以及會計上雖未作為資產和負債確認，但按照稅法規定可以確定其計稅基礎而產生的計稅基礎與其賬面價值之間的差異等。它能直接反映對未來稅收的影響，可以促使企業對報告日的財務狀祝和未來現金流量做出更加恰當的評價，提高預測價值。
三、暫時性差異的確認和計量
(一)計稅基礎與暫時性差異
在確認暫時性差異時，必須要先正確理解計稅基礎這一概念。計稅基礎是在資產負債表日，根據所得稅法的規定所確認的資產或負債的金額。一項資產的確認意味著該資產的賬面價值在未來期間將以流入企業經濟利益的形式收回，新準則第五條規定，資產的計稅基礎就是指企業在收回資產賬面價值過程中，稅法上允許抵扣該經濟利益的金額，即該項資產在未來使用或最終處置時，稅法允許作為成本、費用或損失于稅前列支的金額。在資產的初始計量過程中，一般情況下資產的賬面價值等于其計稅基礎。在資產的后續計量中，由于稅收制度的改革和財務會計獨立性的增強，資產的賬面價值與計稅基礎會因為稅法和會計準則規定不同而產生差異。一項負債的確認意味著該負債的賬面價值在未來期間將通過體現經濟利益的資源從企業流出來清償，新準則第六條規定，負債的計稅基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額。從準則應用指南的解釋來看，諸如短期借款、應付款項等一般負債項目的確認和償還并不影響當期損益和所得稅的計算，因而負債的賬面價值通常情況下與計稅基礎是一致的。兩者產生差異的因素主要源自計提費用所形成的非現實負債，如企業因銷售商品提供售后服務等原因確認入賬的預計負債、對外提供擔保預提的或有負債等。
(二)目前常見的暫時性差異
根據差異對未來期間應稅金額影響的不同，暫時性差異又分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。如果資產的賬面價值比計稅基礎高，或是負債的賬面價值比計稅基礎低，會產生應納稅暫時性差異，兩者的差額作為未來期間應納稅所得額應計算交納所得稅，從而導致經濟利益流出企業，要將其確認為一項遞延所得稅負債。如果資產的賬面價值比計稅基礎低，或負債的賬面價值比計稅基礎高，會產生可抵扣暫時性差異，兩者的差額可抵減未來期間應納稅所得額，表現為支付的所得稅額減少而使經濟利益流入企業，要將其確認為一項遞延所得稅資產。對遞延所得稅資產或負債的計量，資產負債表債務法要求按預期收回該資產或清償該負債期間的實際執行的稅率計量。如果預期實現或清償年度的稅率尚未正式公布，則應采用已公布的稅率計量，不預測未來稅法或稅率變動。
根據差異的內容，暫時性差異包括兩類情況：一是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。如B企業固定資產賬面余額50萬元評估增值5萬元，尚可折舊年限為5年，則會計當期計提的折舊為11萬元，但按照稅法認定可計提的當期折舊只能是10萬元，也即其賬面價值為55萬元，但計稅基礎只有50萬元，從而產生可抵扣暫時性差異；二是指未作為資產和負債確認的項目，按照稅法規定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額。比如，自行開發并依法申請取得的無形資產，會計上將確認前的研發費用直接進入當期損益，但按稅法的規定無形資產要按開發過程中的實際支出計價，將來再逐期攤銷，即稅務部門允許在未來期間作為抵扣項目的金額，與零賬面金額間的差額形成可抵扣暫時性差異。
按照《企業會計準則第38號——首次執行企業會計準則》規定，在2007年首次執行新準則時，企業應首先對所有資產、負債進行重新分類，再逐項比較其賬面價值和計稅基礎之間是否存在暫時性差異，據以確認遞延所得稅資產和負債，并對其所得稅影響追溯調整年初留存收益。我們可以在所得稅會計準則實際應用中，結合企業自身特點，有針對性地分析測試與上述暫時性差異事項相關的資產、負債項目，據以確認和計量遞延所得稅資產、負債和所得稅費用，方便所得稅會計核算與賬務處理。
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[1]中國注冊會計師協會.2007年度注冊會計師全國統一考試輔導教材——會計[M].北京：中國財政經濟出版社，2007：384.
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首先，受我國經濟發展水平限制的影響。我國是社會主義國家，目前還處于社會主義經濟發展的初級階段，受歷史環境的影響，我國長期實行的是計劃經濟體制，直到改革開放以后，我國才逐步建起社會主義市場經濟體制，相比于國際眾多發達國家來說，我國市場經濟發展起步較晚，目前我國市場經濟的發展尚不成熟。而國際會計準則制定和實施的基礎就是依據發展成熟的市場經濟，建立完善的資本市場、貨幣市場以及外匯市場，這些都有效保障了國際會計準則得以順利實施。國際會計準則更符合西方發達國家市場經濟發展的特點，而我國作為以國有經濟占主導的發展中國家，經濟發展并沒有完全市場化，與發達國家的經濟發展還存在較大差距，因而也不能照搬國際會計準則的相關規定。其次，我國法律環境不夠完善。會計工作是一項嚴謹性較高的管理工作，作為一個企業來說，會計工作質量的高低直接影響到整個企業的健康發展，而對于一個國家來說，則影響到整個國家的經濟安全。所以，會計準則作為會計工作開展的理論依據，其制定和實施必須依靠健全的法律體系和完善的法律環境。國際會計準則以資產負債表為主，而我國法律則規定公司上市、退市，以及增資配股均以利潤表為判定依據，一定程度上忽略了資產負債表的質量，與國際會計準則的要求相違背。除此之外，我國新會計準則實行以后，與之相適應的財稅政策和法律制度還沒有落實到位。所以，我國尚不具備健全的法律體系和充滿缺陷的法律環境，是影響我國企業會計準則國際趨同的重要法律因素。最后，我國企業會計準則在國際趨同的過程中過于被動。嚴格來說，各國會計準則國際趨同不應該是某一個國家或地區的會計準則單方面向國際會計準則靠攏，而應是國際會計準則委員會與世界各國會計準則制定機構之間相互借鑒和相互認可。我國企業會計準則在國際趨同過程中就犯了這樣的大忌，只是單方面地向國際會計準則靠攏，而不是根據我國的利益需要積極參與國際會計準則的制定，或是要求國際會計準則在某些方面的準則規定向我國會計準則靠攏。再者，我國參與國際會計準則的制定的意識不強，力度不夠。總得來說，這種被動性和盲目性，不僅影響到我國各大企業的經濟利益，更嚴重阻礙了我國企業會計準則國際趨同的步伐，影響到我國的國際地位。
2.微觀因素
從微觀上講，阻礙我國企業會計準則國際趨同的因素主要從企業自身來分析。第一，公司治理機構存在一定的缺陷。就我國上市公司簡單來說，我國公司治理結構主要存在以下問題：我國公司股權高度集中，致使上市公司的管理缺乏有效的監管，妨礙科學的公司治理結構的建立；董事會人員的組成以執行董事和控股股東代表為主，缺少外部董事、獨立董事的監督，使得國有控股上市公司呈現出“弱股東，強管理層”現象，“內部人控制”現象嚴重；上市公司與控股股東之間存在過多的關聯交易，與控股股東在人員、財務、資產上沒有實現三分開，控股股東以此控制或操縱上市公司，大量侵占上市公司資源等等。這種不合理的公司治理結構，使得公司利潤操縱行為難以根除，勢必會影響到會計系統在整個企業中的運行。所以，公司治理結構的缺陷性間接地影響到我國企業會計準則與國際會計準則趨向同一。第二，企業會計人員的素質有待于進一步提高。目前，由于我國會計教育存在許多不足，國家和企業對會計人才的培養工作落實不到位，導致我國企業的相關會計人員執業素質不高。我國各大企業的會計人員多數是從高校直接引進的年輕的會計人員。他們雖然具備扎實的理論知識，卻不擅長靈活運用這些知識；他們習慣于將會計準則和會計制度按部就班，卻不擅長運用自己的專業判斷。而就國際會計準則的未來發展趨勢分析，它要求企業會計人員不僅要具備豐富的專業知識，而且要求其具備專業的判斷能力，革除傳統會計準則中的弊端和不足，創新思維，不斷完善當前的會計準則和會計制度。所以，我國的會計人員的素質水平與國際會計準則的要求還有一定差距。
二、加快我國企業會計準則國際趨同的有效措施
積極探求影響我國企業會計準則國際趨同的原因，并努力排除我國企業會計準則在與國際會計準則趨同道路上的種種障礙，這對于我國企業更進一步打進國際市場，更好地參與國際競爭，提升我國的國際地位和影響力具有重大意義。因此，采取有效措施加快我國企業會計準則國際趨同的進程已經迫在眉睫。
1.轉變我國對會計準則國際趨同的認識
不可否認，加快我國企業會計準則國際趨同的步伐，不管是對于企業自身來說，還是對于整個國家、整個社會，都具有重要意義。因此，首先我們應該轉變對會計準則國際趨同的認識。一是對于我國會計準則的制定和頒布，不能過于強調國家法律的強制性，使人們只能被動地接受，而是要提高人們對制定會計準則的社會意識，并不斷優化我國的企業會計準則，使之不斷與國際會計準則趨同；二是轉變我國對企業會計準則國際趨同方式的認識，我們既不能以一種被趨同的身份，一味地依照國際會計準則制定我國企業會計準則，更不能要求國際會計準則向我國會計準則靠攏，而是要以一種參與者的身份，與之相互溝通，相互借鑒，依據我國社會發展的實際情況，制定與之相適應的會計準則。其次，我們要積極參與到國際會計準則的制定過程中去。一套完整的、高質量的、具有參考價值的國際會計準則，需要各國平等參與，而不是由某些國家或國家集團主宰制定。因此，我國應該積極參與制定國際會計準則，廣泛借鑒世界各國先進的理念和實踐，不斷完善我國的會計準則，從而更好地維護我國的經濟利益，促進我國社會主義市場經濟的穩健發展。
2.加強我國法律環境條件的優化
隨著新會計準則的制定和實施，我國應該加強相關配套的法律法規和相關制度的建立，使得新的會計準則與法律法規保持口徑一致和相互協調，以保證新舊制實現成功過渡和切換。對不適應新會計準則的法律法規及相關會計制度進行修訂和完善。只有不斷優化我國法律環境條件，為新會計準則的實施提供一個具有保障性的法律環境，我國企業會計準則才能更好地實現與國際會計準則的趨同，也才能更好地服務于我國社會經濟的發展。
3.不斷完善我國公司內部治理結構
不合理的公司內部治理結構使得我國企業會計系統無法正常運行，也進一步導致我國企業會計準則國際趨同的滯后性，嚴重影響到我國企業會計工作的質量和效率。因此，我國各企業應該不斷完善其內部治理結構，加強內部管理工作，嚴格控制股權過度集中的現狀，盡可能實現公司所有者與經營者職權的分離，充分發揮董事會對經理行為的監督約束作用，合理分配公司利潤。同時要加強公司財務部門的內部管理，嚴格劃分職權，落實崗位責任制，充分發揮各個財務人員之間相互監督和牽制的作用，從而保證會計信息的可靠性和真實性，進一步促進會計系統在整個企業中的正常運行。
4.加強對相關人員的培養
首先，會計準則國際趨同對我國會計人員的職業技能和業務素質提出了更高的要求。目前我國嚴重缺乏熟知國際會計準則和相關規定的高素質人才。加上我國新制定的會計準則中增加了很多新業務，會計人員還沒有及時學習和掌握這些新的知識，對新的會計準則在企業中的運用還不是很適應。因而國家應該加強對會計人員培訓，使其加深對新會計準則和國際會計準則內容的了解，努力培養出具有崇高職業操守和廣闊國際視野的高級會計人才，建立高素質的會計隊伍，要努力提升國內注冊會計師行業的執業能力和國際化水平，提高其獨立、客觀、公正執業的自覺性，使其盡快向國際水平靠攏。其次，我國駐TASB的專家組成員，不僅要具備忠于祖國的政治素質，具有高水平的專業知識水平，更需要具備很強的溝通和談判能力，這對于維護我國經濟利益和國際地位具有重大意義。因此，我們國家要積極培養能夠忠實代表我國利益進行會計準則國際趨同的高級人才。
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二、每股收益指標計算
每股收益準則含總則、基本每股收益、稀釋每股收益和列報四部分內容。下面主要解釋基本每股收益和稀釋每股收益的計算方法。
(一)潛在普通股是否具有稀釋性的說明
潛在普通股在我國主要包括可轉換公司債券、認股權證、股票期權等。潛在普通股轉換為普通股后，會減少每股收益，因此應計算稀釋每股收益。需要注意的是，送紅股、資本公積轉增股本、并股或拆股等也使普通股股數發生變動，但不作為稀釋性因素計算稀釋每股收益，只需對列報期間發行在外普通股的加權平均數進行追溯調整。
(二)基本每股收益和稀釋每股收益的計算
1．基本每股收益
基本每股收益二普通股股東的當期凈利潤÷發行在外普通股的加權平均數
發行枉外普通股加權平均數＝期初發行在外普通股股數牛當期新發行普通股股數x已發行時間÷報告期時間—當期回購普通股股數x已回購時間÷報告期時間(已發行時間、報告期時間和已回購時間一般按照天數計算，在不影響計算結果合理性的前提下，也可以按月份簡化計算)。
如：2005年某公司1月1日已發行股數800股，庫藏股數為120股；5月31日發行新股320股；12月1日購頭庫藏股100股，則該公司2005年度發行在外普通股的加權平均數為：
(800-120)x12／12十(320x7／12)—(100x1／12)＝858股
2．稀釋每股收益
稀釋每股收益是在考慮潛在普通股稀釋性影響的基礎上，對基本每股收益的分子、分母進行調整后再計算每股收益。
(1)分子的調整體現在三方面：①當期已確認為費用的稀釋性潛在普通股的利息；②稀釋性潛在普通股轉換時將產生的收益或費用；③調整時應當考慮相關的所得稅影響。
如：某公司2005年凈利潤為10，000，000元，發行在外普通股為2，000，000股，可轉換債券名義金額為100，000，000元，利率為5％。每1，000元債券可轉換成20股普通股。不考慮債券溢折價的攤銷額。所得稅率為40％。
分析：對于稀釋性潛在普通股——可轉債而言，調整凈利潤時應以當期凈利潤為基礎加上當期已確認為財務費用的利息，并將所得稅因素考慮在內。
凈利潤增加：100，000,000x0．05x(1-0．4)＝3，000，000元；新增股份＝100，000x20＝2，000，000股
稀釋性每股收益＝(10，000，000十3，000，000)÷(2，000，000＋2，000，000)＝3．25元
一、每股收益會計準則的主要特點
每股收益(EPS)是資本市場上一個非常重要的基礎性指標。我國現行每股收益的確定和列報主要依據證監會的《公開發行證券公司信息披露編報規則第9號一凈資產收益率和每股收益的計算及披露》中的規定。該規定汁算披露的只是基于普通股計算的全面攤薄的每股收益和加權平均的基本每股收益，未考慮潛在普通股的影響。
借鑒國際會計準則，并結合我國上市公司近年來的新情況，財政部出臺了《企業會計準則第34號一每股收益》，其最人特點是針對存在稀釋性潛在普通股的情況，通過調整凈利潤及發行在外普通股的加權平均數，要求汁算和披露稀釋每股收益，不再計算全面攤薄的每股收益。
二、每股收益指標計算
每股收益準則含總則、基本每股收益、稀釋每股收益和列報四部分內容。下面主要解釋基本每股收益和稀釋每股收益的計算方法。
(一)潛在普通股是否具有稀釋性的說明
潛在普通股在我國主要包括可轉換公司債券、認股權證、股票期權等。潛在普通股轉換為普通股后，會減少每股收益，因此應計算稀釋每股收益。需要注意的是，送紅股、資本公積轉增股本、并股或拆股等也使普通股股數發生變動，但不作為稀釋性因素計算稀釋每股收益，只需對列報期間發行在外普通股的加權平均數進行追溯調整。
(二)基本每股收益和稀釋每股收益的計算
1．基本每股收益
基本每股收益二普通股股東的當期凈利潤÷發行在外普通股的加權平均數
發行枉外普通股加權平均數＝期初發行在外普通股股數牛當期新發行普通股股數x已發行時間÷報告期時間—當期回購普通股股數x已回購時間÷報告期時間(已發行時間、報告期時間和已回購時間一般按照天數計算，在不影響計算結果合理性的前提下，也可以按月份簡化計算)。
如：2005年某公司1月1日已發行股數800股，庫藏股數為120股；5月31日發行新股320股；12月1日購頭庫藏股100股，則該公司2005年度發行在外普通股的加權平均數為：
(800-120)x12／12十(320x7／12)—(100x1／12)＝858股
2．稀釋每股收益
稀釋每股收益是在考慮潛在普通股稀釋性影響的基礎上，對基本每股收益的分子、分母進行調整后再計算每股收益。
(1)分子的調整體現在三方面：①當期已確認為費用的稀釋性潛在普通股的利息；②稀釋性潛在普通股轉換時將產生的收益或費用；③調整時應當考慮相關的所得稅影響。
如：某公司2005年凈利潤為10，000，000元，發行在外普通股為2，000，000股，可轉換債券名義金額為100，000，000元，利率為5％。每1，000元債券可轉換成20股普通股。不考慮債券溢折價的攤銷額。所得稅率為40％。
分析：對于稀釋性潛在普通股——可轉債而言，調整凈利潤時應以當期凈利潤為基礎加上當期已確認為財務費用的利息，并將所得稅因素考慮在內。
凈利潤增加：100，000,000x0．05x(1-0．4)＝3，000，000元；新增股份＝100，000x20＝2，000，000股
稀釋性每股收益＝(10，000，000十3，000，000)÷(2，000，000＋2，000，000)＝3．25元
(2)分母的調整表現在勝數的調增上，即計算基本每股收益時的股份加權平均數加上全部具有稀釋性潛在開通股轉換成普通股時將發行的普通股的加權平均數量。準則同時規定，以前期間發行的稀釋性潛在普通股假定當期期初轉換，當期發行的稀釋性潛在普通股假定在發行日轉換。
對于股票期權和認股權證而言，其行權價格低于平均市場價格時具有稀釋性，其調整增加的普通股股數：擬行權時轉換的普通股股數—行權價格x擬行權時轉換的普通股股數÷當期普通股平均市場價格(公式1)。
企業承諾回購時，若合同規定的回購價格大于當期普通股平均市場價格時，應考慮其稀釋性。增加的普通股股數＝回購價格×承諾回購的普通股股數÷當期普通股平均市場價格—承諾回購的普通股股數。
如：2005年某公司凈利潤為240萬元，發行在外加權平均普通股股數為100萬股，每股普通股平均市價為20元，2004年10月15日發行普通股認購期權20萬股，行權價為15元，行權期為2005年9月。2005年6月3日發行認股權證10萬股，行權價格為16元，行權期為2006年5月。
分析：股票期權和認股權證的行權價小于平均市場價格，閑此具有稀釋性。具有稀釋性的潛在普通股當期轉換成普通股的，從期初至轉換日，應當將共計入汁算稀釋每股收益的普通股加權平均數，說明其潛在影響；轉換完成后，從轉換日至期末，應當將共計入計算基本每股收益的普通股加權下均數。所以基本每股收益和稀釋每股收益計算如下(計算凋增股數時將上述公式1進行了簡單的變形)：
2005年發行在外普通股的加權平均數=100+20x3÷12=105萬股
基本每股收益=240÷105=2．29元
調增的普通股股數二20x(20-15)÷20x(9／12)+10x(20－16)十20x(6／12)4．75萬股
稀釋每股收=240÷(105+4．75)2．19元
三、我國準則與lAS相比存在的兩個問題
對比國際會計準則和我國的會計準則，兩個準則在整體計算方法和思路上是基本一致的，這體現了我國與國際會汁準則的趨同，但趨同不等于等同。每股收益準則對比IAS尚存在—些有待完善之處。
(一)潛在普通股稀釋性影響的指標規定得過子籠統
IAS33劉潛在普通股進行了分門別類的具體說明，包括期權、認股權證及其等價物，可轉換工具(優先股、普通股)、或有可發行股份、可用普通股或現金結算的合同、購入期權、賣出期權。而我國目前資本市場金融工具的品種相對有限，在計算稀釋每股收益時，只規定了認股權證、股份期權、企業承諾回購合同，其他未作進一步說明，連最常見的可轉換公司債券都沒有舉例說明。對十其什么條件下具有稀釋性，何時轉換沒有進行界定和舉例，這對于可轉債在我國這么常見的情況下確實不利于實務操作。
對于存在優先股的條件下如何把會計利潤調整為歸屬于普通股股東的當期凈利潤也沒有相應規定。相比之下，IAS33在這方面規定得很詳細，操作性強。IAS33規定：在—個期間內確認的、包括所得稅費用、非常項目和少數股東權益在內的所有收益和費用項目應包括在當期凈損益中。計算可分配給普通股股東的當期凈損益時，應將可分配給優先股股東的凈利潤額(包括當期優先股股利)從當期凈利潤中扣除。扣除金額具體指：第—，當期宣告發放的非累積優先股股利金額，第二，當期累積優先股要求的優先股股利全部金額，無論這些股利是否已宣告發放。當期優先股股利金額不包括屬于以前期間，但在當期支付或宣告發放的累積優先股股利金額。
篇12
在此前提下，國際會計準則委員會（IASB）于1984年開始探討金融工具的確認與計量問題，后經過多次補充和修訂，最終于2004年對IAS39“金融工具的確認與計量”做了大幅修改，采用完全的公允價值（FullFairValue），并于2005年1月1日起正式生效。對于金融工具的披露與列報，IASB從1991年開始探索，后經過多次補充和修訂，最終于2003年做了大幅修改，采用完全的公允價值（FullFairValue），并于2005年1月1日正式生效。2005年8月18日，IASB又了“IFRS7—金融工具披露”（2007年1月1日生效），該項準則將替代IAS30和IAS32中涉及金融工具披露的內容。
隨著我國商業銀行市場化、國際化程度的加深，近年來也越來越多地使用金融工具來防范和應對風險。有鑒于此，我國財政部于2005年8月了《金融工具的確認和計量暫行規定（試行）》，引入了完全公允價值的理念，并規定從2006年1月1日起在上市和擬上市的商業銀行范圍內試行。同時，我國已在境外上市和擬在境外上市的商業銀行，也要按照國際會計準則編制財務報告。
在上述大背景下，遵守國際會計準則是大勢所趨，但中國的商業銀行必須認識到：會計準則是對銀行戰略和業務的經濟實質的反映，有關金融工具的國際會計準則就是對國際先進商業銀行使用金融工具防范風險的戰略理念和實務操作的反映。對國際會計準則的遵守不但不會對國際先進商業銀行造成大的負擔，而且還有可能通過遵循達到相互學習促進的作用。我國的商業銀行如果不仔細研究國際先進商業銀行對使用金融工具不斷進化和發展的戰略理念和最佳實務（bestpractice），只是單純地強調對準則條文的遵守，則不但要承擔很大的遵循成本，而且只是“形似”，離“神似”可能越來越遠。
本文擬就國際先進商業銀行對金融工具使用的戰略理念和最佳實務做一些探討，以期為我國商業銀行從風險管理戰略高度把握金融工具的使用、確認、計量、列報與披露提供一些有益的參考。
國際先進商業銀行使用金融工具的戰略理念與最佳實務
現代全能型商業銀行的顯著特征是傳統商業銀行業務和投資銀行業務的組合。傳統商業銀行主要是在貨幣市場和資本市場作為資金借貸者之間的中介。銀行通過活期存款、儲蓄存款、定期存款和發行債券收取資金，然后向顧客提供貸款。投資銀行則為顧客提供咨詢并為顧客執行買賣債券、股票、外匯和衍生品。大的全能型商業銀行還會有自己的交易部門，向顧客提供它們自己的投資銀行產品并從事自己的賬戶交易。
全能型商業銀行根據市場價格風險、信用風險、利率風險和流動性風險的分類進行風險管理。對風險管理的基本理念是，一定要從整合的觀點由專業人士承擔相應的風險管理的職責。因此，這些風險都是由特定的專業部門管理。
銀行傳統的信貸業務記錄一般被稱為銀行賬簿（bankingbook）。信用風險由發放貸款的信貸部門管理。傳統上，信貸部門是根據對單個交易對象、行業和地理區域發放貸款的限額采取“買并持有”的政策。但金融市場的最近發展，特別是資產證券化和信用衍生工具的發展，使銀行能夠更為積極地管理它們的貸款組合和整個信用風險的暴露。
銀行參與金融市場交易的記錄一般被稱為交易賬簿（Tradingbook）。由于債券、股票和衍生工具交易導致交易賬簿的市場價格風險和流動性風險由交易部門管理。
銀行賬簿頭寸（即貸款和發行的債券）的外匯、利率和流動性風險則由資產負債管理（AssetLiabilityManagement，ALM）機構管理（包括資產負債管理委員會的決議及實際操作的交易部門根據資產負債管理委員會的指示進行交易），從而使得貸款組合只有信用風險的暴露（這種內部風險的轉移則主要是通過由不同部門根據市場，比如LIBOR等，商定內部轉移價格實現）。資產負債管理機構在保持整個銀行利率和流動性風險管理的透明度上發揮著中心作用。
假設一家銀行當前正保持著它期望的風險暴露。現在，這一銀行涉及兩筆新的客戶驅動的交易。第一筆交易是1億元年利率6％的5年期貸款。第二筆交易是6個月5000萬元的存款。這兩筆交易將在三個方面增加銀行的風險頭寸。貸款意味著額外的信用風險；同時由于存款與貸款在期限和數量上不配比，從而導致額外的流動性風險和利率風險。
如果這家銀行想重新建立它所期望的（先前保持的）風險頭寸，則它可以發行與這一貸款有相似結構的債券，購買利率互換或賣出利率期貨。雖然發行債券可以對利率和流動性風險進行套期保值，但利率衍生工具（即互換）只能對利率風險套期保值，不能提供流動性（即資金）。
ALM可能根據單個業務做套期保值交易，從而使套期保值工具與被套期保值的金融工具之間聯系起來（微觀套期保值[MicroHedges]）。ALM通常只對有較高市場風險暴露的大的交易、有嵌入期權的交易，以及會計部門事前確定的交易采用微觀套期保值，從而反映特定的套期保值關系。一般來說，ALM是從組合的角度管理風險（如采用套期保值，則為宏觀套期保值[MacroHedges]）。風險暴露可以用外匯、利率、信用和流動性風險的因子來表示。
在ALM的銀行實務中，對一個組合所決定的現金流的外匯、利率和流動性風險的分析，通常是通過對這一組合中所有交易聚合的現金流構建時間區間（TimeBucket）來分析，通常還會區別幣種。根據對組合的利率風險的分析，ALM選擇具有恰當的數量和期限的套期保值工具以維持組合期望的風險暴露。與微觀套期保值相比，宏觀套期保值的意圖并不是直接與某一特定的套期保值工具聯系起來。
總的來說，商業銀行恰當使用金融工具的前提是：（1）有確定的風險管理目標及相關戰略；（2）存在高效的ALM，從總體上把握銀行的風險暴露，從而實現預定的戰略目標；（3）交易部門和非交易部門的界限清晰；（4）在交易部門和非交易部門之間有恰當的轉移價格和信息交流；（5）交易部門和非交易部門都具有對風險進行分析并根據分析結果向ALM管理層提供恰當意見，并根據委員會的指令采取恰當行動的較高水平的專業人士。
金融工具會計準則的發展及主要內容
上述對國際先進商業銀行使用金融工具的戰略理念和最佳實務的介紹，我們可以看出使用金融工具的主要目的是防范風險。商業銀行也可以替客戶在金融市場從事金融工具的交易，但在這種交易中，商業銀行承擔的是中介作用，自身并不承擔風險。
但是，衍生工具是一把“雙刃劍”，運用得當可以有效地管理風險，有助于資源配置效率的提高，對于金融市場的發展也具有重要意義；而如果運用不當，則可能釀成大禍。
會計準則努力反映經濟業務的實質，也必須跟上金融工具的發展。從國際先進商業銀行對金融工具的使用來看，衍生工具的使用并不單純是衍生工具自身，它實質上涉及整個商業銀行的各種業務。因此，對金融工具的確認與計量、列報與披露也就并不僅僅是單純的金融工具問題，它實質上涉及到商業銀行的風險管理戰略所確定的目標、期望的風險暴露、資產負債的配比，以及由此導致的金融資產與金融負債的確認與計量。
IASB從1991年開始頒布有關金融工具會計準則的征求意見稿。1995年6月，征求意見稿中的“金融工具的披露與列報”正式成為IAS32，并于1996年1月正式生效。至于金融工具的確認與計量問題，國際會計準則理事會從1984年就開始探索。
國際先進商業銀行在對金融工具的確認和計量方面，傳統上采用的方法是對銀行賬簿的資產和負債采用歷史成本，對交易賬簿的資產和負債采用公允價值。這一般被稱為混合模式。而準則制定機構則希望對所有的金融工具全部采用公允價值。這一般被稱為完全公允價值。
隨著新的國際會計準則的出臺，完全公允價值基本得到確立。現行國際會計準則中，涉及金融工具業務的主要有三項，即“IAS30——銀行和其他類似金融機構在財務報表中的披露”、“IAS32——金融工具列報和披露”和“IAS39——金融工具確認和計量”。2005年8月18日，IASB又新公布了“IFRS7——金融工具披露”（2007年1月1日生效），該項準則將替代IAS30及IAS32中涉及金融工具披露的內容。
現行國際會計準則涉及金融工具的主要內容有：
1．關于金融資產四分類
根據IAS39的規定，金融資產應劃分為四類：（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售金融資產。對第（1）類，要求按公允價值進行計量且其變動計入當期損益；對第（4）類，也要求按公允價值進行計量，但公允價值變動計入權益；對第（2）類和（3）類金融資產，則要求按實際利率法（而非名義利率法）攤余成本進行計量。這是金融工具國際會計準則的基本要求。
2．關于衍生工具
衍生工具包括衍生金融工具和其他衍生工具，主要是改變衍生工具僅在表外反映可能帶來風險披露不充分、盈虧反映不及時的狀況，使表外業務表內化，相關公允價值變動計入當期損益或所有者權益，改變了長期以來衍生工具僅在表外披露的做法。這樣做將有利于及時、充分反映企業的衍生工具業務所隱含的風險及其對企業財務狀況和經營成果的影響。
3．關于金融資產減值
除交易性金融資產外，其他金融資產均應在期末進行減值測試。金融資產減值有其特殊性，通常采用未來現金流量折現法。相對于我國商業銀行目前采用的計提貸款減值準備“五級分類法”，未來現金流量折現法可以提供更準確的信息，從而真實地反映貸款的價值。
4．關于金融資產轉移和終止確認
金融資產轉移所涉及的終止確認是會計實務中的一個難點。隨著企業結構化融資交易（比如資產證券化、信托、債券買斷式回購等）創新步伐的加快，這方面的問題顯得更為突出。美國會計準則中有專門準則對金融資產終止確認作出規定，現行國際會計準則也用了較大
篇幅對金融資產終止確認作出規范。
5．關于套期會計方法的運用
企業為規避匯率風險、利率風險、股票價格風險等金融風險，通常開展套期保值業務。套期會計方法是緊密結合企業的套期保值業務形成的一種會計處理方法。IAS39要求，企業如開展套期保值業務可以選擇使用套期會計方法，但前提是要符合嚴格的條件。這也是國際上比較成熟的做法。
6．關于金融工具披露
金融工具披露是金融工具會計準則應規范的重要內容。現行國際會計準則中，金融工具信息披露主要由IAS30和IAS32規范。IASB對外公布的“IFRS7——金融工具披露”（2007年1月1日生效）對金融工具披露提出了更高的要求。比如，要求企業披露較為詳盡的信用風險、利率風險、市場風險數量信息等。
從戰略高度把握金融工具的使用及相關會計準則的遵循
對于國際先進商業銀行來說，有關金融工具的國際會計準則是來源于銀行經營的風險管理戰略理念和最佳實務，并且有更進一步的要求。因此，國際先進商業銀行對國際會計準則的遵循本身成本不會太高，而且還可以通過滿足進一步的要求提高實務水平。比如，國際會計準則對于金融資產的分類中，（1）、（4）項是屬于銀行經營中的銀行賬簿，（2）、（3）項是屬于銀行經營中的交易賬簿，而銀行賬簿和交易賬簿分類的目的則是根據以ALM為中心的風險管理戰略及其實施的流程得出的。風險管理戰略則又要涉及商業銀行風險管理的目標，根據目標確定的期望風險暴露，對影響期望風險暴露的事件的識別，以及對識別事件的風險反應措施（金融工具的具體運用）等。
信息披露的項目來源于銀行內部的管理過程，必須與先進的管理手段相配合。我國商業銀行目前在風險管理理念上“粗放化、簡單化”的遺留痕跡較重，這在很大程度上制約了國內銀行信息披露質量的提高。雖然按照銀監會要求，國內銀行自2005年3月起劃分銀行賬簿和交易賬簿，但目前多數銀行尚面臨從業務管理到具體操作的一系列問題，遠未形成完善的做法。
因此，對于我國的商業銀行來說，如果單純只是為了滿足準則的條文要求，不是從風險管理戰略的高度把握金融工具的使用及相關會計準則的遵循，則不但遵循成本很高，而且也不會帶來經營水平的顯著提升。另外，單純滿足準則條款的要求，由于商業銀行的業務量大，信息采集量就多；商業銀行的機構眾多，信息采集的涉及面很就廣，這些都加大了遵循的難度。
因此，要將對金融工具相關會計準則的遵循轉變成對風險管理戰略的建立及相關業務流程的實施，實質上是銀行完善風險管理戰略并具體落實的問題。只有這樣，才能將遵循所付出的成本轉化成競爭優勢。具體來說，可以分以下幾個步驟：
1．確立企業風險管理的目標；
2．根據目標確立風險管理戰略措施；
3．根據風險管理目標確定期望的風險暴露；
4．以ALM為中心，區分交易部門和非交易部門的職責和權限；
5．對于大額業務以單筆業務為基礎分析風險影響，對于其他業務則以組合的方式分析風險影響；
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政治環境作為宏觀環境的重要組成部分，主要包括國內和國外兩部分，其中國內環境穩定與否直接影響會計準則的執行，是會計準則執行的基礎，只有穩定的政治環境，才能夠確保會計準則執行，反之，政治環境不穩定，社會生活難以有序進行，更談不上會計準則的執行，對于企業而言，政治環境的影響具有直接性，一旦政治環境出現變動，企業的變化也更為明顯，一般情況下，政治環境主要通過政治制度、政黨制度、方針、政策等多個方面影響會計準則的執行。我國的市場化進程在整體進步的同時，由于國內各地區歷史、資源、交通等因素的影響，市場化發展很不平衡。一些專家學者如樊綱指出，市場化水平并非簡單決定于某一項規章制度或者單一的經濟指標，而是一系列經濟、社會、法律乃至政治體制的綜合量度，他們從政府與市場的關系、非國有經濟的發展、產品市場的發育程度、要素市場的發育程度、市場中介組織的發育和法律制度環境等五個方面對中國各省區市場化進程進行比較分析，得出了各地區市場化總水平存在顯著差異的結論，總體表現為：沿海優于內陸，東部優于中西部。
(二)經濟環境方面
經濟環境主要是國際經濟政策，是經濟發展情況的具體體現，是制度環境的一部分，在很大程度上影響企業未來發展。經濟作為企業發展的關鍵，沒有經濟基礎，無法實現發展目標。因此，經濟環境是會計準則執行的重中之重，涉及經濟體制、模式等多個方面內容，經濟良好發展能夠為會計事業的發展注入新動力，且能夠不斷調整和優化會計準則的執行，特別是面對社會發展新形勢，全球經濟逐漸朝著融合方向發展，經濟環境的變化，使得會計準則也逐漸趨同。經濟環境的不同，會計準則執行效果也會隨之發生變化，簡而言之，經濟發展水平越高，那么相對應的準則執行力也會越高，相反，執行力也會越低，我國尚處于社會轉型期，市場經濟發育呈現多樣化趨勢，一些經濟較發達地區，例如：上海、北京等地，企業會計準則執行力效果十分顯著，且企業也取得了不錯的發展，然而，相對應的一些市場化程度較低的地區，例如：青海等地，企業會計準則執行力較差。另外，企業經濟結構的構成、資金來源等之間的差異，也會使得準則執行透明度出現不同。
(三)法律環境方面
法律環境主要是指國家或者地方制定的法律制度，是確保我國經濟、文化等方面穩定、有序發展的基礎，當然，也是會計準則執行的重要影響因素。通過對我國會計準則相關現行法律制度具體內容研究發現，缺少會計準則執行的專門的法律制度，即便是《會計法》等宏觀法律制度也只是泛泛而談，在很大程度上阻礙了準則的執行。因此，針對這一情況，應加強對會計準則執行法律制度的制定，為準則執行奠定基礎，做到有法可依，特別要加強對關鍵會計業務的規范，以此來提升會計準則執行程度。
(四)社會文化環境方面
社會文化作為國家、民族生存和發展的基礎，是廣大人民群眾智慧和勞動的結晶，是價值觀、道德觀等方面的具體表現，國家發展與社會文化息息相關，相對應的會計發展也受到其影響。會計發展的根源都是一定思維方式和價值觀念逐漸形成的理論，并將其作為基礎，開展會計活動，指導企業發展，社會文化之間的差異也會直接影響會計準則的執行，一般最為直接的影響就是企業管理者的思想、觀念。因此，企業管理者要立足于制度環境，并樹立正確的觀念，避免會計準則執行偏差，提高執行準確性。社會文化環境在會計準則執行過程中占據舉足輕重的位置[2]。
