引論：我們?yōu)槟砹?3篇會計管理范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。
篇1
一、基于核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計的目標(biāo)
由系統(tǒng)論可知,正確的目標(biāo)是系統(tǒng)良性循環(huán)的前提條件。因此,戰(zhàn)略管理會計的目標(biāo)對戰(zhàn)略管理會計系統(tǒng)的運行也具有同樣意義。我們應(yīng)明確戰(zhàn)略管理會計的目標(biāo),戰(zhàn)略管理會計的目標(biāo)可以分為最終目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個層次。
筆者認為基于核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計的最終目標(biāo)是培育企業(yè)核心競爭力,獲得持續(xù)競爭優(yōu)勢、謀求企業(yè)持久的生存與發(fā)展。這個目標(biāo)比企業(yè)價值最大化目標(biāo)更具體、更直接,更能體現(xiàn)戰(zhàn)略管理的特點。持續(xù)的競爭優(yōu)勢是企業(yè)生存和發(fā)展的關(guān)鍵。波特認為,企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)要定在取得競爭優(yōu)勢上面。競爭優(yōu)勢是相對于競爭對手而言的。企業(yè)如果不能在各項指標(biāo)的對比中確立并發(fā)展自己的優(yōu)勢,企業(yè)就會被競爭對手?jǐn)D垮。在眾多的指標(biāo)中,關(guān)鍵的是市場份額、價格和成本。這是企業(yè)產(chǎn)品或服務(wù)質(zhì)量、管理能力、員工素質(zhì)的綜合體現(xiàn)。市場份額是市場細分化以后的細分市場占有率,價格是具體產(chǎn)品的收益標(biāo)準(zhǔn),成本的內(nèi)容較復(fù)雜,涉及到引起成本發(fā)生的許多成本動因。通過全面廣泛、深入細致的指標(biāo)比較,來尋找和創(chuàng)造企業(yè)的持續(xù)競爭優(yōu)勢,而培育企業(yè)核心競爭力是獲得持續(xù)競爭優(yōu)勢的保證。因為核心競爭力能為顧客帶來較大的最終用戶價值,不易被競爭對手模仿,能夠為企業(yè)提供一個進入多種產(chǎn)品市場的潛在途徑。
基于核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計的具體目標(biāo)是為企業(yè)戰(zhàn)略管理提供主要的決策信息,這種信息不僅包括財務(wù)信息(如競爭對手的價格、成本等),更重要的是提供有助于實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的非財務(wù)信息(如市場需求量、市場占有率、產(chǎn)品質(zhì)量、銷售和服務(wù)網(wǎng)絡(luò)等)。提供多樣化的會計信息,既能適應(yīng)企業(yè)戰(zhàn)略管理和決策的需要,也改變了傳統(tǒng)會計單一的計量模式。
二、基于核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計的基本思想
從服務(wù)于企業(yè)整體戰(zhàn)略管理的角度來研究,確定基于核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計的基本思想至少要考慮到:既要體現(xiàn)戰(zhàn)略管理會計的最終目標(biāo),又要反映戰(zhàn)略管理會計的本質(zhì)特征。
(1)顧客價值思想。由于競爭激烈,因此誰能贏得顧客,誰就贏得了經(jīng)營的主動。顧客是企業(yè)最重要的資源,充分挖掘顧客的價值,提高企業(yè)核心競爭力,是戰(zhàn)略管理會計的主要任務(wù)。如果在企業(yè)戰(zhàn)略管理和戰(zhàn)略管理會計中沒有持續(xù)競爭優(yōu)勢、核心競爭力的思想,任何企業(yè)就不可能長久地贏得顧客。企業(yè)應(yīng)建立以顧客為導(dǎo)向的經(jīng)營理念及實現(xiàn)這一理念的經(jīng)營方式、業(yè)務(wù)流程和相關(guān)的管理體系。企業(yè)只有真正能為顧客創(chuàng)造價值時,它才擁有與眾不同的競爭優(yōu)勢,這也是基于企業(yè)核心競爭力的管理會計區(qū)別于傳統(tǒng)管理會計的一個重要特征。
(2)戰(zhàn)略成本思想。成本領(lǐng)先觀念是基于核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計的核心,在市場經(jīng)濟環(huán)境下,成本領(lǐng)先是企業(yè)永遠的核心競爭力之一。一個沒有成本優(yōu)勢的企業(yè)是不可能在激烈競爭的環(huán)境中立于不敗之地。所謂戰(zhàn)略成本思想并非簡單地看作絕對成本的降低,而是指將企業(yè)的戰(zhàn)略思想和措施運用于具體成本管理領(lǐng)域和管理方法之中,要求成本管理與企業(yè)的戰(zhàn)略思想相匹配,如壽命周期成本、優(yōu)勢成本、差異化成本、客戶成本和質(zhì)量成本等一系列戰(zhàn)略思想下的成本理念。同時,戰(zhàn)略成本思想必須要考慮如何將成本管理措施融合到企業(yè)長久的持續(xù)發(fā)展規(guī)劃之中,針對成本發(fā)生的價值鏈進行設(shè)計,從根本上改變公司成本結(jié)構(gòu),通過成本優(yōu)化措施的實施來確保企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。
(3)適應(yīng)環(huán)境思想?，F(xiàn)代企業(yè)處在一個經(jīng)濟全球化、競爭激烈、技術(shù)發(fā)展日新月異的環(huán)境下,如果不能從戰(zhàn)略角度全方位、遠視角地分析問題,很容易被淘汰出局。我們往往將目前復(fù)雜多變和競爭激烈的環(huán)境稱之為“新經(jīng)濟環(huán)境”。企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃必定是一種動態(tài)的程序,決不可能是靜止和僵化的,任何戰(zhàn)略定位、價值鏈管理、競爭對手分析、客戶滿意度、差異化戰(zhàn)略的運用,都是在環(huán)境變化下所做最優(yōu)選擇的結(jié)果,而不可能是一成不變的。
(4)戰(zhàn)略定位思想。由于資源有限,企業(yè)不能在任何方面都做到十分完美,這就要求企業(yè)從外部環(huán)境和客戶需求出發(fā),分析自己存在的優(yōu)勢和不足,為企業(yè)確定發(fā)展戰(zhàn)略提供信息。正確的戰(zhàn)略定位思想不是單一的而是多元的,包括企業(yè)在戰(zhàn)略管理思想指導(dǎo)下的企業(yè)發(fā)展規(guī)劃、市場份額、合理定價、質(zhì)量成本和客戶滿意度,等等?；诤诵母偁幜Φ膽?zhàn)略管理會計為企業(yè)戰(zhàn)略管理提供信息、保障和支持,就是以核心競爭力的培育為出發(fā)點。
(5)有效控制和評價思想。我們要認識到,戰(zhàn)略實施能力也是核心競爭力。面對更為復(fù)雜多變的嚴(yán)峻競爭形勢,我國企業(yè)越來越重視戰(zhàn)略管理,希望通過制定明確清晰的發(fā)展戰(zhàn)略,增強自身的核心競爭力,但又因為不能快速有效地實施發(fā)展戰(zhàn)略,而喪失持續(xù)發(fā)展動力。戰(zhàn)略實施能力的提高成為增強企業(yè)核心競爭力的關(guān)鍵要素。
三、基于企業(yè)核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計的基本方法
為使戰(zhàn)略管理會計理論在企業(yè)會計實踐中得到成功應(yīng)用,還須有一定的方法加以保證。除傳統(tǒng)的分析、決策、控制方法外,價值鏈分析、作業(yè)成本法、競爭對手分析等是基于核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計的新方法。
1.平衡計分卡。平衡計分卡作為一種戰(zhàn)略實施和戰(zhàn)略學(xué)習(xí)系統(tǒng),包括財務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)和成長4個方面,其中,財務(wù)方面是最終目標(biāo),客戶方面是關(guān)鍵,企業(yè)內(nèi)部流程是基礎(chǔ),企業(yè)的學(xué)習(xí)與成長是核心。計分卡的4個方面兼顧了企業(yè)的長期與短期目標(biāo)、理想的結(jié)果與現(xiàn)實結(jié)果的驅(qū)動因素,把企業(yè)能力的成長作為突出問題揭示出來,力求通過對顧客價值的關(guān)注,促進企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)流程的改善,加速企業(yè)的學(xué)習(xí)和成長,獲得客戶青睞和競爭優(yōu)勢,最終實現(xiàn)良好的財務(wù)目標(biāo)。可以說,戰(zhàn)略實施能力是企業(yè)的核心競爭力,而平衡計分卡是實施戰(zhàn)略的重是工具。
2.價值鏈分析。價值鏈分析(ValueChainAnalysis)是以價值鏈作為分析工具,確定企業(yè)的價值鏈,明確各價值活動之間的關(guān)系,找出價值鏈的關(guān)鍵環(huán)節(jié),并通過價值鏈的重構(gòu),提高價值鏈的創(chuàng)造效率,降低企業(yè)的成本,從而獲得成本優(yōu)勢,增強企業(yè)的競爭力。
把價值鏈分析作為基于企業(yè)核心競爭力戰(zhàn)略管理會計的基本方法,是因為價值鏈分析在分析企業(yè)內(nèi)部優(yōu)缺點和外部壓力及機會方面具有不可替代的功能。價值鏈分析的重要意義表現(xiàn)在如下幾個方面:首先,分析企業(yè)內(nèi)部價值鏈各環(huán)節(jié)之間的關(guān)系,可以優(yōu)化企業(yè)經(jīng)營過程。例如,通過正確分析購買原材料質(zhì)量和產(chǎn)品廢品之間的關(guān)系,可以正確確定采購原材料的質(zhì)量和價格標(biāo)準(zhǔn),最大程度減少企業(yè)損失。其次,通過將企業(yè)價值鏈和供應(yīng)商、顧客價值鏈連接在一起分析,可以改進企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)、技術(shù)和方法等。例如,企業(yè)可以通過和供應(yīng)商、顧客合作,由供應(yīng)商提供新材料,企業(yè)運用新工藝,生產(chǎn)出新產(chǎn)品滿足顧客新需求。再次,通過將企業(yè)價值鏈和競爭對手價值鏈進行對比分析,可以找出企業(yè)和競爭對手在各價值鏈環(huán)節(jié)上成本和價值的差異,為企業(yè)改進和創(chuàng)新提供指導(dǎo)。
3.作業(yè)成本計算法。作業(yè)成本計算法(Activity-basedcosting,簡稱ABC)是根據(jù)“生產(chǎn)消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源”的觀念,把企業(yè)的整個經(jīng)營過程劃分為不同的作業(yè),不同的作業(yè)活動會產(chǎn)生不同的作業(yè)成本動因。企業(yè)依據(jù)資源耗費的因果關(guān)系進行成本分析,即先按作業(yè)對資源的耗費情況將成本分配到作業(yè),再按成本對象所消耗的作業(yè)情況將作業(yè)分配到成本對象。同時,通過對所有與產(chǎn)品相關(guān)聯(lián)作業(yè)活動的追蹤分析,為盡可能消除“不增值作業(yè)”,改進“增值作業(yè)”,優(yōu)化“作業(yè)鏈”和“價值鏈”,增加“顧客價值”提供有用信息,促使損失、浪費減少到最低限度,提高決策、計劃、控制的科學(xué)性和有效性,最終達到提高企業(yè)的核心競爭力和盈利能力,企業(yè)能持久地生存和發(fā)展的目的。
4.競爭對手分析。競爭對手分析是與收集競爭對手信息相關(guān)的一種活動,是制定戰(zhàn)略決策的一種基本工具。主要是從市場的角度,通過對競爭對手的分析來考察企業(yè)的競爭地位,為企業(yè)的戰(zhàn)略決策提供信息。競爭對手分析主要涉及以下幾個問題:(1)競爭對手是誰;(2)競爭對手的目標(biāo)和所采取的戰(zhàn)略措施及其成功的可能性;(3)競爭對手的競爭優(yōu)勢和劣勢;(4)面臨外部企業(yè)的挑戰(zhàn),競爭對手是如何反應(yīng)的。競爭對手分析不是一個簡單的收集信息的過程,而是一個理解競爭對手的過程。競爭對手分析有助于預(yù)測競爭對手的進攻,又可以抓住由于競爭對手的錯誤和劣勢所提供的機遇,使企業(yè)在競爭中保持優(yōu)勢。
四、基于企業(yè)核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計的主要內(nèi)容
因為企業(yè)管理的內(nèi)容是豐富多彩的,因而,為之服務(wù)的戰(zhàn)略管理會計的具體內(nèi)容也就十分復(fù)雜。戰(zhàn)略管理是由戰(zhàn)略制定、戰(zhàn)略實施和戰(zhàn)略評價3個環(huán)節(jié)構(gòu)成的一個過程。由于企業(yè)環(huán)境的不斷變化,為了使企業(yè)的戰(zhàn)略與環(huán)境相適應(yīng),這3個環(huán)節(jié)需要周而復(fù)始地進行,從而形成戰(zhàn)略管理循環(huán)。以戰(zhàn)略管理循環(huán)為依據(jù),筆者認為基于核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計的基本內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括以下方面:
1.戰(zhàn)略決策分析
戰(zhàn)略決策分析包括2個方面,一是企業(yè)外部環(huán)境分析(包括宏觀、行業(yè)、競爭環(huán)境分析)和企業(yè)內(nèi)部資源條件分析。通過分析,企業(yè)可以把握當(dāng)前和未來所面臨的外部機會與威脅以及內(nèi)部的優(yōu)勢與劣勢,以便企業(yè)制定出可實行的戰(zhàn)略目標(biāo)和能夠抓住機會、回避威脅、發(fā)揮優(yōu)勢、克服劣勢的戰(zhàn)略。二是采用各種技術(shù)方法,為企業(yè)提供各種備選戰(zhàn)略方案,并對備選戰(zhàn)略方案進行評價,最終幫助企業(yè)確定最佳戰(zhàn)略目標(biāo)和實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的戰(zhàn)略方案的過程。戰(zhàn)略決策分析應(yīng)包括公司總體戰(zhàn)略、競爭戰(zhàn)略(戰(zhàn)略事業(yè)部戰(zhàn)略)、職能戰(zhàn)略的決策分析以及長期投資決策分析?；诤诵母偁幜Φ膽?zhàn)略管理會計要以企業(yè)核心競爭力的提升為出發(fā)點,從企業(yè)外部和內(nèi)部收集各種相關(guān)信息,運用戰(zhàn)略管理會計進行系統(tǒng)分析,以此為基礎(chǔ)提出各種可行的戰(zhàn)略目標(biāo),供企業(yè)管理當(dāng)局決策時參考。
2.編制戰(zhàn)略預(yù)算
企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)和戰(zhàn)略確定后,要使之得以實施與落實,還要落實資源,這就要編制預(yù)算。戰(zhàn)略管理會計系統(tǒng)要發(fā)揮整體的控制和評價功能,必須要建立完備的戰(zhàn)略預(yù)算。傳統(tǒng)管理會計的預(yù)算編制著眼于初期的內(nèi)部規(guī)劃和動作,以目標(biāo)利潤作為編制預(yù)算的起點,所編制的銷售、生產(chǎn)、采購、費用等預(yù)算與戰(zhàn)略目標(biāo)沒有任何關(guān)系,有時甚至與戰(zhàn)略目標(biāo)背道而馳。戰(zhàn)略管理會計要圍繞戰(zhàn)略目標(biāo)編制預(yù)算,以最終取得競爭優(yōu)勢,反映顧客、競爭對手和其他戰(zhàn)略性因素,其預(yù)算所涉及的范圍也不局限于反映顧客、競爭對手和其他戰(zhàn)略性因素,也不局限于供、產(chǎn)、銷等基本活動,而要把人力資源管理、技術(shù)管理、后勤服務(wù)等活動都要納入預(yù)算體系中。
3.戰(zhàn)略成本管理
成本管理是一種對投資立項、研究開發(fā)與設(shè)計、生產(chǎn)、銷售進行的全方位監(jiān)控的過程,而成本管理能力是企業(yè)核心競爭力的關(guān)鍵因素之一。戰(zhàn)略成本管理產(chǎn)生于20世紀(jì)80-90年代的西方發(fā)達國家。它是以現(xiàn)代成本管理觀念(成本效益觀念、戰(zhàn)略管理觀念、系統(tǒng)管理觀念和成本動因管理觀念)為基礎(chǔ),以基本競爭戰(zhàn)略為導(dǎo)向,以培育企業(yè)競爭優(yōu)勢為目的的一種新型成本管理模式。與傳統(tǒng)的成本管理相比,戰(zhàn)略成本管理主要是從戰(zhàn)略角度來研究影響成本的各個環(huán)節(jié),從而進一步找出降低成本的途徑。戰(zhàn)略成本管理的基本范圍應(yīng)是對整個經(jīng)濟壽命周期成本的管理,是全員、全面、全過程的統(tǒng)一,要從整個物質(zhì)世界的循環(huán)過程來看待成本耗費以及補償,以便實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。
4.戰(zhàn)略業(yè)績評價
所謂戰(zhàn)略業(yè)績評價,就是在企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)和戰(zhàn)略的指導(dǎo)下,以促進戰(zhàn)略的實施和戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)為目的而對戰(zhàn)略實施活動開展的業(yè)績評價活動。傳統(tǒng)管理會計的業(yè)績評價指標(biāo)一般采用投資報酬率指標(biāo),只重結(jié)果,不重過程,忽略了相對競爭地位在業(yè)績評價中的作用。而基于核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計主要從提高核心競爭力的角度來評價業(yè)績,將業(yè)績評價指標(biāo)與戰(zhàn)略管理相結(jié)合,根據(jù)不同的戰(zhàn)略,確定不同的業(yè)績評價指標(biāo)。如采用低成本戰(zhàn)略,評價指標(biāo)應(yīng)著重內(nèi)部制造效率、質(zhì)量改進、市場占有率等。如采用產(chǎn)品差別戰(zhàn)略,則應(yīng)著重新產(chǎn)品上市的時間、新產(chǎn)品收入占全部收入的比率等指標(biāo)。
戰(zhàn)略業(yè)績評價是一個過程,包括以下步驟:決定必須評價的業(yè)績;建立業(yè)績標(biāo)準(zhǔn);測定實際業(yè)績和將實際業(yè)績與標(biāo)準(zhǔn)進行比較,揭示差異,并分析原因。戰(zhàn)略業(yè)績評價包括財務(wù)與非財務(wù)業(yè)績指標(biāo)的評價。對于責(zé)任中心財務(wù)業(yè)績指標(biāo)的評價,可以采用傳統(tǒng)的責(zé)任會計方法;對于責(zé)任中心非財務(wù)業(yè)績指標(biāo)的評價,則要以我們編制的分級平衡計分卡為依據(jù),通過統(tǒng)計等手段收集數(shù)據(jù),并定期編制報告(可以與責(zé)任會計定期編制的財務(wù)業(yè)績報告合并編制),做出業(yè)績評價?？傊?戰(zhàn)略管理會計的業(yè)績評價需要在財務(wù)指標(biāo)和非財務(wù)指標(biāo)之間求得均衡,既要肯定內(nèi)部業(yè)績的改進,又要借助外部標(biāo)準(zhǔn)衡量企業(yè)的競爭力,既要比較企業(yè)戰(zhàn)略的執(zhí)行結(jié)果與最初目標(biāo),又要評價取得這一結(jié)果的過程。
總之,核心競爭力理論已經(jīng)滲透到戰(zhàn)略管理會計的各個方面,基于核心競爭力的戰(zhàn)略管理會計將成為企業(yè)培育核心競爭力的支持平臺。
參考文獻:
[1]胡玉明.21世紀(jì)管理會計主題的轉(zhuǎn)變[J].外國經(jīng)濟與管理,2001,(1).
篇2
會計規(guī)范作為一種會計理論體系，具有如下基本特征：
1.普遍性。會計規(guī)范作為指導(dǎo)會計工作的行為準(zhǔn)則，是得到多數(shù)人認可的。無論這種承認是約定俗成的，還是慣例性的，一句話，普遍性是會計規(guī)范賴以存在的基礎(chǔ)，否則，規(guī)范就無從談起。
2.約束性。會計規(guī)范提出了評價會計行為的明確標(biāo)準(zhǔn)，對于違反規(guī)范的行為，根據(jù)情節(jié)施以相應(yīng)的法律、行政制裁或道德譴責(zé)。
3.地域性。會計學(xué)作為管理學(xué)科，屬于社會科學(xué)的范疇。因此，會計規(guī)范不可避免地帶有民族特色或國家特征，會計規(guī)范中的法律規(guī)范表現(xiàn)尤為突出。這里談會計規(guī)范的地域性，并不排斥國際間會計規(guī)范的共性；相反，隨著會計這門國際經(jīng)濟語言的發(fā)展，會計規(guī)范的地域性特點將愈來愈不明顯。
4.發(fā)展性。眾所周知，會計首先是表現(xiàn)為一種信息反映系統(tǒng)服務(wù)于經(jīng)濟活動的，會計在不斷隨經(jīng)濟的發(fā)展而發(fā)展和完善，因此，會計規(guī)范也必須隨著所處的環(huán)境和時代的發(fā)展變化作相應(yīng)的調(diào)整。
一、法律規(guī)范
會計法規(guī)，是指由國家制定或認可，并由國家強制實施的有關(guān)會計工作的法律、條例、規(guī)則和制度的總稱。就內(nèi)容來說，會計法規(guī)可以分為兩部分，一部分是國家為管理會計工作而專門制定的法律、法規(guī)、制度；另一部分不是直接針對會計工作和會計行為，而是針對企事業(yè)單位的經(jīng)濟活動制定的有關(guān)法規(guī)。
我國會計的基本法律規(guī)范是《會計法》、《注冊會計法》以及《審計法》，其他的法律，如公司法、企業(yè)法、預(yù)算法、證券交易法也對會計產(chǎn)生一定影響。至于各項法規(guī)的具體結(jié)構(gòu)和內(nèi)容，在本文不作敘述。
對比其他規(guī)范，會計法律規(guī)范有其鮮明的特色：
首先，會計法規(guī)是作為一種強制規(guī)范而出現(xiàn)的，是借助國家權(quán)力來保證實施的。法律規(guī)范對會計工作的要求是嚴(yán)格和明確的，關(guān)于會計實務(wù)的處理，法規(guī)通常予以界定，一旦違規(guī)，要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。正是這種強制作用，奠定了會計法規(guī)在整個會計規(guī)范中的地位，使之成為維護正常經(jīng)濟秩序、保障會計人員行使和履行義務(wù)的堅強后盾；其次，會計法規(guī)由國家制定并監(jiān)督實施，它體現(xiàn)著統(tǒng)治階級的意志，繼而代表著某種傾向性；最后，我們在考察會計法規(guī)時，應(yīng)當(dāng)明確會計法規(guī)既然是一種法律，只對會計工作作出一種肯定或否定的行為約束或要求，至于取舍標(biāo)準(zhǔn)的依據(jù)，則通常不作任何解釋。由于法律的制定和執(zhí)行（尤其是后者）在很大程度上是依賴于帶有傾向性的人來完成的，加之人們在認知上必然存在的偏差，因此，當(dāng)會計法規(guī)的最終執(zhí)行結(jié)果違背客觀規(guī)律時，因之帶來的負面效應(yīng)是不言而喻的。筆者堅信，隨著國家市場經(jīng)濟的發(fā)展和各項法規(guī)制度的建設(shè)和完善，我國的會計法規(guī)終會得以健全。
二、準(zhǔn)則規(guī)范
會計準(zhǔn)則是處理會計對象的標(biāo)準(zhǔn)，是進行會計工作的具體規(guī)范，是評價會計工作質(zhì)量的準(zhǔn)繩。我國的會計準(zhǔn)則是財政部以政府法規(guī)的形式頒布的，具有相當(dāng)?shù)膹娭菩?，是會計?guī)范體系中至為重要的一環(huán)，是聯(lián)接法律規(guī)范和其他規(guī)范的紐帶。
會計準(zhǔn)則根據(jù)其適用范圍，可以劃分為以下三個層次：
1.第一層次為基本會計準(zhǔn)則。它是會計實務(wù)中普遍適用的基本指導(dǎo)和約束條件的概括，是體現(xiàn)會計工作基本規(guī)律、基本特征的原則性規(guī)范。基本會計準(zhǔn)則適用面最廣，它由原始成本計價原則、收入與費用配比原則、收益支出與資本支出劃分原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制以及對會計信息要求的若干原則組成。
2.第二層次為會計要素的確認、計量和編報準(zhǔn)則。即確認、計量和報告各會計要素項目所應(yīng)遵循的一般原則。如：資產(chǎn)如何分類、如何計價及資產(chǎn)的原始成本的構(gòu)成等等。
3.第三層次為具體業(yè)務(wù)會計準(zhǔn)則。具體業(yè)務(wù)會計準(zhǔn)則是確認、計量、報告某一會計個體的具體業(yè)務(wù)對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響時所應(yīng)遵循的會計準(zhǔn)則。這些內(nèi)容屬于技術(shù)性規(guī)范的范疇，它通常具體說明每一個步驟或某種問題的具體操作方法。設(shè)備租賃、企業(yè)聯(lián)營、長期投資、發(fā)行債券等的會計業(yè)務(wù)處理須遵循具體準(zhǔn)則的要求。
今年財政部又了39項企業(yè)會計準(zhǔn)則，至此，我國的會計準(zhǔn)則體系基本涵蓋了我國現(xiàn)行的會計實務(wù)。
三、行業(yè)會計制度規(guī)范
會計制度是進行會計工作所應(yīng)遵循的規(guī)則、方法及程序的總稱。它是會計規(guī)范體系中可操作性極強的規(guī)范。會計制度一直是會計實務(wù)中非常具體的可操作性極強的會計規(guī)范。會計準(zhǔn)則制定前，會計操作全部依靠統(tǒng)一的會計制度；準(zhǔn)則頒布后，財政部仍然制定了一系列的會計行業(yè)會計制度。其目的在于：為一個行業(yè)制定統(tǒng)一的會計核算規(guī)程，以保證會計核算的質(zhì)量；對會計組織機構(gòu)及其內(nèi)部工作規(guī)則作出規(guī)定，使會計核算工作有組織、有系統(tǒng)、有秩序、有效率地進行；加強內(nèi)部管理，建立內(nèi)部控制系統(tǒng)，提高經(jīng)濟效益。同時，我國當(dāng)前之所以會存在會計準(zhǔn)則與會計制度并存的局面，是因為會計準(zhǔn)則在我國實行不過十多年，尚屬新生事物。保留會計制度，一方面可以確保會計實務(wù)界的環(huán)境適應(yīng)力；另一方面，會計制度的存在很大程度上彌補了準(zhǔn)則的不足。從長遠看，統(tǒng)一的行業(yè)會計制度終將完成其歷史使命而退出歷史舞臺。
四、單位內(nèi)部會計制度規(guī)范
單位內(nèi)部會計制度規(guī)范是指導(dǎo)單位會計工作的規(guī)定、章程、制度的總稱，是其它會計規(guī)范的具體化。主要內(nèi)容包括：單位內(nèi)部的財務(wù)會計規(guī)章制度；會計人員的權(quán)利、職責(zé)、職稱、任免、待遇、素質(zhì)要求等；會計工作的考核、達標(biāo)、規(guī)劃及檔案管理；會計機構(gòu)的責(zé)任和任務(wù)。與前三個會計規(guī)范相比，單位內(nèi)部的有關(guān)財務(wù)會計規(guī)定在整個會計規(guī)范體系中的地位和作用較為獨特。目前，會計理論界沒有將其納入會計規(guī)范體系之中。但是，通過會計工作實踐，筆者認為，應(yīng)該盡快將其納入到整個會計規(guī)范體系之中，理由如下：
1.單位內(nèi)部的財務(wù)會計制度一般針對具體情況制定，它對會計行為的界定最為細致，因而，它對會計行為的實際執(zhí)行效果具有最后的影響力和極強的指導(dǎo)性；
2.現(xiàn)實的會計實務(wù)中，單位的會計人員受主觀因素的影響，往往對單位內(nèi)部財務(wù)會計制度予以關(guān)注，而忽視宏觀的會計法規(guī)；
3.個別單位無視國家的三令五申，置國家會計法規(guī)于不顧，將小團體利益凌駕于會計法規(guī)之上，干一些違反會計法規(guī)的勾當(dāng)。此種本位主義和內(nèi)部會計行為失控的行為對經(jīng)濟發(fā)展危害甚大。
基于以上原因，筆者認為，敦促單位建立符合國家會計法規(guī)要求并適合自身特點的內(nèi)部會計制度規(guī)范，同時接受國家監(jiān)督其實施與執(zhí)行效果，在當(dāng)前會計工作中尤顯迫切。
五、會計職業(yè)道德規(guī)范
會計職業(yè)道德規(guī)范是根據(jù)會計職業(yè)的特點提出的，要求會計人員在會計活動中應(yīng)普遍遵循的職業(yè)道德要求，它貫穿于整個會計規(guī)范體系之中。
會計職業(yè)道德規(guī)范具有如下特點：1.職業(yè)性。會計職業(yè)道德規(guī)范是會計職業(yè)界提出的，與會計職業(yè)活動緊密相連，具有鮮明的會計職業(yè)特征；2.自覺性。會計職業(yè)道德規(guī)范對會計工作和會計人員的約束作用，主要依靠社會輿論和道德的力量來維護；3.綜合性。既有對會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的要求，也有對其思想道德等方面的要求。
[參考文獻]
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從戰(zhàn)略管理會計的產(chǎn)生來看，它彌補了傳統(tǒng)管理會計“輕戰(zhàn)略、重戰(zhàn)術(shù)”的不足，對傳統(tǒng)管理會計提出了挑戰(zhàn)。與傳統(tǒng)管理會計相比，戰(zhàn)略管理會計具有以下幾個特點：
1、戰(zhàn)略管理會計更加注重企業(yè)外部環(huán)境。戰(zhàn)略管理成功的企業(yè)就是要創(chuàng)造和保持持久的相對競爭優(yōu)勢。管理會計應(yīng)該指出企業(yè)在市場競爭中所處的相對地位，提供有利于企業(yè)進行戰(zhàn)略調(diào)整的各種信息，但傳統(tǒng)的管理會計卻未能提供這種信息。戰(zhàn)略管理會計跳出了單一企業(yè)這一狹小的空間范圍，將視角更多地投向影響企業(yè)的外部環(huán)境，提供超越企業(yè)本身的更廣泛、更有用的信息。如法律和制度的變更、整個經(jīng)濟市場、自然環(huán)境和競爭對手的變動，都會對企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)產(chǎn)生一定的影響。其中，有關(guān)競爭對手的信息對企業(yè)保持競爭優(yōu)勢至關(guān)重要。因此，戰(zhàn)略管理會計特別強調(diào)各類相對指標(biāo)或比較指標(biāo)的計算和分析，如相對價格、相對成本、相對現(xiàn)金流量以及相對市場份額等等，使企業(yè)管理者做到知己知彼，采取相應(yīng)的措施，保持企業(yè)長久的競爭優(yōu)勢。
2、戰(zhàn)略管理會計更加注重長遠目標(biāo)和全局利益。傳統(tǒng)的管理會計著眼于有限的會計期間，以“利潤最大化”目標(biāo)為驅(qū)動，注重單個企業(yè)價值最大化和短期利潤最優(yōu)，忽視了企業(yè)的長遠發(fā)展，忽視了市場經(jīng)濟條件下的一個重要因素――風(fēng)險，容易導(dǎo)致企業(yè)的短期行為。戰(zhàn)略管理會計超越單一的期間界限，著眼于企業(yè)長期發(fā)展和整體利益的最大化，著重從長期競爭地位的變化中把握企業(yè)未來的發(fā)展方向。它更注重企業(yè)持久優(yōu)勢的取得和保持，甚至不惜犧牲短期利益，以實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的目標(biāo)。
3、戰(zhàn)略管理會計提供更多的與戰(zhàn)略有關(guān)的非財務(wù)信息。在目前激烈的競爭環(huán)境中，衡量競爭優(yōu)勢的指標(biāo)除財務(wù)指標(biāo)之外，還有大量的非財務(wù)指標(biāo)。企業(yè)要想獲得持續(xù)的競爭優(yōu)勢，還必須依靠眾多的非財務(wù)指標(biāo)。與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)密切相關(guān)的非財務(wù)指標(biāo)有產(chǎn)品質(zhì)量、生產(chǎn)的彈性、顧客的滿意程度、從接受訂單到交付使用的時間等。傳統(tǒng)管理會計所提供的信息更多的是財務(wù)信息，忽略了非財務(wù)信息對企業(yè)的影響，使企業(yè)的管理者忽視市場、管理戰(zhàn)略等方面的許多重要因素。而戰(zhàn)略管理會計則提供了大量極為重要的非財務(wù)信息，包括戰(zhàn)略財務(wù)信息和經(jīng)營業(yè)績信息、競爭對手信息以及與企業(yè)戰(zhàn)略相關(guān)的背景信息，如市場占有率、與戰(zhàn)略成本有關(guān)的數(shù)據(jù)、企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)、企業(yè)資產(chǎn)的范圍和內(nèi)容、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)對企業(yè)的影響等。
篇4
2.環(huán)境觀不同。戰(zhàn)略管理會計要分析企業(yè)內(nèi)部環(huán)境,但更重視外部環(huán)境和資源的研究,尤其是競爭對手相關(guān)情況的研究。重點分析本企業(yè)、顧客和競爭對手所形成的“戰(zhàn)略三角”。戰(zhàn)術(shù)管理會計是一種內(nèi)向型的管理會計,只重視企業(yè)內(nèi)部環(huán)境及資源的分析和研究,對外部環(huán)境有所忽視,其視野基本不涉及顧客和競爭對手的相關(guān)信息,致使提供的信息失去了戰(zhàn)略相關(guān)性。即便如此,戰(zhàn)術(shù)管理會計也沒有能夠抓住問題的本質(zhì)開展工作,如在資源管理上,重物輕人;在業(yè)績評價上,重結(jié)果而輕過程。管理視野十分狹隘,管理效果非常有限。
3.時效觀不同。戰(zhàn)略管理會計的時效觀是長期的,其著眼點是企業(yè)的長遠發(fā)展和整體利益最大化,對于某些行為和方案,雖然目前看不到它的利益,但只要有利于長遠發(fā)展就應(yīng)該毫不猶豫地選擇它,有時甚至為了長遠利益不惜放棄暫時的短期利益,相信短期的失去會在長期的回報中得到補償。而戰(zhàn)術(shù)管理會計的時效觀景短期的,其利潤最大化目標(biāo)是短期的,行為上是短期的,所用的方法更是短期的,例如,本量利分析模式中業(yè)務(wù)量與收入的線性關(guān)系是一個短期假定,長期內(nèi)將不復(fù)存在;成本性態(tài)假定也只能在短期內(nèi)有效,長期內(nèi)難以成立。
4.信息觀不同。在信息來源上,戰(zhàn)略管理會計信息來源非常廣泛,要從企業(yè)內(nèi)部、外部市場、競爭對手、顧客、政府等廣闊的空間范圍內(nèi)搜集信息,重點搜集有關(guān)競爭對手的信息,了解其相對成本,使企業(yè)管理者做到知己知彼,并采取相應(yīng)的進攻——防御措施。相比較而言,戰(zhàn)術(shù)管理會計的信息來源有很大的局限性。在信息提供上,戰(zhàn)略管理會計提供了超越企業(yè)本身的、更多的、與戰(zhàn)略管理相關(guān)的非財務(wù)信息,如質(zhì)量、市場需求量等,而戰(zhàn)術(shù)管理會計所提供的信息更多的是財務(wù)信息。
5.投資方案效益的評價方法不同。知識經(jīng)濟是以知識為核心要素的經(jīng)濟,智力投資是其基本的投資取向。與此相適應(yīng),戰(zhàn)略管理會計的投資方案效益評價,是站在時代的高度、面向國際大市場體系、從整體觀和長期觀來觀察、分析和處理問題的,鼓勵盡可能超前地在人才開發(fā)、科技開發(fā)和產(chǎn)品開發(fā)等方面投入足夠資金,力爭在這些領(lǐng)域超前地取得創(chuàng)造性成果,為企業(yè)全面、長期地提高競爭和發(fā)展能力奠定牢固的基礎(chǔ),并由此而取得投資效益,因此,戰(zhàn)略管理會計投資方案的評價與選優(yōu),是以是否會給企業(yè)帶來知識和人力資源的積累以及各項技術(shù)的提高為出發(fā)點的,而不僅僅注重短期可以節(jié)約多少資金或帶來多少現(xiàn)金流量。戰(zhàn)術(shù)管理會計對投資方案效益的評價,主要考慮財務(wù)效益,把重點放在直接材料和直接人工的節(jié)約上,這種做法導(dǎo)源于勞動密集型或低技術(shù)密集型的生產(chǎn)條件,從知識經(jīng)濟角度來看,無異于舍本逐末。
6.業(yè)績評價方法不同。戰(zhàn)術(shù)管理會計一般以財務(wù)指標(biāo)來考核企業(yè)的管理業(yè)績,或者根據(jù)對內(nèi)報告進行利潤差異分析,或者根據(jù)對外財務(wù)報表通過計算投資收益率、剩余收益等指標(biāo)進行財務(wù)指標(biāo)分析,這種財務(wù)性指標(biāo)業(yè)績評價方法有很大的局限性:重財務(wù)指標(biāo)而輕非財務(wù)指標(biāo)、缺乏對智力資本的正確評價、忽視相對競爭地位在業(yè)績評價中的作用等,并由此導(dǎo)致企業(yè)管理人員只顧眼前利益而忽視長遠利益,甚至誘使企業(yè)管理人員投機行為的發(fā)生,沒有真正發(fā)揮業(yè)績評價的控制和激勵效用。戰(zhàn)略管理會計突破了戰(zhàn)術(shù)管理會計業(yè)績評伙指標(biāo)的局限,將戰(zhàn)略管理思想貫穿于業(yè)績評價之中,把財務(wù)指標(biāo)與非財務(wù)評價指標(biāo)結(jié)合起來,是一種短期與長期、結(jié)果與過程、內(nèi)部與外部并重的全方位業(yè)績評價體系。
二、戰(zhàn)略管理會計與戰(zhàn)術(shù)管理會計的聯(lián)系
盡管戰(zhàn)略管理會計與戰(zhàn)術(shù)管理會計有很大差別,但它們二者之間也存在著密切的聯(lián)系。在歷史上,戰(zhàn)術(shù)管理會計的前身是成本會計,隨著時代的發(fā)展。成本會計越來越不適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要,其提供的信息與企業(yè)的經(jīng)營決策缺乏相關(guān)性,所以,成本會計發(fā)展到了管理會計。近年來,由于環(huán)境和競爭的壓力,戰(zhàn)術(shù)管理會計的理論和方法不能滿足戰(zhàn)略管理的需要,為了彌補傳統(tǒng)管理會計的缺陷,戰(zhàn)略管理應(yīng)運而生。正如管理會計是對成本會計的重大突破一樣,戰(zhàn)略管理會計實質(zhì)上是對戰(zhàn)術(shù)管理會計的一次重大突破和創(chuàng)新,使管理會計邁向了更高層次,從更高的起點重新界定管理會計的內(nèi)涵,把管理會計的服務(wù)領(lǐng)域從企業(yè)內(nèi)部管理擴展到企業(yè)內(nèi)外部的全方位管理。
在傳統(tǒng)管理會計中,一些管理會計方法也包含著一定的戰(zhàn)略思想,如標(biāo)準(zhǔn)成本法中的“標(biāo)準(zhǔn)”,可以依據(jù)企業(yè)最優(yōu)水平、行業(yè)平均水平、企業(yè)可實現(xiàn)水平來制定,分析企業(yè)及行業(yè)的做法就體現(xiàn)出戰(zhàn)略管理會計的特點,不過它還不是以戰(zhàn)略管理會計理念為核心的管理會計方法。隨著市場不確定性和競爭的加劇,管理要求的變遷,標(biāo)準(zhǔn)成本法的成本計算和成本管理的局限性日趨明顯,于是,催生了一些類似于價值鏈分析的戰(zhàn)略成本分析和成本管理方法:有以市場成本為依據(jù)的目標(biāo)成本法,有結(jié)合企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析的作業(yè)成本法,還有結(jié)合價值工程、以實現(xiàn)客戶需要的“價值”為出發(fā)點設(shè)計的成本分析方法,這些方法都體現(xiàn)了戰(zhàn)略管理會計的核心理念。戰(zhàn)術(shù)管理會計的其他方法也有類似的特點。戰(zhàn)略管理會計理念是隨著管理會計的發(fā)展逐步成為管理會計系統(tǒng)核心理念的。
戰(zhàn)略管理會計產(chǎn)生以后,它不會完全取代戰(zhàn)術(shù)管理會計,只會進一步促進戰(zhàn)術(shù)管理會計的發(fā)展和完善,這是因為現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部管理和戰(zhàn)略管理會計本身都需要戰(zhàn)術(shù)管理會計及其提供的信息資源。管理會計作為決策支持系統(tǒng)的性質(zhì)并未發(fā)生改變,信息支持和控制仍是其兩大基本職能。企業(yè)的戰(zhàn)略決策仍要由企業(yè)管理層綜合各方面信息做出。當(dāng)然,這種職能并不是傳統(tǒng)意義上的簡單重復(fù),而是一次重大的功能擴展。從范圍上看,它跳出了單一企業(yè)這一狹小的空間范圍,將視角更多地投向了影響企業(yè)的外部環(huán)境,密加關(guān)注整個市場和競爭對手的動向,運用戰(zhàn)略管理會計的方法時要結(jié)合競爭對手來進行,比如預(yù)測時要充分考慮各種影響未來趨勢的因素,系統(tǒng)全面地對市場需求作出預(yù)測,充分認識其潛在市場機會和各種競爭狀況的變化,對企業(yè)風(fēng)險進行充分估計。從時間上看,它超越了單一期間的界限,著重從多期競爭地位的變化中把握企業(yè)未來的發(fā)展方向,注重企業(yè)持久競爭優(yōu)勢的取得和保持,著眼于企業(yè)長期發(fā)展,有時甚至?xí)奚恍┭矍暗亩唐诶?。?zhàn)術(shù)管理會計將管理會計方法引向工業(yè)界、商業(yè)界和學(xué)術(shù)界,而戰(zhàn)略管理會計又將工業(yè)界、商業(yè)界和學(xué)術(shù)界帶入信息社會和知識經(jīng)濟這一嶄新的時代。戰(zhàn)略管理會計站在全球高度,從戰(zhàn)略角度擴展到宏觀層面,尋求企業(yè)整體競爭優(yōu)勢,致力于“知彼”,而戰(zhàn)術(shù)管理會計則注重企業(yè)內(nèi)部管理,致力于“知己”,一個是戰(zhàn)略,一個是戰(zhàn)術(shù),戰(zhàn)略靠戰(zhàn)術(shù)來實現(xiàn)其預(yù)定目標(biāo),因此,兩者相輔相成,缺一不可,共同服務(wù)于企業(yè)管理。
篇5
會計信息系統(tǒng)與公司治理有著天然的聯(lián)系，有效的會計和審計信息披露是公司治理中至關(guān)重要的手段。根據(jù)當(dāng)代企業(yè)理論和證券市場理論，完善的會計信息系統(tǒng)在公司治理領(lǐng)域中的作用主要表現(xiàn)在：
第一，有助于抑制"內(nèi)部人控制"。公司治理中的核心問題，是出資人如何激勵或約束經(jīng)理人員，使其盡可能地努力經(jīng)營以實現(xiàn)股東價值最大化。完善的會計信息系統(tǒng)有利于減少信息不對稱現(xiàn)象，增加管理的透明度，從而達到控制成本、抑制"內(nèi)部人控制"的目的。
第二，有助于遏制管理腐敗。盡管有效的會計和審計制度對遏制管理腐敗的作用程度與公司治理的模式有關(guān)，但這種作用是其他治理手段無法替代的。
第三，有助于完善CEO和執(zhí)行董事的激勵機制。CEO和執(zhí)行董事的報酬如何與公司的績效相匹配才能達到最好的激勵效果，是公司制度中倍受矚目的課題。一般認為，高級管理人員的短期激勵應(yīng)以會計盈余為基礎(chǔ)，長期激勵則以市場價值為基礎(chǔ)。所以，會計盈余的計量也是激勵機制的核心基礎(chǔ)之一。
第四，有助于資本市場對公司的監(jiān)控。盡管國際上自80年代之后，人們對資本市場監(jiān)控公司的有效性存有懷疑，但充分有效的會計信息有助于增進這個有效性則仍是共識。尤其是如年代以來，通過資本市場重構(gòu)公司的浪潮一直未見消退，如何提高會計信息的透明度和有效性，以降低資本重組的代價，廣受關(guān)注。
第五，從根本上說，有助于投資者信心的提高。因為充分有效的管理和信息披露機制有助于良好的公司治理結(jié)構(gòu)的形成，有效地保護作為"委托人"的外部投資者的利益，從而增強投資者的投資信心。
筆者認為，除上述這些方面外，有效的會計信息系統(tǒng)還與公司治理的下述層面有著直接或間接的聯(lián)系：
第一，董事會有效性的提高和對股東責(zé)任的履行。在公司治理實務(wù)中，董事會的角色日益受到關(guān)注。為了真正對股東負責(zé)、確保公司目標(biāo)的實現(xiàn)，董事會成員必須在推動公司的全面成功中成為積極的參與者和重大決策的制定者，而這種參與在很大程度上依賴有效的會計信息。
第二，對其他利益相關(guān)者責(zé)任的履行。公司的目標(biāo)不能只是股東利益最大化，還要考慮與其有長期利益關(guān)系的其他人員的利益。80年代以來，美國已有一半以上的州對公司法進行了修改，要求公司經(jīng)理為公司的利益相關(guān)者服務(wù)，而不僅僅為股東服務(wù)。保障各方面利益相關(guān)者的應(yīng)有權(quán)利、維持企業(yè)與利益相關(guān)者的良好關(guān)系，同樣需要建立在可靠、豐富的會計信息基礎(chǔ)上。
第三，CEO業(yè)績目標(biāo)的確定。盡管CEO的業(yè)績目標(biāo)取決于公司對CEO職位角色的認定，不同企業(yè)或同一企業(yè)在不同時期的目標(biāo)價值取向會有所不同，但無論在什么情況下，CEO的業(yè)績目標(biāo)總會包括一系列定性和定量的業(yè)績要素，這些業(yè)績要素往往需要用一定的會計指標(biāo)予以反映，業(yè)績實現(xiàn)情況也需要通過會計信息系統(tǒng)加以披露。
第四，董事會和監(jiān)事會的業(yè)績評估。與CEO業(yè)績評估不同的是，對董事會和監(jiān)事會的業(yè)績評估主要在于對它們自身活動有效性的評估，而不是判斷公司日常業(yè)務(wù)決策的有效性，因而這種評估往往不是以公司的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況作為出發(fā)點。盡管如此，這類業(yè)績評估仍會注意到公司財務(wù)的成敗，而且評估程序和披露途徑也仍要涉及到會計信息系統(tǒng)。
第五，人力資本定價。人力資本定價是管理人員尤其是高層管理人員報酬的確定基礎(chǔ)。只有在對人力資本恰當(dāng)定價的基礎(chǔ)上，對管理人員的各種激勵機制才能有效地運作。而人力資本定價是一種典型的市場化行為，它也必須依賴充分有效的會計信息。
綜上所述，要達到公司治理目標(biāo)，必須進一步認識會計信息系統(tǒng)的作用，切實維護會計和審計活動的權(quán)威性，提高會計和審計信息質(zhì)量。
二、管理會計在公司治理中的角色--為什么財務(wù)會計信息不能完全滿足公司治理的要求
要全面發(fā)揮會計信息在公司治理中的應(yīng)有作用，單靠財務(wù)會計系統(tǒng)顯然是不夠的。由于財務(wù)會計信息的披露是一項公開性很強的行為，受到下述一系列因素的限制：
第一，信息披露的范圍、數(shù)量和質(zhì)量必須遵循一定的會計標(biāo)準(zhǔn)。財務(wù)會計信息更多地承擔(dān)對公眾的責(zé)任，因而必須嚴(yán)格遵從"透明性"的要求，強調(diào)信息的規(guī)范性，在性質(zhì)上完全是強制性的。
第二，財務(wù)會計報告的內(nèi)容以財務(wù)信息為主。盡管現(xiàn)在財務(wù)報告也強調(diào)要提供某些非財務(wù)信息，但畢竟這些非財務(wù)信息只具有補充性質(zhì)。
第三，成本效益原則的遵循。盡管信息披露的成本與效益往往難以準(zhǔn)確計量，但這并不妨礙信息提供者在披露信息時對與之相關(guān)的成本與效益做出自己的判斷。在規(guī)定的基本信息之外，只有那些被認為能給企業(yè)帶來一定經(jīng)濟利益的信息種類，企業(yè)才有可能"額外地"予以披露。
第四，商業(yè)秘密的限制。任何涉及商業(yè)秘密的信息，尤其是可能產(chǎn)生不利影響的信息，企業(yè)在披露問題上一定會持謹(jǐn)慎態(tài)度。
第五，市場和文化背景。市場和文化背景，如對信息不足與信息過剩的不同理解、對"自愿披露"的不同接受程度等，對信息披露的數(shù)量也有直接的關(guān)系。
正因為上述這些原因，財務(wù)報告所承載的信息量是有限的，股東和其他利益相關(guān)者無法從現(xiàn)行財務(wù)報告中得到充分的信息滿足。實證研究結(jié)果也支持這一判斷。如據(jù)吳聯(lián)生博士調(diào)查，無論是機構(gòu)投資者還是個人投資者，認為未來機會與風(fēng)險、財務(wù)預(yù)測、人力資源、管理部門對會計信息的分析等信息是有用的，都占60%以上。這些信息傳統(tǒng)上均屬于管理會計的范疇，顯然在現(xiàn)行財務(wù)報告中缺乏有效地披露。這樣，提供滿足公司治理目標(biāo)的信息，很大程度上依靠管理會計系統(tǒng)，管理會計在完善公司治理結(jié)構(gòu)和維持治理結(jié)構(gòu)的高效運轉(zhuǎn)中將扮演越來越重要的角色。然而遺憾的是，由于傳統(tǒng)理論的局限性，現(xiàn)有的管理會計系統(tǒng)還很難承擔(dān)起這個責(zé)任。因此，拓展管理會計理論與方法體系的必要性，己顯得十分重要。
三、圍繞公司治理的需要，拓展管理會計體系--目標(biāo)構(gòu)造與方法構(gòu)造
(一)目標(biāo)構(gòu)造
1．管理會計目標(biāo)所包含的兩大問題。會計目標(biāo)實際上包含了會計信息向誰提供(服務(wù)對象)和提供什么(服務(wù)范圍)兩個問題。管理會計現(xiàn)行理論在這兩點上的定位都有缺陷。
就服務(wù)對象而言，長期的誤區(qū)是將財務(wù)會計和管理會計區(qū)分為對外服務(wù)和對內(nèi)服務(wù)，一般的描述是"財務(wù)會計主要滿足外部信息使用者的需要，管理會計主要滿足企業(yè)內(nèi)部需要"。這個提法在理論上非常含糊，導(dǎo)致了許多歧義。最受非議的是，難道企業(yè)內(nèi)部管理者不關(guān)心財務(wù)會計提供的財務(wù)報告?人們還注意到，現(xiàn)在公司外部對過去認為屬于管理會計范疇的許多信息也十分關(guān)注。因此，會計信息系統(tǒng)的內(nèi)外區(qū)分法已越來越與現(xiàn)實相悖。實際上從滿足企業(yè)系統(tǒng)的最終目的看，財務(wù)會計和管理會計并沒有本質(zhì)區(qū)別，都可以并且應(yīng)該為公司的內(nèi)外部服務(wù)，一切形式上的不同均源于信息披露強制性程度的差異。況且，財務(wù)會計信息的披露范圍和質(zhì)量要求，與政府政策需要也有直接聯(lián)系，而并非一成不變。因此筆者認為，對外財務(wù)報告和對內(nèi)管理報告的稱呼，不如用"強制性信息報告"與"非強制性信息報告"的名稱更為恰當(dāng)。也就是說，凡按法定要求必須公開披露的信息，均屬于"強制性信息報告"的范疇；沒有強制性披露的要求但也與公司治理與公司管理有關(guān)的其他信息，則屬于"非強制性信息報告"的范疇，由企業(yè)自行決定向誰提供、提供多少和如何提供。
就管理會計的服務(wù)范圍而言，西方的主流觀點是：第一，為制定決策和計劃提供信息，并作為管理隊伍的成員參與制定決策和計劃過程；第二，協(xié)助經(jīng)理們指導(dǎo)和控制經(jīng)營活動；第三，激勵經(jīng)理和其他雇員完成組織目標(biāo)；第四，計量和評價組織機構(gòu)中業(yè)務(wù)活動、部門和其他雇員的績效；第五，評價組織機構(gòu)的競爭位置，并與其他經(jīng)理一同保證組織在產(chǎn)業(yè)中的長期競爭力。這樣的表述盡管己涉及到公司治理領(lǐng)域，比如激勵經(jīng)理完成組織目標(biāo)，但從整體上看，它還沒有全面反映公司治理的客觀需要。筆者認為，管理會計目標(biāo)必須明確指出服務(wù)于公司治理和公司管理的雙重要求。服務(wù)于公司治理是管理會計創(chuàng)新的根本需要。借用"相關(guān)性消失了"這一名言，當(dāng)代管理會計所失去的最大相關(guān)性恰恰是沒有充分關(guān)注公司治理的需要，以服務(wù)于公司管理層面為主的傳統(tǒng)管理會計理念在解決現(xiàn)實信息需求上已顯得極不適應(yīng)。
2．管理會計的總目標(biāo)和具體目標(biāo)。根據(jù)上述分析，會計兩個子系統(tǒng)的總目標(biāo)可否作這樣的表述：財務(wù)會計是為企業(yè)利益相關(guān)者提供充分有效的強制性信息，管理會計是為實現(xiàn)公司治理與公司管理的多重目的提供非強制性的相關(guān)信息。圍繞其總目標(biāo)，管理會計的具體目標(biāo)是:
第一，向公司利益相關(guān)者提供非強制性相關(guān)信息。在這個領(lǐng)域內(nèi)，有三個方面特別值得關(guān)注：一是未來預(yù)測信息。相對于財務(wù)會計報告反映企業(yè)過去的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量等狀況，未來預(yù)測信息對利益相關(guān)者進行經(jīng)濟決策的相關(guān)性更大。至于預(yù)測信息披露的范圍、程度和方式，在信息的供求雙方自會達到"均衡點"。二是非財務(wù)信息。非財務(wù)信息有助于對企業(yè)深層次的了解和評價，同時也有助于預(yù)測企業(yè)的未來。對信息使用者而言，非財務(wù)信息在某種程度上比財務(wù)信息具有更大的價值。三是社會責(zé)任信息。包括對債權(quán)人、職工、消費者、供應(yīng)商、政府、社區(qū)和公眾等方方面面責(zé)任的履行情況，都需要適當(dāng)披露。
第二，輔助和審核管理決策。盡管這是管理會計的傳統(tǒng)職能，但要從體現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的需要和在長期經(jīng)營中最佳使用經(jīng)濟資源的要求重新認識。
第三，服務(wù)于內(nèi)部控制、快捷準(zhǔn)確的信息傳遞和反饋機制。這里所言的內(nèi)部控制包括兩個層次，一是適應(yīng)公司治理的需要，對執(zhí)行董事和CEO的控制；二是作為公司管理的重要形式，CEO對公司日常運作的控制。
第四，建立激勵與補償系統(tǒng)，為業(yè)績考評和確定報酬方案提供依據(jù)。包括對董事會、監(jiān)事會、總經(jīng)理、各責(zé)任中心及其各類員工不同層次的評價和激勵。
第五，為企業(yè)經(jīng)營創(chuàng)新和組織制度創(chuàng)新提供信息支持。
上述具體目標(biāo)沒有區(qū)分哪些是服務(wù)于公司治理，哪些又是服務(wù)于公司管理，因為在實務(wù)中它們往往交織在一起。但管理會計必須為公司治理和公司管理兩個層次服務(wù)的目標(biāo)指向是明確的。
(二)方法構(gòu)造
目標(biāo)構(gòu)造決定了方法構(gòu)造的基本方向，而方法構(gòu)造的質(zhì)量又將制約目標(biāo)構(gòu)造。
當(dāng)前管理會計方法體系存在的兩個主要缺陷是：①直接針對"公司治理"層面的手段薄弱，這也在一定程度上影響了企業(yè)高層對管理會計的重視；②方法之間多半是簡單堆積，缺乏系統(tǒng)整合，與企業(yè)管理其他領(lǐng)域的界限也不清晰。
從實現(xiàn)公司治理職能的角度，管理會計應(yīng)創(chuàng)造新的方法或?qū)鹘y(tǒng)方法實施改造，以適應(yīng)下列要求：①公司價值(或企業(yè)核心能力)的評估；②前景財務(wù)資料的編制；③內(nèi)部會計和審計控制；④股東和其他利益相關(guān)者的利益保障信息披露；⑤CEO業(yè)績責(zé)任的制定；⑥各個管理層次的業(yè)績評價和激勵補償系統(tǒng)的設(shè)計(包括針對高層管理人員的獎勵與補償合同的制定)；⑦人力資本定價，等等。
至于實現(xiàn)公司管理職能的各種管理會計方法(如預(yù)測決策、預(yù)算編制、成本控制、責(zé)任會計等等)，主要是滿足內(nèi)部決策與控制、實現(xiàn)最佳資源配置的需要。這類方法(包括理念)也同樣要不斷地推陳出新，尤其是要在管理會計活動中貫徹戰(zhàn)略管理的指導(dǎo)思想。
(三)對管理會計定義的再認識
根據(jù)對管理會計目標(biāo)和方法體系的討論，有必要量新認識管理會計的定義。
美國會計學(xué)會(AAA)下屬的管理會計委員會(CMA)所下的管理會計定義是：管理會計是運用適當(dāng)?shù)募夹g(shù)和概念來處理某個主體的歷史的和預(yù)期的經(jīng)濟數(shù)據(jù)，幫助管理當(dāng)局制定具有適當(dāng)經(jīng)濟目標(biāo)的計劃，并以實現(xiàn)這些目標(biāo)做出合理的決策為目的。國際會計師聯(lián)合會(IFAC)的常設(shè)分會"財務(wù)和管理會計委員會"所下的定義是：管理會計是指在一個組織內(nèi)部，對管理當(dāng)局用于規(guī)劃、評價和控制的信息(財務(wù)的和經(jīng)營的)進行確認、計量、積累、分析、編報、解釋和傳輸?shù)倪^程，以確保其資源的利用并對它們承擔(dān)經(jīng)管責(zé)任。這些定義的出發(fā)點都是為公司管理當(dāng)局服務(wù)，顯然已不完全符合管理會計的現(xiàn)狀和未來發(fā)展趨勢。
為了能夠同時反映公司治理方面的特征，管理會計的定義可以表述為:管理會計是企業(yè)會計信息系統(tǒng)的一個分支，提供各種強制性財務(wù)報告之外的財務(wù)和非財務(wù)信息，目的是滿足公司治理和公司管理中的特殊信息需求。
從管理會計定義的討論，還可以引出以下一些思考:
第一，對"財務(wù)報告"名稱的質(zhì)疑。如上所述，當(dāng)今會計系統(tǒng)所處理的信息實際上已不再局限于財務(wù)范疇。1994年美國注冊會計師協(xié)會財務(wù)報告特別委員會發(fā)表的《論改進企業(yè)報告》，概括了用戶所需信息的五種類型，即財務(wù)和非財務(wù)數(shù)據(jù)、管理部門對財務(wù)和非財務(wù)數(shù)據(jù)的分析、預(yù)測信息、關(guān)于股東和管理部門的信息、公司的背景。同顯然已經(jīng)無法用"企業(yè)財務(wù)報告"的名稱來囊括所有這些內(nèi)容。因此，本人認為將來可以用較有容納力的"企業(yè)經(jīng)濟報告"來代替財務(wù)報告的稱謂。企業(yè)經(jīng)濟報告包含由資產(chǎn)負債表、收益表、現(xiàn)金流量表和全面收益表四組成的"核心報表"(屬"強制性信息報告"范疇，主要提供基本財務(wù)信息)，以及由企業(yè)基本概況、分部報告、社會責(zé)任報告、人力資源報告、財務(wù)預(yù)測報告和特殊管理會計報告等構(gòu)成的"報告"(大體上屬"非強制性信息報告"范疇，提供擴充的企業(yè)經(jīng)濟信息)。這樣既可滿足企業(yè)報告的多種目標(biāo)，報告的提供也比較便利。盡管遵從習(xí)慣，可能在相當(dāng)長時間內(nèi)仍沿用"企業(yè)財務(wù)報告"的稱呼，但其內(nèi)涵實際上已在發(fā)生變化，今后勢必會發(fā)生更多變化。
第二，對財務(wù)報告提供機構(gòu)的認識。單靠傳統(tǒng)意義上的企業(yè)財務(wù)部顯然己無法完成當(dāng)今信息披露的所有需要，目前財務(wù)部的職能實際上已接近于一個綜合信息部。比較徹底的解決辦法是設(shè)立一個職能較門的機構(gòu)，比如稱之為"信息部"(包容現(xiàn)行財會部門的職責(zé))。也可考慮按不同的功能分設(shè)財務(wù)部和綜合信息部，將一部分提供信息的工作交由綜合信息部來執(zhí)行，但這總不如單由一個部門來運作更有效率。若企業(yè)內(nèi)仍沿用財務(wù)部的設(shè)置和名稱，則應(yīng)明確其職能已不再局限于提供"純"財務(wù)信息，同時其他職能部門也必須有清晰的責(zé)職和程序來配合財務(wù)部的信息披露工作。否則，"財務(wù)部"這樣一個職能復(fù)雜、任務(wù)繁重的機構(gòu)，與企業(yè)其他職能部門協(xié)調(diào)信息披露方面的任務(wù)，將會越來越困難。
第三，對管理會計原則的認識。管理會計系統(tǒng)中引進公司治理這個理念后，對傳統(tǒng)的些管理會計原則需要有新的認識。這主要有兩個原因：一是管理會計活動不能按過去理解那樣通常可以不考慮會計標(biāo)準(zhǔn)，否則管理會計信息無法滿足公司治理層面的需要；二是不同層次對管理會計信息的質(zhì)量要求有時是有矛盾的，比如同樣是運用在管理決策上的信息，董事會與CEO對穩(wěn)健原則的要求就可能不一致。
第四，對管理會計與財務(wù)會計"融合論"的認識。對財務(wù)會計與管理會計的關(guān)系，一直存在"融合論"與"分立論"兩種觀點。作為會計信息系統(tǒng)中的兩個子系統(tǒng)，管理會計與財務(wù)會計的關(guān)系原本就甚為密切，從理論上說，在一個企業(yè)里完全沒有必要同時存在兩個不同的數(shù)據(jù)采集和處理系統(tǒng)。也許多年以后，信息技術(shù)(尤其是網(wǎng)絡(luò)技術(shù))的發(fā)展將使企業(yè)只要采集和提供源數(shù)據(jù)，至于信息的篩選、加工和分析完全可由信息使用者通過專門的計算機軟件自行操作完成，到那時就不再需要學(xué)者煞費苦心地去區(qū)分哪些是財務(wù)會計信息、哪些是管理會計信息了。但是，至少目前還無從實現(xiàn)這樣的理想，信息的提供還只能以成品形式而不是原料形式。同時，正如前面所說，由于財務(wù)報告的局限性，目前財務(wù)會計不僅不可能包容管理會計，而且還需要更加充分地發(fā)揮管理會計在信息上的多樣性和靈活性。因此，會計信息系統(tǒng)中財務(wù)會計與管理會計兩個分支既不是完全分立的(如在原始數(shù)據(jù)的采集方面)，也還無法完全獨合(如在信息報告方面)。"管理會計報告"或稱"非強制性信息報告"在未來較長的一個時期內(nèi)仍會處于獨立存在的狀態(tài)。
四、推進管理會計改革和發(fā)展的途徑
要完成管理會計體系的拓展和改革，任務(wù)艱巨，有關(guān)理論也遠末成熟。關(guān)于推進我國管理會計的發(fā)展途徑，本文不再重復(fù)諸如管理會計職業(yè)化、創(chuàng)辦管理會計專業(yè)刊物、在企業(yè)管理者和會計人員中普及管理會計知識等在會計界已形成共識的意見，僅闡述以下三點想法：
第一，應(yīng)重視管理會計系統(tǒng)的環(huán)境因素。環(huán)境和組織的改變意味著應(yīng)用于決策制定的信息類型和信息用途的改變。公司治理理論對管理會計的對象、任務(wù)和特征提供了一個新的認識思路，另一方面，也正因為管理會計系統(tǒng)必須直接為公司治理服務(wù)，因此，公司治理自身的特征和狀況也會直接影響管理會計系統(tǒng)的質(zhì)量和效率。一旦決策層與管理層真正分離，董事會和監(jiān)事會的構(gòu)成和功能更加完善(比如外部董事、非執(zhí)行董事的監(jiān)督權(quán)得到強化，董事會內(nèi)的提名委員會、工薪委員會、投資委員會、預(yù)算委員會等機構(gòu)比較俱全并且發(fā)揮作用)，勢必會更有效地發(fā)揮管理會計的作用。此外，還要深入研究在現(xiàn)行社會經(jīng)濟環(huán)境下管理會計的定位問題，既要創(chuàng)造良好的企業(yè)環(huán)境以進一步發(fā)展管理會計，又要使管理會計的技術(shù)、方法更加適應(yīng)企業(yè)環(huán)境的要求。
第二，管理制度創(chuàng)新與規(guī)范的結(jié)合問題。在管理活動中，創(chuàng)新與規(guī)范相輔相成。現(xiàn)在這兩個方面都存在嚴(yán)重不足，尤其是新創(chuàng)體制往往沒有及時地予以規(guī)范。例如:0財務(wù)總監(jiān)制這幾年發(fā)展較快，但如何使其運作更為有效，還沒有與傳統(tǒng)會計系統(tǒng)(包括管理會計系統(tǒng))的改造結(jié)合起來考慮。①企業(yè)改制中雖然成立了董事會和監(jiān)事會，但其素質(zhì)要能保證治理結(jié)構(gòu)的有效性，離不開董事會和監(jiān)事會成員的財務(wù)和會計知識背景，否則就不能承擔(dān)起監(jiān)控公司業(yè)績的職責(zé)。②現(xiàn)在許多公司內(nèi)部審計制度的有效性取決于CEO的態(tài)度，從規(guī)范治理結(jié)構(gòu)的角度看，內(nèi)審機構(gòu)更應(yīng)直接對監(jiān)事會或董事會負責(zé)。較大規(guī)模的企業(yè)尤其是上市公司，是否應(yīng)設(shè)立審計委員會；審計委員會的權(quán)限和職業(yè)如何清晰地界定，便其保持相當(dāng)?shù)莫毩⑿裕粚徲嬑瘑T會的運作如何與管理會計系統(tǒng)相互配合，以降低監(jiān)督成本、提高監(jiān)督效率，這些都需要探討和實踐。
第三，充分認識會計信息的"準(zhǔn)公共物品"性質(zhì)。公開披露的財務(wù)會計信息和管理會計信息，在一定程度上都具有公共物品的特性。由于信息披露中外在性的存在，政府可以并且應(yīng)該發(fā)揮作用。因此，不僅是財務(wù)會計信息，對管理會計信息的規(guī)范性，政府機構(gòu)同樣應(yīng)予關(guān)注。另一方面，從信息市場的角度來說，會計信息的數(shù)量和質(zhì)量要求取決于信息需求者，所以會計信息的提供從根本上說會形成"買方市場"?，F(xiàn)在會計信息的提供者卻或多或少是一種"賣方市場"的心態(tài)，"我提供什么，你得接受什么"。然而，無論是財務(wù)會計報告還是管理會計報告，任何改進若不聽取廣大信息需求者的意見，終將于事無補、勞民傷財。因此，建議設(shè)立專門機構(gòu)便會計信息的需求調(diào)研經(jīng)常化，除不斷改進財務(wù)會計報告("強制性信息報告")外，還要逐步對管理會計信息的搜集、加工、處理，以及需要公開的管理會計信息的披露("非強制性信息報告")提供各種指南，以利于提高管理會計基本概念范疇的規(guī)范性和管理會計實務(wù)運作的效率。
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篇6
由于現(xiàn)代企業(yè)集團化、跨地區(qū)經(jīng)營的特點，企業(yè)總機構(gòu)必須妥善處理好與下屬分支機構(gòu)之間的財務(wù)管理關(guān)系。處理好統(tǒng)一性與自主性的關(guān)系，集權(quán)與分權(quán)的關(guān)系，做到既能靈活地集中財力，保證生產(chǎn)重點需要，使資金得到有效使用，又有利于調(diào)動下屬分支機構(gòu)的積極性。使其在保證完成總機構(gòu)下達的各項經(jīng)濟任務(wù)的基礎(chǔ)上，有一定的自，享受相應(yīng)的經(jīng)濟權(quán)益并承擔(dān)一定的經(jīng)濟責(zé)任。由于現(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營范圍廣、分支機構(gòu)多、物資流量和資金流量大，企業(yè)必須從商品經(jīng)營為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐再Y本經(jīng)營為主?？倷C構(gòu)應(yīng)成為投資中心和分配中心。分支機構(gòu)成為成本中心和利潤中心。要適當(dāng)劃分各級管理權(quán)限，費用計劃管理，資金有償使用。以資本增值最大化為目標(biāo)，為股東或投資者謀求最大的回報。
1.1適當(dāng)集中財權(quán)，強化管理。資金調(diào)度權(quán)、資產(chǎn)處置權(quán)、投資權(quán)、收益分配權(quán)、財力人員的任免權(quán)要集中總機構(gòu)，各分支機構(gòu)只有經(jīng)營權(quán)，實現(xiàn)由分權(quán)型管理向集權(quán)型管理的根本轉(zhuǎn)變。同時，縮小管理半徑，盡量少設(shè)三級或以下的分公司，減少管理層次，有利于適當(dāng)集中財權(quán)，實現(xiàn)有效監(jiān)控。1.2健全內(nèi)部機制，強化財務(wù)監(jiān)管。財務(wù)管理是企業(yè)管理的中心，因此必須保證財務(wù)管理的權(quán)威地位。財務(wù)管理機構(gòu)設(shè)置要科學(xué)，財力管理制度要健全統(tǒng)一，執(zhí)行要有剛性，檢查、監(jiān)管要到位。設(shè)立內(nèi)部結(jié)算中心，以便有效融通資金和加強監(jiān)控。實行公司內(nèi)部財務(wù)信息聯(lián)網(wǎng)，提高財務(wù)監(jiān)控質(zhì)量。1.3實行目標(biāo)管理，健全激勵機制。目標(biāo)管理是一種以考核最終成果為核心的現(xiàn)代管理方式，實現(xiàn)對下屬分公司的績效評價與控制，是最理想的激勵方式，對調(diào)動下屬分公司的經(jīng)營和管理的積極性來說，是一種強制約束機制。1.4統(tǒng)一采購物資。實行類似政府采購制度的統(tǒng)一采購制度，以利降低采購成本，減少倉儲費用，加速資金周轉(zhuǎn)。
2.現(xiàn)代財務(wù)會計組織機構(gòu)
篇7
一會計監(jiān)督的變化
社會主義市場經(jīng)濟的建立和發(fā)展，使得經(jīng)濟活動日趨復(fù)雜，從而對會計監(jiān)督工作提出了新的挑戰(zhàn)。然而目前的會計監(jiān)督現(xiàn)狀卻令人堪憂，大量會計信息失真、國有資產(chǎn)流失、單位內(nèi)部職務(wù)犯罪的案例等充分表明當(dāng)前會計監(jiān)督弱化的不利現(xiàn)狀和加強會計監(jiān)督緊迫性。
會計監(jiān)督的地位越來越微妙化，因為會計監(jiān)督和審計監(jiān)督不同，審計監(jiān)督是對會計監(jiān)督的再監(jiān)督，是建立在會計監(jiān)督之上的。會計監(jiān)督的地位決定了其必須從本企業(yè)經(jīng)濟利益出發(fā)，對每項經(jīng)濟活動的合理性和有效性進行事前、事中的控制、分析和審查。而審計監(jiān)督往往是在企業(yè)外部，利用抽樣等方法，來檢查企業(yè)的會計信息資料是否客觀公允，并出具意見書。會計監(jiān)督和行政管理監(jiān)督也不同，同樣道理，會計監(jiān)督也不等同于財政監(jiān)督、稅務(wù)監(jiān)督等，但是在實際工作中，要么把會計監(jiān)督放大化，替代了上述的種種監(jiān)督，有越俎代庖之嫌；要么完全放棄了監(jiān)督，有名無實。
二企業(yè)會計監(jiān)督的現(xiàn)狀
企業(yè)不規(guī)范經(jīng)濟行為大量出現(xiàn)，經(jīng)濟違法犯罪方式多樣；會計信息失真，侵害廣大投資者、債權(quán)人和社會公眾的利益。會計控制方面，單位內(nèi)部會計控制制度的不健全和執(zhí)行不得力是導(dǎo)致會計監(jiān)督弱化的重要原因。在會計人員自身素質(zhì)方面，會計人員職業(yè)道德修養(yǎng)和專業(yè)勝任能力的整體水平不高是會計監(jiān)督弱化的內(nèi)在原因；在外部監(jiān)督方面，國家監(jiān)督的乏力與社會監(jiān)督的不到位是導(dǎo)致會計監(jiān)督弱化的直接原因；對企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)干部的權(quán)力監(jiān)督不到位，也是導(dǎo)致會計監(jiān)督弱化的一項重要因素。
（一）我國會計監(jiān)督法律約束機制不全，使得會計機構(gòu)和會計人員不能有效地行使其監(jiān)督職能，導(dǎo)致企業(yè)會計監(jiān)督不力。
隨著經(jīng)濟體制改革的不斷深入，企業(yè)的經(jīng)營機制、經(jīng)營方式等在不斷更新。在整個經(jīng)濟工作過程中出現(xiàn)了許多以前沒有的新情況、新問題，而與之配套的機制還未能建立和健全，針對所出現(xiàn)的經(jīng)濟活動，缺乏相應(yīng)的監(jiān)督機制和辦法。比如，新的《會計法》業(yè)已頒布，但相關(guān)配套法規(guī)沒有跟上。在我國證券市場發(fā)生的諸多事件，嚴(yán)重損害了公眾股東的利益。但卻沒有法律條款對當(dāng)事責(zé)任人進行制裁，使會計監(jiān)督形成虛設(shè)。因此，隨著我國經(jīng)濟多元化的發(fā)展，如果有針對性的會計制度和核算體系還不健全，也就難以適應(yīng)復(fù)雜多樣的經(jīng)濟活動。
（二）企業(yè)會計監(jiān)督在相當(dāng)大的范圍內(nèi)已難以協(xié)調(diào)國家與企業(yè)之間的利益矛盾。
改革使企業(yè)自不斷擴大，企業(yè)作為獨立的經(jīng)濟實體，要求按自己的意志支配其資產(chǎn)，決定其財務(wù)收支范圍和標(biāo)準(zhǔn)；而企業(yè)會計監(jiān)督只承認按國家財政利益制定的財務(wù)制度標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)企業(yè)財務(wù)自要求下的行為與國家的規(guī)定差異較大時，原有監(jiān)督體系在協(xié)調(diào)雙方利益矛盾時，往往顯得力不從心。
（三）企業(yè)會計監(jiān)督已不能有效保護所有者權(quán)益不受侵犯。
在所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離的情況下，會計監(jiān)督作為企業(yè)財會管理的一個重要組成部份，主要聽從經(jīng)營者的指令，當(dāng)經(jīng)營者的指令與所有者的權(quán)益發(fā)生背離時，會計人員通常以經(jīng)營者的指令為主，因而常常損害所有者的權(quán)益。
（四）內(nèi)部控制制度失調(diào)。
主要體現(xiàn)在有的單位是根本就缺乏內(nèi)部監(jiān)督和控制制度，以致會計制度混亂，循私舞弊現(xiàn)象經(jīng)常發(fā)生。
（五）會計人員綜合素質(zhì)不高，職業(yè)道德觀念有待加強。
企業(yè)虛假的會計信息也是出自于會計人員之手，因此，會計人員的綜合素質(zhì)及職業(yè)道德觀念在會計監(jiān)督中起著至關(guān)重要的作用。市場經(jīng)濟應(yīng)有賴以運行的游戲規(guī)則，但僅僅有法律制度約束是不夠的，當(dāng)巨大的經(jīng)濟利益與嚴(yán)肅的道德規(guī)則發(fā)生碰撞時，只有進行誠信教育，才有助于使天平傾向于道德規(guī)范。前些年我國會計人員奇缺，而現(xiàn)階段業(yè)解決了量方面的問題，但會計人員整體素質(zhì)不高，知識結(jié)構(gòu)、學(xué)歷結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)水平偏低，多數(shù)沒有經(jīng)過專業(yè)培訓(xùn)，而目有的還是無證上崗。再者，會計人員的監(jiān)督意識不強、法制觀念淡薄、缺乏職業(yè)風(fēng)險意識、職業(yè)判斷能力弱、自我管制能力差、惟名是從，在權(quán)大于法的思想支配下有意造假，使得會計信息失真在所難免。
三健全會計監(jiān)督體系的建議
（一）健全會計人員管理體制。
會計人員不能歸屬于多元利益主體，即投資者、經(jīng)營者、債權(quán)人以及勞動者任何一方，也不能處于多元利益的邊緣，只能以第三者的獨立身份出現(xiàn)。他們只能受會計法律法規(guī)的約束，真正擺脫會計人員與單位之間的依附關(guān)系。從而使會計人員可以排除干擾，依法辦事，正確履行會計職能，更好的發(fā)揮會計的監(jiān)督職能。
（二）必須給單位內(nèi)部會計監(jiān)督以準(zhǔn)確的定位。
由于會計人員不具備獨立地位，從而使其監(jiān)督軟弱無力。從單位內(nèi)部會計監(jiān)督的機能和實際效用看，準(zhǔn)確的定位應(yīng)當(dāng)是內(nèi)部控制。以企業(yè)單位而言，會計監(jiān)督應(yīng)當(dāng)是由會計人員行使的、對投資人負責(zé)的、以保證本單位經(jīng)營管理活動符合既定政策和目標(biāo)的內(nèi)部控制。從這一定位出發(fā)，單位內(nèi)部會計監(jiān)督的基本形式和要求應(yīng)當(dāng)是：一般單位由會計人員行使的會計監(jiān)督主要對投資人負責(zé)，可以在一定程度上對經(jīng)營者有制衡作用。對國有單位，政府部門可以投資者身份賦予會計人員管理體制，即由政府部門直接委派國有單位的會計負責(zé)人，以使會計人員處于相對獨立的地位，更好的起到控制作用。政府作為社會經(jīng)濟活動的管理者，對各經(jīng)濟單位會計信息的質(zhì)量要求，主要由各單位負責(zé)人來承擔(dān)。會計人員應(yīng)當(dāng)承擔(dān)一定的社會責(zé)任。
（三）政府監(jiān)督要明確職責(zé)、合理分工。
從現(xiàn)實情況看，對基層單位監(jiān)督檢復(fù)較多。財政、稅務(wù)、審計部門要合理分工，建立責(zé)任感制，各負其責(zé)。稅務(wù)監(jiān)督應(yīng)當(dāng)是政府部門對各單位會計工作監(jiān)督的主要手段。稅務(wù)監(jiān)督的對象是納稅人依法納稅情況，財務(wù)會計資料是其監(jiān)督的基本內(nèi)容之一。因此，如果稅務(wù)監(jiān)督的職能到位，能在很大程度上解決財務(wù)工作中的違法違紀(jì)問題。財政監(jiān)督應(yīng)當(dāng)以會計信息質(zhì)量為主要對象。各單位會計信息質(zhì)量的好壞，直接影響社會經(jīng)濟秩序。財政部門做為管理會計工作的職能部門，應(yīng)當(dāng)擔(dān)當(dāng)起管理和監(jiān)督的職責(zé)。審計監(jiān)督主要承擔(dān)國家投資項目的監(jiān)督。在具體操作上，審計監(jiān)督應(yīng)當(dāng)與財政部門有明確的分工，避免重復(fù)；財政、稅務(wù)、審計監(jiān)督應(yīng)當(dāng)加大處罰力度，樹立監(jiān)督權(quán)威。
（四）加強管理，督促注冊會計師的社會監(jiān)督職責(zé)到位。
近幾年，財政部門在理順注冊會計師管理體制、培訓(xùn)會計師等方面做了大量工作，這是非常必要的。但我認為對我國注冊會計師執(zhí)業(yè)的監(jiān)管，關(guān)鍵是靠規(guī)則和約束力。注冊會計師再多，水平再高，執(zhí)業(yè)中不守規(guī)則，只會起負作用。因此，要發(fā)揮注冊會計師在社會監(jiān)督中的作用，必須從注冊會計師的執(zhí)業(yè)監(jiān)管抓起，剎住出具虛假審計報告的歪風(fēng)。在操作上，可以由財政部門會同證券監(jiān)督管理部門對上市公司的會計報表和審計報告逐一進行審查，一經(jīng)發(fā)現(xiàn)注冊會計師出具虛假報告的，即予以重罰，以樹立注冊會計師執(zhí)業(yè)的信譽。
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一、國有股減持中的一個會計悖論提出國有資產(chǎn)流失一直是人們關(guān)注的焦點問題。據(jù)測算，從80年代以來，國有資產(chǎn)流失平均每年500億元左右，相當(dāng)于國家財政總收入的19.5%；有的估計每天以3.3億元的速度流失。據(jù)世界銀行的一份研究報告估計，我國公共部門（含國有企業(yè)）的資產(chǎn)流失約占GDP的8%-12%.有研究資料表明，“七五”期間，國有單位固定資產(chǎn)投資累計完成19746億元，但到“七五”末期，30多年形成的全部國有資產(chǎn)只有16500億元，還不如“七五”這五年投入的多。“八五”期間，國有單位固定資產(chǎn)投資累計完成4.3萬億元，但到“八五”期末，國有資產(chǎn)總額才將近4萬億元，失誤的投資決策與無孔不入的“尋租”活動造成國有資產(chǎn)大量流失，即使是增值部分，有許多還是土地、建筑物在評估中增值而形成的。
另一方面，在國有資本增值方面國家作了一種制度安排，就是安排國有企業(yè)上市。國有企業(yè)通過剝離與模擬的改制上市制度安排，不僅使國有資本在上市時大量評估增值（以行政指令方式使國有資產(chǎn)在1992-1995年的核資過程中大幅增值），并且通過三年又一期的制度輔以超高市盈率來達到連續(xù)性增值（國有資本市場價值放大，因為上市時國家股及國有法人股按評估后凈資產(chǎn)折股計算，而流通股通過溢價發(fā)行確定。國有股只用凈資產(chǎn)和少量現(xiàn)金就取得了對按照溢價發(fā)行得來資金的控制權(quán)）。但伴隨這一增值過程的另一面（惡果）就是所謂的“尋機性會計（或稱創(chuàng)造性會計）”及非法“盈余管理”的大量出現(xiàn)，加重了信息不真實程度。
伴隨2001年6月14日《減持國有股籌集社會保障資金管理暫行辦法》的出臺，我們有充分理由做如下推理：政府完全可以通過不斷投資新企業(yè)，并配以相關(guān)制度安排這些企業(yè)上市，再以國有股減持來實現(xiàn)獲利，這種局面果真出現(xiàn)就必然形成路徑依賴。財政部2001年《企業(yè)會計制度》一再淡化公允價值而強化賬面價值，但在國有股減持上又極力強化市場價值而淡化賬面價值。制度安排的政治策略極其明顯。
國有股減持反映出這樣的一個會計悖論：政府希望會計信息真實但安排了會計信息失真的制度。一般工商業(yè)上市公司要求執(zhí)行2001年《企業(yè)會計制度》，非上市國有企業(yè)執(zhí)行該錯度要報經(jīng)批準(zhǔn)。如果新制度能更真實地反映企業(yè)的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況，為什么真實性要經(jīng)過批準(zhǔn)？我們認為主要原因是大型國有企業(yè)潛虧很大。會計改革所付出“真實的代價”是如何處理潛虧；不改革所付出“謊言的代價”是經(jīng)濟泡沫擴大。更深的層次看會計改革涉及一定程度的財政風(fēng)險與國家經(jīng)濟安全，如金融企業(yè)的壞賬問題。同時還應(yīng)對提高經(jīng)濟運行質(zhì)量與經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整提供數(shù)據(jù)支持，并對經(jīng)濟事件把關(guān)。兩難選擇中的會計信息質(zhì)量的取向決定了會計信息真實性程度，因而判斷會計信息的真實性也應(yīng)與特定的前提條件相對應(yīng)。
二、會計域的反應(yīng)：現(xiàn)狀及方向
分析某種制度安排不可能從一種免于任何制度影響、純粹由技術(shù)決定的外生性博弈規(guī)則開始。任何范圍的博弈規(guī)則多少已經(jīng)含有某種已設(shè)計的機制（規(guī)則）。會計本質(zhì)上是一個財務(wù)信息處理、加工和呈報的信息系統(tǒng)，其運作依賴于一定的會計規(guī)則。會計規(guī)則是一種人為制造的秩序，是多因隸影響下制度變遷的結(jié)果，更直接體現(xiàn)為利益相關(guān)者利益沖突與協(xié)調(diào)下均衡或非均衡狀態(tài)。會計的基本職能是反映經(jīng)濟真實。
影響信息真實性的因素很多，這里我們借用“域”的概念展開分析，域是指具有內(nèi)在邏輯一致性并能用抽象化、典型化對主要特征作綜合表述與反應(yīng)的基本單位，其中參與人集合與行動決策集合是其構(gòu)造性要素。域可以從多個角度界定，如一個國家經(jīng)濟，這里將其界定為政治域、交易域、組織域和會計域。域特征連同為參與人每個行動決策分配結(jié)果的規(guī)則（后果函數(shù)）一起構(gòu)成博弈（即機制）的“外生”規(guī)則。站在域角度可把會計規(guī)則（制度）定義為關(guān)于會計域各種博弈均衡之一的概要表征。依此而言，會計規(guī)則應(yīng)具有公共合約性，是現(xiàn)實社會經(jīng)濟中利益相關(guān)各方在具體環(huán)境中通過比較“制度費用”，通過資源配置的博弈過程，通過各種公共決策的投票程序，最終形成可行的會計規(guī)則，其特點是通常不會令任何人或機構(gòu)覺得達到了“最優(yōu)”。恰恰因此它才成為社會博弈的結(jié)果而不是任何個人選擇的結(jié)果。
在常規(guī)制度安排上，政治域、組織域、交易域與會計域之間關(guān)系基本體現(xiàn)為：價值標(biāo)準(zhǔn)、觀念政治域組織域和交易域會計域。前一域概念是后一域概念的條件，逆向相關(guān)關(guān)系同時存在，第四層次對第三及潛移默化對第二、第一層次產(chǎn)生影響。新古典經(jīng)濟學(xué)家制度理論認為向一種高效體制環(huán)境運作是一種自然趨勢，有著自身制度變遷路徑。而當(dāng)前我國一系列會計規(guī)則變化正好體現(xiàn)這種趨勢。如2001年有關(guān)會計審計方面的規(guī)章可以說是最多的，內(nèi)容涉及到上市公司的經(jīng)營、重組、關(guān)聯(lián)交易等各方面出現(xiàn)的造假、隱瞞行為進行約束。下面我們從政治域、組織域、交易域與會計域的關(guān)系來探討會計規(guī)則的性質(zhì)。
1.用會計域規(guī)則來實現(xiàn)政治域目的，嚴(yán)重后果是破壞了會計的基本職能——反映經(jīng)濟真實。政府管制對信息真實性產(chǎn)生嚴(yán)重影響。比如，我國的飛機票價由民航總局統(tǒng)一規(guī)定，統(tǒng)一航線不論機型，航空公司的差異票一樣，所有公司和售票點只能給客戶20%的優(yōu)惠，屬于高度壟斷。這樣的價格不是根據(jù)有效市場價格計量的收益，不能恰當(dāng)反映公司的真實收益，而且會隨時發(fā)生不可預(yù)期的變化。又如在郵政網(wǎng)站上歷年《郵政年報》中只有業(yè)務(wù)收入數(shù)字而沒有任何成本或費用記錄。上述行為從經(jīng)濟學(xué)角度看都是行政壟斷性盈虧，而政府就是憑借市場禁入手法并通過會計制度來謀求政府資產(chǎn)的“盈利”。
2.用會計域規(guī)則來規(guī)范交易域行為，能維護會計反映經(jīng)濟真實的基本職能。比如，中國證監(jiān)會會計部在一份《會計準(zhǔn)則國際化簡報》通過案例指出，按國內(nèi)目前的會計制度編報的財務(wù)報告，不足以真實地反映銀行的資產(chǎn)質(zhì)量和盈利能力，在報表附注方面也存在重大差異，尤其是缺少對表外資產(chǎn)、利率風(fēng)險的量化分析等內(nèi)容。證監(jiān)會率先向“會計準(zhǔn)則的制定”發(fā)起了總攻，據(jù)悉正在擬定上市公司信息披露有關(guān)會計準(zhǔn)則，理由是我國新會計制度和會計準(zhǔn)則同國際通行標(biāo)準(zhǔn)很難在短時間內(nèi)接軌。
3.會計域規(guī)則與組織域規(guī)則必須相互協(xié)調(diào)。現(xiàn)階段我國會計制度具有較強的統(tǒng)一性，但用統(tǒng)一尺度去規(guī)范千差萬別的經(jīng)濟事項，不能都做到恰當(dāng)公允。過分強化統(tǒng)一性必然弱化有用性，反之也成立。因而必須確定統(tǒng)一性的強度，即會計規(guī)范是靠法規(guī)形式強制推行還是依靠權(quán)威性支持，是以具體規(guī)則還是基本原則為基礎(chǔ)。要在盡量杜絕“創(chuàng)新”會計制度根源基礎(chǔ)上注重企業(yè)管理創(chuàng)新與企業(yè)會計制度靈活性的協(xié)調(diào)發(fā)展。靈活性使會計能夠跟上業(yè)務(wù)創(chuàng)新的步伐，但這種靈活性不應(yīng)被“過度開發(fā)”，否則利潤操縱之類的濫用靈活性就會隨之而來。一定程度的軟化會計規(guī)則，允許創(chuàng)新，財務(wù)會計才能進步。
作為政治域均衡狀態(tài)的國家形態(tài)構(gòu)成任何整體性制度安排的一部分，政治域通常在結(jié)構(gòu)上以中央政府為聚焦點。制度安排的性質(zhì)因此在很大程度上具有國家的特征。在這方面，政治域?qū)嬘蛑贫茸冞w必然有較大影響。我國屬于大陸法系，強調(diào)的是統(tǒng)一性和嚴(yán)肅性，而且我國會計制度沒有經(jīng)歷西方國家的自然孕育過程，制度一開始就具有高度權(quán)威性與法規(guī)特征，并逐步體現(xiàn)國家政策的特性。現(xiàn)在會計研究的政治導(dǎo)向與政府行為還表現(xiàn)得比較嚴(yán)重，這是我國會計制度變遷約束條件之一。
組織域是會計域活動的空間，組織域的創(chuàng)新必然要求會計域規(guī)則的協(xié)調(diào)。當(dāng)前我國企業(yè)組織正在從較小范圍的經(jīng)濟合作秩序擴展到更大范圍的全球化，會計域必然隨管理創(chuàng)新不斷演變，這也構(gòu)成了會計域制度變遷的約束條件之一。交易域是會計域的最主要對象，交易域的成功需要會計域規(guī)則的技術(shù)支持。全球變動的技術(shù)環(huán)境使新交易層出不窮，會計域的技術(shù)性規(guī)范必然要確保新交易的完成，實現(xiàn)價值創(chuàng)造。不難看出，組織域、交易域與會計域三者之間存在強烈的互補性，但它們發(fā)展的極限很大程度取決于政治域中政府的規(guī)制框架。
三、轉(zhuǎn)軌期會計域真實性前提：透明度制度安排
現(xiàn)實中通過會計域逆向改造整個治理機制是不現(xiàn)實的，即使是公司治理機制都不可能。因為就會計域規(guī)則自身改革中起決策中作用的也是大量的“集團利益”與個人利益，還會有許多不同的“觀念”或“價值標(biāo)準(zhǔn)”在起作用。因此，根本的解決思路是改變政治經(jīng)濟中的“利益格局”。阿爾欽認為“產(chǎn)權(quán)是由社會強制執(zhí)行的對資源的多種用途進行選擇的權(quán)利”，很明顯這句話表達了選擇即權(quán)利含義，這樣，相關(guān)利益者選擇權(quán)的實現(xiàn)程度及方式對會計規(guī)則形成有著決定性影響。
經(jīng)濟學(xué)將政府定位于人更具有解釋力。在委托—分析框架下，政府兼有國有企業(yè)股東和政權(quán)機關(guān)的雙重職能，在所有利益相關(guān)者中最具影響力，而且存在利潤與非利潤多重目標(biāo)支配，既有反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的意圖，同時也包含著其他方面的目的（如政治目標(biāo)、社會目標(biāo)及其他臨時性目標(biāo)等），并且它們之間可能存在相互矛盾和沖突。而國際上通行的會計準(zhǔn)則，其目的是唯一的，就是通過財務(wù)資料真實反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，為投資者和資本市場服務(wù)。由于人的特征是制造機會為自己或某些利益集團牟利，因而現(xiàn)階段政府主導(dǎo)的游戲規(guī)則的公證而透明必然受到一定影響。
多重目標(biāo)導(dǎo)致的結(jié)果就是出現(xiàn)博弈行為，且參與博弈者越多，漏掉信息量越大或就是虛假信息。因為企業(yè)利益相關(guān)者中任何一方就會把自己掌握但不愿披露的信息看作博弈策略的一部分。在博弈均衡的格局里，各利益相關(guān)者都只能部分地觀測到自己所需信息，被漏掉的那部分信息所造成的經(jīng)濟損失就構(gòu)成整個信息系統(tǒng)“制度費用”的一部分。
因此，退而求其次的選擇是把提高信息透明度當(dāng)作現(xiàn)階段中國社會經(jīng)濟發(fā)展對整體制度安排的首要標(biāo)準(zhǔn)，這也是實現(xiàn)信息真實的前提條件。
現(xiàn)存透明度理論觀點大致可以歸納為以下幾類：第一類，透明度是一種技術(shù)范式，用來規(guī)范信息披露方式方法的標(biāo)準(zhǔn)。第二類，透明度表明的是所披露信息應(yīng)具備的質(zhì)量特征，是針對信息質(zhì)量本身內(nèi)在品質(zhì)而言的。第三類，透明度屬于制度范式，是整個社會各行為主體應(yīng)遵循的行為準(zhǔn)則。第四類，透明度是資本市場的核心要素，反映了股東價值最大化觀念或利益相關(guān)者觀念下的公司治理改革取向。第五類，透明度是對社會文化傳統(tǒng)價值標(biāo)準(zhǔn)的挑戰(zhàn)，是一種自由化取向。我們認為，透明度是從經(jīng)濟學(xué)角度予以界定的中性概念，是與信息密切相關(guān)的一個概念，其精確的定義應(yīng)是：透明度是社會整體實現(xiàn)完全信息與完美信息的制度安排，是對封閉社會的超越。其中完全信息含義是人們必須對參與博弈的各方的每一個行為決策的結(jié)果、利益或損失有比較明確的了解或者有明確的預(yù)期；完美信息含義是博弈雙方在博弈過程中都能觀察對方的行為決策。
由于資本市場在整個國民經(jīng)濟中作用日益重要，上市公司的透明度被信息需求者迫切要求，公司治理結(jié)構(gòu)又是上市公司的核心，而上市公司治理結(jié)構(gòu)的核心又是會計標(biāo)準(zhǔn)，因而，站在逆向相關(guān)角度，借助企業(yè)行為及會計透明度實現(xiàn)的制度分析與制度安排來折射出透明度實現(xiàn)的基本原理，是切實可行并行之有效的。
四、會計透明度：制度安排及啟示
透明度實現(xiàn)的前提條件是最大限度消除信息約束的制度根源，信息約束指在信息獲取過程中存在的自然障礙。會計使用一系列核算工具并通過嚴(yán)密的規(guī)則與科學(xué)的程序把它們組成一個經(jīng)濟信息系統(tǒng)，作為社會管理者的政府，各種經(jīng)濟政策的制定和各種管制行為，都離不開會計信息的支持。但另一方面，各種體現(xiàn)經(jīng)濟政策的法律制度與政府管制也可能造成會計信息約束。我國現(xiàn)階段會計信息約束存在于：
1.會計制度制定權(quán)合約安排的不完備性，政府大股東導(dǎo)向明顯，制度安排很大程度體現(xiàn)出政治策略特征。就新制度經(jīng)濟學(xué)而言，會計制度（準(zhǔn)則）的性質(zhì)是關(guān)于會計規(guī)則的公共合約，表現(xiàn)為不同利益主體在改革選擇集中利益互動的三元博弈行為或策略選擇行為。由于其特殊性在于不是直接約束相關(guān)利益主體的經(jīng)濟行為，而是通過提供技術(shù)規(guī)范約束會計主體的會計行為，確保會計制度提供具有相關(guān)性和可靠性的財務(wù)信息間接地實現(xiàn)調(diào)解人與人之間經(jīng)濟利益關(guān)系的功能。不難看出，我國會計規(guī)則尚不具備這種性質(zhì)。
2.存在會計制度制定權(quán)部門之爭，其實質(zhì)是爭奪會計準(zhǔn)則的制定權(quán)。即使是現(xiàn)在，中國部門立法還比較盛行，目的是為本部門爭取最大的自由量裁權(quán)。會計規(guī)則制訂權(quán)歸屬、國有股減持的執(zhí)行主體等都體現(xiàn)了多重管制目標(biāo)對統(tǒng)一規(guī)則的人為割裂。
3.國內(nèi)現(xiàn)有會計實務(wù)與國際慣例之間差距已不很顯著，但整個會計體系與當(dāng)前經(jīng)濟發(fā)展的差距越來越大。這是政府管制不透明的惡果：①企業(yè)增加會計信息透明度（如利潤透明）的好處可能被與透明度增加相聯(lián)系的政治成本超過。②企業(yè)增加會計信息透明受到政府規(guī)則自身缺陷的限制，如企業(yè)業(yè)務(wù)創(chuàng)新與企業(yè)會計制度靈活性同步是最有效的避險方式，但法制化會計制度的缺點是不容易進步不允許創(chuàng)新，容易造成自我封閉的會計法制。
4.在委托—分析框架下，作為人的政府面對如下窘境：給企業(yè)經(jīng)營者以充分的經(jīng)營自可帶來企業(yè)效率提高，但同時可能導(dǎo)致“內(nèi)部人失控”，使股東利益受損；國家作為大股東對企業(yè)進行監(jiān)督和控制，又會由于國家及其人所具有的特殊地位使這種監(jiān)督和控制難免帶有行政色彩，導(dǎo)致對企業(yè)過多的干預(yù)。反映到我國上市企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)就是：內(nèi)部人控制問題被“一股獨大”的現(xiàn)實合法化。
上述會計信息約束因素的客觀存在，阻礙了市場機制的有效運行。然而，盡管新興市場中政治域、組織域、交易域與會計域之間的互動關(guān)系還都存在相當(dāng)明顯本土化特征，但資本因素在很大程度已是全球流通，各國和地區(qū)的資本市場也已相互連通，因此，資本持有人的選擇和偏好必然對其他國家和地區(qū)（特別是像中國這樣對資本需求強烈的新興市場經(jīng)濟國家）的制度演進產(chǎn)生影響。因而資本又推動制度向全球化方向發(fā)展，“資本路徑”成為推動透明度制度安排的一種力量，必然要求規(guī)則一定要透明。所以，透明度制度安排必須堅持程序理性，確保高質(zhì)量會計制度的透明度。
在改進透明度制度安排的同時，技術(shù)上也應(yīng)有保障。最大化強制信息披露制度是美國SEC監(jiān)管思想，現(xiàn)已獲得普遍接受。透明度需要一種相應(yīng)的配套機制作為基礎(chǔ)，其完整的框架結(jié)構(gòu)包括如下內(nèi)容：（1）明確會計信息應(yīng)具備的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)及評價方法，優(yōu)先選擇國際公認的會計標(biāo)準(zhǔn)；（2）合理界定信息披露的內(nèi)容、時間和頻率；（3）解決會計信息在信息結(jié)構(gòu)與信息量上的不對稱性，確保公平對待所有利益相關(guān)者；（4）實行嚴(yán)格的監(jiān)督制度及違規(guī)處罰制度；（5）具有獨立的第三方審計及鑒定。
技術(shù)上滿足會計信息披露與制度上解決會計信息約束兩者的結(jié)合才能確保會計高透明度的實現(xiàn)。若把上述思想引入透明度一般性制度安排，可以折射出高透明度應(yīng)具備的基本條件：
1.政府決不能因?qū)嵤┕苤贫鴮?dǎo)致信息約束，以科學(xué)的程序事先安排各種數(shù)據(jù)、法規(guī)及相關(guān)信息公布時間表，并且使各行政行為主體在政策運作上協(xié)調(diào)一致，重點是理順財政部與證監(jiān)會的關(guān)系，并改革我國以預(yù)算會計為特征的政府會計制度，轉(zhuǎn)變重心，注重面向公眾的信息披露，進而提高政府行政行為的透明度。
2.任何行政決定的做出都要以行政決定部門和主管人員責(zé)任（行政責(zé)任和法律責(zé)任）與權(quán)力保持相互對稱，要加強司法介入的力度則必須保持法律制度的獨立性和權(quán)威性，但要避免司法制度與社會經(jīng)濟現(xiàn)實出現(xiàn)二元對立與分化。
3.各類市場參與主體應(yīng)按照一定的透明度標(biāo)準(zhǔn)充分披露信息，以滿足信息真實性的質(zhì)量要求。由于有關(guān)透明度的標(biāo)準(zhǔn)歸納起來有50多項，因此必須對關(guān)鍵性的標(biāo)準(zhǔn)及相關(guān)指標(biāo)予以明確，其中對企業(yè)行為和文件透明度標(biāo)準(zhǔn)的研究是當(dāng)務(wù)之急，公司治理評分（包括概念、標(biāo)準(zhǔn)、方法三方面）又是重中之重。
4.在一個高透明與競爭性的市場環(huán)境中，自律往往比強制監(jiān)管更有效。一定程度的放松管制對于提高透明度非常重要。理論上講，一個企業(yè)只要做到了充分透明度，無論經(jīng)營好壞，都可以上市。因為上市公司的治理結(jié)構(gòu)和信息披露行為，從監(jiān)管角度來看，比其業(yè)績更重要，業(yè)績只是其自身問題。當(dāng)前政府應(yīng)盡快使企業(yè)上市成為高透明度的自由選擇。
5.透明度與信用、責(zé)任、創(chuàng)新和信息等諸價值概念密切相關(guān)，是一個全面、綜合性概念。比如，決定透明度制度有效性的一個重要條件是相關(guān)執(zhí)行主體的道德意識，即“誠信”程度，制度經(jīng)濟學(xué)的術(shù)語就是“第一方監(jiān)督”。又如，持續(xù)信息披露的法律責(zé)任主體為公司董事會，若出現(xiàn)違規(guī)違法，董事會全體成員及監(jiān)事會都應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。
「參考文獻
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（二）國際管理會計的目標(biāo)
根據(jù)國際管理會計所涉及的三個層面，國際管理會計的目標(biāo)可分為近期目標(biāo)、中期目標(biāo)和遠期目標(biāo)三個層次。其中，近期目標(biāo)主要是解決跨國公司面臨的特殊管理會計問題，建立適合跨國經(jīng)營需要的管理會計實務(wù)體系；中期目標(biāo)主要側(cè)重于國際管理會計比較，通過分析各國在政治、經(jīng)濟、文化、教育、法律、管理等方面的差異對管理會計的影響，探索和研究各國管理會計發(fā)展的共同規(guī)律，為協(xié)調(diào)各國管理會計實務(wù)奠定基礎(chǔ)；遠期目標(biāo)則是在比較分析的基礎(chǔ)上進行系統(tǒng)、科學(xué)地歸納和總結(jié)各國管理會計理論，推動國際管理會計協(xié)調(diào)化的發(fā)展，最終形成一系列人們公認并加以執(zhí)行的慣例標(biāo)準(zhǔn)。
（三）國際管理會計的對象
目前，我國會計界對管理會計的研究對象主要有兩種代表觀點：現(xiàn)金流動與價值差量。兩者表明傳統(tǒng)管理會計的對象為一個主體內(nèi)部的價值信息。國際管理會計的對象因其涉及國際經(jīng)營環(huán)境有其特殊性：1.不局限于單位內(nèi)部。跨國公司經(jīng)營活動不僅要研究內(nèi)部條件，還要研究外部環(huán)境，如匯率的變化，外匯的管制程度，通貨膨脹和利息率的高低，稅負的輕重等；2.不能局限于價值信息，甚至不能局限于經(jīng)濟信息。因為非價值方面的信息，如各國政治上的穩(wěn)定性，各國管理會計教育水平的高低，均會對國際管理會計的應(yīng)用產(chǎn)生影響；3.國際管理會計的對象是跨國公司、國際間各種組織在國際環(huán)境下經(jīng)營管理、比較與規(guī)范所需的各種信息資源。
（四）國際管理會計的特點
國際管理會計與傳統(tǒng)管理會計相比，國際管理會計具有以下特點：1.現(xiàn)代信息網(wǎng)絡(luò)的重要性。如果沒有計算機信息網(wǎng)絡(luò)，跨國公司就無法超越地理環(huán)境的限制及時地收集、分析、存儲以及傳遞經(jīng)營管理的信息；2.信息范圍的廣泛性。既涉及跨國公司管理會計理論與實務(wù)，又有各國管理會計的比較，還有管理會計的協(xié)調(diào)等方面；3.信息傳遞的橫向性。國際管理會計信息不僅在上下級之間縱向流轉(zhuǎn)，而且還需要子公司與子公司之間的橫向信息流轉(zhuǎn)，這對及時協(xié)調(diào)整個跨國公司集團的經(jīng)營活動非常重要；4.信息表述的不確定性。國際管理會計信息需要進行貨幣折算和文字翻譯，這可能會引起信息表述的不確定性；5.信息系統(tǒng)結(jié)構(gòu)的多樣性。各國跨國公司組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營管理政策的多樣性要求國際管理會計必須與其組織結(jié)構(gòu)和經(jīng)營管理政策相適應(yīng)，從而使國際管理會計信息系統(tǒng)包括能滿足全球性和多中心經(jīng)營決策信息需要的多樣化信息系統(tǒng)結(jié)構(gòu)。
二、跨國公司管理會計
跨國公司管理會計研究的核心問題是針對跨國公司經(jīng)營環(huán)境的特點，為跨國公司提供滿足其提高整體經(jīng)營效益的信息。跨國公司經(jīng)營涉及不同國家的政治、貨幣、稅收、文化等因素，在經(jīng)營過程中往往要面臨一些特殊問題。
（一）跨國公司經(jīng)營環(huán)境的特點
1.外匯風(fēng)險問題
外匯風(fēng)險指因各國貨幣匯率的變動而導(dǎo)致企業(yè)以外幣計價的資產(chǎn)和負債價值上漲或下跌的風(fēng)險。具體而言包括：（1）外幣業(yè)務(wù)風(fēng)險。指企業(yè)在業(yè)務(wù)經(jīng)營過程中，由于匯率變動而使實際收付金額發(fā)生變動的風(fēng)險，這是實實在在的風(fēng)險；（2）外幣折算風(fēng)險。指企業(yè)將國外子公司的外幣會計報表按母公司所在國貨幣進行折算和合并時，由于匯率變動而產(chǎn)生的報表有關(guān)項目金額變動的風(fēng)險，這是一種計算上的、名義上的風(fēng)險；（3）經(jīng)濟風(fēng)險。是指子公司所在國經(jīng)濟狀況下不穩(wěn)定等因素所引起的外匯匯率意外的變動，使企業(yè)預(yù)期營業(yè)收益發(fā)生變動的風(fēng)險，這是潛在的風(fēng)險。
2.合理避稅問題
跨國公司承受較重的稅收負擔(dān)以及國際的避稅港和稅收控制方面的薄弱環(huán)節(jié)，促使跨國公司協(xié)調(diào)國與國之間的稅收關(guān)系，減輕稅負并在合理合法的情況下進行避稅。
3.政治與文化風(fēng)險
隨著投資從間接投資向直接投資發(fā)展，跨國公司將會承擔(dān)國家政治波動、稅收政策變動、外匯管制等因素的風(fēng)險。另一方面，跨國公司所涉及的各個國家的文化背景不同，因此還面臨各國文化背景差異的風(fēng)險。
（二）跨國公司管理會計的主要內(nèi)容
跨國公司管理會計是國際管理會計的主要分支，其主要內(nèi)容包括以下幾個方面：1.跨國公司管理會計的基本理論與信息系統(tǒng)設(shè)置；2.國際戰(zhàn)略管理會計，其中包括國際經(jīng)營戰(zhàn)略模式的選擇以及實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的國際經(jīng)營策略；3.國際決策與計劃會計，包括國際籌資與融資決策、國際投資決策、國際市場營銷決策、外匯風(fēng)險決策、跨國公司內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格決策等；4.國際執(zhí)行會計，包括跨國公司內(nèi)部責(zé)任實體、內(nèi)部責(zé)任控制、跨國公司內(nèi)部責(zé)任預(yù)算與業(yè)績評估等；5.國際稅務(wù)會計，包括國際資金的稅收分配、資金調(diào)度以及應(yīng)稅收入的確定等；6.國際社會責(zé)任會計。
三、國際管理會計比較
一般而言，企業(yè)管理會計要解決以下幾個基本問題，包括：（1）企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)是什么？（strategicobjective）；（2）企業(yè)需要哪種類型的資源？（3）有無監(jiān)測系統(tǒng)；（4）評介系統(tǒng)及對管理者的激勵機制等問題。在國際經(jīng)營環(huán)境中，這些問題因企業(yè)內(nèi)部與外部環(huán)境的多樣化變得更為復(fù)雜，我們應(yīng)該對各國管理會計的特點加以比較研究，為國際管理會計的協(xié)調(diào)奠定基礎(chǔ)。下文以戰(zhàn)略目標(biāo)的選擇為例，對各國管理會計的差異進行比較。
（一）戰(zhàn)略目標(biāo)的選擇
GuptaandGovinadarajan（1991）對跨國公司的戰(zhàn)略專門進行了研究，但大部分研究文獻資料表明，跨國公司傾向于選擇能量化的目標(biāo)，比如說以某預(yù)算數(shù)字或財務(wù)比率作為目標(biāo)，但各國及一國的不同公司所選擇的目標(biāo)趨于多樣化。一般而言，戰(zhàn)略目標(biāo)有如下幾種：（1）銷售額（sales）；（2）市場份額（marketshare）；（3）成本降低（costreduction）；（4）質(zhì)量目標(biāo)（qualitytargets）；（5）獲利能力（Profitability）；（6）預(yù)算與實際比較（budgettoactual）。以上每一種目標(biāo)的選擇都有其較適用的情形：其中，銷售額與市場份額目標(biāo)適用于無法控制進入成本、或主要以銷售產(chǎn)品為主的單位；成本降低目標(biāo)適用于成本中心；質(zhì)量目標(biāo)適用于某些生產(chǎn)特定產(chǎn)品的單位；獲利能力則適用于有各種決策權(quán)的事業(yè)部（SBU）；而預(yù)算與實際比較則適用于需要實行預(yù)算控制的服務(wù)單位。
（二）國際比較研究結(jié)果
RobbinsandStobaugh（1973）研究了200家美國跨國公司，發(fā)現(xiàn)以投資報酬率（ROI）作為其主要的目標(biāo)。但因ROI存在局限性，又采用實際與預(yù)算比較作為補充。Gernon（1980）對70家美國化學(xué)行業(yè)跨國公司研究發(fā)現(xiàn)采用多重目標(biāo)，以降序排列如下：利潤、ROI、預(yù)算與實際比較。AbdallahandKeller（1985）發(fā)現(xiàn)類似結(jié)果。Demirag（1994）發(fā)現(xiàn)在英國的日本公司趨向于用銷售額與市場份額作為長期目標(biāo)。日本上市公司（256家）與美國上市公司（80）相比，BailesandAssada（1991年）發(fā)現(xiàn)的結(jié)果如下表所示：
Harrisonetal.（1994）通過對澳大利亞、美國、新加坡和香港400位經(jīng)理的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，美國經(jīng)理寧愿制定短期的可量化目標(biāo)。
（三）國際比較管理會計的主要內(nèi)容
國際比較管理會計著重研究各國管理會計的異同點，包括：1.各國管理會計的基本理論和基本方法比較；2.各國管理會計實務(wù)運作的基本方式比較；3.各國管理會計職業(yè)比較；4.各國管理會計的教學(xué)和學(xué)術(shù)研究比較；5.各國管理會計所處的環(huán)境比較等方面。
四、國際管理會計協(xié)調(diào)
預(yù)算目標(biāo)JapanUSA
銷售額86.327.9
凈利潤44.735.0
可控制利潤28.251.8
銷售毛利30.730.5
銷售增長率19.422.4
投資報酬率（ROI）3.168.4
生產(chǎn)成本40.712.4
Source：BailesandAssada（1991，p.137）
目前世界各國對管理會計的理論與實務(wù)都明顯地缺乏規(guī)范化，但是通過協(xié)調(diào)，制定一套國際管理會計的概念框架，不僅有助于解決國際管理會計理論體系匱乏的問題，還有助于提高各國管理會計的實務(wù)水平。
（一）制定國際管理會計概念框架的要素
1.一個完善的概念框架必須有以下幾個要素：（1）目的與目標(biāo)（Aimsorobjectives），它們應(yīng)與社會經(jīng)濟目標(biāo)相聯(lián)系，這是最基本的參數(shù)；（2）概念（Concepts），它是構(gòu)成框架的支柱，這些概念為評價現(xiàn)存準(zhǔn)則及建立新準(zhǔn)則提供基礎(chǔ)。（3）標(biāo)準(zhǔn)（Standard/norm）或原則（Pfinciples），它們?yōu)檫B接概念與實務(wù)提供指南。（4）規(guī)則（Rules）、技術(shù)（Techniques）與程序（Procedures），它們主要制定具體的操作指令。構(gòu)建國際管理會計框架最棘手的問題是準(zhǔn)確理解目標(biāo)與概念的含義，這既與微觀主體的歸納法相關(guān)，同時也與反映社會經(jīng)濟條件與目標(biāo)的演繹法相關(guān)。
2.國際經(jīng)濟環(huán)境的變化影響了國際管理會計目標(biāo)的變化。（1）許多國家的政府對企業(yè)所做的社會貢獻日漸感興趣；（2）社會責(zé)任會計開始發(fā)展；（3）要求跨國公司提供更綜合的信息，例如價值增值（Value-added），轉(zhuǎn)讓價格（Transferpricing），員工與社會福利貢獻等方面；（4）管理會計與其他各學(xué)科之間的融合，包括行為科學(xué)、組織理論、經(jīng)濟學(xué)、社會學(xué)、數(shù)量方法等；（5）成本與收益的含義應(yīng)擴展至經(jīng)濟——會計角度、決策模型應(yīng)從社會的成本一效益開展分
（二）對國際管理會計協(xié)調(diào)的兩點認識
1.制訂兩個層次的國際管理會計準(zhǔn)則
聯(lián)合國（UN）、國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）已著手考慮制訂國際管理會計準(zhǔn)則，但還未有明顯的成果。基于國際會計準(zhǔn)則的制定關(guān)系到全球，我們認為，可以根據(jù)重要程度制訂兩個層次的準(zhǔn)則。（1）考慮各國不同的經(jīng)濟目標(biāo)與形勢，針對國際環(huán)境建立一套主要準(zhǔn)則；（2）針對區(qū)域與國內(nèi)形勢建立一系列次要準(zhǔn)則。但準(zhǔn)則的制定與推廣需要很長的一個過程，將經(jīng)歷主要準(zhǔn)則、次要準(zhǔn)則、以及操作細則幾個階段。與此相適應(yīng)，審計準(zhǔn)則也應(yīng)作出相應(yīng)的改變。
2.協(xié)調(diào)化成敗的關(guān)鍵在很大程度上取決于是否有一個權(quán)威性的專業(yè)機構(gòu)
目前西方國家已成立的管理會計專業(yè)機構(gòu)包括：美國的管理會計師協(xié)會（InstituteofManagementAccountants）、加拿大的管理會計師協(xié)會（SocietyofManagementAccountants）、英國的特許管理會計師協(xié)會（CharteredInstituteofManagementAccountants）、國際會計師聯(lián)合會下屬的財務(wù)和管理會計委員會（FinancialandmanagementAccountingCommittee，F(xiàn)MAC）。我們認為，F(xiàn)MAC應(yīng)是指導(dǎo)制定國際管理會計原則、進行國際管理會計實務(wù)協(xié)調(diào)的組織機構(gòu)。
國際管理會計的協(xié)調(diào)化是一項長工期而復(fù)雜的系統(tǒng)工程，其難度比財務(wù)會計國際協(xié)調(diào)化的難度更大。
（四）國際管理會計協(xié)調(diào)的內(nèi)容
國際管理會計協(xié)調(diào)的內(nèi)容包括以下幾個方面：1.國際范圍內(nèi)統(tǒng)一、規(guī)范的管理會計概念體系；2.管理會計實務(wù)的國際協(xié)調(diào)；3.管理會計職業(yè)人員的國際水平和國際間的相互認可；4.國際協(xié)調(diào)組織之間的關(guān)系及其支持力量；5.各國管理會計規(guī)范的動因、目標(biāo)、舉措；6.國際管理會計規(guī)范的障礙與克服等方面。
「參考文獻
[1]Adolphj.H.Enthouven，InternationalManagementAccounting：ItsScopeandStandards，TheinternationalJournalofAccounting，1982.
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2.醫(yī)院管理會計的工作范圍和方法
醫(yī)院管理會計的工作范圍主要包括以下兩部分：
2.1預(yù)測與決策。預(yù)測與決策主要是為單位管理者預(yù)測前景、經(jīng)營決策和規(guī)劃未來等經(jīng)濟活動服務(wù)，其主要任務(wù)是確保醫(yī)院的各項資源(含人、財、物)得到最經(jīng)濟、最合理、最有效的配制和應(yīng)用，以獲取最大的經(jīng)濟效益。
2.2規(guī)劃和控制。規(guī)劃與控制主要是為醫(yī)院管理者反映和分析過去以及規(guī)劃控制現(xiàn)在的經(jīng)濟活動服務(wù)的。
3.現(xiàn)代管理會計在醫(yī)院經(jīng)營管理中的應(yīng)用
改革開放以來,我國醫(yī)院逐步實行了醫(yī)院與科室、部門之間的兩級核算,并建立了相關(guān)的崗位責(zé)任制和一系列的核算制度,增強了醫(yī)院管理者和醫(yī)務(wù)人員的經(jīng)營意識和成本意識。以經(jīng)營管理為手段,促進醫(yī)院努力開源節(jié)流、增收節(jié)支、降低醫(yī)療成本消耗、合理配置衛(wèi)生資源,構(gòu)建和諧醫(yī)患關(guān)系,解決“看病貴”問題,促進醫(yī)院健康發(fā)展,取得社會效益和經(jīng)濟效益的雙贏。由此可見,管理會計已在醫(yī)院經(jīng)營管理中起著重要的作用,已被廣大醫(yī)院管理者運用,是財務(wù)會計、成本會計所不能替代的?，F(xiàn)代醫(yī)院管理會計的主要職能:一是為醫(yī)院各級各類管理者提供客觀、科學(xué)、實用的內(nèi)部會計信息及分析意見;二是以現(xiàn)代管理會計的核算方式,技術(shù)方法及其實施過程,積極參與醫(yī)院經(jīng)營管理。管理會計是以“管理”的形式,促進“會計”控制制度的執(zhí)行,是推動醫(yī)院實現(xiàn)科學(xué)化經(jīng)營,合理化管理的重要手段。管理會計以特定的組識形式,運用預(yù)測、決策、分析、評估等現(xiàn)代管理技術(shù)方法,為醫(yī)院的經(jīng)營活動提供各種科學(xué)、優(yōu)選的決策方案,并在實際工作中監(jiān)督控制、及時反饋、科學(xué)修正,以不斷提高醫(yī)院的經(jīng)營管理水平。因此,現(xiàn)代醫(yī)院管理會計,使會計職能上升到綜合管理的高度,是從科學(xué)理論體系和技術(shù)方法上參與醫(yī)院經(jīng)營管理的全過程。經(jīng)濟越發(fā)展,管理會計越重要。
4.管理會計在醫(yī)院財務(wù)管理中的實施措施
現(xiàn)代會計有財務(wù)會計與管理會計之分，兩者既有區(qū)別也有聯(lián)系。在目的上，管理會計主要是為了滿足醫(yī)院的內(nèi)部管理需要；在內(nèi)容上，管理會計既規(guī)劃未來又控制現(xiàn)在、評價過去，特別是規(guī)劃未來，即對經(jīng)濟效益進行預(yù)測；在核算對象上，管理會計既可以把各個科室或責(zé)任中心作為核算對象，又可以把成本控制等管理環(huán)節(jié)作為核算對象；在核算方法上，管理會計既可以采用會計核算方法，也可以用數(shù)學(xué)、統(tǒng)計方法以及數(shù)理統(tǒng)計方法進行核算；在核算要求上，管理會計不需要數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確，計算出的數(shù)值只要能反映問題就可?？傊芾頃嬘袆e于財務(wù)會計，在醫(yī)院的財務(wù)管理中起著不同于財務(wù)會計的重要作用。
4.1醫(yī)療業(yè)務(wù)成本量利分析，醫(yī)院管理會計中常用的方法是財務(wù)分析法以及本量利分析固定資產(chǎn)投資決策方法等。它是通過對財務(wù)信息的深加工和再利用，實現(xiàn)對經(jīng)濟過程的預(yù)測、決策、規(guī)劃、控制、責(zé)任考核評價等職能的一個綜合體。
例如醫(yī)院大批量使用的制(合)劑產(chǎn)品來源問題，是自行配制還是購買成品，哪種方式最經(jīng)濟實惠，運用管理會計中的相關(guān)方法通過分析可獲取節(jié)約成本、獲利最多的優(yōu)化方案。另外，藥品的庫存數(shù)量應(yīng)為多少時既能保證醫(yī)院運轉(zhuǎn)的正常需要，又能最大限度地降低庫存藥品占用資金數(shù)額等方面的問題，都能通過管理會計的相關(guān)方法分析得出。
4.2財務(wù)管理模式，改變傳統(tǒng)的以財務(wù)會計主體的財務(wù)管理模式，實現(xiàn)由“報賬型模式”向“經(jīng)營管理型模式”的轉(zhuǎn)變，建立管理會計與財務(wù)會計并行的財務(wù)管理模式，并運用管理會計學(xué)的原理和方法拓展傳統(tǒng)財務(wù)管理的內(nèi)涵，如進行、開展風(fēng)險管理、存貨控制等；同時應(yīng)建立現(xiàn)代醫(yī)院管理會計的組織形式。由于我國傳統(tǒng)的財務(wù)管理體系沒有將管理會計納入其中，因此，要采取逐步引入，持續(xù)提高，最終有機融合的科學(xué)發(fā)展過程將管理會計融入其中。
4.3管理會計的應(yīng)用能夠營造醫(yī)院發(fā)展的良好環(huán)境。長期以來，公立醫(yī)療機構(gòu)一直靠行業(yè)優(yōu)勢維持運轉(zhuǎn)，人員由政府安排，主要資金由財政部門解決，有困難找政府。醫(yī)院內(nèi)部“大鍋飯”現(xiàn)象，效率低下，“看病貴、看病難”問題難以解決，醫(yī)院的發(fā)展存在不協(xié)調(diào)，不和諧，新的醫(yī)改方案提出，要建立公立醫(yī)院新的運行機制，引入市場機制，建立和完善法人治理結(jié)構(gòu)，營造公立醫(yī)院良好的發(fā)展環(huán)境，管理會計要求通過有效控制醫(yī)院日常經(jīng)濟活動，明確各職能科室的經(jīng)濟責(zé)任，并對各科室的經(jīng)營業(yè)績進行正確評價、考核及獎懲，及時正確地調(diào)整和完善科室和醫(yī)院的未來發(fā)展規(guī)劃。
例如醫(yī)院基本建設(shè)項目投入是總體規(guī)劃，分期實施還是重復(fù)建設(shè)，連年征戰(zhàn)，運用業(yè)績評價會計，對醫(yī)院多年基本建設(shè)過程和財務(wù)收益、銀行借貸進行綜合評價，可以給經(jīng)營決策者提供極具科學(xué)而有力的依據(jù)。又如醫(yī)院臨時工聘用數(shù)量的多少，醫(yī)護人員合理的配比，行政后勤管理部門的設(shè)置均可通過評價進行分析，進行合理的有效控制。
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一、財務(wù)管理與管理會計的相同點
財政部在全國注冊會計指定參考書中提出，財務(wù)管理是“企業(yè)管理的一部分，是有關(guān)資金的獲得和有效使用的管理工作”。這一定義突出財務(wù)管理是有關(guān)資金如何獲取、如何有效使用的管理工作。
國內(nèi)的專家學(xué)者在引進西方管理會計之后，積極探討結(jié)合我國的國情，給管理會計作了比較明確的定義。有的認為，管理會計是“一門新興學(xué)科，它是適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部管理預(yù)測、決策、控制、考核的需要而產(chǎn)生，把會計與管理結(jié)合起來，為加強企業(yè)管理，提高經(jīng)濟效益服務(wù)。它既是實現(xiàn)企業(yè)管理現(xiàn)代化的手段，又是企業(yè)現(xiàn)代化管理的一項主要內(nèi)容”。有的則認為管理會計是“西方學(xué)者把管理和會計這兩個主題巧妙地融匯在一起，以強化內(nèi)部管理，提高經(jīng)濟效益為根本目的的一門實用性很強的新興學(xué)科”。兩種定義都認為管理會計是管理和會計的精巧結(jié)合，目的都是加強企業(yè)的內(nèi)部管理，提高經(jīng)濟效益。
從以上定義的比較中不難看出，財務(wù)管理與管理會計二者具有相同的管理屬性，其基本作用都是為企業(yè)管理服務(wù)，滿足企業(yè)營運發(fā)展的需要除這一根本共性外，財務(wù)管理和管理會計還有如下共同點：從管理理論、方法體系以及管理過程看，二者都是按照計劃、決策、執(zhí)行與控制這一順序進行的；二者都以企業(yè)的財務(wù)會計資料為信息分析來源，在此基礎(chǔ)上進行計劃、決策與控制；二者在管理中產(chǎn)生的報告文本、數(shù)據(jù)資料等文字載體均不具法律效力，對外一般不承擔(dān)法律責(zé)任；二者都主要是根據(jù)企業(yè)運作的現(xiàn)實情況，采取一定的措施積極規(guī)劃未來，著眼于企業(yè)的未來發(fā)展。
二、財務(wù)管理與管理會計的不同點
財務(wù)管理與管理會計發(fā)展至今，二者的不同點也很明顯。最根本的區(qū)別是，財務(wù)管理主要管理資金，考慮的重點是如何以較低的成本獲取資金，如何更有效地運用資金。財務(wù)管理是連接企業(yè)與外部環(huán)境的重要紐帶，它與金融市場的運行密切相關(guān)?？梢哉f，成功的財務(wù)管理是高度關(guān)注金融市場現(xiàn)狀及其動態(tài)趨勢這一前提下，考慮企業(yè)本身的實際情況，從而為自身尋求寬松的資金運作空間，并達到企業(yè)價值或者股東價值最大化目標(biāo)的管理活動。管理會計則是有關(guān)企業(yè)經(jīng)營管理的信息系統(tǒng)，考慮的對象不僅是資金如何高效地物化，還考慮物化后的資源在經(jīng)營管理中如何以最佳效率進行配置。而且，管理的對象還包括人，它通過責(zé)任會計、業(yè)績評價與控制會計實現(xiàn)對人的成功管理；通過有效的激勵安排，達到人、崗位、財物的高效搭配，從而達到提高經(jīng)營管理效率的目的。
三財務(wù)管理與管理會計的不同點可對比如下
不同點財務(wù)管理管理會計
面臨的環(huán)境以環(huán)境變化為背景，密切注意外部環(huán)境的變化，尤其是金融市場的變化以大的社會經(jīng)濟環(huán)境穩(wěn)定為前提，主要著眼于企業(yè)生產(chǎn)的直接經(jīng)營環(huán)境
主要理念時間價值，風(fēng)險理論成本—效益分析，經(jīng)濟模型，數(shù)理分析
研究側(cè)重點資金的獲取和有效作用企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營計劃、預(yù)算、決策、業(yè)績評價與控制
研究對象物，主要是資金運動物，也通過責(zé)任會計、業(yè)績評價會計激勵人
調(diào)整的關(guān)系處理所有者、經(jīng)營者、債權(quán)人之間的財務(wù)關(guān)系企業(yè)內(nèi)部的各種管理關(guān)系：人和物的關(guān)系，管理者和被管理者的關(guān)系
核算主體整個企業(yè)可以是整個企業(yè)，也可以是部門、小組甚至是個人，可以經(jīng)營活動的全過程，也可以針對某一種環(huán)節(jié)
研究范圍內(nèi)外部管理并重主要是內(nèi)部管理，或者是某些具體事項
時間要求一般要求定期編制資金計劃和定額沒有固定的時間需求，根據(jù)需要確定三、二者各自優(yōu)勢的相互吸收
財務(wù)管理中的時間價值觀念是一種以較低程度體現(xiàn)機會成本的分析方法，它引入了經(jīng)濟學(xué)中關(guān)于成本利潤的思考，對企業(yè)加強經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益有重大意義。財務(wù)管理中的風(fēng)險觀念考慮了外部環(huán)境對企業(yè)經(jīng)營管理的影響，對管理會計中的定量分析提出了靈活性的要求，對預(yù)算的編制、決策的選定有指導(dǎo)意義，在業(yè)績評價會計、責(zé)任會計中也可以加以有效運用。機會成本概念、風(fēng)險觀念在管理會計中的運用，符合企業(yè)由粗放型經(jīng)營管理向集約型經(jīng)營管理轉(zhuǎn)變的需要。
管理會計在其不斷發(fā)展過程中，吸收了管理學(xué)、數(shù)學(xué)、運籌學(xué)、系統(tǒng)學(xué)、信息論、控制論的眾多理論和方法。這些理論與方法同樣可以為財務(wù)管理所消化吸收。其中，有關(guān)的數(shù)學(xué)分析方法、經(jīng)濟計量模型有助于財務(wù)管理的進一步量化。此外，管理會計所吸收的委托理論、激勵理論可以指導(dǎo)財務(wù)管理活動，對經(jīng)濟實踐中的財務(wù)管理行為與績效評價有啟發(fā)作用，值得借鑒和吸收。
四、對財務(wù)管理學(xué)科屬性的探討
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1、管理會計能否獨立成科。對這個問題主要有三種觀點：一種是獨立成科，與財務(wù)會計一起形成會計學(xué)的兩個分支。該觀點認為管理會計廣泛吸收行為科學(xué)、管理科學(xué)、數(shù)學(xué)以及經(jīng)濟學(xué)等學(xué)科的精華，有自己獨立的特點，應(yīng)獨立成科。二是將管理會計內(nèi)容分割到財務(wù)會計和成本會計中。該觀點認為管理會計的基礎(chǔ)是成本會計，現(xiàn)行管理會計有些內(nèi)容與成本會計重復(fù)，可以將兩個學(xué)科合并形成成本管理會計；另外一部分內(nèi)容分割到財務(wù)會計中。三是管理會計、財務(wù)會計和成本會計并列存在，對三門學(xué)科的內(nèi)容進行重新整合，形成獨立的特色。
2、管理會計學(xué)應(yīng)包含哪些內(nèi)容。主要觀點有：管理會計不獨立成科，將成本習(xí)性、變動成本法、成本預(yù)測、本量利分析、決策成本、質(zhì)量成本、責(zé)任成本、戰(zhàn)略成本管理、人力資本管理、作業(yè)成本管理等納入成本會計，將短期及經(jīng)營決策、長期投資決策、預(yù)測控制、責(zé)任會計等納入財務(wù)會計；管理會計獨立成科，即將上述內(nèi)容全部納入管理會計。
3、管理會計理論體系是否成熟。普遍觀點認為管理會計理論體系不完整、學(xué)科體系不規(guī)范。理論體系不完整表現(xiàn)在對象不清、職能不清、目標(biāo)不清和研究方法不清；學(xué)科體系不規(guī)范表現(xiàn)在學(xué)科內(nèi)容混亂，沒有一個清晰的主線把管理會計的內(nèi)容串起來，體系是殘缺的。
4、管理會計研究方法應(yīng)包含哪些。科學(xué)研究方法包括哲學(xué)方法、亞哲學(xué)方法和具體研究方法，針對管理會計研究方法又包括規(guī)范研究和實證研究，實證研究方法在管理會計中又有實地研究、經(jīng)驗研究、案例研究等。現(xiàn)在人們普遍批評規(guī)范研究的方法，認為其方法帶有主觀價值觀，實際價值??；而認為實證研究具有客觀性，能用事實說話?，F(xiàn)實中人們又批評實證研究數(shù)學(xué)模型太多，實務(wù)人員大多看不懂。最近幾年在中西方盛行案例研究方法，認為此種方法有很大實際價值。
5、管理會計研究是否落后實際需要。傳統(tǒng)管理會計主要以內(nèi)部眼光看待企業(yè)發(fā)展，已不適應(yīng)環(huán)境的要求，特別是在企業(yè)推行適時制生產(chǎn)系統(tǒng)、全面質(zhì)量管理、使用大型計算機生產(chǎn)設(shè)備的條件下，如何分配費用，評價業(yè)績等，傳統(tǒng)管理會計方法顯然不能解決一些新問題。如果管理會計研究不能緊跟環(huán)境的變化進行變革，其職能就滿足不了企業(yè)管理的需要。
國外的主要觀點有：
1、北美國家的一些機構(gòu)運用實證會計研究方法，得出結(jié)論認為管理會計正面臨危機，應(yīng)該對現(xiàn)行管理會計進行改革，原因在于傳統(tǒng)管理會計系統(tǒng)不能取得、加工處理和傳遞那些在高級制造環(huán)境中做出的財務(wù)和經(jīng)營決策所需的數(shù)據(jù)。他們認為管理會計落后于時代，特別是鑒于科學(xué)技術(shù)的發(fā)展和面臨設(shè)計新的內(nèi)部會計系統(tǒng)的挑戰(zhàn)?，F(xiàn)在許多公司管理會計仍然被當(dāng)成基本上是為了滿足財務(wù)會計的需要，管理會計感覺是對財務(wù)報告的目的有用，因此必須進行變革。
2、和北美相比，英國管理會計界還沒有感覺到危機。這或許與英國經(jīng)濟狀況不佳有關(guān)。然而，經(jīng)濟的低迷迫使公司經(jīng)理提高了對會計信息的關(guān)注程度，許多英國公司已經(jīng)提出管理會計事務(wù)改革的標(biāo)準(zhǔn)化要求，他們對戰(zhàn)略優(yōu)勢進行特別關(guān)注，認為管理會計需要培養(yǎng)對市場營銷問題和程序的理解，需要結(jié)合組織活動中的戰(zhàn)略因素，引導(dǎo)會計信息更加恰當(dāng)并滿足決策制定的需要。
3、由于日本公司成功經(jīng)營的例子很多，因此在日本管理會計的發(fā)展，遠遠超過其他西方國家，管理會計在日本尚未引起不滿和爭論。主要原因在于日本公司使用先進的制造技術(shù)以及特殊的管理方式，特別是管理會計中廣泛使用目標(biāo)成本法。在日本，管理會計慣例一般仍是指成本會計，日本公司不是很關(guān)注會計數(shù)據(jù)，他們更關(guān)注質(zhì)量和非財務(wù)數(shù)據(jù)，管理會計系統(tǒng)更多地用來激勵雇員按照長期生產(chǎn)戰(zhàn)略行動，而不是為高層管理部門提供精確的成本、差異和利潤數(shù)據(jù)。因此，日本公司中戰(zhàn)略與組織在會計政策制定和程序之間有明確的聯(lián)系。
管理會計發(fā)展到21世紀(jì)，各國管理會計面對急劇變化的環(huán)境，強烈呼吁進行變革，這些變革圍繞外部領(lǐng)域的變化來不斷進行自我檢查，特別是新的管理思想的不斷涌現(xiàn)、技術(shù)的不斷進步，在這樣一種動態(tài)的環(huán)境里，管理會計是不可能固守自身內(nèi)部的定位。要改變這種局面，必須加快管理會計理論研究的步伐，走出管理會計研究的誤區(qū)。
二、管理會計研究的誤區(qū)
1、對學(xué)科體系研究多，忽視基礎(chǔ)理論研究。20世紀(jì)興起的管理會計，盡管至今已有幾十年的歷史，但它的發(fā)展尚未達到成熟階段，它的應(yīng)用尚處于初期?？梢哉f，管理會計還屬于年輕的科學(xué)。有學(xué)者認為，在理論建設(shè)上要狠下功夫?？v觀管理會計的發(fā)展史，其產(chǎn)生和發(fā)展可歸因于企業(yè)環(huán)境的變遷和其他學(xué)科的借鑒。企業(yè)所處的環(huán)境不同，所需的管理會計方法不同，即使同樣的方法對所處環(huán)境相同的不同企業(yè)，效果也不相同。另外，管理會計發(fā)展一直受到兩種理論的影響，一是經(jīng)濟理論，二是管理理論。以經(jīng)濟理論為基礎(chǔ)，管理會計強調(diào)數(shù)量方法與分析技術(shù)的運用，以管理理論為基礎(chǔ)，管理會計又不斷吸收各種管理學(xué)派的專門方法和技術(shù)。因此，管理會計學(xué)應(yīng)定位為邊緣學(xué)科，他與周圍環(huán)境動態(tài)發(fā)展，而不可能像財務(wù)會計那樣具有相對穩(wěn)定性，特別是內(nèi)容不斷拓展，方法不斷涌現(xiàn)。因此過多研究其能否獨立成科和理論體系不太現(xiàn)實，又毫無實際價值。但是階段性的總結(jié)管理會計的成果是有必要的，這樣有利于成果的推廣使用。
2、注重對方法的研究，特別是教學(xué)方法的運用較多，忽視實際應(yīng)用。在管理會計研究中，可以劃分為兩大學(xué)派，一是傳統(tǒng)管理會計學(xué)派和創(chuàng)新管理會計學(xué)派。按照其辯論的內(nèi)容，也可劃分為規(guī)范研究學(xué)派和實證研究學(xué)派。傳統(tǒng)管理會計學(xué)派以成本為中心，強調(diào)實用性。創(chuàng)新管理會計學(xué)派以創(chuàng)新為中心，強調(diào)適應(yīng)性?，F(xiàn)實中的結(jié)果是，傳統(tǒng)管理會計學(xué)派研究思路狹窄，具有局限性，落后于時代，理論脫離實際，但使用的技術(shù)方法具有實用性；創(chuàng)新管理會計學(xué)派易脫離實際，把簡單問題復(fù)雜化，但能夠理論聯(lián)系實際，使用的技術(shù)方法比較復(fù)雜難懂。大多學(xué)者認為，高等數(shù)學(xué)方法在管理會計研究中可以恰當(dāng)運用，但不能過高估計它的作用，只能作為一種輔的工具使用，應(yīng)力求避免濫用數(shù)學(xué)方法的傾向。在定量分析方面，應(yīng)重視數(shù)學(xué)模型，而不唯數(shù)學(xué)模型。過多的把研究集中于方法的討論，容易造成舍本逐末的思路。
3、研究者的研究脫離實際。大部分的理論研究者，往往注重書本的研究，很少步入社會和企業(yè)進行實際調(diào)查研究，他們與企業(yè)聯(lián)系較少，不知道企業(yè)實際需求，研究結(jié)果不能滿足企業(yè)的需要，理論不能指導(dǎo)實踐，體現(xiàn)不出研究價值。有學(xué)者指出，我國管理會計研究必須緊密聯(lián)系我國改革開放的實際，并考慮建立社會主義市場經(jīng)濟體制的需要，對管理會計的理論結(jié)構(gòu)運用的立場、觀點，進行深入探討，為管理會計奠定科學(xué)的理論基礎(chǔ)，并用來指導(dǎo)和發(fā)展管理會計的實踐。
4、引進介紹多，結(jié)合我國實際研究少。目前我國的管理會計研究，主要關(guān)注歐美管理會計的發(fā)展，總結(jié)其好的研究成果和做法，形成系統(tǒng)性的評價，進而解釋我國的實踐活動和解決管理中的問題。但很少深入實踐，總結(jié)成功企業(yè)的經(jīng)驗，提煉出新的理論，最近幾年這種狀況有所改變。
5、忽視研究隊伍的建設(shè)和培養(yǎng)。管理會計的研究在我國興起比較晚，而且西方研究成果也尚未成熟，相對財務(wù)會計研究而言，從事管理會計研究的人員和用于此研究的資源相對較少。從有關(guān)文獻看，我國管理會計研究方面的論文較少，由于相關(guān)部門對此認識存在不足，不能通過有關(guān)渠道正確引導(dǎo)，導(dǎo)致我國管理會計研究隊伍嚴(yán)重不足，缺乏研究的后備力量。
6、研究內(nèi)容分散，缺乏研究的長期規(guī)劃、系統(tǒng)研究性差，急功近利者多。在國外，盡管近幾年對管理會計研究批評較多，但有專門的研究機構(gòu)、有系統(tǒng)性、有長期目標(biāo)，而在我國沒有專門的研究機構(gòu)和組織，既沒有專門的管理會計研究雜志，也沒有機構(gòu)對研究作長期規(guī)劃，分散了有限的力量和資源。
7、理論研究注重以“物”為中心，忽視以“人”為中心。管理會計研究的內(nèi)容大都注重對企業(yè)“物”方面的研究，忽視在管理中對人的研究，特別是在當(dāng)今進入知識經(jīng)濟時代，現(xiàn)代化管理是“以人為本”，即人性化管理，人力資本的作用在企業(yè)管理中的作用愈加突出，研究人的行為、心理和突出以“人”為本的管理會計更具有現(xiàn)實意義。不宜把重點放在相關(guān)的具體操作方法和程序方面，而應(yīng)以“以人為本”的管理為主線，確立智力資源的基礎(chǔ)地位和主導(dǎo)作用。
8、忽視管理會計職能的研究，導(dǎo)致管理會計定位不清。理論界對管理會計的研究已有幾十年，但研究成果用于實際的很少，原因在于研究成果與管理會計職能沒有很好的結(jié)合，管理會計到底在企業(yè)管理中能發(fā)揮何種作用沒有研究透。
9、管理會計研究內(nèi)容包羅萬象，主題不清。管理會計范圍的無限擴大化，加劇了人們對管理會計在認識上的偏差。過分?jǐn)U大它的研究范圍和內(nèi)容，分散了研究者的精力，不利于管理會計的發(fā)展。
