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文章編號：1000-176X（2009）04-0080-07

一、 監管機制的比較

中美監管機制的不同主要體現在監管規范形成機制和監管規范框架。所謂形成機制，是指規范在形成過程中，參與的各種社會力量及其發揮作用的方式和程度，主要反映在參與規范制定的組織的作用方式和制定程序兩個方面。所謂監管規范框架，是指內部控制監管所依據的相關法律法規的框架體系。

1.監管規范制定組織的作用方式比較

在美國具有權威性的COSO報告是由美國注冊會計師協會（AICPA）、內部審計師協會（IIA）、財務經理協會（FEI）、美國會計學會（AAA）和管理會計學會（IMA）等多個專業團體發起組織的COSO委員會（COSO，即“發起組織委員會”，Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission的縮寫）提出的。美國COSO委員會是非官方的職業自律組織，所形成的內部控制規范是職業界的自我管理和自我規范，是一種自律性的標準。盡管安然事件后由SEC依據SOX法案〔《2002年公眾公司會計改革和投資者保護法》（Public Company Accounting and Investor Protection Act of 2002），該法案又稱為《2002年薩班斯――奧克斯利法案》（Sarbanes-Oxley Act 2002）〕成立的PCAOB，開始在監管中體現官方的作用，但仍然是自律為主。

我國2006年以前，參與內部控制規范制定的主要是財政部、證監會和中注協以及銀監會、保監會等，以官方為主；2006年7月我國財政部以財會［2006］11號了《財政部關于成立企業內部控制標準委員會的通知》，企業內部控制標準委員會成立，委員會委員組成包括了財政部、證監會、國資委、銀監會、中注協、保監會、審計署以及證券交易所、企業和學校的人員，為建立健全我國企業內部控制標準體系提供政策指導和咨詢服務。但仍然是自律和他律雙重作用，以他律（官方）為主。

2.監管規范制定程序比較

美國監管規范的制定程序具有很高的透明度，由相關委員會委員們通過充分討論后以民主投票方式最終定稿，充分貫徹了民主決策的原則，立法透明與公眾參與是美國立法的基本特點。我國內部控制規范的形成機制具有鮮明的中國特色：（1）主要是政府經濟管理職能部門參與制定過程；（2）專家和教授的影響較大；（3）以征求意見方式，而非民主投票方式最終定稿［1］。中［2］美［3］內部控制規范制定程序的區別通過流程圖1加以比較。

與美國相比，我國在立法程序的公開化和透明度方面，仍然存在很大的差距。其一，盡管我國內部控制規范制定程序中規定應向社會公眾征求意見，但我國目前的法律規定缺少對公眾立法建議權的保障。公眾對未來立法的需求、現行法律的優劣有切身的體會，但很少對立法工作提出實質性的建議。其二，法律規定了公民對制定法規的表達權，在收到公眾提出的意見后，政府是否負有反饋意見的義務？對此，我國沒有成文的規定，我國的習慣是不反饋意見的。美國的立法要求是，每修改一稿必須在規定的網站和指定的刊物上再刊登15天，同時向提出意見的人反饋意見采納情況，否則會引訟方面的麻煩。

3.監管規范框架比較

美國涉及內部控制的監管規范框架包括三個層次：聯邦層次的法律、行政法層次的規范及行業自律層次的制度［4］。我國涉及內部控制的監管規范框架涉及內部控制的法律、內部控制的法規、內部控制的部門規章以及其他涉及到內部控制的部門或行業規章。二者比較如表1所示。

二、監管主體的不同

20世紀90年代以前，美國關于內部控制制度的研究分散于不同的組織機構，如美國注冊會計師協會、內部審計師協會、財務經理協會等。從1991年開始，由一個獨立的機構COSO委員會專門進行內部控制方面的研究。2002年開始，PCAOB成立專門負責內部控制規范的制訂以及對內部控制建立和評價執行狀況的監管與處罰。PCAOB由SEC監管，增強了監管主體的權威性。例如，美國SEC由國會授權，擁有較大的處罰權力。只要有足夠的理由，SEC可以通過法庭程序，從法院獲得禁止令，終止注冊表的效力，公司因此不得發行股票［4］。

我國有關內部控制的指導原則、指引、規范出自不同的政府部門，這是由企業的管理體制造成的［5］。國資委管國有大中型企業；證監會管上市公司的信息披露；財政部管全國所有企業的財務與會計工作，并負責會計準則與制度的制定；審計署管全國的審計工作，并負責審計準則的制定；銀監會和保監會負責其行業內企業的內部控制建立和評價的監管。許多企業分屬多個監管部門管理，一方面加大了監管部門的工作量，另一方面也造成了多頭監管，削弱了監管的權威性，令企業無所適從［6］。

三、監管內容的比較

美國內部控制的監管著眼于保護投資者的利益，監管重點在于內部控制合理保證財務報告可靠性作用的發揮，主要關注管理層和審計師職責的履行情況。PCAOB是民間非營利組織，由2002年頒布的《薩班斯――奧克斯利法案》（SOX法案）創立的，其職責是在公開、公正和獨立的審計報告編制過程中對公眾公司審計師進行監管以保護投資者的利益并進一步保護公眾利益。而SEC對證券市場中的關鍵參與者進行監管，主要關注促進與市場相關的重要信息的披露、保證公平交易并保護投資者免遭欺詐。SEC發揮效力的關鍵是其實施機制的權威性。盡管SEC是美國證券市場的主要監管者，但它仍與其它許多機構保持密切聯系，共同進行監管，包括國會、其他政府部門和機構、自律組織（如證券交易所）、各州證券監管機構以及私營部門。

我國相關監管主體加強監管，重點是管制欺詐行為，即通過加強內部控制建設，防止和消除信息虛假披露行為和欺詐行為。2008年6月28日出臺的《企業內部控制基本規范》開始著眼于社會公眾利益，即提高企業經營管理水平和風險防范能力，促進企業可持續發展，維護社會主義市場經濟秩序和社會公眾利益［7］。但真正將監管重點落實到保護投資者利益還有很長一段路要走，目前，證監會的監管主要集中于加強對上市公司的外部約束和內部管理；而有關注冊會計師內部控制評價職責的執行情況的監管，目前主要依靠中國注冊會計師協會的檢查監督。

四、監管方式的比較

美國對內部控制進行監管，主要依靠嚴刑峻法的強制作用、實施風險導向的審查程序以及加強信息披露的監管。而我國由于監管主體的分散，統一的內部控制規范正在制定之中，對于內部控制的監管，目前主要表現為中國證監會對信息披露的監管，與美國相比存在很大差距。

1.立法監管效果比較

1997年美國通過了《反國外賄賂法》，其中有關會計及內部控制的條款，規定每個企業應建立內控制度以防止發生賄賂行為，如果達不到美國審計準則委員會提出的內控目標，可被罰款1萬美元，建立和強化內部控制成為企業的一種法律責任。2002年依據SOX法案成立了PCAOB，明確規定，“PCAOB 有權調查、處罰和制裁違反該法案、相關證券法規以及專業準則的會計師事務所和個人。不過，PCAOB 的處罰程序要受SEC 監督，SEC 可以加重、減輕其做出的處罰，也可以修改或取消其處罰決定。PCAOB 對會計師事務所和個人進行處罰和制裁的形式包括：臨時或永久吊銷注冊；臨時或永久禁止個人在會計師事務所執業；臨時或永久限制事務所或個人的執業活動、職能等；對于故意、明知故犯、不計后果的行為或者屢犯的過失行為，可對自然人處以75 萬美元以下的罰款，對單位處以1 500 萬美元以下的罰款；對于過失行為，自然人罰款不超過10萬美元，單位不超過200 萬美元；譴責；強制要求參加附加的專業培訓和教育；其它處罰形式”［8］。可見，美國將內部控制上升到立法層次，明確了違規責任，并且違規處罰的力度很重。強制執行和定額罰款是美國法院最經常使用的兩種執法形式，強制執行不僅包括強制要求違法個體迅速有效地糾正違法行為，同時也包括嚴厲的刑事處罰，如果該案件涉及刑事犯罪，違法者將被送入監獄；在繳納罰款方面，大筆的罰金往往令受罰者苦不堪言。當然，美國SEC或相關政府部門對個人或企業處罰不當，造成被處罰者利益受到損害時，美國個人、團體和公司在合適的情況下提起法律訴訟來維護自己的權益，法院將會根據法律作出公正的裁決。而我國目前的內部控制規范僅僅是部門或行業規章，對執行主體的威懾力度遠遠不夠；而相關文件中規定的違規處罰，更不足以引起執行主體的重視。如中國證監會起草的《上市公司監督管理條例（征求意見稿）》規定，如果上市公司未按規定建立內部控制制度，應由中國證監會責令改正，給予警告，單處或者并處三十萬元以上六十萬元以下的罰款；對直接負責的主管人員和其他責任人員給予警告，并處以三萬元以上三十萬元以下的罰款。這些處罰只能算是“隔靴搔癢”，在遭受公開譴責后，上市公司往往只需致歉以及請投資者注意投資風險的公告，就可以輕而易舉地將一單牽涉幾億資產損失的違法事件不了了之，違法者很少有受到司法追究的，其象征意義遠遠大于實質性的作用。我國的立法監管效率和效果都不盡如人意。

從執法效率看，張宗新對中國證券市場的執法效率進行了實證研究［9］。其研究重點主要是根據市場的違規行為來檢驗中國市場監管的效率，以1994―2006年的統計數據為樣本。從其研究的結果看，在監管的公告日前后，上市公司的股價出現了大概10%左右的下滑，這就是說市場對這個反映比較明顯，處罰了以后整個股價也出現了下降。但是警告和批評的效果則明顯不同，上市公司得到了監管部門的警告或者批評以后，其股價不但沒有下跌，反而出現了上漲（相對于市場大盤指數而言）。這就說明了在中國上市公司的聲譽價格是非常低的，也就是說處罰給上市公司并沒有帶來負的價格影響。同時，我國長期以來的執法形式比較單一，現金罰款和警告是最主要的執法形式，且罰款金額往往過低，違規成本過低，無法起到警示違法者的作用。這一點從證監會統計數據中可得到驗證，2006年全年做出35項行政處罰決定，累計處罰154人，市場禁入56人；2006年10月依據“查審分離”的經驗成立了證監會行政處罰委員會，2007年11月成立了中國證監會稽查總隊。到2008年10月底，證監會共做出43項行政處罰決定和23項市場禁入決定。對34家機構進行了行政處罰，其中17家是上市公司、7家會計師事務所、4家期貨公司和6家證券公司。對機構沒收違法所得15 317.06萬元，罰款14 665.96萬元；對202人給予警告處罰，對198人給予罰款13 567.76萬元，沒收違法所得12 879.42萬元，吊銷13人的證券從業資格證書，取消2人基金從業資格，對45人實施了市場禁入，其中16人被實施終身市場禁入。這些統計數據比2007年有較大幅度的增長。(注：證券日報記者侯捷寧，證監會嚴懲證券違法案件，今年已處罰66起，.)除此之外，為了提高違規責任界定的權威性，應在相關法律法規中明確界定內部控制評價的違規責任，如在公司法、會計法或證券法中規定，對于不履行內部控制評價責任或披露虛假內部控制評價信息的企業管理當局，做出幾年或終生證券市場禁入規定或者不得擔任企業管理層職務的規定。對于提供有失公允的內部控制評價信息的注冊會計師，也應規定具有威懾力的處罰措施。

2.監管部門配合，形成監管聯動機制

美國PCAOB和SEC聯手對內部控制進行監管，監管權力比較集中，監管效果相對較好。而我國內部控制的監管部門眾多，政出多門，職能重疊，產生諸多矛盾；在協同性上，各自為政，沒有形成有機有效的體系。單個部門的監管力量是有限。目前，證監會也只有600多人的監管隊伍，而上市公司就有1 624家，(注：數據來源自：中國證券監督管理委員會2008年1―11月份證券市場概況統計表11月份數據.)如果這些監管部門能相互配合，則會形成巨大的監管力量。但前提是對監管資源進行整合并予以優化分配，由各方協同作用。在內部控制規范制定方面，現有的企業內部控制標準委員會能夠體現各監管部門的意向。我國目前以官方為主的監管機制適合我國實際，但為了國際趨同，在內部控制規范制定中，應進一步廣泛吸收一些社會研究機構的觀點；在監管執行方面，應該由財政部負責業務監管，主要監管企業管理層對內部控制的執行和評價狀況。除此之外，還可以通過會計信息質量檢查對證監會監管范圍之外的企業進行信息披露監管；國資委對國有大中型企業執行出資人監管，主要關注資產安全完整的內部控制；保監會和銀監會加強其行業內企業內部控制的監管；證監會重點關注信息披露監管和注冊會計師內部控制評價信息披露的監管；中國注冊會計師協會仍然應關注注冊會計師內部控制執業的監管。在各司其職的同時，各部門應建立綜合監管機制。2003年6月初，中國銀監會、證監會、保監會成立了專門工作小組，聯合起草了金融監管分工合作的備忘錄，構建聯動執法機制。而加強內部控制監管，除了證監會、保監會和銀監會之外，財政部、國資委、審計署、中注協等監管部門也應加動機制，例如，建立誠信信息共享機制，努力營造“一處失信，處處制約”的監管合作機制；建立監管信息共享機制，讓監管信息及時在各部門之間流動，從而既提高監管效率，又節約監管成本。

3.立足風險導向，從保護投資者角度出發明確監管重點

美國監管部門在內部控制監管中始終將保護投資者權益放在第一位，注重對股東的實質性保護。我國應在內部控制的監管中借鑒這一思想，監管部門應從保護投資者的角度出發，立足于風險導向，除了加強對某些內部控制執行主體的執行情況進行直接評價外，還應加強內部控制相關評價主體的管理和規范，如對企業管理層的培訓和管理；會計師事務所和注冊會計師質量的監管。除此之外，內部控制信息披露的監管也是內部控制監管的重點，除了強制要求內部控制信息披露外，對于披露狀況應及時通報，通過社會聲譽機制加強監管，并以立法對違反信息披露的行為予以嚴厲懲治。

參考文獻：

［1］ 賈國軍，李陽，楊秀玲.從美國COSO報告的發展看我國內部控制體系的完善［J］.財會研究，2006，（11）：67-68.

［2］ 企業內部控制標準制定程序［OL］..

［9］ 張宗新，朱偉驊.證券監管、執法效率與投資者保護――基于國際經驗的一種實證分析［J］.財貿經濟，2007，（11）：3-8.

［10］ 劉君.美《薩班斯法案》如雷貫耳 中國企業與股市須雙重思考［J］.IT時代周刊，2006，8（20）：48-49.

A Comparative Study on China and US Inter Control and Supervision

DONG Mei-xia1，CHEN Yan2

（1.Accounting College of Dongbei University of Finance & Economics, DalianLiaoning116025，China;

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為了保證企業穩定發展，提升內部管理水平，就要構建完善的內部控制監督體系。但是，這對我國大多數的企業來說，都沒有建立完善的內部控制監督體系。第一，一些企業只是根據運營狀況制定了一部分的內部控制管理制度，但是在實施方面存在一定難度，由于缺少相應的管理和監管，導致內部控制制度無法發揮其真正的作用。第二，有一部分企業沒有充分認識到內部控制機制對企業發展的重要意義，同時也沒有建立專業的企業內部控制管理部門，進而使得企業內部控制存在風險問題。

（二）企業風險控制意識較弱

在我國與世界經濟緊密聯系的大背景下，進出易越越多，國內企業面對的市場競爭更加的劇烈，壓力也劇增，伴隨而來的風險因素也更加的多而且復雜。但部分企業對風險的關注仍只在財務風險上，而忽略了對風險的管理，風險的控制意識十分的淡薄。也有一些企業開始使用金融的衍生工具來進行套期保值以及規避風險，來避開匯率的大幅波動或采購原材料的價格不穩定等問題。但是他們沒有正確的對金融衍生工具的風險進行認識，而可能出現更大的虧損。因為金融衍生工具既可以抵御風險，也可能無限地擴大風險。

（三）企業缺乏合理的現代化治理機構

在經濟全球化中，我國經濟雖然發展迅速，但是我國依然處于社會主義初級階段。許多國內企業的治理機構還是沿襲傳統的模式，發展停滯不前。其體現在許多企業的經營管理機構是以經營管理者的主觀意識為主導，這不僅使得企業內部的風險管控機制得不到有效運作，還抑制了企業的科學高效發展。如果企業內部風險管理控制機制不完善，將直接導致企業面臨虧損。

三、完善企業內部控制的風險管理機制的對策

（一）建立健全我國企業內部控制監管機制

建立健全企業內部控制監管機制，可以保證企業內部控制機制具備獨立性。總的來說，就要對內部治理結構以及企業風險管理部門進行全面的優化，提升企業的管理水平以及運營效率，進而將其更好地服務于企業風險管理中。此外，還要結合企業的實際情況，構建完善的企業內部法律環境，給企業內部控制的風險管理工作提供法律保障。

（二）提高和加強企業對內部風險管理控制的意識

先進的企業管理理念有利于企業高效的進行內部風險管理控制工作，企業的風險與收益相伴而行，企業的風險管理不僅僅直接影響著企業的風險和文化，還直接作用于企業的整體收益。從理論上來說，企業的風險管理理念主要包含對風險的預測、評估、識別以及應對措施等。總的來說，企業的管理人員協同全體員工要具有憂患意識，樹立企業風險管理的理念，充分認識到企業在發展過程中即將面臨的風險，進而對風險做出及時的防范，這樣才能保證企業在市場中得以生存和?l展。這點可以從企業內部控制應用指引第5號――企業文化中獲得相關提示，在該項指引內容中著重提出了企業文化的建設，而將對企業內部風險管控的意識融入企業文化中，能更好地保證全體人員的參與，才能將整個企業置于內部風險管控之中。

（三）建立嚴格的內部審計管理制度

要想加大企業內部風險監管力度，提升企業風險管理質量。首先，制定完善的內部審計管理制度，提升內部審計工作的完善性和權威性，將部審計管理制度落實到企業管理工作中。此外，還要將審計制度和風險管理進行緊密融合，以風險為基礎，構建完善的內部審計機制，讓審計人員全程參與到企業的風險診斷、風險管理以及風險控制等工作中，這樣不僅可以提高審計工作和實際工作的配合度，同時也能提高企業的整體管理水平和質量。

（四）建立健全的全面預算體系

該點可以參考企業內部控制應用指引第15號――全面預算。其中涵蓋了三個方面的內容，分別是預算編制、預算執行、預算考核。預算編制有四條內容，其中第五條明確提出要建立與完善預算編制工作制度，明確編制依據、編制程序、編制方法等內容，確保預算編制依據合理、程序適當、方法科學，避免預算指標過高或過低。預算執行中有加強對預算執行的管理，明確預算指標分解方式、預算執行審批權限和要求、預算執行情況報告等，落實預算執行責任制，確保預算剛性，嚴格預算執行的要求。而最后預算考核的主要內容就是建立嚴格的預算執行考核制度，對各項預算執行單位和個人進行考核，切實做到有獎有懲、懲罰分明。

（五）培養良好的風險管理理念

風險管理觀念是企業對風險的一個整體的認識，需要得到企業內部的員工的共同認同，才能夠從整體上及時的發現風險的存在，并作出準確的評估，給出應對的合理方案。這就要求企業的所有員工要正確地認識風險管理，通過各種不同的方式，對員工的風險意識進行刺激和提醒，同時告訴員工企業運營過程中可能出現的不確定性和后果，迫使員工出現危機和風險的意識，進而在平時工作中發現經營中的風險，并及時上報。

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部分企業在其自身發展過程中，并未對下屬公司或部門的財務管理人員或會計工作者進行有效管理與監督，財務工作者的薪酬發放等并未從所屬公司中獨立出來。這將導致會計工作者在按照要求履行會計監督職能時，容易受到不利影響而導致職責受限，會計監督的作用無法得到有效發揮。

（二）相關制度無法得到有效落實

由于企業高層管理人員并未對會計監督工作引起足夠重視，故而導致相應制度無法得到有效貫徹與落實。例如在企業財務管理中，會計工作者并未按照相應要求對公司或企業的會計信息進行準確核算，導致其所上交的會計報表或會計核算結果無法準確地反映企業的整體經營效益與財務狀況，這將對企業的長遠發展產生不利影響。

（三）資金浪費現象嚴重

資金浪費問題是多數企業內部普遍存在的問題，由于缺乏有效管制，部分企業工作人員出于對自身利益的考慮，在公司發展過程中隨意開設銀行賬戶，導致企業整體資金的嚴重分散與閑置，資金利用率低下。這一現象將導致企業在進行資金的統籌規劃時受到阻礙，對整體效益的提升產生不利影響。

（四）人員素質不合乎標準

一方面，部分企業的從業人員在入職前并未進行專門培訓，對于具體工作實踐中相關業務所涉及到的工作內容缺乏熟悉性，在實踐中無法準確辨識問題，對于會計工作漏洞的敏感性低，增大了會計信息失真風險，進而導致會計信息無法準確地反映出企業的經濟運營活動。另外，有部分會計人員的職業素養低，在工作中只考慮個人利益，缺乏一定的職業道德素質與法律意識。

二、財務主管委派制與會計監督

《會計法》中明確規定，會計監督工作不僅需要督促各企業內部建立完善企業內部的會計監督機制，還應該不斷加強企業外部的會計監督機制，以便能夠形成一個內外配合監督的會計監督體系。與此同時，還需對內部監管機制加以改革與完善，可通過設立外部監督小組的形式，履行相應的會計監督管理責任，并且還需要與企業內部財務管理人員積極培養，只有這樣才能夠有效健全并完善相應會計監督管理系統。進一步執行《會計法》相關內容，這也需要企業有效推動相應財務管理委派制度，并進行較為全面推廣應用，促使企業能夠進一步發展。

一定要嚴格按照法律要求執行《會計法》，使財務主管委派制度在各企業內部得到有效落實與實施。具體實施步驟為：第一，針對國企改革現狀，企業可向分公司或子公司委派財務主管，由上而下進行監管，最大限度地保障母公司的整體利益。這一制度的落實能夠從會計人員的專業角度看問題，進而對分、子公司的財務狀況進行有效監督，能夠很好地保障國有資產，對于完善企業內控制度也有積極意義。第二，從一定程度來講，財務主管委派制度屬于外部監管體系的一部分。我國現有的《會計法》中明確規定，會計從業人員在實際工作中具備相應的核算、監督職能，但仍有部分企業中會計人員的監管職能并未得到有效發揮。財務主管是各分公司的經濟活動領導者，故而認為，財務主管直接委派制度在很大程度上強化了母公司對旗下分公司或子公司經濟狀況的監督作用。第三，財務主管委派制度實際上是對財務人員的監督，一方面能夠使會計監督機制得以健全，實現對各項經濟活動的實時監控，另一方面還能對實際經營者起到一定約束作用，進一步提高企業內控效率。

三、財務主管委派制與企業內部會計監督機制的完善

（一）有效強化財務主管約束機制

雖說財務主管委派制度在一定程度上，對企業的財務管理質量帶來一定沖擊，但這樣的工作形式也為相關管理工作人員的工作帶來相應的負面影響，導致相應道德風險狀況出現，就企業的發展來說，并不能夠有效保障財務主管就一定是公正嚴明的，也不能夠保障其在工作過程中能夠及時反饋企業信息發展狀況，為了有效避免一些問題產生，就能夠依照現實發展狀況，建立相應約束激勵機制，對于企業委派財務主管來說，工資薪酬的發放與結算形式應加以固定，且為了確保管控質量，所委派財務主管的工資結算應與子公司或分公司的經濟狀況相聯系，可由總公司對財務主管進行工資發放與管理。企業在制定相應規則制度的時候，需要對相關財務管理人員進行直接管理，不能夠接受賄賂，且應實行個體責任制，即若子公司或分公司出現財務問題，這一責任主要由財務主管承擔并負全責。與此同時，企業內部的財務管理中也應進一步強化落實主管委派責任制，這樣不僅能夠保障財務主管工作的公正、公開性，也能夠起到相應激勵作用，這樣的工作形式有利于財務主管的管理工作。

（二）有效提升企業內部會計人員的專業素養

會計從業人員需具備高水平的專業素養與職業道德水平，這是確保會計監督職能充分發揮的首要前提與保障。有鑒于此，企業高層管理人員應定期對從業人員進行相應的素質培訓，并在培訓結束后進行相應考核，確保其專業素質過關。同時也應在培訓中融入職業道德的有關內容，幫助會計人員充分認識到自身職責所在，進一步提高其工作積極性，并使會計監督職能得到更充分發揮。由于企業的一些重要的對外投資活動涉及到較大范圍內的資金調度與管理，若處理不當不僅會對企業的經濟狀況產生不利影響，還會制約企業財務管理質量的提升。若無法明確決策與執行程序，則將對國家、企業以及社會的整體效益造成不利影響，同時也會在一定程度上影響會計監督職能的充分發揮，不利于會計工作的有序化與會計資源管理的科學化。

（三）充分完善并落實財務主管委派制

由于缺乏科學認知，部分企業在實施財務主管委派制時仍存在一定爭議性，這也是在制度落實過程中的正常現象。部分案例證實，財務主管委派制的實施能夠在很大程度上促進企業財務管理質量的提升，使經營者的有關行為得到進一步規范，并能間接促進企業競爭力的提升。在落實該項制度時，應充分明確財務主管的工作職責，在給予其一定監督權力的同時，也應對其權力界限進行合理確定，并規定財務主管不能干涉經營者的自主權力。一般情況下財務主管的權力包括：對國家有關政策與方針的實施情況進行監督與督促，并對企業不正當行為進行及時糾正，如有必要可向有關法制部門匯報情況予以解決。同時也要對公司或企業的內部財務制度進行完善，要求主管定期對企業前期的財務狀況與資金流動情況予以匯報，并將企業所擁有的國有資產利用現狀進行準確反饋。

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（一）企業風險和內部控制管理的現狀

雖然，企業在制定相應的管理制度時會根據我國相關規定開展，可是依然有很多的企業制度上只是過分的表現在形式上，沒有根據企業實際的情況針對性的進行調整，也忽略了對制度的審核與事后監管等事項，企業不具備強烈的內部控制及風險管理意識，總結來講具體為以下兩方面：首先，在我國整體經濟實力不斷增強的推動下，社會各個企業也步入了發展正軌，這時企業在規模不斷擴展的同時管理水平也有了明顯提升，也出現了將內部風險及問題掩蓋的現象；其次是企業在財務管理方面不成熟，無法對財務數據進行全面收集和分析，導致管理水平無法提升。結合以上兩點，需要根據企業實際發展狀況，在內部控制管理基礎上創建完善、科學的企業風險管理體系。

（二）風險管理和內部控制的作用和意義

隨著我國社會及經濟的不斷發展，企業如果依然沿用傳統的內部控制方法已經適應不了當前企業的需求。而內部控制及風險管理都是在企業長時間發展中形成的，企業應順應時代的變化不斷進行創新。基于此，企業應加大對風險管理機制的創建力度，以科學合理的方法對企業進行內部控制。在這一過程中還要不斷強化企業內部控制及風險管理意識，這樣才能更有利保證風險管理制度的完善可行性，并在企業內部控制與風險管理中發揮自身的優勢，將其中會給企業發展帶去威脅的問題妥善解決，隊對于企業可持續發展及內部調整有不可忽視的重要意義。

二、當前企業內部控制中風險管理機制創建時存在的不足

（一）不具備完善健全的監督機制

企業想要穩定健康的發展，關鍵是要具備良好的內部管理水平，那就要求企業必須創建一套完善的內部控制監督機制。可是，目前我國大部分的企業并沒有意識到內部控制監督機制創建的重要性，也因此沒有建立健全的機制。雖然有部分企業結合自身實際運營情況制定了內部控制管理制度，可是并沒有充分落實到實際工作中，而且缺乏妥善的管理與監管，致使內部控制機制的作用得不到發揮。另外，有的企業并沒有意識到在自身發展中內部控制機制是多么重要，所以認為內部控制管理部門可有可無，這都是導致企業內部控制存在風險的關鍵。

（二）缺乏超強的企業風險管理意識

新常態局勢下我國的經濟已經邁向國際化的發展層面，并且隨著社會的進步進行了相應的改革與創新，這就為我國企業的發展提出了全新的要求和挑戰。可是，由于企業不具備超強的內部控制風險管理意識，沒有正確認識到內部控制與風險管理的緊密關聯，覺得只是針對企業財務而指定的，也沒有認識到企業在當前發展中所面臨的挑戰與壓力。久而久之企業就會抱著僥幸的心理去經營和發展，導致企業內部出現嚴重的虧損問題，究其主要原因則是企業風險管理意識不強導致的。

三、有效創建企業內部控制風險管理機制的策略

企業在快速長久發展過程中，其內部存在的各種問題也會隨之慢慢的凸顯出來，其中最為明顯的則是內部控制風險管理問題。由于企業不具備良好的風險管理意識、內部控制監督體系欠缺、風險管理體系不健全等等原因讓企業不得不進行重組整合。所以，想要企業在穩定的狀態下發展，必須要創建與企業相符的內部管理機制，這就需要企業根據有關要求，建立一個以市場經濟為基礎，以企業法人制度為重心，以有限責任制度為根本，并保證產權合理、職權分明、管理規范、政企分離為基礎的管理體系，讓企業所建立的規章制度充分落實在實際中，促進企業可持續發展。另外企業還要不斷進行內部管理優化，改變企業虧損現象，詳情如下：

（一）建立健全我國企業內部控制監管機制

為了能夠促進企業管理水平及運營效率的提升，促進企業能夠在安全的狀態下運行，需要企業對內部控制監管機制不斷完善，確保其具備良好的獨立性，讓其能夠更好的為企業內部控制風險管理服務。除此之外，企業還應結合實際發展創建優良的內部法律環境，為企業內部控制風險管理工作的開展奠定良好的法律保障。

（二）提高我國企業對風險管理的意識

員工是保證企業發展和進步的主力軍，他們工作能力及素質的高低直接影響到企業的發展。因此，企業應加大對員工風險管理理念的培養，強化其風險管理意識，這樣才能為企業內部控制風險管理機制的創建奠定基礎保障。只有企業全體員工充分認識到風險管理的重要性，掌握在企業運營與發展中的重要性，才能夠保證企業在今后的發展中不會在出現虧損問題。

（三）完善企業的風險管理體系

只是針對員工的能力和素養提升還遠遠不夠，企業還需要結合實際對自身的風險管理體系健全和完善，保證自身的風險防范能力及執行能力得以提升。其一，需要企業建立專屬的風險管理部門，以此對企業可能存在的風險進行監督和管理；其二，企業要定期對內部風險作出全面的調整與評估，并根據結果采取分層式管理。企業還要結合自身內部的特點，不斷健全和規范風險管理機制，保證其所具備的各項功能都可以為企業良好服務。

四、結語

總而言之，在經濟全球化發展的局勢下，企業如果想要穩定而長遠的發展，那么就要不斷提升自身的管理水平和核心競爭力。為了能夠順利的創建科學有效的企業內部控制風險管理制度，首先要對其中存在的不足以及內部控制與風險管理的關系有個深入了解，強化員工的風險管理意識，創建相應的內部控制監督機制，對風險管理體系及內部審計制度不斷完善和整合，才能夠實現內部控制風險管理機制的構建。

參考文獻：

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一、內部審計和內部控制監督的關系

內部審計是內部控制的組成部分及前提，是企業內部影響控制制度正常運作的環境因素，也是內部控制的宏觀因素[1]。會計系統和控制程序則是內部控制系統中的微觀因素，他們同時受制于宏觀因素的影響。一個企業即使有好的會計制度，科學的控制程序，但若沒有先進的企業管理文化理念作引導、缺乏健全的管理體制和組織結構鋪墊、或者沒有運用或實施科學的人力資源政策都會造成內部控制的執行系統失效，也就是說在內部控制這個體系中如果宏觀環境失效，那么將直接影響微觀因素的發揮，進而影響企業的整體效率。單位內部控制監督作為內部控制的執行元素，主要是通過各單位建立完善的內部控制制度并保證發揮有效作用來實現，單位控制監督應當突出內部控制和內部約束機制的健全，強化單位負責人的會計責任，會計人員在對單位負責人負責的同時，受職業道德和財經法規約束。財政部門通過指導各單位建立健全內控制度，培養單位負責人和會計人員綜合素質和必要的檢查驗收來督促各單位加強內部控制監督，規范會計行為。而這些措施實際上是通過優化內部控制環境中的組織結構設置這一環節來實現的。隨著現代企業制度的不斷發展，各國企業對會計系統及控制程序的設計也日趨完善，會計程序中的漏洞越來越少。但我們也發現如安然、世通、銀廣廈這樣的因內部控制監督失效而造成的經濟案件仍層出不窮。究其深層原因，是企業領導者及其管理者的決策性失誤，而這種決策性失誤則是在一種錯誤的企業價值觀，偏激的企業管理理念及高層管理者本身素質等原因造成的。由此可見，內部審計的各要素都影響著內部控制監督目標及方法的實現。

二、健全內部審計的制度安排

目前企業中關于內部審計機構的設置情況不一，有些上市公司同時設立審計委員會和審計部，大部分只設立審計部。只設立審計部的企業審計部的定位有以下幾種情況:第一，由監事會領導;第二，由董事會領導;第二，接受總會計師或主管財務副總經理領導。

這樣，有關內部審計的制度問題目前需解決以下兩點:內部審計機構的設置與內部審計機構的定位。關于前者，單是設置審計部還是同時設立審計委員會和審計部，如果只設置審計部并將其置于總經理的領導之下，董事會對總經理的領導就缺乏監控措施，產生的問題是加劇內部人控制。至于內部審計機構的定位問題，對于上市公司，由于其規模一般較大，業務也較復雜，所以應同時設置審計委員會和審計部。從機構隸屬上來看，監事會、審計委員會、審計部分別對股東大會、董事會和總經理負責，同時二者存在著業務指導關系。

之所以選擇這種制度安排，原因在于:內部審計的一個重要目標是實現所有者對受托經營的經理層的監督。因此，審計委員會只有直接對代表所有者利益又由參與企業主要經營決策的董事會負責，才能保證這種監督的效果。同時，內部審計又要滿足經理層的各種需要，若內部審計的一切活動都需直接由審計委員會決定，既無必要也影響效率，這就需要在董事會和經理層間就內部審計范圍進行權限的劃分。其中，以經理層為監督對象的內部審計活動，如對經理層執行董事會決議的監督、對經營業績的鑒證和評價、經理離任審計等，均應由審計專門委員會組織開展;而以分權單位為監督對象的內部審計活動，如對公司其他職能部門、下屬分支機構的監督、考評，以管理咨詢為目的的專題審計活動，都可由經理層組織實施，但審計結果應報審計委員會備案，且審計委員會有權對審計情況進行檢查。另外，對于監事會而言，它代表的是全體股東，其機構隸屬自然是股東大會，因而其定位應是內部監督評價體系的最高領導者，在必要時可檢查審計專門委員會組織的內部審計事宜，并對內部監督評價中發生的爭議作最終裁決。

三、建立有效的激勵約束機制

無論是內部控制還是公司治理都非常重視激勵與約束機制，二者在實施的方式手段上可以相互借鑒。具體來說:約束方面，一是合理的授權控制，內部控制實質上是對企業經營過程中員工行為的控制，要把崗位的責權利嚴格確定下來，使員工的工作在制度的約束中進行。二是要建立適時的監控系統，讓不稱職的員工離開其崗位。二是嚴格的責任追究和懲罰制度，這是企業內控制度貫徹執行的根本保證。激勵方面，應借鑒公司治理中的激勵機制，引入相應的激勵措施進入業務執行層，提高基層人員參與內部控制的主動性和積極性。具體來說:一是科學的目標管理。要組織員工參加有關工作目標的制定，并將企業目標層層分解，落實到每個員工，這樣有利十激發員工的積極性，并使其主動維護企業的各項制度。二是制定科學的業績評價體系。業績考評機制由董事會或薪酬委員會對公司高級管理人員，以及人力資源部門對普通員工的業績和履職情況進行考評，并據考評結果決定下一年度的薪酬、崗位安排等事宜。業績考評機制應具備以下特點。第一，激勵性。以報酬作為激勵是公司治理中不可缺少的管理手段，設計考核制度時，必須保證業績考核制度對員工的激勵性。第二，客觀性。在評價業績時，可借助十定量評分方法或中介機構，以客觀的立場和判斷加以評估，使業績評價工作盡量不受主觀、片面等人為因素影響。第二，責任性。在業績考核前必須先明確考核項目的責任歸屬，明確員工的權責范圍，排除外在因索影響，使業績考核工作更公平合理。第四，絕對指標和相對指標相結合。因為有時候企業業績的好壞受很多外部因素的影響，比如行業的影響，相對指標與絕對指標相結合的方法使得評價更加客觀。第五，長期性。引入公司治理中用來激勵經營者的股票期權，希一望員工通過一定形式的股票持有或是將收入與股票價值變化掛鉤使自己的利益盡可能地與股東的利益相一致。

四、加強對內部控制的信息披露

《薩班斯一奧克斯利法案》規定公司首席執行官、首席財務官或類似職務人士必須書面聲明對內部控制的設計和執行的有效性負責，并且要求隨定期報告一同對外披露管理當局對有關財務報告內部控制的評價報告，內部報告還必須經過負責公司定期報告審計的注冊會計師的審核。美國安然、我國的中航油巨額虧損等案例充分暴露了公司關鍵人物凌駕于內部控制之上，缺乏內部控制信息披露的問題[4]。內部抓控制信息披露能夠有效減少高管人員串通舞弊的機會，有效遏制凌駕于內部控制之上的行為。鑒于我國上市公司及許多國有企業存在的諸多問題，我國政府應該加強對上市公司內部控制信息披露的要求，制訂有關規章制度，通過法律法規的形式對財務報告內部控制有效性評價進行強制性規定。具體措施如下:

1、確定信息披露的內容

因為內部控制設計范圍非常廣泛，如果要求上市公司對所有內容進行披露，從目前情況看不太現實。我國最新公布的審計準則將內部控制目標劃分為財務報告可靠性、經營效率效果、經營合規合法性，如果將所有目標全部要求進行披露，管理當局及公司等會大大地增加成本，而且目前許多制度尚不完備，即使全部披露不一定會收到很好成效，處于內部控制效益成本原則考慮，可以參考美國的做法只實行財務報告內部控制，即管理當局只要求公司就財務報告可靠性的內部控制出具評價報告。

2、確定信息披露的責任主體

要保證內部控制信息披露的準確性，保證內部控制責任落到實處，必須確定信息披露責任主體，即內部控制由誰負責。薩班斯法案的302條款被認為是對上市公司最有實際影響的條款，條款要求首席執行官和首席財務官必須承諾財務報告的真實性和公允性，并在對外提供經審核的內部控制財務報告上簽字認可。我國法律法規沒有明確規定內部控制的責任主體，所有相關文件都僅僅強調監事會、審計委員會對公司內部控制的監督\審查責任，沒有直接明確內部控制的制定和執行由誰負責的問題。我國上市公司多數由國有企業改制而來，董事會受到管理層和大股東控制控制現象較嚴重，在公司治理機制不健全情況下，內部控制環境薄弱，關鍵人凌駕于內部控制之上，監管部門對于屢見不鮮的公司管理層舞弊作案感到束手無策。針對我國公司內部控制環境的特點，應該把內部控制的責任主體確定為掌有實權的關鍵人物和實際負責公司資產安全和財務可靠性的高級管理人員。

3、統一財務報告內部控制評價和審核的標準。

為提高財務報告內部控制報告的可操作性和可比性，對財務報告內部控制的評價應當遵循比較統一的標準。建議審計準則委員會研究有關指導意見，在我國公司治理環境下，對管理當局內部控制報告的驗證提供指導。

五、結論

內部審計與內部控制都是當前比較熱門的話題，將兩者結合起來更是有其特殊的意義。本文從內部審計與內部控制的關系入手，從內部審計的角度得出完善內部控制的對策。內部控制框架與內部審計的關系是內部管理監控系統與制度環境的關系。完善的內部審計有利于內部控制制度的建立和執行;健全的內部控制機制也將促進內部審計的完善和現代企業制度的建立。

參考文獻：

[1]劉金文,“三要素”內部控制理論框架的最佳組合[J]，審計研究,2004.2

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一、部隊基建項目審計中存在的主要問題

1．建設項目超概算。長期以來，部隊的基建領域一直存在著四算三超的問題。從審計情況看，造成超概算的主要原因：一是工程考察不周詳，深度不夠，使得一些實際工程量沒有列入初步設計概算，存在設計漏項和設計錯誤的問題，有些概算沒有考慮物價上漲的因素；二是建設單位缺乏工程技術專管人員和工程技術專業知識，或工程技術人員職業道德水準不

高，造成工程項目施工中不合規的變更簽證增多基本建設項目，從而使得工程造價隨意增大。三是一些單位和部門，為爭取到項目，有意壓低工程投資規模和概算，搞“釣魚工程”。

2．基建工程審計力量薄弱。基建工程審計資金額度較大、中間環節多、程序復雜、專業性、技術性強，涉及建筑、裝飾、市政、安裝、園林綠化等多種類型，因此基建工程審計人員除了必須具有較淵博的工程專業技術知識以外，還必須具備審計專業知識的儲備和相當豐富的實踐經驗。但部隊的內審人員由于編制問題，人員配備數量有限，而且大多是財務審計人員經過短期的基建工程審計培訓后上崗，基建工程相關專業知識有限，有的精通審計的專業人員卻對基建工程可能存在問題的關鍵環節不太了解。

3．審計監督不到位，工作滯后。目前，部隊基建審計一般側重竣工決算審計，事前、事中監督缺位。部隊的工程審計大多還停留在竣工決算階段，對項目造價影響較大的決策與招標投標階段極少介入，對于招標文件的制訂、工程量清單的編制及合同的簽訂等方面監督較少。當前，由于招標文件存在的漏洞及工程量清單編制質量引起的索賠額占總價款增加額的比例極大。部分投標單位正是利用了發包人工程量清單的不準確，以及招標文件存在的漏洞而相應的采取“低價中標，高價索賠”的策略，造成部隊造價管理的失控，投資一再追加，結算價遠高于預算價。事后審計的局限性決定了審計部門難以對建設工程前期和過程中已經確定下的，對造價有重要影響的事項進行有效的監督。施工單位在結算時容易利用由于制度不完善和現場管理不到位造成的漏洞，從而影響工程造價的真實性。結算階段即便發現，也往往為時已晚，付出的工程價款難以追回，給部隊造成經濟損失。

二、采取的對策

1．認真審計設計方案、設計質量、設計選材　核查工程項目規模、結構、選材等方面是否進行反復論證，有無實行限額設計。通過審計避免設計錯誤或失誤，盡可能將各專業暴露的問題解決在工程招標或施工之前，減少損失和浪費；核查設計選材是否從節約的角度出發，在最大限度地滿足使用功能要求的情況下，大膽采用新技術、新材料、新工藝，以及是否做到技術與經濟有機的結合。對部隊基本建設工程審計的有效控制，既要講原則，按法律、法規辦事，又要實事求是，做到既合法又合情理。

2．全面提升審計人員素質。由于部隊基建項目具有占用資金量大、技術性及專業性強等特點基本建設項目，這就要求我們基建審計人員要有綜合的素質，不斷積累經驗，不斷解決擺在我們面前新的問題站。首先，提高部隊內部審計人員的政治素質，強化審計人員的責任心和敬業精神，樹立崇高的工作責任感和職業道德；其次，改進工作方法，完善審計制度，讓部隊審計人員充分了解建設工程全過程造價管理的理論，制定出工程項目審計制度和實施細則，保證審計有效實施，以提高項目審計工作質量。最后，不要間斷的開設各種短期基建項目培訓班，提升部隊審計人員的建設工程技術專業知識，完善部隊審計人員的知識結構。

3．加大基建項目跟蹤審計力度。跟蹤審計可以對基建項目的管理活動進行再監督，通過查找建設管理中的漏洞，完善內部控制制度，從而確保工程質量、控制工程進度、節約建設資金，為建設單位提高投資效益。無論是從工程造價控制的原理，還是形勢發展的需要來看，跟蹤審計的全程動態監控模式無疑是基建項目審計的最佳選擇。

（1）工程開工前的跟蹤審計。首先，工程項目立項前，部隊審計人員應會同有關部門對工程項目進行可行性測試，對擬邀請投標的監理單位和施工單位的資質、誠信度進行測試、評估。高校應重視此環節的審核，為高校基建的順利進行把好第一個關口。其次，承包合同在基建中具有十分重要的地位，因而也是審計的重點。審查合同的合法性、合規性、完整性和有效性。

（2）建設期的跟蹤審計。施工過程中，按照施工合同的要求，部隊審計人員應經常到施工現場進行突擊檢查，檢查施工單位是否按質按量進行施工，材料購進是否符合合同要求，監理和甲方代表的簽證是否屬實，發現問題及時匯報有關領導，并及時進行糾正。應遵循現場跟蹤審計的原則，凡是費用超過萬元以上的簽證，在費用發生之前，施工單位應與現場監理人員以及造價審核人員一同到現場察看。

（3）工程竣工決算階段的跟蹤審計。工程竣工決算直接影響工程造價基本建設項目，部隊基建審計部門的任務是為部隊建設資金把關，對工程竣工審核的關鍵是把握好以下4個環節：首先，查工程量的真實準確性，把好工程量計算關。審計人員必須以工程竣工圖及施工現場為據，嚴格按照各專業定額規定的工程量計算規則逐項進行核對，看有無多算、重算、冒算和錯算現象，確保竣工決算造價的真實性。其次，查定額號、工程項目名稱及規格，把好定額套用審核關。工程預算定額具有面廣、交叉的特點，在審核竣工決算套用定額時應注意各專業冊的適用范圍及使用界限的劃分，分清楚哪些費用在定額中已考慮，哪些費用在定額中不包括，需要現場簽證計取，防止錯套定額、套高價定額子目或已綜合的摘要審核簽證的時間、地點、事由、幾何尺寸或原始數量，避免出現增大技術簽證、偽造資料、人為虛增簽證費用。

三、結束語

部隊基建工程審計是一項集工程技術、經濟管理于一體的工作，專業性強、涉及面廣。部隊應充分利用自己內部審計資源，通過采用全過程跟蹤審計，對項目招投標、項目施工過程及結算進行有效的審計監督。不但可以在一定程度上規避審計風險，還可以有效防止工程高估冒算、弄虛作假等，維護部隊的經濟利益。

參考文獻

1.劉宇凡.淺議高校基建工程內部審計的現狀及改進措施[J].山西建筑，2009.11

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一、我國上市公司內部財務監控機制運行中存在的主要問題

（一）非流通股股東與流通股股東財務目標不一致，導致內部財務監控機制失效

2003年9月，招商銀行董事會決定發行100億元的可轉換債券。該事項盡管遭到以基金為代表的流通股股東的強烈反對，但在2003年10月的股東大會上，仍然由于非流通股股東持股比例的絕對優勢而通過。該事件表明，上市公司股東之間財務目標存在差異，不同股東追求的利益也難于協同，從而導致內部財務監控機制在不同股東利益取向的矛盾中失效。

從理論上講，股東投資于公司的目的在于實現股東財富最大化或公司價值最大化。對于已經上市的股份公司，其股票價格代表了公司的價值。股票價格越高，公司價值越大。因此，追求較高的股價應當是股東投資的根本目標。然而，上述理論目標與我國上市公司的現實狀況存在較大差異，其根本原因在于我國上市公司存在流通股股東和非流通股股東之別。對于流通股股東而言，股份轉讓依據股票的市場價格，股票價格越高，其所擁有的財富越大；對于非流通股股東而言，股份轉讓并不依據于股票的市場價格，而是主要依據公司的凈資產，凈資產越高，其所擁有的財富越大。因此，流通股股東的財務目標在于股票價格如何實現上升；非流通股股東的財務目標卻在于如何實現凈資產價值上升，兩者的財務目標并不完全一致。對于可轉換債券這種融資工具，其有利于提升上市公司的凈資產價值，卻不利于股票價格的上升，主要原因在于：可轉換債券在轉股后，由于轉股價格很高，可以增加公司的資本公積金，因此有利于提高公司凈資產價值。但是可轉換債券在轉股后不僅會增加流通股份，造成股票供給增加，而且還會稀釋公司收益，從而造成股價下跌。不僅如此，可轉換債券轉股還可以使非流通股股東在不增加任何投資的情況下，控制更多的流通股股份。換言之，發行可轉換債券會造成流通股股東出錢而非流通股股東受益的現象。因此，發行可轉換債券對流通股股東產生了負面影響，而大大有利于非流通股股東的利益。

現行公司內部財務監控機制的設計和運行原理決定了其必然受到力量較大一方（非流通股股東）的控制，從而，在保護流通股股東利益問題上，公司內部財務監控機制顯然是低效率、甚至是無效率的。

（二）國有控股股東對董事的委托存在嚴重的委托風險，監事會的財務監控機制失效

2003年11月4日，新疆啤酒花股份有限公司重大事項公告稱：鑒于新疆啤酒花股份有限公司無法與董事長艾克拉木·艾沙由夫取得聯系，其已無法正常履行董事長職責。公司經過對自身經營情況進行自查發現，截止2003年11月3日，存在如下情況：1.公司已進行披露的貸款擔保總額為79980萬元，其中對控股子公司貸款擔保總額35480萬元。2.公司因故未按規定履行信息披露義務的對外擔保決議總額為98786.07萬元……。上述部分事項將對公司的財務狀況和經營成果產生重大不利影響。啤酒花事件的發生，說明我國上市公司股東尤其是國有股股東在委派其人———董事時，存在著明顯的委托風險，這種風險也是監事會財務監控機制運行失靈的根本原因之一。

我國上市公司委托風險產生的主要原因在于：

1.我國的上市公司中，大多數的股東和其委派的董事存在不一致性，這不像美國微軟公司的比爾·蓋茨，既是董事又是股東。由于這種不一致性，股東的利益與董事個人的利益就會出現差異。股東投資的目的在于追求自身財富的不斷增長，而董事個人在考慮股東利益的同時，會更多地考慮自己的切身利益，追求自身利益的最大化。也就是說，股東委派的董事組成的董事會并不一定完全代表股東的利益，股東在委派董事時，逆向選擇和道德風險必然存在。

2.監事會對董事會的財務監督控制機制失效。總體來說，我國公司監事會的存在只是給人一種公司中存在著某種相互制約的假象，事實上，監事會的監督缺乏有效的基礎條件。首先，從提名角度看，來自股東的監事，絕大多數由大股東控制的董事會直接或間接提名，來自職工代表的監事，多數由公司經理層直接或間接提名，從而形成被監督者提名監督者的局面；從選舉角度看，由于董事會在很大程度上操縱了股東大會的監事選舉，也形成了被監督人選舉監督人的局面。其次，雖然《上市公司治理準則》規定監事應具有法律、會計等方面的專業知識或工作經驗，但實際上監事會成員大多為雇員監事、政工干部等，監事會成員的教育背景和專業知識明顯低于董事會成員，這也決定了其不具備專業勝任能力，不可能履行監控職責。再次，《上市公司治理準則》沒有具體規定監事如何行使知情權，若經營方不給予協助有什么保障措施等，使監事的知情權成為空泛的規定。另外，《公司法》和證監會規定，股份公司除董事會自己提出的提案之外，所有其他的股東大會提案都應提交公司董事會進行審查。監事會主要監督的對象就是公司董事會、董事及高級管理人員，監事會的提案大部分可能涉及董事會、董事的問題，若要求董事會審查認可該議案，必然導致監事會的提案權流于形式。最后，對監事會履行職權相應的程序規則不夠合理，對監事會成員缺乏必要的激勵和約束措施。《公司法》規定，監事會的議事方式和表決程序由公司章程加以規定，但是，董事、經理及其他公司內部人控制下制定的章程，怎么會規定監事會有不利于章程制定者的議事方式和表決程序呢？由于上述問題的存在，上市公司中非常容易產生以董事會或董事長為核心的內部人控制現象，在這樣的公司內部財務監控結構中，監事會的財務監控機制的運行無疑會變成紙上談兵。

（三）獨立董事對公司治理的作用存在缺陷，致使獨立董事的財務監控機制失效

從中國證監會下發給ST南華的行政處罰書中可知，截至2000年底，大股東累計從上市公司提走6億多元，與此同時，上市公司還為大股東及其關聯公司銀行借款提供擔保總額超過4億元。為此，獨立董事方輪提出了罷免董事長董事一職的提案，這項提案2003年6月9日被董事會通過，但在2003年6月27日的股東大會上，因大股東及其他部分股東投了棄權票，遭到否決。這意味著這場獨立董事對大股東的抗衡以失敗告終。2004年2月12日，四川樂山電力的獨立董事因質疑樂山電力頻繁的擔保行為和巨大的擔保金額，聘請深圳鵬城會計師事務所就樂山電力股份有限公司近年來的關聯交易事項及公司或有負債情況進行專項審計。然而，樂山電力的董事長和總經理卻以獨立董事要求專項審計屬于重大事項，須報樂山市政府批準為由，不允許會計師事務所進行專項審計。以上兩個事件說明，獨立董事制度在我國上市公司內部財務監控中作用的發揮存在缺陷和阻力。

在我國相當多的上市公司里，存在著大股東一票否決的現象———當獨立董事與代表大股東利益的其他董事發生沖突時，往往最后失敗的是獨立董事。獨立董事要么無所作為，要么想有所作為卻以失敗告終，形成這種狀況的主要原因在于以下這些方面：

1.從目前情況來看，獨立董事“人格”存在缺陷。獨立董事要發揮作用的前提，是在法律上具有獨立的“人格”。《指導意見》規定，獨立董事候選人可由上市公司董事會、監事會、單獨或者合并持有上市公司已發行股份1%以上的股東提出，并經股東大會選舉決定。獨立董事候選人由持股1%以上的股東推舉，其實是將小股東排除在外，在一些公司1%以上的持股者，往往不是中小股東。這種規定，實際上將獨立董事固化在流動性較弱的中大股東群體上，在獨立董事與上市公司的雙向選擇機制還未產生的情況下，限制了其獨立性，削弱了獨立董事所應有的獨立性和功能，由此往往導致獨立董事的無所作為。

2.獨立董事的定位不明確，運行程序不規范。對獨立董事缺乏明確的定位，同時履行職責又缺乏規范的運行程序，是獨立董事想有所作為卻以失敗告終的根本原因之一。首先，獨立董事在董事會中屬于弱勢群體（占1/3以下），不能在董事會中起主導作用；第二，大部分獨立董事是兼職，每年規定的15個工作日，不可能親自進行深入了解公司的經營和財務情況，很難及時發現公司經營上的問題和風險；第三，獨立董事要想有效地發揮作用，只能依靠內部人提供信息或者依靠中介機構的意見判斷信息，在目前上市公司管理透明度低、提供信息不真實、中介機構服務質量不佳的情況下，獨立董事作出準確判斷的難度較大。第四，獨立董事的行權程序不獨立，會受到公司內部人的限制。

3.目前對獨立董事缺乏評價、監督、激勵機制。在努力工作沒人重視，失職則受到嚴厲處罰的工作環境下，獨立董事必然會選擇“不求有功，但求無過”的工作態度。這也是導致獨立董事的無所作為的原因之一。

二、完善上市公司內部財務監控機制的建議

有效運行的上市公司內部財務監控機制應當能夠實現以下幾個層次的目標：公司所有股東以協同目標公平地行使自己的資本所有權職能，有效地監控自己資本的保值與增值；股東大會對于其委托的董事會能夠實施有效監督和激勵；董事會依法代表股東利益行使對公司的管理權和對經營層的監控權；經營層能夠以其經營能力實現公司效益最大化；公司的管理與經營層主體能夠在維護相關主體利益的前提下，合理獲得自身利益。為了使我國的上市公司內部財務監控機制實現上述目標，筆者考慮應從以下幾個方面入手尋找解決方案。

（一）以股票全流通實現各股東財務目標協同化

上市公司股東財務目標和利益的差異，主要是由股份的非流通所造成。由于國有股和法人股不流通，股票價格與非流通股股東利益不存在直接關聯關系，股價高低并不能給其帶來現實的利益，因此其對股票價格并不十分關心。如果實行上市公司股份全流通，則任何股票持有人的利益和財富都將由市場來決定，原來的非流通股股東也必然會關注股票的市場價格，其在進行經營管理時，必然會考慮該行為對股價的影響，或者說是對其自身財富的影響。同時，考慮到我國國有股權的特殊性，為加強國有股股東對股價的關注和依附程度，在股票全流通后，國有資產管理部門應當建立以公司的業績和股價為主要評價指標，以國有股價值的增值幅度為主要依據的管理和經營層考核評價機制，對國有股持股單位和所委派的董事以及董事會聘任的經理進行考核和評價，使董事和經理能夠真正意識到經營和管理效率對其利益甚至是命運的決定性影響。

（二）提高監事會的地位，保證其財務監控作用的發揮

1.借鑒和參考雙層制董事會模式

為了增強監事會的財務監控職能，可以借鑒和參考以德國模式為代表的雙層制董事會模式，即在股東大會下設一級地位高于執行董事會的監事會，該監事會成員全部由非執行董事組成，具有聘任、監督和在必要時解聘執行董事會成員的權力，但監事會成員不能干預董事會的經營決策。對于這種模式，一方面，由于監事會不擁有公司經營決策權，因此不會形成內部人控制，不會為獲取公司管理利益而影響監督；另一方面，監事會擁有對執行董事的實質性控制權，能夠比較有效地行使監督權力。

2.在現有制度基礎上考慮引入“外部監事”制度

現行監事會由股東大會選舉并監督公司決策機構以維護股東利益，在實際的運作中，大股東往往在股東大會的選舉中形成控制能力，控制董事、監事的選舉，所以監事往往代表大股東的利益而行使監督權，也必然維護其相應利益而難以作為中小股東及其他利益主體的利益維護者。公司引入外部監事制度，是對既有的公司財務監控機制的補充和完善，可以解決監事會的監事被大股東操縱而對代表大股東的董事行使職權的監督職能弱化的問題，從而抵制公司大股東操縱公司利益而損害中小股東及其他相關利益主體利益的行為，使董事會與監事會的制衡更加有效。

3.賦予監事會內部財務審計的權力

內部財務審計的基本職能是對企業的內部控制系統進行有效、全面的審計，對企業遵守財經法規、財務制度等問題進行監控。現行企業的內部審計是在董事會領導下的由獨立董事組成的審計委員會的督導下由內部審計人員具體執行的，這種監控機制存在一定的缺陷。首先，獨立董事沒有太多精力履行內部審計的職能，這本身就弱化了內部審計職能。其次，真正開展審計工作的是公司內部人員，其薪酬由董事會決定，這使內部審計人員難以保持工作的獨立性。監事會履行著對董事會、經理層的監督職責，從制度設計上看，監事會有條件履行好內部審計的職能。另外，可以考慮監事會外聘內部審計人員的方法，像董事會聘任財務經理一樣聘任內部審計人員，并決定內部審計人員的薪酬和去留。內部審計人員向審計委員會負責，審計委員會由內部監事和外部監事組成，受監事會領導，對監事會負責。審計委員會對經營中內部控制體系的有效性、公司經營策略的合理性、風險性以及董事會運作的有效性進行評估，并由監事會通知、督促董事會及時采取措施或在股東大會上提出提案。

4.監事會有提出解聘或續聘會計師事務所的提案權

在董事會成員兼任CEO或高層管理人員時，應由監事會聘任會計師事務所。在當前的公司治理中，會計師事務所的聘任，由董事會提出議案，股東大會表決通過，解聘或不再續聘會計師事務所的提案，也由董事會提出。這對于保持外部審計的獨立性會產生負面影響，特別是在董事會成員兼任總經理時更為顯著。因此，在公司治理中應取消董事會對會計師事務所聘任、解聘的權力，同時賦予監事會提出聘任、停聘提案的權力，這也會給監事會行使公司財務監控職能提供可靠的制度保障。

（三）強化獨立董事的財務監控職權與作用

獨立董事財務監控作用發揮的關鍵在于其地位與權力的獨立。為了充分發揮獨立董事的作用，國家應當從制度上賦予獨立董事對上市公司發生的重大事項進行監控的決定權。

1.建立科學完善的法制體系

在總結獨立董事運作情況的基礎上，對現有相關的法律、法規及規章制度進行修改、補充和完善。結合《公司法》的修改，將獨立董事的作用、責任、義務、任職資格、選聘程序及其同監事會的關系補充到《公司法》中，明確獨立董事相應的法律地位，并與《證券法》、《上市公司治理準則》及證券交易所章程、規則等法律、法規及部門規章制度進行協調，作為獨立董事制度的法律根據。

2.培育獨立董事市場，建立獨立董事人才庫

隨著獨立董事的增加，應該成立獨立董事協會，推行行業組織資格認證制度，建立獨立董事人才庫，以供上市公司挑選。在成立獨立董事協會的基礎上，由業內人士和自律組織制定相關的執業準則和行為規范，對獨立董事進行自律管理，建立獨立董事檔案，實行獨立董事業績公示制度，為社會公眾和中介機構評價獨立董事的業績提供條件，促進個人信譽及社會評價體系的形成。另外，針對目前獨立董事執業經驗不足的現狀，應加強獨立董事的培訓和后續教育。

3.進一步規范獨立董事的產生和行權程序

在修改相關法規時，尤其要劃定一個界限，規定由持股一定比例以下的股東推舉獨立董事候選人，并明確界定其工作目標，其應享有的權力、承擔的責任，評價業績的標準，使權責利一致，規范獨立董事制度的運行程序，以保證其財務監控機制的實質性運作。為了保證獨立董事工作的順利進行和工作質量的提高，在特定事項上應給予獨立董事特殊的權利。比如：如果獨立董事認為需要，有權要求中介機構對信息的真實性進行鑒證，并明確其鑒證程序；如果獨立董事對董事會的決議持有不同意見，有發表不同意見的渠道或機會等等。

4.建立獨立董事與中小股東信息交流溝通制度

獨立董事的通訊、聯絡信息應該對中小股東公開，為收集中小股東意見和接受咨詢提供條件。可以考慮通過上市公司網站中的獨立董事園地，建立獨立董事與中小股東信息交流渠道，便于獨立董事與中小股東溝通，要定期向中小股東公布獨立董事的工作情況和回答中小股東的問題。

5.建立獨立董事的激勵機制

開放競爭的獨立董事市場和公開的業績評價機制，會促使獨立董事重視自己的聲譽和地位，約束自己的行為并努力履行職責。給以適應的薪酬和少量的股票期權，可使獨立董事追求長期利益，關心上市公司的經營業績和發展前景，以發揮更大的作用。另外要研究建立獨立董事的保險與風險分擔機制，即借鑒國外成熟市場的經驗，研究我國獨立董事投保的資金來源、理賠方式，從制度上分散獨立董事因執行業務時所帶來的風險。

（四）監事會和獨立董事之間應相互溝通協調，實現信息資源共享

我國現階段實行的獨立董事制度旨在使獨立董事起到平衡上市公司大小股東之間利益的作用，重點監控大股東，健全和改善董事會運作機制；監事會目前的作用主要是通過監控上市公司高管人員和公司股東、實現相關利益主體之間的利益平衡，并監督公司法規制度的執行落實情況。在可預見的將來，獨立董事制度與監事會制度將同時并存發展（唐躍軍、肖國忠，2004，2）。可見獨立董事制度與監事會制度不應也不會相互削弱或取代。

1.關于二者職權的分析

獨立董事具有部分監事會不具備的特別職權，確立了獨立董事在監控大股東、監控上市公司及其關聯企業、高管人員薪酬等方面的重要作用，使其可以獨立監督上市公司高管人員是否串通損害股東利益，監督控股股東是否損害上市公司的利益。而《公司法》賦予監事會職權中，也有獨立董事不具備的。監事會的特定職權，實際上是明確了監事會在上市公司中的監督重點是監督董事、經理遵守法規特別是執行公司章程財務制度方面的情況，看董事、經理是否損害上市公司的利益。也就是說，即使是獨立董事，如果其沒有按規定程序行事，監事會亦可監督，如果董事、經理損害公司利益，而強調自身利益，監事會應該監督。

在現行制度中，獨立董事和監事會亦有較多的相同的職權，如檢查公司財務、聘請中介機構、提議召開董事會和臨時股東大會等，這些職權都是他們在開展工作時應該具備的，進一步探討它們之間相互協調的問題，應該把握兩條基本原則，即：根據二者不同的功能定位，劃分各自的職權范圍，使兩種監控方式能夠相輔相成并實現信息資源共享，以提高監控效率；在保持公司財務監控平衡的前提下，實現獨立董事制度對監事會制度的有效補充，以不斷完善我國上市公司的內部財務監控機制。

2.關于二者職能的分析

獨立董事大多具有專業特長和豐富的經驗，能夠為公司帶來多樣化的思維，有助于實現公司決策的科學化，因此，獨立董事并不單純發揮財務監控功能，還具有一定的戰略功能；比較而言，監事會的功能則限于獨立的監控功能。獨立董事是董事會的內部控制機制，其監督作用主要體現在董事會的決策過程中，這是一種事前的監控；而監事會則是董事會之外、與董事會并行的公司監控機構，主要表現為一種事后監控，因為監事雖然可以列席董事會會議，但其對董事會決議沒有表決權，不可能事前否定董事會決議。

從制度設計原理上看，它們都有制約管理層，保護中小股東利益的作用。在完善監事會制度的同時引進獨立董事制度，在公司治理結構中使兩者協調，共同發揮監督作用，應該是比較現實的選擇。但是將產生于英美國家的獨立董事制度引入我國，絕不能只是簡單的制度移植，而是要結合我國的國情進行考察。從獨立董事制度與監事會制度的不同特點出發來設計二者的職能范圍，在目標一致的前提下，實現監事會與獨立董事各司其職、相互監督、互相依存。將獨立董事的職能定位在事前監控、內部監控和與決策過程監控密切結合，其監控的對象主要是決策或業務的科學性與妥當性，目的在于為公司創造更多的收益；監事會的職能應定位在日常監控，事后監控和董事會的外部監控，其監控的對象主要是公司經營或財務的合法性，目的在于維護現有的公司利益，其主要行為是檢查董事會和經理層的決議和經營成果，發現并糾正其中損害公司相關利益主體的行為，而不是向股東大會、董事會提出有關公司經營的建議。

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篇8

保證會計信息的準確可靠，保護公司的財產安全，維護股東利益最大化，應該是公司內部控制需要達到的目標。對公司聲譽危機的內在機理和本質進行認真分析和有效管控，已經成為每個公司必須認真思考的一個重要課題。

一、審計委員會、內部審計和內部控制存在的問題

1.審計委員會形同虛設的現象普遍存在。不少公司審計委員會的獨立董事只是例行參加一些會議，平時與內審部門聯系甚少，一些內審人員對審計委員會人員組成和運作機制都很陌生，審計委員會真正在履行監督職能的并不多。獨立董事的不作為導致的聲譽毀損，以及公司高管層高度集權而無約束機制等現象都對審計委員會的獨立性產生了很大的負面影響。

2.內部審計定位還不夠明確。盡管很多上市公司已根據《上市公司治理準則》（證監會、經貿委，證監發〔2002〕1號），在董事會下設立了審計委員會，但很多公司內部審計部門的日常工作仍受制于總經理或財務副總，嚴重影響了內審監督作用的發揮。

3.內部控制薄弱。《上市公司治理準則》和財政部等五部委聯合的《公司內部控制基本規范》都規定了董事會負責內部控制的建立健全和有效實施，經理層負責組織領導公司內部控制的日常運行，但實際上很多公司對內控的認識還停留在內部會計控制的層面。在國企轉制的上市公司中國有資產所有者缺位，產權關系不明晰帶來的內部人控制現象突出。

筆者以為，聲譽風險貫穿于經營過程的始終。如果漠視利益分配的公平，必然加大相關風險，處理不當還會造成不可預計的損失。一個違反相關法律法規，喪失道德底線，浪費社會資源的公司必然會遭到社會的摒棄。因此，需要將聲譽管理納入公司的風險管理體系，而內部控制恰恰是風險管理的必要措施。

二、內部審計與內部控制的關系

1.內部控制的目標。內部控制的目標分為以下幾個方面：（1）促進戰略目標的實施發展；（2）促進提高經營管理效率的營運目標；（3）促進提高信息報告質量的報告目標；（4）促進維護資產安全完整的資產目標；（5）促進國家法律法規有效遵循的合規目標（引自上海國家會計學院主編的《內部控制與內部審計》）。

2.內部審計和內部控制的關系。內部審計是內部控制的手段，內部控制評審既是內部審計的重要方法，也是內部審計的重要內容（劉麗花，2005）。

三、治理理論

1.廣義的公司治理不局限于股東對經營者的制衡，而是涉及廣泛的利害相關者，包括股東、債權人、供應商、雇員、政府和社區等與公司有利害關系的集團。也是通過一套包括正式及非正式的制度來協調公司與所有利害相關者的利益關系，以保證公司決策的科學化，從而最終維護公司各方面的利益（李占春、黃翠竹，2003；李瑩，2010）。

2.“信條13”――變治理責任為聲譽機遇。信條13是由尼拉?貝特里奇和J.F.卡明在1998年創立的“董事會對所有者、股東承擔責任，以及承擔越來越多的社會責任”，是其創造財富的重要一環（引自[英]阿德里安?戴維斯《公司治理的最佳實踐》）。

3.內部控制與治理的關系。內部控制可分為經營層內控和治理層內控。經營層內控就是高層管理者對下屬員工實施的控制，但其無法約束最高管理者本身；治理層內控就是所有者對經營者的控制（引自白萬綱著《基于管控的集團內部控制》）。

4.審計委員會是治理層的制衡力量。美國崔德威委員會報告（TREADWAY COMMISSION REPORT）、加拿大麥克唐納報告（MACDONALD REPORT）及英國凱德博瑞報告（CADBURY REPORT）是審計委員會發展史上三大報告，均要求審計委員會應擔負起對公司內部控制的全面監督責任（引自喬春華、蔣蘇婭著《審計委員會的理論與運作》）。

筆者以為，公司作為社會法人，聲譽來源于整個社會。只有通過持續創新的經營活動創造財富，再將創造的財富通過工資、股利、稅收和其他支付的形式公平地分配和返還給社會，滿足社會需求最大化才是公司治理的最終目標。董事會成員必須遵從社會需求的利益而非自身利益管理公司，公司決策不能以犧牲其他利益相關者的合法利益為代價。審計委員會是維護公司實現良好聲譽價值的重要監督力量。

四、提升三者功能

1.聲譽價值是治理層的大內控目標。聲譽價值與良好的公司治理密切相關，對利益相關者的責任和維護公司實現戰略目標是治理層的大內控目標。聲譽的獲得與保持，有利于利益相關者的持續關注與投資，從而促進董事會繼續更好地履行公司的使命（引自和蕓琴著《公司聲譽內部管理》）。董事會是治理的核心主體，首先應考慮整合好經營管理團隊，其次是做好對外溝通。

2.通過審計委員會、內部審計和內部控制不同層次的內控互動實現大內控目標。公司治理之關鍵是處理好股東、董事會、經營高管層三者之間的關系；或者說，公司經營內控處理的是董事會、經營層和次級經營者的關系。在治理層的內部控制和經營層的內部控制分別設置審計委員會和內部審計，共同圍繞聲譽價值目標分別履行監督職能。因審計委員會設在董事會，內部審計獨立于管理當局，在業務上對審計委員會負責并向其報告工作，在行政上對總經理負責并向其報告工作。這種雙重負責的組織形式有利于內部審計對高管層以及管理經營內控進行獨立的評價與監督，又能與經營管理層互相聯系溝通，為管理層加強管理、提高效益服務。

3.設置三道防線提升功能發揮。第一道防線――管理層建立經營內控。管理層通過識別和評估關鍵業務風險、建立和完善經營層內部控制系統，確保實現運營高效率、報告準確性、資產完整性、業務合規性等內控目標，并對董事會定期報告內部控制標準體系。第二道防線――內部審計對經營層實施內控監督。這樣定位的內審部門不僅獨立于各分、子公司，而且可以代表董事會對總經理領導下的各職能部門進行內控監督。同時，為審計委員會獲得公司重大、重要風險，對應控制措施，以及公司財務信息可靠性等提供技術支撐。第三道防線――審計委員會的再監督。通過獨立、客觀地監督公司財務報告編報過程和內部控制體系，審查和評估外部審計、內部審計工作，審計委員會為董事會、獨立審計師、公司高管層以及內部審計部門提供公開和持續的溝通，從而建立一支獨立的治理隊伍，在幫助改變“內部人”控制、彌補董事會“功能缺陷”、增強公眾對財務報表的信心、平衡利益相關者長短期利益、促進戰略目標的實現、維護公司聲譽價值等方面發揮積極作用。

（作者為審計部高級審計專員）

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[5] 白萬綱.基于管控的集團內部控制[M].北京：中國發展出版社，2009.

篇9

在2001年新版的《國際內部審計專業實務框架》中，內部審計定義為：內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現其目標。2003年6月，中國內部審計協會《內部審計準則》，做出定義：“內部審計是指組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現。

（二）內部控制

內部控制是指一個單位為了實現其經營目標，保護資產的安全完整，保證會計信息資料的正確可靠，確保經營方針的貫徹執行，保證經營活動的經濟性、效率性和效果性而在單位內部采取的自我調整、約束、規劃、評價和控制的一系列方法、手段與措施的總稱。

（三）內部審計與內部控制的區別

通過上述定義得知，內部控制是保障會計信息準確、方針執行落地等的一種手段、方法、工具，內部審計是會計信息準確與否、方針的貫徹情況等的監督與評價。內部控制是中間（過程）控制，內部審計更多的是結果評價，通過評價促進內部控制的完善。

二、內部審計質量與內部控制有效性關系研究

（一）內部審計質量對內部控制的影響研究

從內部審計的定義來看，內部審計是監督和評價內部控制的適當性、合法性和有效性的一項獨立活動，高質量的內部審計可以促進內部控制的有效性，即內部審計質量對內部控制有效性產生積極的正向影響。從內部控制的運作來看，內部控制的有效運作離不開評價和監督，內部審計通過對內部控制的審查，能夠發現內部控制的短板，對內部控制提出再控制要求，促進內部控制體系的不斷完善。

（二）內部控制有效性對內部審計質量的影響研究

從內部控制的定義來看，內部控制是企業保障會計信息安全、執行方針落地的、各項規章制度有序執行的一種約束、控制，內部控制的有效性將為內部控制提供良好的基礎。從內部審計的運作來看，內部控制可以提供較好的風險控制基礎和信息可信度，為內部審計提供了較為可靠的工作基礎，也在確定審計范圍和重點，選擇審計程序、方法等方面提出方向和要求，協助提升內部審計的質量。

（三）研究結論

綜上所述，內部審計與內部控制應當是相互交叉、交互作用的。內部審計可以看做是內部控制的一個組成部分，高質量的內部審計是內部控制有效性運作的關鍵，同時也對內部控制的其它部分產生重要影響。同樣的，內部控制也是內部審計的一部分，內部審計對內部控制進行監督、評價，對公司內部的風險進行評估分析，發現企業運作的短板以及存在的管理漏洞，并對內部控制提出再控制建議。因此，可以將內部控制有效性與內部審計質量的關系定義為相關影響的正相關關系，是你中有我、我中有你的“耦合”關系。

三、提升內部審計質量與內部控制有效性的建議

（一）充分發揮協同效應

內部審計質量的提升有助于提高內部控制的有效性，反之亦然。兩者具有1+1>2的協同效益，能夠提升企業運行效率，實現內部審計質量與內部控制有效性的雙提升。因此，企業要充分認識兩者的協同效應，并將這種關系實施于企業的運行之中，促進內部審計與內部控制兩者的良性循環。

（二）加強內部控制的風險管理

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直至18世紀產業革命，法國科學管理大師法約爾（Henri Fayol）才在其《一般工業管理》中把風險管理思想引入企業管理體系內，但一直未形成完整的制度與方法。風險管理作為一門系統的管理科學，則是本世紀30年代在美國興起的。1930年，美國賓夕法尼亞大學所羅門•許布納(S.S.Huebner)博士在美國管理協會發起的一次保險問題會議上提出關于風險管理的定義，但至今尚無統一的說法。比較權威和比較有代表性的觀點是威廉(C.A.Williams)和漢斯(R.M.Heins)在1964年出版的《風險管理和保險》一書中提出的，他們認為“風險管理是通過對風險的識別、衡量和控制，以最低的成本使風險導致的各種損失降到最小程度的管理方法。”這個定義包含了這樣幾個方面的含義：(1)企業風險管理的目標是以最小的成本達到最大的安全效果。(2)企業風險管理是由風險識別、衡量和控制幾個環節組成。(3)實現風險管理目標的主要手段是控制。

一、 改進我國內部控制的建議

推進和改進激勵和約束機制。完善公司治理結構的前提是必須盡快建立市場化的、動態的、長期的激勵與約束機制，打破干好干壞一個樣的狀況。在激勵方式上，除了要突破國有企業收入分配的限制，更重要的是要研究有效方案，給與管理層股票或股票期權。在約束方面，必須樹立以制度約束人的觀念，強化責任追究制度。只有這樣才能避免所有者和經營者以及管理層和員工之間由于信息不對稱而產生的道德風險和逆向選擇。

披露公司治理結構的狀況。把公司治理結構作為公司信息披露的重要組成部分，其作用不僅僅在于方便投資者通過對公司治理結構的判斷來減少投資風險，更主要的是將公司治理的現狀和改進置于社會公眾的監督之下，借助于社會監督的力量來完善公司治理結構。公司治理結構的披露可以結合內部控制信息披露進行。并采取強制的詳細披露。為了保證披露信息的真實、可靠。可以由會計師事務所出具詳細的內部控制制度和公司治理結構的審核報告。

杜絕高層管理人員交叉任職。交叉任職主要體現在董事長和總經理為一人，董事會和總經理班子人員重疊。這種交叉任職的后果是董事會與總經理之間權責不清、制衡力度銳減。因為在公司治理結構中，董事會和總經理分別代表所有者和經營者的利益，兩者是相互制衡的關系。如果重疊這種關系，那么這種制衡局面就會被打破，從而使得經營者處于無監管狀態。其結果可想而知。所以完善公司治理結構就要在組織機構設置和人員分配方面做到董事長和總經理分設、董事會和總經理班子分設，避免人員重疊。

二、建設有效的風險管理體系

1．建立風險管理機制

企業的風險管理機制是企業進行風險管理的基礎，良好的風險管理機制是企業風險管理是否有效的前提。企業風險管理機制包括以下方面的內容:（1）風險管理組織機構。企業必須根據規模大小、管理水平、風險程度以及生產經營的性質等方面的因素，在全體員工參與合作和專業管理相結合的基礎上，建立一個包括風險管理負責人、一般專業管理人、非專業風險管理人和外部的風險管理服務等規范化風險管理的組織體系。該體系應根據風險產生的原因和階段不斷地進行動態調整，并通過健全的制度來明確相互之間的責、權、利，使企業的風險管理體系成為一個有機整體。（2）風險預警系統。企業進行風險控制的目的是避免風險、減少風險，因此，風險管理的首要工作是建立風險預警系統，即通過對風險進行科學的預測分析，預計可能發生的風險，并提醒有關部門采取有力的措施。企業的風險管理機構和人員應密切注意與本企業相關的各種內外因素的變化發展趨勢，從對因素變化的動態中分析預測企業可能發生的風險，進行風險預警。以實現公司的經營目標。（3）風險緊急處理機制。企業在經營過程中，有時會遇到一些突發的事件。如果處理不當，可能會給企業帶來巨大的損失，甚至可能會給企業帶來滅頂之災。

2．控制經營風險

控制經營風險應從以下幾方面著手：（1）控制供應風險。企業能夠正常生產經營的前提是擁有充足的資源供給，企業的供應風險主要包括:市場價格風險、合同欺詐風險、貨物質量風險、存貨風險。（2）控制生產風險。企業的生產風險，是指存在于企業將各生產要素組合形成產品過程中的風險主要包括生產組織風險、生產安全風險、生產質量風險等。（3）控制銷售風險。企業的銷售風險，是指企業由于市場開發、產品銷售(包括勞務提供)、市場競爭等環節存在著不確定性而產生的風險。銷售風險主要包括:市場開發風險、市場營銷策略風險、賒銷信用風險等。

3．控制財務風險

財務風險又稱籌資風險，是指由于舉債而給企業財務成果帶來的不確定性。企業舉債經營，全部資金中除自有資金外還有一部分借入資金，這對于企業自有資金的盈利能力造成影響；同時，借入資金需還本付息，一旦無力償還到期債務，企業便會陷入財務困境甚至破產。企業息稅前資金利潤率高于借入資金利潤率時，使用借入資金獲得利潤除了補償利息外還有剩余，因而使自有資金利潤率提高。但是，若企業息稅前資金利潤率低于借入資金利潤率，這時，使用借入資金獲得的利潤還不夠支付利息，還需要動用自有資金的一部分利潤來支付利息，從而使自有資金利潤率降低，使企業發生虧損，甚至招致破產的危險。這種風險即為籌資風險。

我們說控制或規避風險，不是簡單地消極逃避風險，應做的事情不做。其實，對企業來說，不能抓住機遇，得過且過，錯失良機，是最大的風險。盡管機遇背后可能隱藏風險，但風險也往往孕育著希望和收獲。理論上和實證都證明，在有效資本市場的條件下，風險和收益是對稱的，低風險低收益，高風險高回報。同時，從內部控制的角度看，企業要敢于認知和分析風險，并采取積極、創新的風險管理措施，把風險控制在企業可接受的范圍以內。

作者單位：河北科技大學

參考文獻：

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隨著企業所面臨風險的增加,風險管理成為了企業管理的核心。由此,內部審計也借機及時進行了自身的重新定位,改變了過去只是作為企業財務監督者的定位,將自身的目標確定為向企業提供保證和咨詢服務,評估和改善風險管理、控制和治理程序。這樣,企業風險管理和內部審計兩者各自不同的發展路線逐漸接近并找到了交點。

二、內部審計與風險管理的互動關系

(一)內部審計定義中包含有風險管理的內容

內部審計從產生到現在已經歷了幾個世紀,每個時期內部審計的概念都有不同的內涵和外延。國際上,內部審計已有7次定義,至今仍在不斷變化,內部審計定義的發展在內部審計史上具有重要意義。

風險管理改變著內部審計的定義,也就同時改變了內部審計的職能和在企業中的價值。1993年版《標準》的序言中對內部審計的表述是:在一個企業內部建立的一種獨立的評價活動,并作為對該企業的控制及經營活動進行審查和評價的一種服務。而2001年版對內部審計是如下表述的:內部審計是采用一種系統化、規范化的方法來對機構的風險管理、控制及監督過程進行評價進而提高它們的效率,幫助機構實現目標。這個定義與1993年的定義相比較最明顯的變化在于將內部審計的范圍延伸到風險管理,比舊定義中提及的控制及經營活動要更為廣泛和深入。只有在風險管理框架中實施的內部審計才能稱之為風險管理審計。顯然,將“評價和改善風險管理”作為內部審計的重要工作領域,是內部審計的新發展,擴大了內部審計的領域,拓展了內部審計的廣度和深度,對內部審計的重新定位,修訂內部審計準則,重整內部審計流程,提高審計服務質量等提出了較高的要求。

(二)風險管理賦予了內部審計在企業中新的地位和作用

為了在企業中擔當更重要的角色和發揮更重要的作用,內部審計總是在不斷尋找新的對企業十分重要的領域。風險的廣泛存在,使企業經理人員對風險空前重視,為內部審計發展提供了一個絕好的機會。內部審計對風險管理的介入,將會使內部審計在企業中成為一個極其重要的角色,并將其在企業中的作用推向一個新高度。正因如此,內部審計師的職業組織——國際內部審計師協會才不遺余力地倡導內部審計師進軍這一領域,把風險管理作為內部審計的重要領域直接寫入了內部審計的定義。

三、內部審計與風險管理目標上的一致性

風險管理的定義指出:“企業風險管理是一個由企業的董事會、管理層和其他員工共同參與的,應用于企業戰略制定和企業內部各個層次和部門的,用于識別可能對企業造成潛在影響的事項并在其風險偏好范圍內管理風險的,為企業目標的實現提供合理保證的過程。”風險管理就是通過對面臨的各種風險的認識、估測、評價,準確把握各種不確定性,采取恰當的內部方法,以便用最低的成本獲得最高的安全保障,將損失降至最低水平。風險管理通過測試、評價和控制風險因素來降低風險事件發生的概率和造成的損失,直接服務于實現企業目標。

而在內部審計新定義中,已明確指出內部審計的目的是為機構增加價值并提高機構的運營效率。IIA在2001年修訂的《內部審計實務標準》中,對“增加價值”一詞作了如下解釋:“機構的設立,是為了其所有者、其他利益方、顧客和客戶創造價值和謀取利益……內部審計是在收集資料、認識并評價風險的過程中,對經營與改良時機產生了深刻的見解,這些見解可能會對機構帶來諸多利益。這些有價值的信息可以咨詢、建議、書面報告或通過其他產品的形式呈現出來,所有這些得傳達給相應的經營管理人員。”根據這一解釋,增加價值的目標應由企業的各個職能部門來共同完成,而內部審計部門作為企業的職能部門之一,也應該努力增加企業的價值;同時,內部審計部門經過收集資料、識別并評價風險的過程之后,對企業管理層及其他職能部門的見解更為深刻,而且這些見解是富有價值的,而企業管理者采納、利用這些有價值的信息后,一方面可以借此消除各種減值因素,包括風險因素、控制漏洞、治理缺陷等;另一方面可以將這些有價值的信息應用于經營管理活動,從而達到使企業增值的目的。從這個意義上來說,風險管理與內部審計在其目標上是相一致的。

上述種種使企業風險管理與內部審計逐漸形成了你中有我、我中有你、相互依存、聯動發展的緊密關系。眾多企業在制定本企業風險管理方案時,將內部審計列為風險管理的一道重要防線,由內部審計對整個風險管理流程進行評估和監控;有的企業還特意安排內部審計直接參與風險管理方案的制定和執行全過程,以發揮內部審計在風險管理中的突出作用。與此同時,內部審計也將風險管理作為“為組織增加價值”的重要手段。

四、內部審計在風險管理中的角色定位

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檢察機關集中了偵查、批捕、公訴、訴訟監督等多種司法職能,并全程參與刑事訴訟活動。加上內部管理體系也較比復雜,僅靠外部監督難以發揮根本性的作用。因此,加強檢察機關內部執法監督,對于強化檢察隊伍和業務管理,確保檢令和檢察權的正確行使,具有十分重要的意義。

從檢察事業發展的戰略高度,充分認識建立和完善檢察機關內部執法監督體制、機制的必要性。建議將檢務督察從工作制度,上升為檢察機關內部執法監督的一個重要著力點。以檢務督察為紐帶,構建檢察機關內部執法辦案監督體系,完善監督機制,理順監督關系,整合內部監督資源,發揮內部監督合力。加強檢務督察的領導,加強檢務督察的立法研究,進一步明確權責、督察內容、工作程序、結合本地實際,突出檢務督察重點,拓展檢務監督空間,強化監督穩定推進的原則,確保檢務工作取得實效。

從高檢院在全國檢務督察發展趨勢看,今后檢務督察不僅局限于檢風槍紀,而是圍繞檢察工作整體部署,根據各業務部門的要求,有針對性地開展督察工作。根據《最高人民檢察院督察工作暫行規定》檢務督察在開展工作過程中,可以聽取被督察單位、部門和人員的匯報,要求被督察對象就督察事項涉及的問題做出解釋和說明。聽取地方黨委、人大、政府、政協和有關單位,新聞媒體及人民群眾對檢察機關工作、人員的意見和建議,檢務督察涉及檢察機關執法工作的方方面面,許多問題都與社會和群眾有著密切的聯系,這既是檢察督察的特點,又是它的優勢。通過這個平臺,可以聽到社會各階層對檢察機關的各種反映,使檢察工作與群眾的要求和社會各界期盼互動起來,真正實現由靜態監督轉向動態監督、由一般監督轉向對檢察權運行過程的整體監督,真正解決檢察機關內部監督滯后,監督無力的問題。

在突發事件等公共危機處理中,檢務督察力量的使用,或在現場的出現,可以充分表明檢察機關的態度,回答社會各種疑問,能夠降低檢察機關信譽被損害的程度,減少消極的負面影響。檢務督察在履行職責過程中,檢察機關應賦予其一定的糾正權和處置權,使其具有威懾性。《最高人民檢察院檢務督察暫行規定》要求,檢務督察在履行職責時,對正在發生的違紀行為,或者有損于檢察機關形象的行為進行現場處置,要求行為人停止錯誤行為,并說明情況必要時通知所在單位領導到場協助處理。對違反槍支、警械、車輛等警用裝備使用規定的,暫扣其槍支、警械、車輛等。對于妨礙、干擾、拒絕檢務督察的檢察機關和工作人員,上級檢察機關應該責令其檢討,或者通報批評。情節嚴重的,應當依法追究黨紀、政紀或法律責任。由于檢務督察扮演的角色,是檢察機關內部的執法督察者,類似于軍隊中整紀的“糾察”,使檢察機關在社會中公信力、可信度得到提高。

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近年來，國內外上市公司發生了一系列會計舞弊和會計造假事件，會計信息失真已成為社會一大公害。虛假的會計信息使企業法人無法真正掌握企業的實際情況，容易造成決策失誤，給企業帶來巨大的生存危機，同時說明會計監管沒有真正發揮實效。所以會計監管問題引起了人們的高度重視，研究內部會計監管已經成為全社會輿論關注的焦點和熱點。由此可見，會計監督已經成為健全社會主義市場經濟秩序，加強會計制度改革的一個主要課題。另一方面，會計監督是會計的基本職能之一，是指會計工作人員依據《會計法》賦予的職權，將《會計法》規定的各項內容適用于具體的人和事，對單位經濟業務事項的合法性、真實性和有效性所進行的監察、監督，落實法律規定應依法辦理的業務內容。如由于法制觀念淡薄和監督機制不健全，有些企業設賬外賬，造假信息；有些企業財務管理混亂，經濟效率差上繳利稅少，影響國家財政收入的完成。解決這些問題的辦法，不僅需要健全法律保障，更要加強對會計的監督和管理。

二、正確理解會計監督

會計監督是各單位的會計機構、會計人員，在會計工作中，通過審核憑證、控制預算或財務計劃的執行，分析與檢查預算或財務計劃的完成情況，以及生產經營或財務收支所進行的監督。會計監督的特點：

第一，會計監督與會計核算同時進行，因此具有基礎性、完整性和連續性。

第二，會計監督主要利用價值指標，以財務活動為主，具有綜合性。

第三，以國家的財經紀律和法規為約束，具有強制性和嚴肅性。

三、我國會計監督存在問題的分析

我國會計監督不力，究其原因主要表現在以下幾個方面：

首先，我國會計監督法律約束機制不全，使得會計不能有效地行使其監督職能，導致企業會計監督不力。由于會計人員具有既代表國家行使所有權的監督有代表企業行使經營管理權的監督雙重責任，在國家與企業利益發生沖突時會計人員很有可能首先考慮到自己所在企業的利益，利用法規制度的漏洞，甚至采用各種違規手段來維護企業利益而在企業與個人發生利益沖突時，也往往是個人利益放在首位。我國的改革開放加快了會計與國際接軌的進程，因此以前我國會計人員奇缺，而現階段，雖解決了量方面的問題，但會計人員整體素質不高，知識結構、學歷結構和業務水平偏低，多數沒有經過專業培訓，而且有的還是無證上崗。再者，會計人員的監督意識不強，法制觀念淡薄，缺乏職業風險意識，職業判斷能力弱，自我管制能力差，唯命是從，在權大于法的思想支配下，有意造假，使得會計信息失真在所難免。

四、加強會計監督的措施與對策

（一）要正確認識會計監督的重要地位

《會計法》強調內部會計監督的目的在于：要使違法違紀行為首先遏制在會計工作初始階段；不能將不法行為放縱到發生并鑄成事實后，再寄希望于社會中介機構去審計、財政等執法部門去查辦、社會和政府的監督上。這樣做，將減少大量社會成本。由此證明，會計立法的精髓在于強化會計工作內部自身法律監督，即用權力制約權力。如果不承認會計監督的法律地位這個客觀事實，則無異于否定《會計法》。只有正視會計監督的法律地位，單位負責人才能嚴格自律，遵守會計法，維護會計法，杜絕授意、指使、強令會計人員干其隨心所欲的事。與會計工作相關的責任人員才能時時、處處把《會計法》奉為圭臬，所有會計人員才無后顧之憂，才能說真話，依法辦實事。只有如此，才能確保貫徹實施，才能有利于宏觀經濟決策，維護公有經濟和社會公眾利益，促進廉政建設，做到弊絕風清。

（二）加快法律體系建設，為會計監督的有效實施提供法律保障

會計監督的有效實施，離不開一系列的法律法規，要加強我國法律體系的建設。我國已頒布了新《會計法》，應盡快出臺《會計法》實施細則，提高《會計法》的可操作性；建立和完善統一的會計制度，滿足企業多元化經營的需要；明確會計監督、審計監督的執法職責和權限，以實施清晰明了的監督職能；加大法律法規的處罰、賠償和執行力度，對違規違紀的企業及其連帶負責人予以曝光；同時還要強化一些相關配套法律及相關法規的實施，加快會計法律體系的建設步伐，使會計監督真正做到有法可依。

（三）加強企業內部會計監督機制

如果企業內部控制機制不健全，會計監督的職能就難以發揮其作用。我國企業會計監督不力，問題還在于我國企業還未意識到內部監督的重要性，對內部監督還存在著很多誤解，因此監督能力弱化，會計信息不真時有發生。這就要求單位加強內部監督的程度，建立完整的內部監督機制。而建立健全內部監督制度主要是體現在：參與經濟業務事項的所有過程的工作人員要相互分離，相互制約；重要經濟事項的決策和執行要明確相互監督、相互制約的程序；明確財產清查范圍、期限和組織程序；明確對會計資料定期進行內部審計的程序。這些內部控制制度有效實施的關鍵就是不相容職務相互分離。這樣就使一個人或一個部門的工作必須與另一個人或另一個部門的工作相一致或者相聯系，進行連續不斷的檢查和監督，使內部監督制度真正落到實處。